Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 3 октября 2011 г.
Увеличиваем чистые активы «дочки» — быстро и недорого
Как материнской компании оперативно поправить финансовое положение «дочки» и никому не переплатить при этом налогов
Вот так «подарочек»! Руководство дочерней компании ставит вас перед фактом — «дочка» убыточна, чистые активы уходят в минус и ей грозит принудительная ликвидация (пп. 3, 5 ст. 20 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»; п. 11 ст. 7 Закона РФ от 21.03.91 № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации»; п. 2 ст. 61, п. 4 ст. 90 ГК РФ). Значит, дочерней компании нужно помочь. Варианты действий тут простые:
- <если>вы хотите спокойно разобраться, чем вызваны убытки, а уже потом формировать стратегию помощи «дочке», то это ваше полное право. Вы можете весной (не позднее 30 апреля) провести годовое собрание, утвердить на нем отчетность дочерней компании и принять решение о внесении средств на покрытие убытков (п. 1 ст. 91, подп. 3 п. 3 ст. 91 ГК РФ; подп. 6 п. 2 ст. 33, ст. 34 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ). Но тогда ее годовая отчетность все равно будет с отрицательными чистыми активами;
- <если>вы в курсе ситуации в «дочке», считаете ее убытки объективными и готовы их компенсировать, то с помощью лучше не затягивать. Нужно поторопиться и оформить все до конца года, чтобы показатели в балансе и отчете об изменении капитала «дочки» за год уже учитывали оказанную ей помощь.
Вот эту последнюю ситуацию мы и рассмотрим.
Выбираем способ оказания помощи
Если вы не погасили задолженность перед «дочкой» по взносам в ее уставный капитал, то начать следует именно с этого. Такая кредиторка в состав учитываемых активов у «дочки» не входит (п. 3 Порядка оценки стоимости чистых активов... утв. Приказом Минфина России № 10н, ФКЦБ РФ № 03-6/пз от 29.01.2003; Письмо Минфина России от 07.12.2009 № 03-03-06/1/791). А значит, если вы погасите свои долги по взносам, то чистые активы «дочки» вырастут на аналогичную сумму.
Вне зависимости от налогового режима вашей компании и «дочки» (общий или упрощенка) денежные взносы в ее уставный капитал:
- не будут облагаться налогами у вашей компании. При этом вы сможете учесть эти взносы в качестве расхода (или уменьшающей доход величины) при дальнейшей продаже долей в капитале «дочки», выходе из ее капитала или ее ликвидации (подп. 4 п. 1 ст. 251, подп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Если ваша компания применяет упрощенку, то расходы на взносы в капитал «дочки» вы сможете учесть без спора только при условии, что вы изначально являлись учредителем «дочки», а не купили долю в ней у сторонних лиц (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15, подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ; Письмо Минфина России от 06.12.2005 № 03-11-04/2/145);
- не будут облагаться налогами и у «дочки» (п. 1 ст. 277, подп. 3 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).
Нарастить чистые активы «дочки» быстро и без налогов позволяет введенная в этом году льгота
Если долгов по взносам нет, то, может быть, наоборот, сама «дочка» что-то должна вашей компании? Если простить ей долг, то ее убыток сократится, а чистые активы увеличатся. Причем налоги при прощении долга ни «дочке», ни вашей компании платить не придется (почему — мы разъясним далее) (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). Единственный минус — на сумму прощенного долга снизятся чистые активы уже вашей — материнской — компании.
Ну а если и подобных долгов не было, то придется оказать помощь иным образом. Но для начала вам нужно выбрать «содержание» такой помощи — что именно вы можете быстро и без рисков передать «дочке».
Сразу отметим, что независимо от того, что вы передадите (деньги, иное имущество, имущественные права), в облагаемых налогом на прибыль (налогом при УСНО) доходах «дочки» эти суммы учитываться не будут (подп. 3.4 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). Такая льгота была введена в этом году (п. 2 ст. 4 Федерального закона от 28.12.2010 № 409-ФЗ) — как раз для случаев, когда участники оказывают «дочке» помощь в целях повышения их чистых активов. При этом доля вашего участия в капитале «дочки» никакой роли не играет — то есть она может быть и меньше 50% уставного капитала.
Главное, пропишите в решении, санкционирующем такую помощь, что средства/имущество/права передаются именно «в целях увеличения чистых активов компании такой-то...». И всю операцию можно провести очень быстро — в отличие, например, от дополнительных взносов в уставный капитал, для такой помощи не требуется согласия других владельцев. Кроме того, не нужна и независимая оценка передаваемых активов.
