Прямой/косвенный: встреча в суде | Журнал «Главная книга» | № 9 за 2016 г.
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Конференции
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ
ПОПУЛЯРНЫЕ НОВОСТИ
Региональные праздники тоже меняют срок сдачи отчетности

Отчетность в ИФНС можно сдать позже, если последний день отчетной кампании выпадает на нерабочий праздничный день. Причем, это не обязательно должен быть всероссийский праздник. < ... >

У работодателей может появиться новая ежеквартальная отчетность

Вероятно, уже совсем скоро компании и ИП, имеющие наемных работников, должны будут представлять в центры занятости сведения о численности сотрудников. < ... >

Повышение пенсионного возраста: новый план

Президент РФ предложил свой вариант пенсионной реформы. < ... >

Что инспекция сможет запросить у аудиторов

С 2019 г. в Налоговом кодексе появится новая ст. 93.2, которая обяжет аудиторов представлять налоговой службе информацию и документы, касающиеся компаний, в которых проводились аудиторские проверки. С чем связано это нововведение и чем оно грозит организациям? < ... >

Как заверять копии для представления в ИФНС

На копиях документов, представляемых в инспекцию, указывать место хранения оригиналов не обязательно. < ... > < ... >

Проведение спецоценки откладывать уже нельзя

Минтруд напоминает, что 31.12.2018 заканчивается переходный период, в течение которого работодатели обязаны провести специальную оценку условий труда на рабочих местах. < ... >

Для онлайн-общения с налоговиками «Личный кабинет» не обязателен

Если в налоговом уведомлении, присланном из ИФНС, вы обнаружили неточности или ошибки, сообщить об этом налоговикам можно за считанные минуты. < ... >

Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 15 апреля 2016 г.

Содержание журнала № 9 за 2016 г.
Л.А. Елина, экономист-бухгалтер

Прямой/косвенный: встреча в суде

Что арбитражная практика говорит о том, какие производственные расходы должны быть прямыми, а какие — косвенными

Специфика производства у всех своя. И универсальной схемы формирования прямых расходов в налоговом учете нет. Но при выборе прямых расходов лучше ориентироваться не столько на желание уменьшить налог на прибыль ближайших периодов, сколько на здравый смысл. А в обоснование перечня прямых расходов — ссылаться на показатели технологического процесса. В этой статье мы посмотрим, какие споры возникают между организациями и налоговиками по отдельным видам расходов и какую позицию занимают судьи.

Заработная плата и обязательные страховые взносы

Суммы по оплате труда производственных рабочих и начисленные на них обязательные страховые взносы надо учитывать как прямой расход. Суды с этим согласныПостановления ФАС ЗСО от 23.04.2012 № А27-7287/2011; ФАС УО от 18.03.2013 № Ф09-506/13. Так, в одном из споров организация признала в составе косвенных расходов всю начисляемую зарплату, в том числе и производственным рабочим. Инспекция и суд решили, что это было ошибкойПостановление ФАС СЗО от 15.10.2013 № А56-63786/2012.

А вот зарплата остальных работников может быть и косвенным налоговым расходом. Однажды компании удалось доказать, что зарплата работников вспомогательного подразделения, непосредственно не участвующих в основном виде деятельности, — косвенный расход. Следовательно, их зарплату можно учесть как косвенные расходы, если это закреплено в учетной политикеПостановление АС СЗО от 10.03.2015 № Ф07-630/2015.

Зарплата управленческого персонала и начисленные с нее взносы на обязательное страхование могут быть косвенными расходами, если такие работники одновременно руководят несколькими подразделениями. К примеру, если управленческий персонал руководит не только производственным процессом, но и процессом оказания услугПостановление ФАС ЗСО от 27.08.2013 № А27-19013/2012.

Отпускные и премии по итогам года

Они должны учитываться по тем же принципам, что и зарплата работников. Так, если зарплата производственного персонала относится к прямым расходам, то и отпускные, начисленные тем же работникам, и премии по итогам года, а также соответствующие суммы страховых взносов надо учитывать в качестве прямых налоговых расходовПостановление АС ПО от 15.04.2015 № Ф06-22131/2013.

Чтобы сумма прямых расходов, приходящаяся на продукцию, выпущенную в периоде начисления годовых премий, не была существенно выше аналогичной суммы расходов, приходящейся на продукцию, выпущенную в других месяцах, можно создать резервп. 6 ст. 324.1 НК РФ. Тогда отчисления в него будут равномерно относиться на налоговые расходы в течение года.

Выплачиваемые авторам гонорары

У издательств, зарабатывающих на книгопечатании, такие затраты должны учитываться как прямые расходы, причем даже если вознаграждение выплачивается сразу при поступлении тиража в печать. Ведь авторские вознаграждения — необходимый компонент при создании издательской продукции. А значит, относятся не к косвенным, а к прямым расходам и должны списывать по мере реализации книгПостановление АС МО от 13.04.2015 № Ф05-2999/2015.

