Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 2 октября 2015 г.
Содержание журнала № 20 за 2015 г.Для учета расходов штраф штрафу рознь
Какие санкции, взысканные с организации, можно учесть в налоговых расходах
Каждая организация хоть раз сталкивалась со штрафами или пенями, выставленными в ее адрес. В статье мы рассмотрим, какие выплаты и когда можно учесть в «прибыльных» расходах.
Что относится к санкциям
Санкции — это меры воздействия по отношению к нарушителю за неисполнение им каких-либо норм или договоренностей. Они устанавливаются договором (между контрагентами) либо законом (в отношениях с госорганами или с контрагентами). Санкции могут быть в форме штрафа или пеней.
Под штрафом обычно понимается неустойка, которая установлена в твердой сумме, ее размер не изменяется в зависимости от длительности неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства (к примеру, при просрочке сдачи результата работ исполнитель уплачивает заказчику штраф в размере 5% от стоимости работ). Пени — это неустойка, сумма которой зависит от длительности нарушения. Они начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязательства (начиная со дня, следующего за установленным сроком исполнения) в процентах от величины неисполненного обязательства или в виде установленной суммы (скажем, при просрочке оплаты поставленного товара покупатель уплачивает поставщику пени в размере 0,3% от неуплаченной суммы за каждый день просрочки).
И для целей налогообложения прибыли имеет определяющее значение, кто взимает с компании санкции.
«Государственные» штрафы и пени
Санкции, которые уплачиваются в бюджет (в государственные внебюджетные фонды), при исчислении налога на прибыль не учитываютс
- штрафы и пени от ИФНС (например, за непредставление документов по требованию, за несвоевременную подачу декларации и т. п.);
- штрафы и пени, которые взыскивают ПФР и ФСС РФ за нарушение законодательства о страховых взносах;
- судебные штрафы (например, за неисполнение судебного акта арбитражного
судач. 1 ст. 332 АПК РФ)ч. 7 ст. 119 АПК РФ; - административные штрафы, наложенные на организацию по любым основания
мч. 5 ст. 3.5 КоАП РФ. Это, к примеру, штрафыГИБДД, трудинспекции, пожарных инспекторов, ФМС и т. п.
Договорные неустойки
Штрафы и пени могут быть предусмотрены договором в качестве ответственности за нарушение его условий. Причем соглашение о неустойке должно быть именно письменное, а в противном случае оно будет недействительн
По общему правилу договорные санкции провинившаяся сторона вправе учесть во внереализационных расходах при расчете налога на прибыл
К примеру, у компании не должно возникнуть проблем с признанием таких сумм, как:
- штраф или пени за нарушение условий договора (ненадлежащее исполнение договорных обязательств), если их уплата предусмотрена договоро
мПисьмо Минфина от 09.07.2015 № 03-03-06/1/39629, допустим за несвоевременную поставку товара, несоблюдение графика работ (оказания услуг) и т. п.; - пени за просрочку оплаты товаров (работ, услуг), возврата займ
аПисьмо Минфина от 08.04.2009 № 03-03-06/1/227; - штрафы или пени, предусмотренные за невыполнение условий госконтракт
аПисьма Минфина от 09.07.2015 № 03-03-06/1/39607, от 25.05.2012 № 03-03-06/1/272.
Но некоторые виды штрафных выплат могут вызвать претензии налоговиков, например:
- штраф по договору подряда, взыскиваемый заказчиком с подрядчика, за появление на территории заказчика работников подрядчика в состоянии алкогольного опьянения. Раньше в такой ситуации Минфин разрешал учитывать подобный штраф в «прибыльных» расходах, поскольку его уплата предусмотрена договоро
мПисьмо Минфина от 19.07.2013 № 03-03-06/1/28377. Но потом чиновники изменили свою позицию по этому вопросу на прямо противоположную. Теперь Минфин считает, что суммы «пьяных» штрафов (как и других штрафов, уплаченных за нарушение работниками дисциплины во время выполнения работ) во внереализационных расходах учесть нельзяПисьмо Минфина от 06.02.2014 № 03-03-06/1/4678. И объясняется позиция тем, что такие выплаты не могут быть приравнены к возмещению причиненного ущербап. 2 ст. 15, ст. 1082 ГК РФ. А раз нет ущерба, то нет и расходов. Но с таким мнением можно не согласиться по нескольким причинам. Во-первых, в подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ упомянуты не только расходы по возмещению ущерба, но и штрафы за нарушение договорных обязательств. Во-вторых, в НК нет условия о том, что в расходах можно признать штрафы исключительно за те нарушения, которые привели к ущербу.
Хотя еще и до выхода этого Письма налоговики исключали из расходов подобные штрафы. И например, судьи ФАС ЗСО согласились с проверяющим
Также имейте в виду, что взыскать уплаченные штрафы с виновных работников будет сложно. Суды считают, что с работника можно взыскать только прямой действительный ущерб (скажем, когда работник, находившийся в состоянии алкогольного опьянения на рабочем месте, нанес ущерб имуществу третьего лица и сама выплата направлена на возмещение этого ущерб
- штраф за расторжение договора. Такую выплату налоговики считают необоснованным расходом, который не должен учитываться при расчете налога на прибыл
ьПисьмо УФНС по г. Москве от 02.02.2006 № 20-12/7107. С этим мнением можно и поспорить, если штраф предусмотрен договором. Судьи в таком споре могут поддержать компаниюПостановление ФАС МО от 24.06.2014 № Ф05-6014/2014. Кстати, штраф за возврат билетов, отказ от проживания в гостинице при отмене командировки тоже своего рода расторжение договора, но его Минфин разрешает учесть в «прибыльных» расходахПисьмо Минфина от 29.11.2011 № 03-03-06/1/786.
