Прямые расходы

Перечень прямых расходов в налоговом учете может быть таким же, как и в бухгалтерском (Письма Минфина от 29.12.2011 № 07-02-06/260, от 19.12.2011 № 03-03-06/1/834).

В бухгалтерском учете перечень прямых расходов определяется исходя из их экономической привязки к выпускаемой продукции (выполняемым работам или оказываемым услугам). Таким образом, по мнению Минфина, вполне логично в налоговом учете ориентироваться на перечень прямых расходов, применяемый для целей бухучета.

Если продолжить логическую цепочку, предложенную Минфином, получается, что если в налоговом учете перечень прямых расходов будет меньше, чем перечень «бухгалтерских» расходов, то это чревато претензиями проверяющих. Придется доказывать, что тот или иной расход, который учтен в качестве прямого в бухучете, на самом деле с экономической точки зрения таковым не является.

Нематериальные активы и права пользования компьютерными программами

Нематериальные активы стоимостью не более 40 000 руб. амортизировать не нужно (Письмо ФНС от 24.11.2011 № ЕД-4-3/19695@). Так решила налоговая служба, посоветовавшись с Минфином. Так что стоимость недорогих НМА можно сразу списать на расходы (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Затраты на приобретение неисключительных прав пользования компьютерной программой нельзя учесть в расходах единовременно (Письмо Минфина от 16.12.2011 № 03-03-06/1/829).

По мнению Минфина, несмотря на то что эти расходы являются косвенными, учитывать их надо так:

• <если>договор действует в течение определенного срока, то расходы нужно списывать равномерно в течение этого срока (п. 1 ст. 272 НК РФ);
• <если>в договоре не указан срок, на который передается неисключительное право пользования программой, то расходы надо списывать равномерно в течение 5 лет. Ведь именно на такой срок по нормам Гражданского кодекса передаются неисключительные права, если в договоре нет конкретного срока (п. 4 ст. 1235 ГК РФ).

Надо заметить, что в подавляющем большинстве случаев арбитражные суды придерживаются другого подхода. Если в договоре не указан срок, на который передаются права пользования программами, то учесть расходы по такому договору при расчете налога на прибыль можно единовременно (Постановления ФАС МО от 01.09.2011 № КА-А40/9214-11; ФАС ПО от 26.01.2010 № А57-4800/2009; ФАС СКО от 16.08.2011 № А63-6159/2009-С4-20).

Амортизационная премия

При досрочной продаже основного средства остаточная стоимость считается без учета амортизационной премии (Письмо Минфина от 08.12.2011 № 03-03-06/1/815). То есть как разница между первоначальной стоимостью и суммой амортизации. А рассчитывая сумму амортизации, ее не надо увеличивать на амортизационную премию.

Получается, что амортизационную премию при досрочной продаже основного средства надо просто включить во внереализационные доходы. И никаких негативных последствий от применения амортизационной премии нет.

Отметим, что в ноябре Минфин выпустил Письмо с совершенно противоположным содержанием (Письмо Минфина от 11.11.2011 № 03-03-06/1/737). В нем он рекомендовал определять остаточную стоимость за вычетом амортизационной премии. Это Письмо невыгодно налогоплательщикам. Ведь получается, что так занижается остаточная стоимость, которую можно включить в расходы. Так что хорошо, что Минфин передумал.

Амортизационную премию по расходам на модернизацию можно учесть уже в том периоде, в котором они увеличивают первоначальную стоимость ОС (Письмо Минфина от 14.11.2011 № 03-03-06/2/171). То есть дожидаться следующего месяца (когда амортизация будет начисляться с уже увеличенной стоимости) не нужно.

Дату изменения первоначальной стоимости ОС может подтвердить акт по форме № ОС-3 (Письма Минфина от 04.12.2009 № 03-03-06/1/788, от 21.08.2009 № 03-03-06/1/540, от 17.08.2009 № 03-03-05/157).

Это не первое письмо Минфина, где он высказывает такую позицию. Хотя ранее он придерживался противоположной точки зрения.

