Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 29 июля 2016 г.
Содержание журнала № 16 за 2016 г.Перепродажа импорта: критичные ошибки в счете-фактуре
Чем грозят ошибки и отсутствие информации в графах 10, 10а и 11 счета-фактуры, выставленного поставщиком импортных товаров
При торговле импортными товарами в счете-фактуре нужно указывать, в частности, номер таможенной декларации, по которой они были ввезены в Россию, и страну их происхождени
Отсутствие номера таможенной декларации НДС-вычету не помеха?
Для вычета входного НДС необходим счет-фактура, который содержит все обязательные реквизиты. В их число, в частности, входя
- номер таможенной декларации. Как разъясняет ФНС, в графе 11 счета-фактуры необходимо указывать сначала регистрационный номер таможенной декларации из первой строки графы «А», а потом через дробь порядковый номер товара из графы 32 основного или добавочного листа декларации на товары либо из списка товаров, если он был использован вместо добавочных листо
вПисьмо ФНС от 30.08.2013 № АС-4-3/15798; п. 1 Приказа ГТК № 543, МНС № БГ-3-11/240 от 23.06.2000; подп. 30 п. 15, подп. 1 п. 43 Инструкции, утв. Решением КТС от 20.05.2010 № 257 (далее — Решение № 257); - страна происхождения товаров. В счете-фактуре в графах 10 и 10а проставляют соответственно цифровой код и краткое наименование страны происхождения товаро
вподп. «к», «л» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137. По общему правилу такой страной является государство, в котором товары были полностью произведены или подвергнуты достаточной переработкеп. 1 ст. 58 ТК ТС. Необходимую информацию можно найти, например, в графе 16 декларации на товарыподп. 15 п. 15 Инструкции, утв. Решением № 257.
Как видим, при продаже зарубежных товаров сам импортер может заполнить счет-фактуру на основании таможенной декларации. Но для перепродавца этот первоисточник недоступен. Он может оперировать лишь данными счета-фактуры, полученного от поставщика. Который, кстати, может и не быть импортером.
Поэтому в гл. 21 НК РФ прямо прописано, что продавец иностранных товаров отвечает только за соответствие данных, которые он отражает в исходящих счетах-фактурах, сведениям, которые содержатся в полученных от поставщика входящих счетах-фактурах и товаросопроводительных документа
Более того, хотя номер декларации и страна происхождения товаров — это обязательные реквизиты счета-фактуры, ошибки в графах
- продавца и покупателя товаров;
- наименование товаров и их стоимость;
- налоговую ставку и сумму предъявленного налога.
ВЫВОД
Чтобы применить НДС-вычет, перепродавец импортных товаров вовсе не обязан требовать от поставщиков копии ввозных таможенных деклараций и сверять указанную в них информацию с данными входящего счета-фактуры поставщика.
Проверка с пристрастием
Но теория иногда расходится с практикой. Посмотрим, какие претензии предъявляли налоговики к заполнению граф
- отсутствие страны происхождения и номера таможенной деклараци
иПостановления 19 ААС от 01.10.2015 № А14-16812/2014; ФАС ПО от 01.04.2014 № А72-12341/2012; - отражение номера декларации, по которой в Россию ввезен товар в объеме меньшем, нежели указано в самом счете-фактур
еПостановление АС МО от 06.10.2015 № Ф05-13279/2015; - отражение номера таможенной декларации, по которой в нашу страну были ввезены не те товары, что указаны в счете-фактур
еПостановление АС СЗО от 06.04.2016 № Ф07-906/2016; - номер таможенной декларации состоит более чем из 21 цифры, поскольку содержит через дробь дополнительную цифру, отражающую номер ввезенного товара, хотя ФНС именно так и рекомендует указывать номер таможенной деклараци
иПостановление 11 ААС от 08.06.2016 № 11АП-6052/2016.
