Длящиеся услуги: когда исполнителю признать доход, а заказчику — расход | Журнал «Главная книга» | № 7 за 2013 г.
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Конференции
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ
ПОПУЛЯРНЫЕ НОВОСТИ
Ввозить в страну заграничные гостинцы станет сложнее

С 01.01.2019 устанавливаются более жесткие правила беспошлинного ввоза в РФ из-за границы товаров для личного пользования. < ... >

Что нужно сделать с 19 по 23 ноября

На следующей неделе (в среду 21 ноября) отмечается День бухгалтера. Не забудьте подготовить место на рабочем столе для ваз с цветами и подарков. Ну а чтобы праздник не был омрачен беспокойством о том, не забыли ли вы сдать важную отчетность или отправить обязательные платежи в бюджет, ознакомьтесь с нашими еженедельными бухгалтерскими напоминаниями. < ... >

Очередная метаморфоза 2-НДФЛ

Налоговая служба утвердила новую форму справки 2-НДФЛ. Применять эту форму налоговые агенты должны будут начиная с представления сведений за 2018 год. Чем же новая справка отличается от ныне действующей? < ... >

«Спасибо» от Сбербанка теперь можно положить в карман

С середины октября у клиентов Сбербанка появилась возможность переводить бонусы, полученные по программе «Спасибо», в рубли. < ... >

Пособие по уходу за ребенком выплачивать частями нельзя

Работодатель не вправе разбить ежемесячное пособие по уходу за ребенком до 1,5 лет на две части и выплачивать часть пособия в аванс, а часть при окончательном расчете с сотрудниками за месяц. < ... >

Ненормированный рабочий день не предполагает работу в выходные

Даже если сотрудник трудится в режиме ненормированного рабочего дня, за привлечение его к работе в выходные и праздники работодатель должен доплачивать ему дополнительно. < ... >

Оборудование поставляется частями: как определить дату отгрузки

Если крупногабаритное оборудование из-за большого веса поставляется покупателю частями, дата его отгрузки в НДС-целях определяется по последней поставке. < ... >

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 22 марта 2013 г.

Содержание журнала № 7 за 2013 г.
Л.А. Елина, экономист-бухгалтер

Длящиеся услуги: когда исполнителю признать доход, а заказчику — расход

По длительным договорам на оказание каких-либо каждодневных услуг (охрана, уборка, консультирование, услуги связи и так далее) могут возникать сложности с определением даты, на которую исполнитель должен отразить выручку от оказания услуг, а заказчик может признать стоимость этих услуг в расходах. О решении этих вопросов мы и поговорим.

Когда услуги имеют материальный результат и чем-то схожи с работами — к примеру, в итоге нужно получить какое-либо исследование (при маркетинговых услугах) или заключение (при аудиторских услугах) — ситуация проста и понятна: пока заказчик не увидит результата и не примет его, услугу нельзя считать оказанной. В качестве итогового документа, подтверждающего оказание таких услуг, может служить акт с приложенным к нему результатом этих услуг — исследованием или заключением. На него и нужно ориентироваться сторонам договора при отражении выручки, затрат и НДС в налоговом и бухгалтерском учете.

Налог на прибыль и НДС у исполнителя

Особенность рассматриваемых нами услуг в том, что они оказываются каждый деньп. 5 ст. 38, п. 1 ст. 39 НК РФ. Но это не означает, что каждый день нужно составлять акт об оказании таких услуг или подписывать иные двусторонние документы, — экономьте бумагу, берегите наши леса и свое время. Более того, исполнителю такой акт для исчисления налогов просто не нужен.

Исполнитель должен отражать выручку от реализации услуг именно в те месяцы, в которых такие услуги оказывалисьп. 5 ст. 38, п. 1 ст. 39 НК РФ; Постановление ФАС УО от 22.07.2010 № Ф09-5582/10-С3 (оставлено в силе Определением ВАС от 08.12.2010 № ВАС-15640/10). Ведь нельзя сказать, что услуги оказаны только тогда, когда составлен и подписан акт, — они оказываются постоянно. Следовательно, на дату подписания акта не происходит и реализации ранее оказанных услуг. К примеру, подобное мнение высказал однажды суд по длящимся услугам, связанным с электроснабжениемПостановление ФАС СЗО от 04.07.2012 № А27-12527/2011 (Определением ВАС от 18.10.2012 № ВАС-12920/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС).

ОБМЕН ОПЫТОМ

ЕФРЕМОВА Анна Алексеевна
ЕФРЕМОВА Анна Алексеевна
Генеральный директор аудиторской фирмы ООО «Вектор развития»

Особенности налогового учета длящихся услуг не должны зависеть не только от даты подписания акта, но и от того, что написано в договоре между исполнителем и заказчиком. К примеру, некоторые дату реализации длящихся услуг привязывают к дате составления акта (хотя такие услуги оказываются периодично в течение определенного времени). Думаю, что это не должно влиять на выбор периода оказания услуг.