Аренда и лизинг

Расходы по краткосрочному договору аренды недвижимости, продленному на неопределенный срок, можно учесть в налоговом учете даже без госрегистрации этого договора (Письмо Минфина от 18.11.2011 № 03-03-06/1/768). Минфин прислушался к позиции Высшего арбитражного суда (Информационное письмо Президиума ВАС от 16.02.2001 № 59) и подтвердил, что регистрировать надо только те договоры аренды, которые заключены на срок не менее 1 года (п. 2 ст. 651 ГК РФ).

Нельзя учесть в расходах платежи за аренду недвижимости, если у арендодателя не зарегистрировано право на нее (Письмо Минфина от 01.12.2011 № 03-03-06/1/791). Минфин объясняет это тем, что арендатор помещений при расчете налога на прибыль может учитывать только платежи, уплаченные по договору аренды, который заключен в должном порядке. А для этого у арендодателя должны быть законно оформленные права на сдаваемое в аренду имущество.

Лизингополучатель — балансодержатель предмета лизинга (транспортного средства) не должен включать в его первоначальную стоимость свои затраты по доставке такого предмета (Письмо Минфина от 03.02.2012 № 03-03-06/1/64). По мнению Минфина, автомобиль пригоден к использованию и без этого (п. 1 ст. 257 НК РФ). Поэтому расходы на доставку надо учесть в качестве самостоятельных косвенных расходов. Это, в общем-то, хорошо.

Не совсем понятно лишь то, почему Минфин рекомендует расходы на доставку списывать постепенно в течение срока действия договора лизинга. Вполне логично было бы учитывать их единовременно — как затраты на сторонние услуги. Но учитывая, что суммы невелики и позиция Минфина уже ясна, лучше к ней прислушаться и растянуть расходы во времени. Иначе потом придется спорить с инспекторами.

Лизингодатель, получивший страховое возмещение при гибели лизингового имущества, может признать в расходах часть этого возмещения, которую он должен перечислить лизингополучателю (Письмо Минфина от 19.01.2012 № 03-03-06/1/21).

Довольно часто в договоре лизинга закрепляют, что при утрате (уничтожении и т. д.) предмета лизинга страховое возмещение получает лизингодатель. Но если сумма такого возмещения (к примеру, 100 000 руб.) превышает сумму не выплаченных лизингополучателем платежей (к примеру, 80 000 руб.), то лизингодатель должен перечислить лизингополучателю разницу (20 000 руб.).

В налоговом учете лизингодатель всю сумму страхового возмещения, полученного от страховой организации, отражает в составе внереализационных доходов. А часть этого возмещения, выплаченную лизингополучателю, — во внереализационных расходах. Экономическая обоснованность таких расходов не вызывает сомнений даже у Минфина.

Благоустройство территории

По мнению Минфина, расходы на благоустройство территории нельзя учесть при расчете налога на прибыль по целому ряду причин (Письма Минфина от 27.01.2012 № 03-03-06/1/35, от 18.10.2011 № 03-07-11/278):

• объекты внешнего благоустройства (к примеру, дорожки, скамейки, деревья и кустарники, газоны и т. д.) непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации. Поэтому их нельзя включать в первоначальную стоимость строящихся зданий;
• по прямой норме Налогового кодекса объекты внешнего благоустройства не подлежат амортизации (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). Так что капитальные затраты на благоустройство (стоимостью более 40 000 руб.) нельзя учесть в расходах;
• текущие расходы на благоустройство территории (стоимостью не более 40 000 руб.) не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. В результате их нельзя учесть при расчете налога на прибыль.

Правда, в одном из старых своих писем Минфин разрешил учесть затраты по озеленению территории санаториям — ведь они предусмотрены санитарными правилами (п. 2.7 СанПиН 2.1.3.1375-03; Письмо Минфина от 07.07.2009 № 03-03-06/1/443).

