О КРИТЕРИЯХ ДОЛЖНОЙ ОСМОТРИТЕЛЬНОСТИ ПРИ ОЦЕНКЕ ОБОСНОВАННОСТИ НАЛОГОВОЙ ВЫГОДЫ
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Конференции
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ
ПОПУЛЯРНЫЕ НОВОСТИ
Контрольные соотношения по НДС откорректировали

ФНС отредактировала контрольные соотношения показателей декларации по НДС. Это связано со вступлением в силу приказа, внесшего поправки в бланк НДС-отчетности. < ... >

Физлицо покупает товары через eBay: нужно ли ему платить НДС

В случае, когда «физик», не зарегистрированный в качестве ИП, приобретает товары с использованием заграничного интернет-сервиса (например, eBay), обязанности налогового агента по НДС на него не возлагаются. < ... >

Расчет по взносам: самая распространенная ошибка

Впервые сдать в ИФНС новый единый расчет по взносам нужно не позднее 2 мая. Однако уже сейчас стало известно, какую ошибку в заполнении отчетности страхователи допускают особенно часто. < ... >

Платежки по взносам: основные ошибки

В преддверии очередного срока уплаты страховых взносов налоговики решили обратить внимание плательщиков на наиболее распространенные ошибки, допускаемые при заполнении платежных поручений на перечисление взносов в бюджет. < ... >

Расчет по страховым взносам: для нулевой отчетности тоже есть правила заполнения

Даже если компания не производила выплаты «физикам» в течение отчетного (расчетного) периода, сдать в ИФНС новый единый расчет по взносам все равно нужно. Просто в данном случае все показатели в отчетности будут нулевые. < ... >

Инспекции просят сдавать расчет по взносам заранее

Отчетная кампания по страховым взносам только началась, а уже стало известно о первых проблемах. Отправленные расчеты не принимают из-за несоответствия СНИЛС. Как выяснилось, это системная ошибка и, чтобы выявить масштабы бедствия и принять меры по ее устранению, ИФНС обращаются к плательщикам с просьбой не тянуть с представлением расчета до последнего. < ... >

Переплату по взносам за периоды до 2017 года можно только вернуть

Да и то при условии, что у страхователя нет недоимки по страховым взносам за истекшие до 01.01.2017 года периоды. А зачесть старые переплаты в счет будущих платежей или погашения задолженности – нельзя вовсе. < ... >

ТИПОВАЯ СИТУАЦИЯ™актуальна на 0 г.

О КРИТЕРИЯХ ДОЛЖНОЙ ОСМОТРИТЕЛЬНОСТИ ПРИ ОЦЕНКЕ ОБОСНОВАННОСТИ НАЛОГОВОЙ ВЫГОДЫ

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", 2017, N 2

На страницах нашего издания мы не первый раз обращаемся к вопросам получения организациями необоснованной налоговой выгоды <1>. Напомним, что определение указанной выгоды было дано в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (далее - Постановление N 53), где перечислены факторы, совокупность которых позволяет налоговым органам говорить о ее возникновении и, как следствие, отказывать в принятии расходов для целей исчисления облагаемой базы по налогу на прибыль.

--------------------------------

<1> См., например, статью С.И. Егоровой "О получении необоснованной налоговой выгоды вследствие уменьшения налоговой базы", N 8, 2016.

Сегодня мы предлагаем нашим читателям ознакомиться с одним любопытным налоговым спором, который дошел до Верховного Суда и был рассмотрен Судебной коллегией.

Полагаем, что выводы, сделанные в Определении ВС РФ от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399 по делу N А40-71125/2015 (далее - Определение N 305-КГ16-10399), будут полезны многим налогоплательщикам при выстраивании аргументированной позиции в случае разногласий с налоговыми органами в аналогичной ситуации.

.Сборник типовых ситуаций,--.

Суть дела

По результатам проведенной в отношении ООО "Ц" выездной налоговой проверки ИФНС было принято решение о привлечении общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль и НДС.

Основным направлением деятельности ООО "Ц" является реализация угольной продукции различных марок, в том числе угля марки ССПК, который в охваченный выездной налоговой проверкой период закупался у ООО "Т".