Передаем «дочке» активы
Что в учете у вас
Вне зависимости от того, что именно вы передадите «дочке» (деньги, имущество, права):
- в бухучете стоимость выбывшего актива учитывается у вас в качестве прочего расхода и отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (пп. 11, 15 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н; Инструкция по применению Плана счетов... утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н);
- в налоговом учете стоимость безвозмездно передаваемого имущества и расходы, связанные с такой передачей, не учитываются вовсе (п. 16 ст. 270 НК РФ). В частности, не получится учесть в расходах остаточную стоимость переданных ОС и НМА. А кроме того, если ОС передаются до истечения 5-летнего срока с момента их ввода в эксплуатацию, а вы применили по ним ранее амортизационную премию, то ее придется восстановить — учесть в качестве дохода (п. 9 ст. 258 НК РФ). Если вы применяете упрощенку, то, возможно, вам придется пересчитать учтенные расходы на приобретение переданных «дочке» ОС и НМА (п. 3 ст. 346.16 НК РФ) (см. подробнее о таком пересчете в , 2011, № 17, с. 63).
Серьезный нюанс есть и по НДС, если вы будете передавать «дочке» неденежные активы:
- <если>ваша компания не является плательщиком НДС (например, применяет упрощенку), то, разумеется, никаких проблем с этим налогом у вас не возникнет;
- <если>ваша компания — плательщик НДС, то у вас два варианта развития событий.
ВАРИАНТ 1. Вы начисляете НДС с балансовой стоимости безвозмездно переданного добра (если его реализация, конечно, облагается НДС) (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). «Дочка» этот НДС к вычету принять не сможет, так как вы его не предъявляете ей к уплате (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ; Письмо Минфина России от 25.04.2011 № 03-07-14/39).
ВАРИАНТ 2. Вы готовы при проверке доказывать налоговикам (и, скорее всего, судиться), что, как и в случае вкладов в имущество, такая передача имущества носит инвестиционный характер и реализацией не является (ведь увеличатся чистые активы «дочки», а значит, и действительная стоимость вашей доли) (подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). Но тогда налоговики заставят вас восстановить входящий НДС по переданному имуществу (если он был принят вами к вычету) (подп. 1, 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Таким образом, может получиться так, что вы от этого спора ничего не выиграете, и будет проще начислить и уплатить налог.
Таким образом, перевод денег организовать и учесть проще всего, а иные варианты помощи нужно тщательно просчитывать.
Что в учете у «дочки»
Бухгалтерский и налоговый учет у «дочки» также имеет существенные нюансы:
- в бухучете «дочка» полученные активы (МПЗ, ОС, НМА, финансовые вложения) принимает к учету по рыночной стоимости и учитывает их стоимость в качестве прочих доходов (п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета... утв. Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н; п. 10.3 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н; п. 9 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н; п. 10 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н; п. 13 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н; п. 13 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н). Получение имущества отражается по дебету счетов учета соответствующих активов и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» (Инструкция по применению Плана счетов).
Как вариант — стоимость активов «дочка» может учитывать в качестве сумм, увеличивающих добавочный капитал (то есть относить на счет 83 «Добавочный капитал» и не учитывать в составе доходов). Ведь подобная помощь имеет сходную с вкладами в имущество «дочки» природу, а такие вклады Минфин требует учитывать именно в составе добавочного капитала (п. 2 ПБУ 9/99; Письмо Минфина России от 29.01.2008 № 07-05-06/18). Но при любом варианте учета чистые активы «дочки» вырастут после оприходования имущества;
- в налоговом учете стоимость поступивших активов в доходах «дочки» не учитывается. Еще раз напомним, что это освобождение распространяется на любые виды имущества и имущественных прав (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом «дочка» не сможет в дальнейшем учесть в расходах стоимость полученного имущества, ведь фактических расходов на его приобретение она не понесла (п. 1 ст. 252 НК РФ; Письмо Минфина России от 07.02.2011 № 03-03-06/1/80). Исключение — ваша компания безвозмездно передала ей основные средства. Такие ОС «дочка» вправе оценить в налоговом учете по рыночной стоимости и амортизировать (п. 1 ст. 257 НК РФ). Если же «дочка» применяет упрощенку, то расходов на приобретение ОС у нее не будет (нет оплаты) (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Забираем у «дочки» кредиторку
Допустим, вы готовы помочь «дочке», но прямо сейчас денег или подходящего имущества для передачи у вашей компании нет. На этот случай есть замечательный способ за один день нарастить чистые активы «дочки» без немедленных затрат с вашей стороны. Надо, чтобы «дочка» поделилась с вами кредиторкой. А точнее:
- вы принимаете на себя (в порядке перевода) долг «дочки» перед поставщиком или иным кредитором. Не забудьте получить письменное согласие кредитора на этот счет (ст. 391 ГК РФ). В соглашении о переводе долга нужно указать, в какой сумме переводится долг и из какой сделки он возник;
- вы составляете документ о прекращении задолженности «дочки», возникшей у нее уже перед вашей компанией. Указанная задолженность прощается в целях увеличения ее чистых активов. Сделать это нужно обязательно, так как по общему правилу договор предполагается возмездным (п. 3 ст. 423 ГК РФ). А значит, у «дочки» сразу же возникнет перед вами обязательство по оплате принятого вами на себя долга и ее чистые активы нисколько не увеличатся;
- в свою очередь, вы не обязаны выкладывать денежные средства прямо сейчас — ведь долг переходит к вам с теми же условиями, которые прописаны в договоре кредитора с вашей «дочкой» (в обязательстве меняется лишь лицо). И если «дочка» была обязана, допустим, погасить кредит через год, то и вы получите тот же график погашения задолженности.
