Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 9 марта 2011 г.
Прощаем «дочке» долг по займу
Оформление, налоги и бухгалтерский учет у заемщика и заимодавца
Желая оказать организации финансовую поддержку, ее участники с долей в уставном капитале более 50% иногда дают ей деньги в долг, а затем прощают долги по возврату займа (ст. 415 ГК РФ). Этот способ весьма распространен. А почему он популярен, а также как правильно оформить прощение долга и какие есть нюансы в налогообложении, если участник — организация, мы расскажем вам далее.
Оформление прощения займа
Для прощения долга достаточно волеизъявления одного кредитора (п. 2 ст. 154, ст. 415 ГК РФ). Поэтому участник может просто направить в организацию письмо, указав в нем, какое обязательство он прощает, в какой сумме и при каких условиях. Вместо письма заемщик и заимодавец могут оформить соглашение (п. 2 ст. 421 ГК РФ).
Соглашение о прощении долга по договору займа № 1/07 от 01.07.2010
г. Москва
«31» января 2011 г.
Заимодавец — ООО «Весна» в лице генерального директора Травкина И.И., действующего на основании Устава, с одной стороны и Заемщик — ООО «Василек» в лице генерального директора Васильева В.В., действующего на основании Устава, с другой стороны заключили настоящее соглашение о нижеследующем.
1. Заимодавец прощает Заемщику задолженность по уплате процентов в сумме 21 000 (Двадцать одна тысяча) рублей, начисленных по договору займа № 1/07 от 01.07.2010 за период 01.07.2010 — 31.01.2011, при условии возврата Заемщиком суммы займа в размере 300 000 (Триста тысяч) рублей до 28.02.2011.
2. Настоящее соглашение вступает в силу на дату его подписания сторонами.
Заимодавец ООО «Весна» | Заемщик ООО «Василек» | |||||
/Травкин И.И./ | | /Васильев В.В./ | ||||
Учет прощенного займа у заемщика
По мнению контролирующих органов, сумму прощенного займа заемщик не учитывает в доходах для целей налогообложения прибыли, поскольку в этом случае может быть применена льгота, установленная подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (Письма Минфина России от 14.01.2011 № 03-03-06/1/11, от 14.10.2009 № 03-03-06/1/661, от 06.03.2009 № 03-03-06/1/112; Постановление ФАС СКО от 21.05.2009 № А63-9238/2008-С4-37). А вот сумму прощенных процентов он должен включить во внереализационные доходы (п. 2 ст. 248, п. 18 ст. 250 НК РФ; Письма Минфина России от 14.10.2010 № 03-03-06/1/646, от 17.04.2009 № 03-03-06/1/259, от 27.03.2009 № 03-03-05/55; Письмо УФНС России по г. Москве от 04.12.2009 № 16-15/128355). Ведь вышеуказанная льгота распространяется лишь на безвозмездно полученные деньги (имущество), а сумму процентов участник «дочке» не перечислял. Кроме того, ранее сумму начисленных процентов заемщик учел в расходах (подп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269, п. 8 ст. 272 НК РФ).
Однако такая позиция контролирующих органов на самом деле в корне неверна. Льгота по подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ применяется лишь к безвозмездно полученному имуществу (п. 2 ст. 38, подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ; ст. 128 ГК РФ). В результате же прощения любого долга происходит передача имущественных прав. А имущественные права для целей налогообложения к имуществу не относятся (п. 2 ст. 38 НК РФ). Поэтому ни к прощенному займу, ни к прощенным процентам эту льготу применить нельзя. Но расстраиваться не нужно. Спешим вас успокоить — вы можете воспользоваться другой льготой.
ОБРАДУЙ РУКОВОДИТЕЛЯ
Если заимодавец — участник нашей организации простил нам заем вместе с процентами, то при любом размере его доли у нас не будет доходов для целей налогообложения прибыли (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ).
С начала этого года в НК РФ появилась норма, разрешающая «дочкам» не учитывать в налоговых доходах любые поступления от участников в целях увеличения ее чистых активов (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). Прощение участником займа и процентов по нему как раз увеличивает стоимость активов «дочки», поскольку уменьшает ее кредиторскую задолженность (пп. 1, 4 Порядка оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утв. Приказом Минфина России № 10н, ФКЦБ России № 03-6/пз от 29.01.2003). Кстати, эта льгота имеет обратную силу, она распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г. (ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 28.12.2010 № 409-ФЗ)
В бухгалтерском учете вся сумма прощенного долга (как займа, так и процентов) — прочий доход (п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н). А поскольку в налоговом учете эти суммы не учитываются, то вы должны отразить постоянный налоговый актив (п. 4 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, п. 7 ПБУ 18/02).
Учет прощенного займа у заимодавца
ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ
Если наша компания простит «дочке» заем вместе с процентами, то мы не сможем ни учесть эту сумму в налоговых расходах, ни восстановить ранее признанную в доходах сумму процентов.