Амортизация оборудования

Если оборудование производственное, то понятно, что его амортизация с большой долей вероятности должна быть прямым расходомПостановление ФАС ПО от 19.05.2014 № А49-3163/2013. Даже если оборудование вы используете в производстве лишь эпизодически. К примеру, предприятие учло как косвенные расходы затраты, связанные с содержанием и ремонтом экскаваторов, которые использовались при добыче угля. Суд поддержал налоговиков и счел такие расходы прямымиПостановление ФАС ЗСО от 09.07.2013 № А27-12297/2012.

Однако есть нестандартные ситуации, когда организациям удается доказать в судах, что амортизация может быть косвенным расходом.

Организация выполняла монтажные работы на территории заказчика, находившегося в другом городе. Она закрепила в учетной политике, что все затраты, связанные с транспортировкой оборудования на территорию заказчика, с его ремонтом, с проживанием производственного персонала, являются косвенными расходами. Суд счел такой подход обоснованнымПостановление ФАС МО от 04.09.2013 № А41-47214/12.

Другая организация учла амортизацию оборудования как косвенный расход, обосновав это особенностями технологического процесса и широким номенклатурным рядом продукции. Из-за этого она не могла выделить точную долю амортизационных отчислений по оборудованию, которое задействовано в производстве готовой продукции и полуфабрикатов. Инспекторы сочли этот подход необоснованным, однако суд их не поддержалПостановление ФАС УО от 31.07.2013 № Ф09-6579/13.

В уже упоминавшемся нами споре предприятие, производящее макароны, учитывало амортизацию как бухгалтерский косвенный расход, ссылаясь на отраслевую бухгалтерскую методичку. И суд ее поддержал, обратив внимание на то, что, во-первых, амортизация начислялась линейным методом, который, как известно, не учитывает объемы производимой продукции. А во-вторых, часть технологического оборудования непосредственно не использовалась в производственном процессе, а другая часть использовалась сразу в нескольких технологических процессах. Из-за чего предприятие не могло четко распределить амортизацию в отношении каждого вида выпускаемой продукцииПостановление ФАС ЦО от 04.08.2014 № А36-4628/2013.

При позаказном методе учета затрат на производство организация учитывала и в бухгалтерском, и в налоговом учете амортизацию в качестве косвенного расхода. Это было закреплено в учетной политике в связи с тем, что обоснованно распределять амортизацию по различным заказам было невозможно. Суд согласился с доводами предприятияПостановление ФАС УО от 28.06.2013 № Ф09-5786/13.

Материальные затраты, учитываемые по подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ

В перечне прямых расходов, закрепленном в п. 1 ст. 318 НК РФ, упомянуты лишь материальные затраты, признаваемые на основании подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ (затраты на сырье или материалы, используемые в производстве, комплектующие и полуфабрикаты). Иногда организации считают, что если какой-либо расход относится к материальным на основании подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (а это могут быть в числе прочего работы и услуги производственного характера), то его можно смело относить к косвенным. Инспекторы с этим, как правило, не согласны.

Так, инспекторам удалось доказать, что аренда производственного цеха — прямой расход, а не косвенный. В рассматриваемом споре производитель мебели учитывал как косвенные расходы стоимость аренды цеха, в котором собиралась мебельПостановление АС МО от 30.09.2014 № Ф05-10544/14.

В другом деле инспекторы настаивали, что производственные работы и услуги, в том числе в виде затрат на переработку драгоценных металлов (аффинаж), надо учитывать как прямые расходы. Однако суд поддержал организацию: поскольку такие затраты предусмотрены подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, то налогоплательщик сам волен решать, учитывать их как косвенные или как прямыеПостановление АС УО от 10.03.2015 № Ф09-588/15.

Затраты на энергоресурсы не упомянуты в п. 1 ст. 318 НК РФ — на этом основании компании однажды удалось отстоять их учет в качестве косвенных налоговых расходовПостановление ФАС СКО от 25.07.2014 № А53-12841/2013.

Плату субподрядчикам безопаснее включать в прямые расходыПисьма ФНС от 28.12.2010 № ШС-37-3/18723@; УФНС по г. Москве от 03.09.2012 № 16-15/082396@. Однако судьи не всегда с этим согласны. Так, организациям удавалось отстоять учет затрат на субподряд, сославшись на то, что они закреплены в учетной политике как косвенные. Суды посчитали, что в НК нет условия об обязательности включения этих расходов в состав прямыхПостановления АС ВСО от 10.06.2015 № Ф02-2865/2015; ФАС МО от 24.09.2013 № А40-99174/12-99-375; ФАС ПО от 21.01.2014 № А65-6968/2013.