Неустойки на основании закона
Штраф или пени могут быть взысканы не только на основании договора, но и в силу закон
- штраф за неудовлетворение требований потребителя в добровольном порядк
еп. 6 ст. 13 Закона от 07.02.92 № 2300-1. Суд взыскивает такой штраф в пользу потребителяп. 46 Постановления Пленума ВС от 28.06.2012 № 17, то есть он не подлежит уплате в бюджет. А значит, нормы ст. 270 НК в этом случае не применяются и суммы таких санкций компания может учесть в составе внереализационных расходовподп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ; - проценты за пользование чужими деньгами (например, за задержку оплаты и т. п.). Такая ответственность установлена законом, поэтому проценты могут быть взысканы, даже если они не предусмотрены договором. Но лишь при отсутствии в этом договоре условия о неустойке за неисполнение (ненадлежащее исполнение) денежного обязательств
аст. 395 ГК РФ. Уплаченные проценты можно будет включить в «прибыльные» расходыподп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ; Письма Минфина от 13.01.2015 № 03-03-06/1/69458, от 01.12.2014 № 03-03-06/1/61165; - компенсация за задержку заработной платы. По мнению Минфина, такие суммы не учитываются в налоговых расхода
хПисьмо Минфина от 31.10.2011 № 03-03-06/2/164. А вот некоторые суды разрешают уменьшать на них налоговую базу как раз на основании того, что компенсация платитсяиз-за нарушения срока выплаты зарплаты, установленного трудовыми договорами, то есть фактически является санкцией за нарушение договорных обязательствПостановления ФАС ПО от 30.08.2010 № А55-35672/2009; 9 ААС от 02.09.2010 № 09АП-18965/2010-АК.
Дата признания санкций в расходах
Теперь определимся с датой, когда штрафы и пени учитываются при расчете налога на прибыль. Это можно сделат
- <или>на дату признания должником обязательства по уплате штрафа;
- <или>на дату вступления в законную силу решения суда о взыскании штрафа.
С решением суда все понятно. А вот какие действия должника будут свидетельствовать о признании им санкций? Поскольку речь идет об учете санкций в «прибыльных» расходах, то такое признание должно быть документально зафиксирован
- <или>полностью либо частично уплатить предъявленный штраф
(пени)Письма Минфина от 25.05.2012 № 03-03-06/1/272, от 29.11.2011 № 03-03-06/1/786. Тогда основанием для признания расхода будут являться договор, в котором предусмотрена неустойка, приказ руководителя о признании и уплате санкций, платежное поручение на уплату предъявленных сумм.
ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ
“Организация-должник, уплатившая кредитору штрафные санкции без направления ему уведомления (письменного подтверждения своего согласия с предъявленными санкциями), вправе учесть эти суммы в расходах при расчете налога на прибыль при условии документального подтверждения факта их уплат
ы”.
- <или>подписать с контрагентом двусторонний акт (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т. п.). Кстати, проведение зачета (например, если зачесть неустойку за нарушение сроков выполнения работ в счет погашения обязательства по оплате работ) также говорит о признании санкци
йПисьмо Минфина от 24.07.2015 № 03-03-06/1/42838; - <или>написать контрагенту письмо.
Главное, чтобы документ подтверждал согласие должника с фактом нарушения условий договора, в нем была указана сумма штрафа, рассчитанная в соответствии с договором, и должник соглашался ее уплатить. Тогда «штрафные» расходы будут учитываться на дату составления такого документа.
Оформить этот документ можно, например, так.
ООО «Поставщик»
123321, г. Москва,
Загородное шоссе, д. 18,
Г.А. Лапкину
654456, г. Москва, ул. Радужная, 15
Исх. № 41 от 24.08.2015
Письмо о признании неустойки
В ответ на Вашу претензию ООО «Поставщик» подтверждает, что срок поставки оборудования по договору
Таким образом, сумма пеней составляет 71 500 руб. (6 500 000 руб. x 0,1% х 11 дн.).
Просим Вас рассмотреть вопрос об уменьшении этой суммы пеней до 35 000 руб. в связи с небольшим периодом просрочки.Если компания-должник без письменного согласия или возражения с суммой неустойки направляет кредитору письмо с просьбой об уменьшении размера суммы неустойки, то такое обращение также может являться документом, косвенно подтверждающим факт признания должником обязанности по уплате суммы неустойк
ООО «Поставщик» обязуется выплатить сумму пеней в срок до 10.09.2015.Срок уплаты неустойки нужно указать для того, чтобы подчеркнуть готовность ее заплатить
| |
Обратите внимание, что размер неустойки может быть уменьшен по решению
Важно, чтобы у компании осталось подтверждение того, что письмо было отправлено. К примеру, его можно направить контрагенту заказным письмом с уведомлением. Ведь без подтверждения налоговики могут исключить штрафные выплаты из расходов.
Что касается включения в расходы процентов за пользование чужими денежными средствами, то, по мнению Минфина, это можно делать «на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) их выплаты, предусмотренных договоро
***
Упрощенцам с договорной неустойкой повезло куда меньше, чем общережимникам. Компания, применяющая «доходно-расходную» УСНО, не сможет включить в расходы суммы каких-либо санкций. Ведь перечень затрат, которые можно учесть при исчислении «упрощенного» налога, является закрытым и расходы на уплату каких-либо штрафов и пеней в нем не поименован