Кстати, некоторые организации отстаивают в судах возможность учета затрат на благоустройство при расчете налога на прибыль. Ведь если буквально читать НК, то получается, что не амортизируются только объекты внешнего благоустройства, которые сооружены с привлечением бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). А если организация создает такие объекты за свой счет, то их можно амортизировать (Постановления ФАС МО от 12.10.2010 № КА-А40/12233-10; ФАС СЗО от 01.06.2009 № А56-33207/2008). Текущие расходы на благоустройство (стоимостью менее 40 000 руб.) тоже можно назвать экономически обоснованными, если без них никак не обойтись. К примеру, при том же строительстве обязанность благоустройства, как правило, четко прописана и в проектной декларации, и в разрешении на само строительство, и в других связанных со стройкой документах. Да и во многих других ситуациях тратить деньги на благоустройство организации вынуждены не по собственной прихоти, а по предписанию местных властей.

Командировочные расходы

Штрафы за возврат билетов и отказ от проживания в гостинице из-за сорвавшейся командировки тоже можно учесть в расходах (Письмо Минфина от 29.11.2011 № 03-03-06/1/786).

В перечне командировочных расходов такие штрафы не упомянуты. Но это и не нужно, поскольку перед нами — обычные договорные санкции. А значит, их можно учесть как внереализационные расходы (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

При утере посадочного талона факт полета можно подтвердить справкой от перевозчика (Письмо Минфина от 13.01.2012 № 03-03-06/1/11).

Расходы на приобретение электронного билета можно подтвердить маршрут-квитанцией. Этот документ можно распечатать в автоматизированной системе оформления воздушных перевозок. В нем указана стоимость перелета. Но даже при покупке электронного билета нужен посадочный талон, подтверждающий перелет подотчетного лица по указанному в электронном авиабилете маршруту.

НДС, указанный в счете заграничной гостиницы, можно учесть в составе командировочных расходов (Письмо Минфина от 30.01.2012 № 03-03-06/1/37). Ведь сумма командировочных расходов, которую надо возместить работнику, определяется по первичным документам (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). И в нее должен включаться НДС, уплаченный на территории иностранного государства. Иначе получилось бы так, что работнику возместили бы не все его расходы, а за минусом иностранного НДС. Что противоречит и Трудовому кодексу, и здравому смыслу.

Прочие доходы и расходы

Даже дорогая вывеска — это не реклама (Письмо Минфина от 14.12.2011 № 03-03-06/1/821).

По Закону «О защите прав потребителей» организация обязана указать на вывеске свое наименование, адрес и режим работы (п. 1 ст. 9 Закона от 07.02.92 № 2300-1). Минфин, сославшись на мнение Высшего арбитражного суда, разъяснил, что независимо от манеры исполнения этих данных на вывеске они не могут расцениваться как рекламная информация (п. 18 Информационного письма Президиума ВАС от 25.12.98 № 37). Таким образом, затраты на изготовление такой вывески не относятся к расходам на рекламу. Если вывеска дорогая (стоит более 40 000 руб.) и прослужит более года, ее надо учесть как основное средство (п. 1 ст. 256 НК РФ) и списывать ее стоимость на расходы через амортизацию.

Отметим, что плательщики налога на прибыль могут полностью учесть расходы на наружную рекламу — без всяких норм. Поэтому классификация «вывеска» — «рекламная установка» для организации не очень важна.

Расходы на оборудование столовых и комнат приема пищи для работников организации можно учитывать при налогообложении прибыли (Письмо Минфина от 14.07.2011 № 03-03-06/2/112).

Напомним, обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников возлагается на работодателя.

Покупатель не должен учитывать скидку, уменьшающую цену товара, в качестве дохода. Он просто должен оприходовать товар по пониженной цене (Письмо Минфина от 16.01.2012 № 03-03-06/1/13).

Ведь в случае изменения цены единицы товара продавец и покупатель должны внести корректировки в данные налогового учета о стоимости проданных (приобретенных) ценностей.

Полученная скидка учитывается как самостоятельный доход только в том случае, если она не изменяет стоимость купленного товара (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

От себя добавим, что без отражения внереализационного дохода не обойтись и в том случае, если покупатель получает скидку задним числом, когда все товары уже проданы. Ведь в такой ситуации цену товаров изменить уже нельзя.

Убыток от переуступки долга учитывается для целей налогообложения (Письмо ФНС от 11.11.2011 № ЕД-4-3/18881@). Этот убыток определяется как отрицательная разница между доходами, полученными от реализации права требования, и суммой расходов по его приобретению (цена приобретения самого права плюс затраты, связанные с его приобретением и реализацией).

