Новости Тренинги Типовые ситуации Калькуляторы Формы
Журнал Вебинары Календарь Консультации Форум Тесты
Добавить в «Нужное»

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 26 августа 2011 г.

Содержание журнала № 17 за 2011 г.
Л.А. Елина, экономист-бухгалтер

Лизинг + упрощенка: взгляд со стороны лизингодателя

Особенности учета операций лизингодателем, применяющим УСНО

Упрощенную систему применяют, как правило, небольшие организации. Тем не менее они могут заниматься лизингом. Ведь верхние пределы стоимости основных средств и доходов для упрощенцев сейчас довольно высоки. Бухгалтерская остаточная стоимость ОС и НМА не должна превышать 100 млн руб.подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, а годовая выручка — 60 млн руб.п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ К тому же им не надо платить налог на имуществоп. 2 ст. 346.11 НК РФ. Посмотрим, как лизинговые операции скажутся на налоговых обязательствах лизингодателей. Рассматривать будем вариант, когда в качестве объекта налогообложения выбраны «доходы, уменьшенные на расходы».

Что учитываем в доходах

Включать в доход надо все, что перечислит вам лизингополучательп. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17, п. 3 ст. 250, ст. 249 НК РФ. Причем неважно, что это будут за платежи:

  • авансы по договору лизинга;
  • текущие лизинговые платежи;
  • выкупная цена предмета лизинга;
  • нечто иное — к примеру, неустойки или договорные штрафы.

Учитываем предмет лизинга в бухучете

Здесь все просто. Если предмет лизинга по условиям договорап. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»; пп. 3, 4, 5 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договорам лизинга, утв. Приказом Минфина России от 17.02.97 № 15; п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н:

  • <или>учитываете вы, то отражаете его стоимость на счете 03 «Доходные вложения» и начисляете амортизацию;
  • <или>учитывает лизингополучатель, то вы должны:
  • изначально отразить его стоимость на счете 03 «Доходные вложения»;
  • после передачи лизингополучателю списать предмет лизинга со своего баланса;
  • отразить его на забалансовом счете 011 «Основные средства, сданные в аренду».

Смотрим, что с налоговым учетом

Учет налоговых расходов на покупку предмета лизинга зависит от того, у кого учитывается предмет лизинга на балансе и будет ли он впоследствии выкупаться.

Предмет лизинга учитывается у лизингополучателя

В этом случае для целей расчета «упрощенного» налога никакого основного средства у вас нетПостановление ФАС СЗО от 18.06.2009 № А21-5188/2008. Поскольку упрощенцы относят имущество к ОС по правилам гл. 25 «Налог на прибыль»п. 4 ст. 346.16 НК РФ. А у плательщиков налога на прибыль в аналогичной ситуации не появляется амортизируемого имуществап. 10 ст. 258 НК РФ. Ведь амортизацию лизингодатель начисляет только в случае, если предмет лизинга учитывается на его балансе.

В закрытом перечне расходов упрощенцев нет расходов на приобретение предметов лизингаст. 346.16 НК РФ. Следовательно, вы сможете списать в расходы стоимость лизингового имущества, только когда:

  • <или>лизингополучатель выкупит предмет лизинга;
  • <или>срок действия договора закончится, лизингополучатель вернет вам предмет лизинга и вы определитесь с целью его дальнейшего использования.

Посмотрим, когда и как вы можете уменьшить свои доходы на стоимость предмета лизинга.

СИТУАЦИЯ 1. Лизингополучатель вернул вам предмет лизинга

Получив назад свое имущество, надо в первую очередь оценить, планируете ли вы его продать или будете использовать его сами (например, сдавать в аренду).

ВАРИАНТ 1. Вы будете продавать предмет лизинга. В этом случае вам нужно оприходовать его как товар. Затраты на его покупку можно будет учесть в момент продажиподп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

ВАРИАНТ 2. Вы будете использовать бывший предмет лизинга сами. В этом случае вы должны учесть его как свое основное средствоподп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Его стоимость будет равна сумме всех ваших затрат на его покупкуп. 3 ст. 346.16 НК РФ; п. 8 ПБУ 6/01. И эту стоимость вы можете учесть в расходах до конца года, в котором вы получили имущество назад от лизингополучателя и ввели его в эксплуатацию.

