Покупка через посредника: бухучет, налоги у комитента и комиссионера

К услугам посредников прибегают не только тогда, когда нужно продать товары, но и тогда, когда их требуется купить. С этой целью может быть заключен договор комиссии. По такому договору комиссионер за вознаграждение обязуется приобрести товары для комитента от своего имени, но за его счетп. 1 ст. 990 ГК РФ.

Поскольку комиссионер действует за счет комитента, последний обязан возместить комиссионеру расходы, непосредственно связанные с исполнением порученияст. 1001 ГК РФ. Несмотря на то что комиссионер действует от своего имени, приобретенные им товары — собственность комитентап. 1 ст. 996, ст. 999 ГК РФ. Эти отличительные особенности договора комиссии позволяют выделить следующие общие принципы учета операций по приобретению товаров через комиссионера.

Особенности бухгалтерского учета и исчисления налога на прибыль

В бухгалтерском учете как у комиссионера, так и у комитента все расчеты по договору комиссии будут отражаться с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Особенности НДС-расчетов

Комиссионер, несмотря на наличие выставленных на его имя счетов-фактур, не имеет права на вычет сумм НДС:

• по товарам, приобретенным по поручению комитента, в том числе с авансов, перечисленных поставщику;
• по возмещаемым комитентом расходам, в том числе с авансов в счет их оплаты.

Ведь он не становится собственником приобретенных в рамках договора комиссии товаров.

Что касается комитента, то у него больше всего сложностей возникает с документальным подтверждением вычетов по НДС. Так как счета-фактуры по товарам, возмещаемым расходам (а также авансам в счет оплаты товаров и расходов) выставляются на имя комиссионера. И чтобы комитент смог принять к вычету НДС по ним, комиссионеру нужно правильно перевыставить эти счета-фактуры на имя комитента.

Как комиссионер должен это сделать, в налоговом законодательстве не говорится. Однако технику заполнения таких документов подробно расписали налоговикиПисьмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@. Заметим, что она согласована с Минфином. Перевыставляя счет-фактуру для комитента, комиссионер должен продублировать в нем показатели счета-фактуры, полученного от поставщика. Особое внимание нужно обратить на следующие строки.

Строка счета-фактуры	Сведения, отражаемые в счете-фактуре
	полученном комиссионером	выставленном комиссионером
1	Дата выписки счета-фактуры поставщиком и номер в соответствии с нумерацией у поставщика	Дата выписки счета-фактуры поставщиком и номер в соответствии с нумерацией у комиссионера
2, 2а и 2б	Наименование, адрес, ИНН и КПП поставщика	Наименование, адрес, ИНН и КПП поставщика
5	Номер и дата платежки на перечисление предоплаты поставщику	1. Номер и дата платежки на перечисление предоплаты поставщику 2. Номер и дата платежки на перечисление аванса комиссионером комитенту
6, 6а и 6б	Наименование, адрес, ИНН и КПП комиссионера	Наименование, адрес, ИНН и КПП комитента

Если следовать указаниям налоговиков, то получается, что перевыставленный счет-фактура будет составлен формально от имени поставщика товаров и лишь подписан комиссионером. Если комитента такой документ смущает, можно попросить комиссионера дополнить счет-фактуру своими реквизитамиПисьмо Минфина России от 07.02.2011 № 03-07-09/04. Главное — не нарушить последовательность расположения обязательных реквизитов счета-фактурыПисьмо Минфина России от 23.04.2010 № 03-07-09/26. Для указания наименования, адреса, ИНН и КПП комиссионера можно, например, ввести дополнительные строки 7, 7а и 7б после строк, предусмотренных для указания данных о покупателе.

Особые требования у проверяющих и к составу документов, подтверждающих НДС-вычеты комитента с уплаченных авансов. Ведь авансовый счет-фактуру поставщик выставит на имя комиссионера. Так как для поставщика покупателем является именно комиссионерст. 990 ГК РФ. И, по мнению финансистов и налоговиков, для подтверждения вычета авансового НДС комитенту необходимыПисьмо Минфина России от 02.10.2009 № 03-07-11/246; Письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@:

• перевыставленный комиссионером на имя комитента авансовый счет-фактура, полученный от поставщика;
• платежка на перечисление аванса комиссионеру;
• договор комиссии, предусматривающий такой аванс;
• копия авансового счета-фактуры, выставленного поставщиком комиссионеру;
• копия платежки на перечисление аванса комиссионером поставщику;
• копия договора комиссионера с поставщиком, где предусмотрено перечисление предоплаты.

Если такого комплекта документов у комитента нет, то безопаснее не заявлять вычет авансового НДС.

Приведем схему выставления счетов-фактур и их регистрации при покупке товаров через комиссионера.

1п. 1 ст. 168, п. 5.1 ст. 169 НК РФ; 2п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее — Правила); 3п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ; п. 7 Правил; 4пункт 3, п. 11 Правил; 5п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ; 6Письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@; 7подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ; 8подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ; 9п. 1 ст. 168, п. 5 ст. 169 НК РФ; 10подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ; п. 7 Правил; 11п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ; п. 13 Правил; 12подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ; п. 16 Правил; 13пункт 3, п. 11 Правил; 14подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ; 15Письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85@

А теперь давайте на примере разберемся с бухгалтерским и налоговым учетом у комиссионера и комитента.

***

Лучше как можно подробнее прописать в договоре (приложении к нему) порядок документооборота между комиссионером и комитентом. Нужно не только оговорить список документов, которые, помимо отчета, комиссионер должен представить комитенту, но и установить сроки их передачи, а также ответственность за нарушение этих сроков. Будет нелишним позаботиться и о содержании представляемых документов: договориться о порядке заполнения (в частности, это касается счетов-фактур), утвердить формы неунифицированных документов.