Налоговая служба совершенно справедливо обратила внимание на то, что НК РФ не запрещает учитывать в составе расходов такой убыток. И эта позиция налоговиков согласована с Минфином.

Таким образом, до внесения изменений в налоговую декларацию не нужно заполнять строку 090 «Убытки при реализации права требования долга как реализация финансовых услуг» приложения № 3 к листу 02. Если же заполнить эту строку, то убыток автоматически увеличит общую прибыль либо уменьшит общие убытки, то есть не будет учтен при расчете налоговой базы. А это вам невыгодно.

Сомнительные и безнадежные долги

При формировании резерва по сомнительным долгам нельзя учитывать авансы, перечисленные поставщикам (Письмо Минфина от 08.12.2011 № 03-03-06/1/816).

В налоговом учете сомнительным долгом можно назвать только просроченную задолженность покупателя, возникшую в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг (п. 1 ст. 266 НК РФ). Отметим, что в данном случае налоговый и бухгалтерский учет различаются. Для целей бухучета сомнительная — любая задолженность, которая не обеспечена гарантиями и не погашена (или с высокой степенью вероятности не будет погашена) в срок (п. 70 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н). То есть в бухучете сомнительной можно и нужно признавать любую задолженность, в том числе и возникшую в связи с перечислением аванса.

Стоимость похищенного имущества можно учесть в расходах на дату принятия следователем постановления о приостановлении предварительного следствия в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого (Письмо Минфина от 16.12.2011 № 03-03-06/4/149; подп. 1 п. 1 ст. 208 УПК РФ). Убытки от такихищений отражаются во внереализационных расходах (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Нельзя признать безнадежной задолженность контрагента, в отношении которого вынесено постановление о возбуждении уголовного дела и постановление о его розыске (Письмо Минфина от 24.11.2011 № 03-03-06/1/776). Такой долг не считается безнадежным (нереальным ко взысканию).

Целевое финансирование и субсидии

В листе 07 декларации по налогу на прибыль не нужно показывать в качестве средств целевого финансирования суммы взносов на страхование от несчастных случаев, направленные на финансирование предупредительных мер по сокращению производственного травматизма (Письмо ФНС от 20.12.2011 № ЕД-4-3/21637@). Ведь указанные страховые взносы не поименованы в перечнях средств целевого финансирования и целевых поступлений, приведенных в ст. 251 НК РФ (ст. 7 Закона от 08.12.2010 № 334-ФЗ; Постановление Правительства от 31.12.2010 № 1232; Правила, уст. Приказом Минздравсоцразвития от 11.02.2011 № 101н).

При продаже амортизируемого имущества, купленного за счет субсидии, в доходах надо отразить сумму субсидии, равную остаточной стоимости имущества (Письмо Минфина от 22.07.2011 № 03-03-10/66). Ведь если за счет субсидии, полученной на развитие бизнеса, приобретено амортизируемое имущество, то суммы субсидий надо отражать в составе доходов по мере признания расходов по приобретению амортизируемого имущества.

Такой порядок применяется при расчете налога на прибыль с начала 2011 г. (п. 4.3 ст. 271 НК РФ) Субсидии, полученные до 2011 г., надо было учесть в доходах полностью в периоде поступления денег. Поэтому если в 2011 г. вы продаете ОС, оплаченное за счет субсидии, полученной в 2010 г., то повторно отражать субсидию в доходах не нужно.

Нулевая ставка для медицинских и образовательных организаций

Медицинские и образовательные организации могут считать за весь 2011 г. налог на прибыль по ставке 0%, если они успели до конца 2011 г. подать в налоговую заявление о применении такой ставки (Письма Минфина от 27.12.2011 № 03-03-06/4/151, от 14.12.2011 № 03-03-06/4/143; Письмо ФНС от 24.11.2011 № ЕД-4-3/19690@).