Инспекция пришла к выводу о получении ООО "Ц" необоснованной налоговой выгоды за счет уменьшения облагаемой прибыли на расходы по приобретению угля у ООО "Т", приведя следующие аргументы.

Во-первых, данный контрагент не имеет в своем распоряжении управленческого, технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений и транспортных средств, следовательно, спорный контрагент не мог осуществить поставку товара. На основании этого налоговики посчитали, что ООО "Ц" создало фиктивный документооборот с целью завышения расходной части по налогу на прибыль.

Во-вторых, у налоговых органов имелись претензии к добросовестности контрагентов второго и третьего звеньев самого ООО "Т".

В-третьих, представленные ООО "Ц" документы в подтверждение приобретения угля являются недостоверными, поскольку по результатам почерковедческой экспертизы установлено, что подписи, выполненные на документах от имени генерального директора ООО "Т", ему в действительности не принадлежат.

ООО "Ц" не согласилось с решением инспекции и выставленным на его основании требованием об уплате налоговой задолженности. Оно обратилось в суд с заявлением, в котором просило признать указанные решение и требование недействительными в части налоговых доначислений, относящихся к операциям по приобретению товаров у ООО "Т".

.Сборник типовых ситуаций,--.

Выводы Девятого арбитражного апелляционного суда

Суды первой и апелляционной инстанций <2>, признавая незаконным решение инспекции и удовлетворяя требования налогоплательщика, посчитали, что отсутствуют основания для вывода о получении им необоснованной налоговой выгоды. Суды руководствовались следующим.

--------------------------------

<2> См. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.02.2016 N 09АП-200/2016-АК по делу N А40-71125/15.

1. Привлечение спорного поставщика было обусловлено производственной необходимостью. Дело в том, что основное направление деятельности общества - реализация в адрес конечных заказчиков угольной продукции различных марок, в том числе угля марки ССПК, приобретение которого в проверяемом периоде осуществлялось у ООО "Т".

Уголь этой марки является дефицитным ресурсом, производится единственной компанией в районе Кузнецкого угольного бассейна, которая 90% угля марки ССПК экспортирует, в связи с чем приобретение угля указанной марки на внутреннем рынке крайне затруднительно.

В связи с изложенным ООО "Ц" было вынуждено приобретать необходимый товар у поставщиков, обладающих возможностями поставки дефицитной продукции. Одним из таковых и являлось ООО "Т". Более 90% от всего объема приобретаемого угля данной марки было куплено именно у него.

2. Доказана реальность поставок товара с учетом объемов закупки и последующей реализации в проверяемом периоде. Приобретенная продукция реализовывалась в дальнейшем конечным покупателям (в том числе государственным заказчикам). При этом наибольшая партия угля, полученная от ООО "Т", впоследствии реализовывалась по госконтракту. Претензий по количеству и качеству поставленной продукции у покупателя не возникло, о чем, в частности, свидетельствует информация об исполнении госконтракта на официальном сайте закупок в разделе "Завершенные закупки". Таким образом, доказан как факт наличия обоснованной необходимости в привлечении ООО "Т" в качестве поставщика для обеспечения выполнения собственных обязательств ООО "Ц" перед покупателями, так и факт реальности поставок угля марки ССПК с учетом объемов закупки и последующей реализации в проверяемом периоде.

3. Цена приобретения товара соответствует рыночной. Было установлено, что цена угля марки ССПК у ООО "Т" полностью соответствует рыночным критериям. В частности, по сопоставимой цене аналогичная продукция приобреталась и у других поставщиков.

4. При выборе контрагента налогоплательщик проявил должную степень осмотрительности. Налогоплательщиком при заключении сделки истребован комплект учредительных документов ООО "Т", а именно копии устава, свидетельства о государственной регистрации, свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, приказа о назначении генерального директора.

ИФНС направила запрос о проведении встречной проверки в отношении ООО "Т". Из содержания полученного ответа следует, что эта организация в период взаимоотношений с ООО "Ц" не относилась к категории налогоплательщиков, сдающих нулевую отчетность, не участвовала в схемах уклонения от уплаты налога и не имела признаков фирмы-"однодневки".