Что бы вы ни передали «дочке», в налоговых доходах она это учитывать не должна. Но и списать стоимость полученного в расходы она не может, если только это не основные средства
По итогам такого перевода долга у «дочки» сократится кредиторская задолженность. А значит, на такую же сумму вырастут ее чистые активы. В бухгалтерском учете сумма прощенной задолженности относится на ее прочие доходы (пп. 7, 10.6, 16 ПБУ 9/99), а в налоговом (вне зависимости от налогового режима «дочки») не учитывается вовсе — ведь долг прощается в целях увеличения чистых активов компании (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ).
СОВЕТ
Проблема может ожидать «дочку», что называется, с другой стороны — «расходной». Если она применяет «доходно-расходную» упрощенку и переводит на материнскую компанию долг по оплате, предположим, товаров, то налоговики могут посчитать такие товары в итоге неоплаченными (п. 1 ст. 346.17 НК РФ) — ведь денег «дочка» так никому и не заплатит. С такими претензиями упрощенцы уже сталкивались (см. подробнее в , 2011, № 4, с. 33). Так что если «дочка» применяет упрощенку, то лучше принять от нее «нерасходный» долг, например по займу или кредиту.
Для вашей же компании налоговые и учетные последствия будут такими же, как и при переводе «дочке» «живых» денег, — прочий расход в бухучете и его отсутствие в налоговом учете.
Пример. Бухгалтерский учет перевода долга с дочерней на материнскую компанию
/ условие / По состоянию на конец декабря 2011 г. в учете компании «Дочка» числится кредиторская задолженность перед поставщиком в размере 2 360 000 руб. за поставленные товары со сроком уплаты 15 февраля 2012 г. Основной участник компании «Дочка» — компания «Мама» — согласилась перед закрытием отчетного периода принять на себя этот долг, простив компании «Дочка» возникающие обязательства в связи с переводом долга.
30 декабря было заключено соглашение о переводе долга, на что поставщик дал свое письменное согласие. В этот же день компания «Мама» приняла решение о списании задолженности, возникшей перед ней у компании «Дочка», в целях увеличения ее чистых активов.
/ решение / В бухгалтерском учете компании «Дочка» будут сделаны следующие записи.
Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. | Первичный документ |
На дату подписания соглашения о переводе долга | ||||
Отражен перевод долга на компанию «Мама» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 76, субсчет «Компания “Мама”» | 2 360 000 | Соглашение о переводе долга |
Отражено списание задолженности перед компанией «Мама» | 76, субсчет «Компания “Мама”» | 91-1 «Прочие доходы» | 2 360 000 | Решение о списании задолженности |
В бухгалтерском учете компании «Мама» будут сделаны следующие записи.
Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. | Первичный документ |
На дату подписания соглашения о переводе долга | ||||
Отражен перевод долга поставщику с компании «Дочка» с возникновением права требования долга | 76, субсчет «Компания “Дочка”» | 76, субсчет «Поставщик» | 2 360 000 | Соглашение о переводе долга |
Прощена задолженность компании «Дочка» | 91-2 «Прочие расходы» | 76, субсчет «Компания “Дочка”» | 2 360 000 | Решение о списании задолженности |
На дату погашения переведенного долга перед поставщиком | ||||
Погашено обязательство по переведенному долгу | 76, субсчет «Поставщик» | 51 «Расчетные счета» | 2 360 000 | Выписка по расчетному счету |
В завершение еще раз отметим, что при такой форме помощи «дочке» у вашей материнской компании не получится учесть в налоговых расходах стоимость переданного ей имущества или имущественных прав (п. 16 ст. 270 НК РФ). А при дальнейшей продаже доли в уставном капитале «дочки», выходе из нее или ее ликвидации в расходах можно будет учесть только затраты на приобретение доли, в частности первоначальные и дополнительные взносы в уставный капитал (подп. 2.1 п. 1 ст. 268, подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ; п. 2 Письма Минфина России от 06.09.2010 № 03-04-06/2-204), но не подобную безвозмездную помощь.
***
Имейте в виду, что если вы решите вносить вклад в имущество «дочки», то процедура будет гораздо сложнее — нужно будет оформлять решение общего собрания или даже регистрировать поправки в ее устав (если в нем такие вклады не предусмотрены).
Не получится быстро увеличить чистые активы «дочки» и дополнительными взносами в ее уставный капитал. Во-первых, это еще более длительная процедура, требующая регистрации в ЕГРЮЛ поправок в устав компании. А во-вторых, после внесения взносов недобор чистых активов у «дочки» может и сохраниться. Ведь если вы повышаете взносами чистые активы «дочки» и на такую же (а не меньшую) сумму повышается ее уставный капитал, то ее выросшие чистые активы опять будут ниже также выросшего уставного капитала.