При этом, естественно, должен соблюдаться ряд условий: должна быть лицензия; доля доходов от образовательной/медицинской деятельности, а также от выполнения НИОКР должна быть не менее 90%. Также деятельность организации должна входить в перечень, утвержденный Правительством в ноябре 2011 г. (Постановление Правительства от 10.11.2011 № 917)

Налоговая служба также разъяснила, что организации, которые подали заявление и копии лицензий не позднее 31.12.2011, могут посчитать налог на прибыль по нулевой ставке (Письмо ФНС от 24.11.2011 № ЕД-4-3/19690@):

• <или>за весь год в целом, то есть только при составлении декларации за 2011 г.;
• <или>за все отчетные периоды 2011 г. и за весь год в целом. В таком случае они могут представить уточненные декларации за отчетные периоды 2011 г. Но это актуально, только если у вас есть недоимка по налогу на прибыль.

Подтверждать право на нулевую ставку надо ежегодно, а вот подать заявление на ее применение можно только один раз (Письма Минфина от 27.12.2011 № 03-03-06/4/151, от 14.12.2011 № 03-03-06/4/143).

Таким образом, не забывайте по окончании каждого года подтверждать правомерность применения ставки 0% (п. 6 ст. 284.1 НК РФ). Вместе с годовой декларацией за 2011 г. в инспекцию не позднее 28.03.2012 надо представить Сведения по специальной форме, утвержденной налоговой службой (приложение к Приказу ФНС от 21.11.2011 № ММВ-7-3/892@).

***

На подходе новая форма декларации по налогу на прибыль. Ее проект уже появился на сайте налоговой службы. Но, скорее всего, по ней надо будет отчитываться начиная с отчетных периодов 2012 г. А декларацию за 2011 г. можно сдать по старой форме. ■

Заполненную отчетность надо сдать в инспекцию и в Росстат не позднее 90 дней по окончании года (пп. 1, 2 ст. 15 Закона от 21.11.96 № 129-ФЗ (далее — Закон № 129-ФЗ); подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Учтите, что 2012 г. — високосный (в феврале 29 дней). Поэтому последний день срока сдачи годовой бухотчетности за 2011 г. будет не 31 марта (как обычно), а 30.

С новыми формами бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках все знакомы — ведь их можно было составлять и при сдаче промежуточной отчетности за 2011 г. Но учтите, что не так давно Минфин подправил формы бухотчетности (Приказ Минфина от 05.10.2011 № 124н). И в том числе изменения коснулись показателей бухгалтерского баланса. В частности, подправлены наименования отдельных строк. К примеру, показатели «Резервы под условные обязательства» и «Резервы предстоящих расходов» заменены на показатель «Оценочные обязательства». Ведь резервов предстоящих расходов теперь нет.

Обратите внимание на новые формы приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

В  отчете об изменениях капитала появились новые разделы: «Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправления ошибок» и «Чистые активы».

При заполнении отчета о движении денежных средств нужно учитывать правила не так давно принятого ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств». Об этом ПБУ мы уже рассказывали на страницах нашего журнала. Сейчас напомним лишь, что оно ввело понятие денежных эквивалентов (вложений, легко обращаемых в деньги) и денежных потоков (они могут быть текущие, от инвестиционных операций или от финансовых операций).

Учтите также, что некоторые потоки надо показывать свернуто. В частности, это касается НДС. Суммы налога, полученные от покупателей и заказчиков либо возвращенные из бюджета, надо показать свернуто с суммами НДС, перечисленными в бюджет либо поставщикам (подп. «б» п. 16 ПБУ 23/2011). Минфин разъяснил, что, как правило, движение НДС отражается как денежные потоки от текущих операций по строке «Прочие платежи» или «Прочие поступления» (Письмо Минфина от 27.01.2012 № 07-02-18/01).

Из этого следует также, что суммы НДС надо исключить из всех других денежных потоков. К примеру, при заполнении строки 4111 (в которой показываются поступления от продаж) величину денежного потока от продаж надо уменьшить на суммы полученного НДС. Иначе в отчете у вас одна и та же сумма налога будет учтена дважды.

Пояснительную записку (пояснения к балансу и отчету о прибылях и убытках) можно оформлять либо в текстовой форме, либо в табличной форме, либо в смешанной (текстово-табличной). Причем если вы решили представить пояснения в виде таблиц, то лучше воспользоваться примером оформления пояснений, который Минфин привел в приложении № 3 к Приказу, утвердившему формы бухотчетности (Приказ Минфина от 02.07.2010 № 66н).