На основании изложенных фактов арбитры пришли к следующему выводу:

"У налогоплательщика, помимо отсутствия законно установленной обязанности по затребованию у контрагентов подтверждения отражения соответствующих операций в их налоговой отчетности, также отсутствуют возможности по контролю за ведением сторонним юридическим лицом налогового учета и представлением полной и своевременной отчетности".

5. У налогоплательщика отсутствует обязанность при заключении сделки проверять контрагентов своих поставщиков. Судьи отметили, что, проявив должную осмотрительность, ООО "Ц" удостоверилось в добросовестности своего контрагента. Возможности и обязанности проверять контрагентов второго и третьего звеньев у него нет. Соответственно, претензии инспекции к контрагентам контрагента на правомерность применения обществом налоговой выгоды влиять не могут.

Примечание. Данное утверждение соответствует позиции КС РФ, выраженной в Определении от 16.10.2003 N 329-О, согласно которой налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанность по проверке деятельности его контрагентов, которые являются самостоятельными налогоплательщиками и несут, в случае недобросовестного исполнения налоговых обязательств, налоговую ответственность.

6. Стороны добросовестно выполняли свои обязательства в рамках договора. Реальность выполнения сторонами условий договора подтверждается документами (договором с приложениями, счетами-фактурами, товарными накладными, квитанциями о приеме груза на перевозку, удостоверениями о качестве угля, железнодорожными накладными).

Согласно п. 1.2.1 Письма ФНС России от 21.08.2009 N ШС-22-3/660@, ст. 2, 25 - 33 Устава железнодорожного транспорта железнодорожная накладная подтверждает состав и наименование товара, факт перевозки, тоннаж, а также отправку груза грузоотправителем и получение груза грузополучателем. В соответствующих разделах данного документа имеются отметки.

В ряде случаев в рамках заключенного между ООО "Ц" и ООО "Т" договора поставки товар поставлялся от третьего лица - ООО "С" (грузоотправителя по договору с ООО "Т") - напрямую покупателям ООО "Ц".

Исходя из наличия подтверждающих отгрузку и тоннаж товаров ООО "Т" документов, выданных третьими лицами (ОАО "РЖД", ООО "С"), с которыми у ООО "Ц" отсутствуют экономические отношения и взаиморасчеты, можно заключить, что сделка между ООО "Т" и ООО "Ц" носила реальный характер. В сопроводительных документах точно отражены время, место нахождения, период транспортировки и объем материальных ресурсов.

7. Отсутствие собственных основных средств и небольшой штат работников не являются признаками получения необоснованной налоговой выгоды. К такому выводу пришли судьи, отметив: деятельность организаций не может ставиться в зависимость от наличия или отсутствия достаточного количества сотрудников, поскольку действующее законодательство не обязывает организацию иметь собственные основные средства и соответствующий штат работников при осуществлении хозяйственной деятельности.

8. Первичные документы со стороны контрагента подписаны лицом, значащимся по данным ЕГРЮЛ генеральным директором. ИФНС, ссылаясь на экспертное заключение, указала: подписи директора ООО "Т" на представленных к проверке счетах-фактурах, товарных накладных не соответствуют его подлинной подписи. Однако судьи посчитали, что заключение эксперта не может быть признано в качестве доказательства налогового правонарушения в силу отклонений от методики проведения экспертизы, а также того, что экспертом не было исследовано достаточное количество образцов почерка.

Таким образом, поскольку первичные документы со стороны контрагента подписаны лицом, значащимся по данным ЕГРЮЛ генеральным директором, доказательств, свидетельствующих о том, что ООО "Ц" было известно о представлении контрагентом недостоверных либо противоречивых сведений, налоговым органом не предъявлено.

В конечном итоге арбитры Девятого арбитражного апелляционного суда пришли к следующему выводу. Поскольку все обязательства контрагентом выполнены и претензии по данному факту со стороны покупателя отсутствуют, расходы по налогу на прибыль и вычеты по НДС с этим контрагентом являются обоснованными и правомерно приняты налогоплательщиком (ООО "Ц") к учету в силу ст. 169, 171, 172 и 252 НК РФ.