Если налоговая отказала в вычете исключительно на том основании, что в счете-фактуре на приобретенные импортные товары не заполнены графы
Налоговое законодательство исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика. И предоставление счетов-фактур, оформленных надлежащим образом, — это основание для получения НДС-вычета, если проверяющие не докажут, что сведения, содержащиеся в них, неполны, недостоверны, противоречив
Как аргумент суды также приводят разъяснения Конституционного суда о том, что налогоплательщик не несет ответственности за действия других организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. А понятие «добросовестные налогоплательщики» нельзя толковать как возлагающее на организации дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательство
Однако чаще налоговики рассматривают те или иные недочеты в заполнении граф
Если поставщик непроблемный и реальность поставки товаров не вызывает никаких сомнений, то вероятно, что суды сочтут вычет правомерным, несмотря на недочеты при заполнении граф
Иногда арбитры поддерживали организации, даже если выяснялось, что поставщик, указавший в счете-фактуре липовый номер ГТД, вовсе не эталон благонадежности: подал нулевую НДС-отчетность и никаких документов при встречной проверке не представил. Например, арбитры Северо-Западного округа в такой ситуации рассудили, что поскольку налоговая не опровергает сам факт приобретения товара, а в ошибках поставщика в оформленном им счете-фактуре нельзя обвинить покупателя, то последний может принять НДС к вычет
Но не все так радужно. Есть немало решений, в которых арбитры занимают сторону проверяющих и признают неправомерными НДС-вычеты по счетам-фактурам без номеров таможенных деклараций или с ошибочными номерами. Правда, неправильно оформленные счета-фактуры в таких делах оказываются лишь вершиной айсберга. Основной же причиной отказа в вычете выступает выявленная нереальность хозопераций и создание формального документооборота с контрагентом для получения необоснованной налоговой выгоды — НДС-вычет
СОВЕТ
Если в счете-фактуре на импортные товары отсутствует информация в графах
Ну а если ответ лишь усилит ваши сомнения в добросовестности поставщика, то воспринимайте это как повод оценить масштабы потенциальной необоснованной налоговой выгоды и поразмыслить над возможной сменой контрагента.
Допустимые вариации заполнения граф 10—11 счета-фактуры
Очевидно, что перспектива лишиться вычета заставляет бухгалтеров довольно настороженно относиться к входящим счетам-фактурам. Но в ряде случаев беспокойство
Указана не конкретная страна, а написано «ЕС»
При покупке товаров европейского производства заполненные таким образом входящие счета-фактуры встречаются часто. Дело в том, что таможенное законодательство допускает признание страной происхождения группы стран, таможенных союзо
Информация в графе 11 не совпадает с форматом номера таможенной декларации
Номер таможенной декларации состоит из трех элементов (кода таможни, даты и собственно порядкового номера декларации). А при заполнении счета-фактуры этот номер дополняется порядковым номером товара. Но возможно, вам попадется счет-фактура, в графе 11 которого указан, например, такой номер:
Не указан порядковый номер товара
Финансисты рассматривают такое заполнение графы 11 счета-фактуры как указание неполной информации о номере таможенной декларации. Но вместе с тем разъясняют, что отсутствие порядкового номера товара из графы 32 основного или добавочного листа таможенной декларации либо из списка товаров (если он был использован вместо добавочных листов) не может быть основанием для отказа в вычете
Уважительные причины незаполнения граф 10—11 счета-фактуры
При покупке импортных товаров, помимо «нестандартно» заполненных входящих счетов-фактур, попадаются и такие, в которых в графах 10, 10а и 11 вообще проставлены прочерки. Но и это вовсе не означает, что вам нужно готовиться отстаивать НДС-вычеты в суде или проститься с ними. Поинтересуйтесь у поставщика причинами такого заполнения счета-фактуры. Не исключено, что они окажутся вполне уважительными.
ПРИЧИНА 1. Товары были импортированы из стран ЕАЭС.