СИТУАЦИЯ 2. Лизингополучатель выкупает предмет лизинга

Тогда затраты на покупку предмета лизинга вы учитываете как расходы на приобретение товара. И списываете их в момент оформления выкупа предмета лизингаподп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ; Письмо Минфина России от 22.07.2010 № 03-11-11/207; Постановление ФАС СЗО от 18.06.2009 № А21-5188/2008.

То есть расходы для целей упрощенного налогообложения у вас появятся лишь после того, как лизингополучатель выкупит у вас лизинговое имущество. И весьма вероятно, что в год выкупа предмета лизинга у вас будет убыток. Его, конечно, можно перенести на будущееп. 7 ст. 346.18 НК РФ. Но не забывайте, что за убыточный год, возможно, придется платить минимальный налог (1% от выручки)п. 6 ст. 346.18 НК РФ.

Пример. Учет операций по договору лизинга, когда предмет лизинга учитывается у лизингополучателя и выкупается им

/ условие / Лизингодатель применяет упрощенную систему, объект налогообложения — «доходы за вычетом расходов». В мае 2009 г. он приобрел для сдачи в лизинг и оплатил автомобиль стоимостью 408 000 руб. (в том числе НДС 62 237,30 руб.). С 31 мая автомобиль сдан в лизинг. Срок действия договора лизинга — 2 года. Общая сумма текущих лизинговых платежей — 600 000 руб., сумма ежемесячного платежа — 25 000 руб (600 000 руб. / 24 мес.).

Лизингополучатель выкупает предмет лизинга в конце мая 2011 г., выкупная цена — 35 000 руб. (она не учтена при расчете текущих лизинговых платежей).

/ решение / Доходы и расходы лизингодателя будут такими.

Год Доходы в виде текущих платежей, руб. Доходы в виде выкупной стоимости, руб. Расходы в виде затрат на покупку предмета лизинга, руб. Итого доходы за минусом расходов, руб.
2009 175 000
(7 мес. х 25 000 руб.)
175 000
2010 300 000
(12 мес. х 25 000 руб.)
300 000
2011 125 000
(5 мес. х 25 000 руб.)
35 000 408 000
(расходы на приобретение покупных товаровподп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ)
–248 000
Итого: 635 000 408 000 227 000

Вывод

Вариант, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, для вас крайне невыгоден. Вы не сможете учесть расходы на его покупку при расчете «упрощенного» налога, пока срок договора лизинга не подойдет к концу. Следовательно, «упрощенный» налог с полученных лизинговых платежей будет достаточно большой.

Единственный плюс для вас в этой ситуации — можно не бояться потерять право на упрощенку из-за слишком большой остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов. Ведь вы не учитываете предмет лизинга как основное средство.

Предмет лизинга учитывается у лизингодателя

В таком случае лизинговое имущество считается для вас основным средствомп. 4 ст. 346.16, п. 10 ст. 258, п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ. И если следовать НК, то у вас есть право списать на расходы его стоимость в течение первого года использования. Однако не всегда с этим согласны проверяющие.

СИТУАЦИЯ 1. Лизингополучатель возвращает предмет лизинга

В этом случае вы учитываете предмет лизинга так же, как если бы вы купили основное средство для собственного использованияп. 10 ст. 258 НК РФ. Согласен с этим и МинфинПисьмо Минфина России от 10.07.2008 № 03-11-04/2/100.

Получается, что в первый год действия договора лизинга вы признаете сразу все расходы (спишете стоимость лизингового имущества равными частями на конец каждого отчетного периодаподп. 1 п. 1, подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). А в последующие годы будете признавать только доходы. Но это не страшно. Даже если в первый год у вас появится убыток, на него в последующие годы можно будет уменьшить свои доходып. 5 ст. 346.6 НК РФ.

СИТУАЦИЯ 2. Лизингополучатель выкупает предмет лизинга

Есть две точки зрения, считать ли предмет лизинга основным средством в такой ситуации.

ПОЗИЦИЯ 1. Предмет лизинга — не основное средство, а товар.