Однако окружной суд <3> отменил решения нижестоящих инстанций, признав их выводы ошибочными, сделанными без учета существенных обстоятельств, установленных в ходе налоговой проверки. По мнению суда кассационной инстанции, операции по поставке угля не могли выполняться реально, о чем прежде всего свидетельствует отсутствие у ООО "Т" необходимых условий для экономической деятельности.

--------------------------------

<3> См. Постановление АС МО от 06.06.2016 N Ф05-6966/2016 по делу N А40-71125/2015.

К счастью для налогоплательщика, Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ не согласилась с Постановлением, принятым АС МО, и оставила в силе Решение и Постановление судов первых двух инстанций.

.Сборник типовых ситуаций,--.

Выводы высших арбитров

В Определении N 305-КГ16-10399 Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ пришла к следующим выводам.

В силу взаимосвязанных положений п. 1 ст. 252, ст. 313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно.

Условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

При оценке соблюдения данных требований Налогового кодекса необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающем реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Примечание. Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением вычетов по НДС, не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

При рассмотрении дела суд округа ограничился общим замечанием об отсутствии у контрагента налогоплательщика условий для осуществления предпринимательской деятельности.

Делая вывод о получении налогоплательщиком (ООО "Ц") необоснованной налоговой выгоды, АС МО также отметил, что в ходе выездной налоговой проверки единственный производитель марки угля, являвшегося предметом сделки, - ОАО "Угольная компания "Кузбассразрезуголь" - отрицал поставку угля как самому ООО "Т", так и лицам, которые в соответствии с банковской выпиской поставляли уголь данной организации. По этому поводу высшие арбитры сделали, на наш взгляд, очень важное заключение:

"Противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов, сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров".

Как разъяснено в п. 10 Постановления N 53, в этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Оценивая доводы налогового органа и налогоплательщика, касающиеся проявления должной осмотрительности, необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при выборе контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (см. Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09).

Следовательно, опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь, налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

.Сборник типовых ситуаций,--.

С.И. Егорова Эксперт журнала


.Сборник типовых ситуаций,--.

Новостная рассылка для бухгалтера

Ежедневно мы отбираем важные для работы бухгалтера новости, экономя ваше время.

Получайте бесплатную рассылку бухгалтерских новостей на электронную почту.

МЫ ЦЕНИМ МНЕНИЕ ПРОФЕССИОНАЛОВ

Пожалуйста, оставьте ваш отзыв
о ТИПОВЫХ СИТУАЦИЯХ™
Я не получил (-а) ответа на свой вопрос, т. к. ожидал (-а) увидеть...
Я получил (-а) ответ на свой вопрос, но мне осталось непонятно...
Я полностью получил (-а) ответ на свой вопрос, спасибо вам!
Мы обновляем ТИПОВЫЕ СИТУАЦИИ™ ежедневно.
Ваше замечание мы учтем в очередном обновлении!
К вам можно обратиться:
Вам можно написать на:

ИНДЕКСЫ
в России Индекс
потребительских цен

Используется
для индексации зарплаты

0.13%
март 2017 г.
0
ОПРОС
Блокировали ли налоговики ваши банковские счета за то, что вы не отправили квитанцию о приеме электронных документов из ИФНС?
Да
Нет, мы всегда своевременно направляем квитанцию о приеме документа
Нет, хотя мы иногда забываем направить квитанцию
Нет, мы не подаем отчетность в электронном виде по ТКС

ЕЖЕДНЕВНАЯ
НОВОСТНАЯ
РАССЫЛКА
РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Подписка на ГК_2017
БЛИЖАЙШИЕ БУХГАЛТЕРСКИЕ МЕРОПРИЯТИЯ
11.03.2017

Обучение МСФО. ДипИФР. Весна 2017., Компания "Профессиональная Арена"

17.04.2017

Конкурс «Кадровик Дона», РИЦ «Информ-Групп»

22.05.2017

«Неделя кадровика» в Красноярске, компания «ИСКРА», региональный представитель Общероссийской сети КонсультантПлюс.