На товары, ввозимые из Белоруссии, Казахстана, Армении и Киргизии, таможенная декларация не оформляется. Поэтому, как разъясняет Минфин, при последующей реализации таких импортных товаров в графах 10, 10а и 11 счета-фактуры следует проставить прочерк
Заметим, что все это касается товаров, происходящих:
- из Белоруссии, Казахстана, Армении или Киргизии;
- из иных стран, но выпущенных в свободное обращение на территории стран
ЕАЭСп. 1 Решения КТС от 17.08.2010 № 335; Письмо Минфина от 12.09.2012 № 03-07-14/88.
ПРИЧИНА 2. Ваш поставщик приобрел товары в России у продавца, который не выставляет счета-фактуры.
Как мы уже сказали, поставщик иностранных товаров отвечает только за правильный перенос в свой исходящий счет-фактуру данных из входящего счета-фактуры продавца. Поэтому у вашего поставщика просто не будет информации о номере таможенной декларации и стране происхождения товаров, если он купил их у спецрежимника, который счета-фактуры не выставляет. В этом случае, по мнению финансового ведомства, в графах 10 и 11 счета-фактуры поставщику следует проставить прочер
ПРИЧИНА 3. Приобретенные товары «сменили» страну происхождения.
Иностранные товары, достаточно переработанные в нашей стране, будут считаться российским
Учитывая это, Минфин поясняет, что в графах 10, 10а и 11 счета-фактуры возможно ставить прочерки в случае реализации, например:
- наборов, которые сформированы из товаров, ввезенных на территорию РФ из разных государст
вПисьмо Минфина от 26.12.2014 № 03-07-08/67893; - товара, собранного в России из импортных запчасте
йПисьмо Минфина от 15.08.2013 № 03-07-08/33247; - отдельных компонентов товара, импортированного в нашу страну как единое цело
еПисьмо Минфина от 15.08.2013 № 03-07-08/33247.
Но в то же время не стоит забывать, что определенные операции прямо названы не отвечающими критериям достаточной переработк
- смешивание товаров (компонентов), которое не приводит к существенному отличию полученной продукции от исходных составляющих;
- простые сборочные операции и операции по разборке товара;
- разлив, фасовка в банки, флаконы, мешки, ящики, коробки и другие простые операции по упаковке;
- сортировка, классифицирование, отбор, подбор (в том числе составление наборов изделий);
- разделение товаров на компоненты, которое не приводит к существенному отличию полученных компонентов от исходного товара.
То есть российское происхождение будет далеко не у любого набора или комплекта товаров, сформированного в нашей стране из нескольких товаров, ввезенных в Россию из других государств.
ПРИЧИНА 4. Невозможно доподлинно установить, по какой декларации был ввезен проданный товар.
Эту причину, пожалуй, можно назвать лишь условно уважительной.
Да, Минфин действительно разъяснял, что не заполнять графы 10, 10а и 11 счета-фактуры допустимо, например, когда после смешения и упаковки семян, ввезенных в нашу страну из разных государств, определить страну их происхождения и номера таможенных деклараций невозможн
Однако в иных схожих ситуациях финансисты рекомендуют поступать по-другому. Скажем, когда один счет-фактура оформляется при продаже импортных товаров, ввезенных по разным таможенным декларациям (как из одной страны, так и из нескольких стран), Минфин предлагает в графах 11, 10 и 10а счета-фактуры указывать номера всех таких таможенных деклараций, а также коды и наименования всех стран происхождения товаро
***
В последние дни весенней сессии 2016 г. законодатели приняли поправки, которые дают возможность всем желающим бесплатно получить от таможни информацию о факте ввоза определенного товара по конкретной таможенной декларации. Для этого нужно будет направить таможне в бумажной форме или через Интернет запрос с указанием регистрационного номера таможенной декларации, страны происхождения товаров, их количества и номера декларируемого товара. На бумажный запрос ответ должен будет прийти не более чем через 10 дней, а на интернет-запросы таможня будет отвечать уже на следующий рабочий
В случае необходимости это позволит перепродавцам импортных товаров проявить должную «заботу и осмотрительность». Но подчеркнем еще раз, обязанность по проверке достоверности номеров таможенных деклараций в счетах-фактурах законодательно не установлена.