Именно такой позиции придерживается МинфинПисьма Минфина России от 22.07.2010 № 03-11-11/207, от 25.10.2006 № 03-11-04/2/223. Правда, его аргументы основываются на довольно странной трактовке законодательства. Финансовое ведомство подчеркивает, что в бухучете предмет лизинга учитывается в составе доходных вложенийп. 5 ПБУ 6/01 (то есть не на счете 01 «Основные средства», а на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности»Инструкция по применению Плана счетов... утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н). А в налоговом учете списать стоимость доходных вложений в материальные ценности в порядке, установленном для основных средств, нельзя. Поэтому списать их стоимость можно только в виде стоимости покупных товаровподп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Заметьте: такую логику Минфин применяет только в ситуации, когда предмет лизинга будет выкупаться. Когда выкуп предмета лизинга не предусмотрен, финансовое ведомство разрешает лизингодателю учитывать его как ОС. И то, что оно изначально учитывается на том же счете 03 как доходные вложения, Минфин не смущаетПисьмо Минфина России от 10.07.2008 № 03-11-04/2/100.

Кстати, нам известно судебное решение, поддерживающее точку зрения финансового ведомстваПостановление ФАС СЗО от 10.03.2010 № А21-2792/2009. Учтите также, что позицию Минфина поддерживают и специалисты налоговой службы.

Из авторитетных источников

МЕЛЬНИЧЕНКО Анатолий Николаевич
МЕЛЬНИЧЕНКО Анатолий Николаевич
Государственный советник РФ 1 класса

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности (то есть не отражаются в составе основных средств)п. 5 ПБУ 6/01.

Поэтому расходы на приобретение имущества, предназначенного для сдачи в лизинг с его дальнейшей реализацией, нельзя учитывать как расходы на приобретение основных средствпп. 1, 3 ст. 346.16 НК РФ. Их надо учитывать в соответствии с подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ как расходы на приобретение товаров, предназначенных для дальнейшей реализацииподп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

Итак, если договором предусмотрен выкуп предмета лизинга, то лизингодатель не может списывать затраты на его приобретение как расходы на покупку ОС. Но не забудьте: этот запрет не означает, что стоимость предмета лизинга можно вообще не учитывать при расчете остаточной стоимости основных средств (от которой зависит право на применение УСНО).

Из авторитетных источников

Если лизингодатель находится на упрощенной системе налогообложения, то он должен для целей расчета общей стоимости основных средств учитывать остаточную стоимость предметов лизинга, если они учитываются по условиям лизингового договора на его балансе. Это полностью соответствует подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Причем такое правило распространяется и на случай, когда договором лизинга предусмотрен выкуп лизингового имущества.

Дело в том, что в подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ устанавливается одно из условий, необходимых для применения УСНО, а именно: остаточная стоимость лизингового оборудования и других ОС и НМА не должна превышать 100 млн руб. (при этом не имеют значения особенности отражения предмета лизинга в бухгалтерском учете лизингодателя). А в ст. 346.16 НК РФ устанавливается порядок определения расходов в целях исчисления налога по данному спецрежиму (то есть важно, каким образом используется лизинговое оборудование в предпринимательской деятельности).

МЕЛЬНИЧЕНКО Анатолий Николаевич
Государственный советник РФ 1 класса

Хотя, как мы уже упомянули в начале статьи, лимит для упрощенцев по стоимости ОС довольно большой (100 млн руб.)подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Поэтому для большинства лизингодателей не принципиально, что стоимость предмета лизинга надо учесть при расчете общей стоимости ОС.

ПОЗИЦИЯ 2. Предмет лизинга — основное средство.

Эта позиция хоть и не поддерживается проверяющими, но может быть более выгодна лизингодателям-упрощенцам. Поэтому рассмотрим ее подробно.

Если четко следовать НК, то вы можете учесть предмет лизинга как основное средствоп. 4 ст. 346.16, п. 10 ст. 258 НК РФ; п. 4 ПБУ 6/01. Есть и Письмо московских налоговиков, поддерживающее такую точку зренияПисьмо УФНС России по г. Москве от 10.01.2006 № 18-11/3/264.