В договоре стороны регулируют день, когда они зафиксируют отсутствие взаимных претензий и полное взаимопонимание как по факту, так и по объему и иным параметрам оказанных услуг. Но в день подписания акта услуги не оказываются — это произошло ранее. Факт оказания услуг и подписание акта — это совершенно разные вещи. И нельзя перенести период потребления услуг с фактического на согласованный сторонами. Это было бы неправильно ни с юридической, ни с бухгалтерской точки зрения.

Таким образом:

  • доходы для целей налогообложения прибыли (если применяется метод начисления) надо определять на последний день месяца или на дату окончания срока действия договораст. 249 НК РФ. Независимо от того, на какую дату подписан акт. Важно лишь, какой период оказания услуг указан в этом акте;
  • для целей НДС налоговую базу надо определять как минимум на последнее число каждого кварталастатьи 163, 167 НК РФ. А значит, счета-фактуры надо выставлять до 5-го числа следующего месяца (включительно)п. 3 ст. 168 НК РФ. Если же последний день этого пятидневного срока приходится на нерабочий или выходной день, то он по общему правилу автоматически переносится на ближайший рабочий деньп. 7 ст. 6.1 НК РФ. Поэтому не страшно, если бумажные счета-фактуры на услуги за декабрь 2012 г. датированы 09.01.2013, а в счетах-фактурах на услуги за апрель 2013 г. будет стоять дата 06.05.2013 (ведь 1—5 мая — нерабочие дни в этом году). Обратите внимание, что более поздняя дата выставления счета-фактуры не может изменить период начисления НДС.

ОБМЕН ОПЫТОМ

НДС начисляется в день передачи товаров, работ, услуг, то есть для длящихся услуг это будет последний день месяцаподп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ. Счет-фактура может быть выставлен в течение 5 дней, поэтому на практике день начисления НДС часто отождествляют с днем выдачи счета-фактуры. Однако это несет в себе риски отражения НДС в более позднем периоде, чем возникла такая обязанность. Надо также обратить внимание, что в п. 3 приложения № 5 к Постановлению Правительства РФ № 1137 указано, что в книге продаж (читай: в налоговой базе) счета-фактуры «регистрируются независимо от даты их выставления покупателям». Это предполагает, что по счетам, выставленным в первый рабочий день следующего месяца, книга продаж и налоговая база формируются ранее их выставления — в месяце оказания услуг.

ЕФРЕМОВА Анна Алексеевна
Генеральный директор ООО «Вектор развития»

И помните: если вы датируете счет-фактуру месяцем, следующим за кварталом, ваш заказчик может быть недоволен. Ведь момент получения вычета по этому счету-фактуре у него откладывается на квартал.

Если же вы выставляете электронные счета-фактуры, то для того, чтобы они были зарегистрированы в книге продаж нужного месяца или квартала (в котором оказаны услуги), придется выставлять их последним днем этого квартала.

Кроме того, иногда для того, чтобы в учетной программе правильно отразилась реализация по акту или счету-фактуре, выставленному в следующем месяце, может потребоваться ручная настройка программы (ориентация не на дату документа, а на дату его регистрации).

В бухгалтерском учете надо придерживаться такого же подхода, как и в учете налоговом. Ведь, помимо акта, всегда есть договор, в нем закреплены конкретные условия для определения стоимости оказанных услуг, есть информация об объеме оказанных услуг. Следовательно, у бухгалтера компании-исполнителя есть возможность достоверно определить сумму дохода на последнее число месяца и отразить доход в бухучетеп. 12 ПБУ 9/99.

Расходы и вычет НДС у заказчика

Для заказчика акт об оказании услуг часто является одним из первичных документов, которые подтверждают реальность оказания услуг, а значит, и реальность расходов на них.

Кроме акта, подтвердить реальность оказания услуг можно такими документами:

Получается, что акт об оказании услуг, если они длящиеся, в большинстве случаев вообще можно не составлятьПостановления ФАС МО от 20.01.2009 № А40-11299/08-35-49; ФАС СЗО от 13.09.2007 № А56-12751/2006; Определения ВАС от 01.08.2011 № ВАС-9253/11; от 22.02.2011 № ВАС-1520/11. Но многие предпочитают запастись «лишней» бумажкой, если она поможет снизить риск спора с инспекцией.

Для целей налогообложения прибыли нужно признавать расходы на длящиеся услуги именно в том месяце, в котором эти услуги оказаныподп. 14, 15 п. 1 ст. 264, ст. 254, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

БАХВАЛОВА Александра Сергеевна
БАХВАЛОВА Александра Сергеевна
Консультант Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Расходы, связанные с получением длящихся услуг (оказываемых организации изо дня в день), должны включаться в налоговую базу того периода, к которому они относятся. То есть такие расходы должны учитываться в месяце фактического оказания услуг, даже если акт подписан началом следующего месяца.