В другом споре судьи решили не формально подойти к производственному процессу, а заглянули вглубь. Компания, которая вела лесозаготовку с привлечением подрядных организаций, учитывала как косвенные расходы затраты и на услуги по заготовке лесопродукции, и на аренду за пользование лесным фондом. Поскольку технологический процесс лесозаготовок включает в себя лесосечные работы, вывозку древесины и работы на складеГОСТ 17461-84, то вышеуказанные затраты должны включаться в стоимость продукции и их надо было учитывать в качестве прямыхПостановление 13 ААС от 29.12.2015 № А26-5078/2015.

Плата за присоединение к энерго- и теплосетям

Минфин довольно давно разрешает относить плату за технологическое присоединение (подключение) к инженерным сетям на расходы текущего периода как косвенные расходыподп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ; Письма Минфина от 09.02.2015 № 03-03-06/1/5237, от 18.07.2013 № 03-03-06/1/28181, от 27.10.2010 № 03-03-06/1/668.

Однако налоговики на местах не всегда с этим согласны. Из судебной практики видно, что они считают необходимым включать такую плату в первоначальную стоимость основного средства (строящегося или реконструируемого). Правда, судьи, как правило, принимают решения в пользу налогоплательщиковПостановления ФАС МО от 15.04.2013 № А40-70325/12-20-390, от 11.03.2012 № А41-43832/09; ФАС СКО от 27.01.2012 № А53-5876/2011. Но, к сожалению, есть и одно противоположное решение: судьи согласились с тем, что стоимость затрат на присоединение к сетям надо учесть в стоимости построенного зданияПостановление АС СЗО от 19.08.2014 № А56-51349/2013.

Внутритранспортные затраты

Затраты на транспортные перевозки грузов внутри организации были учтены как косвенные расходы, хотя они были непосредственно связаны с основной деятельностью организации — добычей руды. Налоговики сочли это неверным. Однако суд их не поддержал. В рассмотренной ситуации транспортные расходы были задействованы в нескольких производственных процессах и невозможно было распределить их прямым путемПостановление АС УО от 28.08.2015 № Ф09-5678/15.

Упаковка продукции

Если упаковка произведенной продукции не является частью самого производственного процесса, то затраты на упаковку можно учесть как косвенные.

Так, организация, занимающаяся производством минеральных удобрений, учитывала как косвенные расходы затраты на покупку кондиционированной смеси. Инспекторы пытались доказать в суде, что это — прямые расходы. Но суд их не поддержал: купленная смесь была не сырьем, а лишь особым видом упаковочного материалаПостановление АС МО от 22.01.2015 № Ф05-15866/2014. А поскольку упаковывается уже готовая продукция (ГОСТ 16299-78 (СТ СЭВ 4175-83)), то к процессу производства упаковка не имеет отношения. Есть и другие судебные решения, придерживающиеся позиции, согласно которой упаковка не является частью готовой продукции, а значит, затраты на нее — косвенные расходыПостановление ФАС СЗО от 22.06.2012 № А42-1207/2011.

А вот производителям алкогольной продукции таким правилом пользоваться нельзя. При продаже алкоголя не обойтись без акцизных марок, спиртные напитки выпускаются разлитыми в стеклянные бутылки с нанесенной маркировкой, снабженные колпачками (пробками) соответствующих типов. Иначе и быть не может. Поэтому затраты на приобретение тары, этикеток, крышек у производителя алкогольной продукции ВАС признал прямыми расходамиПостановление Президиума ВАС от 02.11.2010 № 8617/10.

***

Как видим, в спорах между налоговой службой и организациями решающее значение имеет, сможет ли одна из сторон спора обосновать, насколько связаны конкретные расходы с производством конкретной продукции. Если организация, признав расход косвенным, сможет доказать, что он прямо не относится к производству какой-либо конкретной продукции, то суд с большой долей вероятности поддержит ее.

Другие статьи журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» на тему «Налог на прибыль»:

2018 г.

2017 г.

2016 г.

ИНДЕКСЫ
Москва Индекс
потребительских цен

Используется
для индексации зарплаты

-0.07%
август 2018 г.
45000000
МРОТ
по регионам

Используется для
регулирования зарплаты

18 742

Примечание

История


Ставка
рефинансирования

Используется для
расчёта отдельных показателей

7.5%

История

ЕЖЕДНЕВНАЯ
НОВОСТНАЯ
РАССЫЛКА
ОПРОС
Какими материалами и сервисами на нашем сайте вы чаще всего пользуетесь?

Вы можете выбрать до 7 вариантов ответа

Читаю бухгалтерские новости
Пользуюсь «Календарем бухгалтера»
Ищу ответы на вопросы в «Консультациях»
Изучаю статьи из журнала «Главная книга»
Проверяю расчеты в «Калькуляторах»
Прохожу Тесты для проверки своих знаний
Скачиваю нужные мне Формы
Никакими, попал на сайт случайно

РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Смарт-комплектПодписка на ГК