Но помните, если лизингополучатель выкупит предмет лизинга до истечения 3 лет (10 лет — для ОС со сроком полезного использования свыше 15 лет), вам придется сделать перерасчет «упрощенного» налога. Так же, как и при «досрочной» продаже любого основного средства. Вам придется пересчитать свои расходы по правилам гл. 25 НК, доплатив «упрощенный» налог и пени. И еще один неприятный момент. Учесть в расходах остаточную стоимость досрочно выбывающего основного средства, которую надо рассчитать по правилам гл. 25 НК РФ, вы не сможете. Так считают и Минфин, и налоговикиПисьма Минфина России от 07.07.2011 № 03-11-06/2/105, от 18.04.2007 № 03-11-04/2/106; Письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2006 № 18-11/3/56403@. Аргумент простой: в перечне расходов упрощенцевп. 1 ст. 346.16 НК РФ нет таких затрат. И некоторые суды их поддерживаютПостановления ФАС УО от 24.03.2008 № Ф09-4976/07-С3; ФАС ПО от 19.12.2006 № А57-181/06-7. Иногда, правда, судьи встают на сторону упрощенцев и разрешают им учесть в своих расходах остаточную стоимость продаваемого основного средстваПостановления ФАС ВСО от 31.03.2009 № А74-2378/08-Ф02-1138/09; ФАС ЦО от 05.08.2010 № А14-19808/2009/695/28. То есть, как решится конкретный спор, предсказать сложно.

Чтобы при пересчете учесть в расходах в год покупки предмета лизинга как можно больше затрат, лучше:

Пример. Учет операций по договору выкупного лизинга, когда предмет лизинга учитывается у лизингодателя как основное средство

/ условие / Воспользуемся условиями предыдущего примера, изменив их. Предположим, что предмет лизинга числится у лизингодателя.

Срок полезного использования автомобиля — 37 месяцев.

/ решение / Лизингодатель изначально учитывает предмет лизинга как свое основное средство и признает в расходах его стоимость. Таким образом, доходы и расходы в течение 2009—2010 гг. по этой операции будут такие.

Год Доходы в виде текущих платежей, руб. Доходы в виде выкупной стоимости, руб. Расходы в виде затрат на покупку предмета лизинга, руб. Итого доходов за минусом расходов, руб.
2009 175 000
(7 мес. х 25 000 руб.)
408 000
(расходы на приобретение основных средствп. 3 ст. 346.16 НК РФ)
–233 000
2010 300 000
(12 мес. х 25 000 руб.)
300 000
(их можно частично уменьшить на убыток 2009 г. — на сумму 233 000 руб. В итоге налог надо рассчитать с 67 000 руб.)

После выкупа имущества лизингополучателем в конце мая 2011 г. лизингодателю надо пересчитать расходы. Поскольку автомобиль относится к 3-й амортизационной группе, применить коэффициент ускорения при пересчете амортизации по правилам гл. 25 НК РФ нельзя. Однако можно применить амортизационную премию 30%.

Результаты пересчета доходов и расходов за 2009—2010 гг. и расчет за 2011 г. будут выглядеть так.

Год Доходы в виде текущих платежей, руб. Доходы в виде выкупной стоимости, руб. Расходы в виде амортизации предмета лизинга, руб. Итого доходов за минусом расходов (без учета пеней), руб.
2009 175 000
(7 мес. х 25 000 руб.)
176 432,43
(122 400 руб. — амортизационная премия — 30% (408 000 руб. х 30%), 54 032,43 руб. — амортизация предмета лизинга с июня по декабрь 2009 г.п. 3 ст. 346.16 НК РФ ((408 000 руб. – 122 400 руб.) / 37 мес. х 7 мес.))
–1 432,43
(доплачивать налог и платить пени не нужно, но надо подать уточненную декларацию)
2010 300 000
(12 мес. х 25 000 руб.)
92 627,00
(амортизация предмета лизинга за 2010 г.п. 3 ст. 346.16 НК РФ ((408 000 руб. – 122 400 руб.) / 37 мес. х 12 мес.))
207 373,00
(можем уменьшить на убыток за 2009 г. в сумме 1432,43 руб., но надо будет доплатить налог, заплатить пени и подать уточненную декларацию)
2011 125 000
(5 мес. х 25 000 руб.)
35 000 38 594,60
(амортизация предмета лизинга с января по май 2011 г.п. 3 ст. 346.16 НК РФ ((408 000 руб. – 122 400 руб.) / 37 мес. х 5 мес.))
121 405,40
Итого: 635 000 307 654,03 327 345,97
(–1432,43 руб. + 207 373,00 руб. + 121 405,40 руб.)