Правда, некоторые бухгалтеры считают, что в Налоговом кодексеподп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ даны различные варианты определения даты признания расходов по полученным услугам и затраты на длящиеся услуги по собственному выбору можно учестьподп. 14, 15 п. 1 ст. 264, ст. 254, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ:

  • <или>на дату выставления счета, акта или иного расчетного документа;
  • <или>на последнее число месяца (квартала).

Но, как вы уже поняли, такой точки зрения придерживаются далеко не все, и вот почему.

ОБМЕН ОПЫТОМ

На мой взгляд, норма, закрепленная в подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, говорит не о возможности выбора даты признания расхода по желанию бухгалтера, а о том, что для разных расходов нужно ориентироваться на разные даты:

  • одни расходы надо признавать на дату поступления расчетных документов — ведь без них нет ни суммы расходов, ни обязанности их оплачивать (связь, потребление электроэнергии или газа);
  • для фиксированных расходов (уборка, охрана) датой признания расходов должно быть последнее число месяца. То есть если в акте указано «услуги за... месяц», то по методу начисления это расходы соответствующего месяца. Ведь, как мы уже говорили, дата акта свидетельствует о дне, когда стороны встретились и указали, что у них нет неурегулированных вопросов по оказанию этих услуг.

ЕФРЕМОВА Анна Алексеевна
Генеральный директор ООО «Вектор развития»

С вычетом НДС у заказчика все довольно просто: пока нет счета-фактуры, нет и права на вычет. Именно поэтому, как мы уже разбирали, заказчики часто просят исполнителей поставить на счете-фактуре дату окончания того квартала, в котором услуги были оказаны, — чтобы не откладывать вычет на следующий квартал.

Последний день месяца — выходной

Какую дату поставить в акте в такой ситуации? Ведь дата — это один из обязательных реквизитов первичного документач. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Чтобы ни у кого не было сомнений в подлинности такого акта, лучше не датировать его нерабочим днем. Известны случаи, когда инспекторы на этом формальном основании «выкидывали» из налоговой базы расходы на оплату услуг, а также «снимали» вычеты входного НДС по ним.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

В случаях, когда последний день срока приходится на выходной и/или нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий деньп. 7 ст. 6.1 НК РФ. Если заказчик и исполнитель подписывают акт об оказании услуг в последний день месяца и он приходится на выходной день, то днем составления акта об оказании услуг за этот месяц будет считаться первый рабочий день следующего месяца.

У налоговых органов часто возникают претензии в связи с оформлением различных документов в нерабочие дни, поэтому, поступая таким образом, организация определенно рискует. Но в то же время налогоплательщикам часто удается отстоять свои расходы, доказав их обоснованность иным способом. В целом же нельзя с уверенностью спрогнозировать, будут ли в конкретной ситуации приняты расходы по акту, подписанному в нерабочий день.

БАХВАЛОВА Александра Сергеевна
Минфин России

Конечно, оспорить подобные действия проверяющих (особенно в суде) довольно легко. Ведь, как мы уже разобрались, акт — далеко не единственный документ, подтверждающий расходы на услуги, и в большинстве случаев — вовсе не обязательный. Однако перспектива судебных разбирательств вряд ли прельщает бухгалтеров. Поэтому лучше датировать документы рабочими днями — тогда ни у кого не будет претензий.

ОБМЕН ОПЫТОМ

Думаю, что есть реальные риски в случае подписания акта в выходной день. В силу п. 3 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным — непосредственно после его окончания. Для длящихся договоров приемлемо второе (после окончания).

Тут встает еще один вопрос — что считать окончанием месяца? Если услуги могут оказываться только в рабочие дни (консультирование, уборка офиса), то это может быть последний рабочий день.

А когда услуги оказываются непрерывно (охрана, связь, аренда), то лучше датировать составляемый акт первым днем, следующим за окончанием оказания услуг, то есть первым рабочим днем нового месяца. Если же подписать акт последним рабочим днем, то получится, что он составлен до окончания периода оказания услуг.

ЕФРЕМОВА Анна Алексеевна
Генеральный директор ООО «Вектор развития»

***

По разовым услугам ситуация проще. На дату подписания акта об их оказании:

  • исполнитель должен признавать выручку от реализации услуг;
  • заказчик может признавать расходы.

Причем такой порядок применяется как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Расходы»:

2018 г.

2017 г.

2016 г.

ИНДЕКСЫ
Москва Индекс
потребительских цен

Используется
для индексации зарплаты

0.23%
октябрь 2018 г.
45000000
МРОТ
по регионам

Используется для
регулирования зарплаты

18 781

Примечание

История


Ставка
рефинансирования

Используется для
расчёта отдельных показателей

7.5%

История

ЕЖЕДНЕВНАЯ
НОВОСТНАЯ
РАССЫЛКА
ОПРОС
Как вы предпочитаете направлять в ИФНС заявление о зачете налоговой переплаты?
По телекоммуникационным каналам связи
Через личный кабинет налогоплательщика
Лично приносим в налоговую
По почте

РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Зимний конгресс ТАКСКОМТакском- ноябрь