Прощение займа и начисленных по нему процентов для заимодавца — безвозмездная сделка. Поэтому учесть эти суммы в составе расходов для целей налогообложения нельзя (п. 16 ст. 270 НК РФ; Письма Минфина России от 31.12.2008 № 03-03-06/1/728, от 12.07.2006 № 03-03-04/1/579). Не получится и восстановить ранее признанную в доходах сумму процентов.
В бухгалтерском учете сумма списываемой дебиторской задолженности по договору займа отражается в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н, п. 14.3 ПБУ 10/99). А раз сумма прощенного долга в бухгалтерском учете признается расходом, а в налоговом — нет, то вы должны отразить постоянное налоговое обязательство (п. 4 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, п. 7 ПБУ 18/02).
Пример учета прощенного займа заемщиком и заимодавцем
/ условие / ООО «Весна» владеет 100%-й долей в уставном капитале ООО «Василек». 01.07.2010 ООО «Весна» перечислило ООО «Василек» по договору займа деньги в сумме 300 000 руб. на 6 месяцев под 12% годовых с условием выплаты процентов при возврате займа. Договором предусмотрено, что для расчета процентов месяц принимается равным 30 дням. 31.01.2011 ООО «Весна» простило ООО «Василек» весь долг по договору займа вместе с процентами.
/ решение / В учете ООО «Василек» будут сделаны такие бухгалтерские проводки.
Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. |
На дату получения займа (01.07.2010) | |||
Получен заем от участника | 51 «Расчетные счета» | 66 «Расчеты по краткосрочным займам», субсчет «Расчеты по основной сумме займа» | 300 000 |
На конец каждого месяца пользования займом (июль 2010 г. — январь 2011 г.) | |||
Признаны в расходах проценты по договору займа (300 000 руб. х 12% / 12 мес.) | 91-2 «Прочие расходы» | 66 «Расчеты по краткосрочным займам», субсчет «Расчеты по процентам» | 3 000 |
Проценты и в бухгалтерском, и в налоговом учете отражаются в расходах ежемесячно и в одной и той же сумме (ведь для целей налогового учета проценты нужно нормировать лишь при ставке свыше 13,95% (7,75 х 1,8)) (п. 8 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н; п. 1.1 ст. 269, п. 8 ст. 272 НК РФ; Указание ЦБ РФ от 31.05.2010 № 2450-У). Поэтому разница в признании доходов и расходов в налоговом и бухгалтерском учете не возникает | |||
На дату прощения займа и процентов (31.01.2011) | |||
Отражен прочий доход в сумме прощенного займа | 66 «Расчеты по краткосрочным займам», субсчет «Расчеты по основной сумме займа» | 91-1 «Прочие доходы» | 300 000 |
Отражен прочий доход в сумме прощенных процентов (300 000 руб. х 12% / 12 мес. х 7 мес.) | 66 «Расчеты по краткосрочным займам», субсчет «Расчеты по процентам» | 91-1 «Прочие доходы» | 21 000 |
Отражен ПНА (321 000 руб. х 20%) | 68, субсчет «Налог на прибыль» | 99 «Прибыли и убытки» | 64 200 |
Сумма прощенного займа и прощенных процентов в бухгалтерском учете включается в доходы, а в налоговом — нет, поэтому с суммы разницы в учете отражается постоянный налоговый актив (ПНА) |
А в учете ООО «Весна» будут отражены следующие бухгалтерские проводки.
Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб. |
На дату выдачи займа (01.07.2010) | |||
Перечислен заем дочерней компании | 58-3 «Предоставленные займы» | 51 «Расчетные счета» | 300 000 |
На конец каждого месяца, в котором заемщик пользовался займом (июль 2010 г. — январь 2011 г.) | |||
Начислены проценты по договору займа (300 000 руб. х 12% / 12 мес.) | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 91-1 «Прочие доходы» | 3 000 |
Проценты и в бухгалтерском, и в налоговом учете признаются в доходах одинаково — ежемесячно (п. 13 ПБУ 9/99; п. 6 ст. 271 НК РФ). Поэтому разниц в учете не возникает | |||
На дату прощения займа и процентов (31.01.2011) | |||
Прощена задолженность по займу | 91-2 «Прочие расходы» | 58-3 «Предоставленные займы» | 300 000 |
Прощена задолженность по процентам (300 000 руб. х 12% / 12 мес. х 7 мес.) | 91-2 «Прочие расходы» | 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | 21 000 |
Отражено ПНО (321 000 руб. х 20%) | 99 «Прибыли и убытки» | 68, субсчет «Налог на прибыль» | 64 200 |
Сумма прощенной задолженности в бухгалтерском учете признается расходом, а в налоговом — нет, поэтому отражается постоянное налоговое обязательство (ПНО) |
***
Имейте в виду, что прощение долга одной организацией другой в сумме, большей 3000 руб., если заимодавец не получает от этого никакой экономической выгоды, является дарением (ничтожной сделкой) (п. 1 ст. 166 ГК РФ, ст. 168 ГК РФ, подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ; п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 № 104). Однако до тех пор пока суд по иску заинтересованного лица (например, кредитора или участника заимодавца) не применит последствия недействительности этой сделки, прощенная задолженность числится погашенной и восстанавливать ее не нужно.