Реальная прибыль от договора лизинга (без учета пеней по налогу и самого налога) — 227 000 руб. (635 000 руб. – 408 000 руб.). Лизингодатель не может учесть в своих расходах 100 354,97 руб. (408 000 руб. – 307 645,03 руб.). Именно такую сумму на момент выкупа предмета лизинга составляет остаточная стоимость предмета лизинга.

Если бы срок лизингового договора был приближен к сроку полезного использования, то сумма, которую нельзя учесть в расходах лизингодателя, была бы меньше.

Как видим, лизингодателю выгоднее учитывать предмет лизинга именно как основное средство. Даже с учетом пересчета. Поскольку это позволяет списать бо´льшую часть затрат на его покупку в течение срока действия договора лизинга.

Конечно, удобнее было бы сразу списывать стоимость предмета лизинга не в течение первого года, а через амортизацию — как это делают плательщики налога на прибыль. Тогда и налог можно было бы не пересчитывать, и пени бы платить не пришлось. Но Налоговым кодексом такой порядок не предусмотрен. И налоговики его применять не разрешаютПисьмо УФНС России по г. Москве от 10.01.2006 № 18-11/3/264. Однако поскольку пересчет делать придется — по правилам того же Налогового кодекса, то ничего страшного не будет, если вместо списания полной стоимости ОС в течение первого года вы будете включать в расходы амортизацию по правилам гл. 25 НК РФ.

Сложность, как вы понимаете, в другом. В том, что проверяющие придерживаются совсем иной позиции (позиции 1) и в принципе не разрешают лизингодателю учитывать в расходах стоимость предмета лизинга в качестве ОС. А значит, если лизингодатель будет учитывать предмет лизинга, который должен выкупить лизингополучатель, в качестве основного средства, то возможны претензии инспекторов.

Вывод

Лизингодателям выгоднее учитывать предмет лизинга у себя на балансе. При лизинге без права выкупа лизингодателю бояться нечего. Можно смело списывать расходы на предмет лизинга как расходы на приобретение основных средств.

Однако если лизинг выкупной и вы учтете в расходах стоимость предмета лизинга до его выкупа лизингополучателем, то возможны споры с налоговой. И даже в суде есть вероятность проигрыша.

***

Правила, действующие для расчета «упрощенного» налога, не очень-то подходят для лизингодателей. Поэтому с учетом стоимости лизингового имущества возможны сложности.

И не забудьте, что если вы планируете сдавать в лизинг автомобиль, то вам придется платить транспортный налог. Ведь упрощенцы от уплаты транспортного налога не освобожденып. 2 ст. 346.11 НК РФ. Правда, делать это придется, только если вы зарегистрируете в ГИБДД машину на себяПисьма Минфина России от 16.05.2011 № 03-05-05-04/12, от 24.03.2009 № 03-05-05-04/01. Транспортный налог вы можете списать в расходы на дату уплатыподп. 22 п. 1 ст. 346.16, подп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.

А в следующем номере мы поговорим о том, насколько хорошо живется на упрощенке лизингополучателям.

Понравилась ли вам статья?
  • Почему оценка снижена?
  • Есть ошибки
    Укажите ошибки Не более 300 знаков. Осталось 300/300
  • Слишком теоретическая статья, в работе бесполезна
  • Нет ответа по поставленные вопросы
  • Аргументы неубедительны
  • Ничего нового не нашел
  • Нужно больше примеров
  • Тема не актуальна
  • Статья появилась слишком поздно
  • Слишком много слов
  • Другое
    Напишите подробнее Не более 300 знаков. Осталось 300/300
Поставить оценку
Комментарии (0)

Оценивать статьи могут только подписчики журнала «Главная книга» или по демодоступу.

Другие статьи журнала по теме:
Аренда / Лизинг
Аренда / Лизинг

2024 г.

2023 г.

2022 г.

ПОЛЕЗНОЕ
АКТУАЛЬНОЕ

КАЛЕНДАРЬ БУХГАЛТЕРА НА РАБОЧИЙ СТОЛ
«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Вебинар 27 марта НА ПРАВАХ РЕКЛАМЫ
Нужное
Содержание