Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 5 апреля 2013 г.
Содержание журнала № 8 за 2013 г.Приобретаем по частям ОС для облагаемых и необлагаемых операций: как разделить НДС
Читательница описала нам следующую проблему. Организация купила оборудование, которое будет использовать как в облагаемой, так и в не облагаемой НДС деятельности.
Оборудование состоит из двух частей. Первую часть организация приобрела и учла на счете 08 в I квартале, вторую — во II квартале. Счета-фактуры и накладные продавец оформил на каждую часть в отдельности, и организация получила их вместе с каждой частью. В качестве основного средства, то есть на счете 01, оборудование учтено во II квартале.
При этом получилось так, что в одном из кварталов у организации есть только облагаемые операции, а в другом — только необлагаемые.
Попробуем разделить НДС по оборудованию на принимаемый к вычету и учитываемый в стоимости оборудования. Для этого нужно найти ответы на несколько вопросов.
В каком квартале оборудование считается принятым на учет в целях расчета НДС?
Поставить к вычету ту часть НДС по объекту основных средств, которая приходится на облагаемые операции, вы вправе уже в квартале принятия ОС на уче
Выберите и закрепите в учетной политике для целей НДС один из двух вариантов (а возможно, этот выбор уже зафиксирован в вашей учетной политике).
ВАРИАНТ 1. Принятие ОС на учет — это перевод готового объекта на счет 01. Именно на этом варианте настаивает Минфи
ВАРИАНТ 2. Принятие ОС на учет — это учет затрат на его приобретение на счете 08. С тем, что НДС по ОС можно принимать к вычету уже в этот момент, если такой вариант указан в учетной политике налогоплательщика, согласны суд
ВЫВОД
Суды практически единодушно считают, что принятием на учет для целей НДС-вычета можно считать и учет затрат на счете 08. Поэтому высока вероятность, что налоговики не станут оспаривать выбор вами варианта 2, либо вы легко можете отстоять его в суде. Но если вы хотите в принципе исключить споры, лучше остановиться на варианте Минфина.
Нужно ли делить НДС, если в квартале принятия ОС на учет были только облагаемые операции?
Формально вы вправе поступить так:
- принять весь входной НДС по ОС к вычету, ведь доля выручки от необлагаемых операций — ноль;
- в первом же квартале, в котором у вас появятся необлагаемые операции, восстановить часть налога с остаточной стоимости ОС, приходящуюся на необлагаемые операции. Часть эту нужно рассчитать исходя из доли выручки без НДС в общей выручке за этот кварта
лПисьмо ФНС от 02.05.2006 № ШТ-6-03/462@. Восстановленный налог спишите в текущие расходы и в налоговом, и в бухгалтерском учете.
Но поскольку заранее известно, что оборудование вы будете использовать в обоих видах операций, налоговики могут оспорить право на полный вычет входного НДС. Минфин в таких ситуациях допускает расчет вычета исходя из «облагаемости» тех будущих операций, в которых имущество будет использован
- отложить вычет до ближайшего квартала, в котором появятся необлагаемые операции;
- по пропорции за этот квартал разделить НДС;
- в этом квартале принять к вычету ту часть налога, которая пришлась на облагаемые операции;
- оставшуюся часть включить в налоговые и бухгалтерские расходы этого же квартала.
Такой вариант деления НДС за кварталы, в которых временно отсутствуют необлагаемые операции, нужно указать в учетной политике.
Как видим, второй вариант невыгоден, если вам нужен вычет НДС в квартале принятия ОС на учет. Кроме того, не принимаемая к вычету часть налога во втором варианте будет несколько больше восстановленной в первом варианте (из-за того что восстановленная часть рассчитывается от остаточной стоимости).
Если же вы хотите избежать большого вычета в квартале принятия ОС на учет (например, из-за того что у вас получается НДС к возмещению), второй вариант вам подходит.
Что делать с НДС, если в квартале принятия оборудования на учет были только необлагаемые операции?
ВАРИАНТ 1. Безопасный. Весь входной НДС включите в первоначальную стоимость и к вычету ничего не принимайте. Ведь доля облагаемых операций в выручке — ноль.
В ближайшем квартале, в котором будут облагаемые операции, напрашиваются такие действия. По выручке за этот квартал рассчитать приходящуюся на них часть входного НДС по оборудованию и заявить ее к вычету. И такую же сумму показать в составе доходов прошлых лет, выявленных в текущем период
Но так делать не стоит. Ведь прямо это в НК не предусмотрено, из-за чего Минфин в ситуациях, похожих на нашу, считает такой вычет неправомерным (речь о вычете в момент возврата на ОСНО того налога, который ранее был восстановлен при переходе на
ВАРИАНТ 2. Опасный (для тех, кто готов рискнуть ради вычета). Отложите вычет до квартала, в котором появятся облагаемые операции, и разделите НДС исходя из пропорции за этот квартал. Закрепите такой порядок в учетной политике. Не подлежащий вычету НДС спишите в текущие налоговые и бухгалтерские расходы, так как первоначальную стоимость ОС изменить уже нельз
Аргументы, которые можно привести в защиту этого варианта:
- полностью не подлежит вычету входной НДС только по тем ОС, которые вы намерены использовать исключительно в необлагаемых операция
хабз. 2 п. 4 ст. 170 НК РФ. А НДС по ОС, используемым в обоих видах операций, следует разделить и частично принять к вычету — на это прямо указано вНКабз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ; - разделить налог нужно именно в той пропорции, в которой ОС используется в облагаемых и необлагаемых операция
хабз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ. То есть пропорцию можно рассчитать лишь дождавшись квартала, в котором будут и те и другие операции; - в зеркальной ситуации — когда в каком-то квартале временно нет необлагаемых операций — Минфин допускает при расчете вычета учесть «облагаемость» тех будущих операций, в которых имущество будет использован
оПисьмо Минфина от 02.08.2012 № 03-07-11/225 (этот случай рассмотрен выше); - на то, что НДС следует делить в порядке, предусмотренном учетной политикой, указано в абз. 4 п. 4 ст. 170 НК.
Но предупреждаем: такой порядок действий прямо НК не предусмотрен, арбитражной практики по этому вопросу нет и исход спора с налоговиками непредсказуем. В случае проигрыша придется заплатить пени и штраф по НДС, а также по налогу на прибыль (из-за того что не принимаемый к вычету НДС не попал в первоначальную стоимость, а частично списан в текущие расходы). Причем увеличение налоговых расходов из-за списания в них НДС наверняка привлечет внимание проверяющих.
Что делать, если вы пользуетесь правом делить НДС по ОС исходя из выручки за месяц?
Напомним, НК дает право делить НДС по ОС, принятым на учет в первом или втором месяце квартала, исходя из выручки за этот месяц. Тогда во всех рассмотренных выше ситуациях нужно вместо квартала брать месяц — для определения и периода принятия ОС на учет, и периода, за который следует рассчитать пропорцию.
Если вы воспользуетесь способами, при которых НДС нужно отложить до появления необлагаемых либо облагаемых операций, ориентируйтесь на месяц, в котором появятся эти операции. И учтите: если это окажется третий месяц квартала, то для расчета пропорции придется взять выручку за весь квартал. Ведь НК не предусматривает деления НДС по пропорции за третий месяц квартала — можно только за первый либо за второй.
***
Как видим, в некоторых ситуациях формально воспринимать лаконичные нормы НК о делении НДС либо небезопасно, либо невыгодно. Так что нужно выбирать варианты действий исходя из того, что для вас важнее: избежать спора с налоговиками или же принять сейчас побольше НДС к вычету, пусть даже с риском последующих судебных разбирательств.