Не забывайте, что в пояснениях к отчетности вы должны представить всю информацию, требуемую различными ПБУ (в каждом из них есть спецраздел, регулирующий представление информации в отчетности). Поэтому, если предложенных Минфином таблиц недостаточно для того, чтобы раскрыть всю существенную информацию, которую вы должны показать в пояснениях, придется их дорабатывать. Вы можете сделать свои дополнительные таблицы, а можете и привести эту информацию в виде обычного текста.

Малым предприятиям дано послабление: баланс и отчет о прибылях и убытках для них обязательны, а все остальные приложения надо заполнять, только если в них есть какие-либо особо важные показатели (без которых невозможна оценка финансового положения организации) (п. 6 Приказа Минфина от 02.07.2010 № 66н). Подробнее об этом — на с. 32 этого номера журнала.

Не забудьте приложить к отчетности аудиторское заключение — если ваша организация подлежит обязательному аудиту (п. 2 ст. 13 Закона № 129-ФЗ; п. 5 ПБУ 4/99). Ведь из состава бухотчетности, указанного в Законе о бухучете и в ПБУ 4/99, аудиторское заключение никто не исключал (подп. «г» п. 2 ст. 13 Закона № 129-ФЗ; п. 5 ПБУ 4/99).

Начиная с 2011 г. результаты переоценки основных средств и нематериальных активов нужно отражать на 31 декабря (п. 15 ПБУ 6/01). Минфин разъяснил, что переоценку, которая была проведена по состоянию на 1 января 2011 г. (еще по старым правилам), в балансе за 2011 г. надо отразить как проведенную на 31 декабря 2010 г. (переоцененная стоимость основных средств должна быть отражена в графе «на 31 декабря 2010 г.») (Письмо Минфина от 27.01.2012 № 07-02-18/01).

Много вопросов по-прежнему вызывают нормы нового ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Наиболее широко обсуждается необходимость создания оценочного обязательства, связанного с оплатой отпусков работникам (проще говоря — резерва на оплату отпусков). И это понятно: считать этот резерв по всем правилам — значит рассчитывать на каждую отчетную дату отпускные всем работникам за те дни отпуска, на которые они имеют право в настоящий момент. Да еще с учетом страховых взносов. Что, согласитесь, довольно трудоемко.

И как ни грустно, Минфин в рекомендациях по проведению аудита отчетности за 2011 г. подтвердил необходимость создания такого резерва (Письмо Минфина от 27.01.2012 № 07-02-18/01). Так что, если вам нужно положительное аудиторское заключение, этот резерв создавать придется (если, конечно, ваша организация не малое предприятие).

Если в течение 2011 г. вы не создавали такой резерв, то вам надо его рассчитать по состоянию на 31 декабря 2011 г. Определите сумму отпускных, которая положена всем вашим работникам на эту дату, а затем увеличьте ее на сумму страховых взносов (которые мы платим по Закону № 212-ФЗ), а также на сумму взносов «на травматизм». Причем учтите, что при расчете страховых взносов надо брать ставки, действующие в 2012 г.

***

В общем, сдача годовой отчетности за 2011 г. не предвещает особых проблем. Минфин успел подправить изъяны в утвержденных формах, а налоговая служба — вовремя утвердить формат представления бухотчетности в электронном виде (Приказ ФНС от 15.02.2012 № ММВ-7-6/87@). Если же у вас возникают какие-то сложности в применении российских ПБУ, то вы можете обратиться «за советом» к текстам МСФО, не так давно утвержденным Минфином (Приказ Минфина от 25.11.2011 № 160н).

Ну а если у вас в 2011 г. были научно-исследовательские работы либо вы получали деньги на модернизацию производства и инновации, советуем ознакомиться с «профильными» разъяснениями Минфина (Информация Минфина № ПЗ-8/2011). ■

Проверка на причастность к малому бизнесу

Прежде чем мы углубимся в суть льгот, проверьте на всякий случай еще раз, отвечает ли ваша фирма всем условиям признания ее субъектом малого предпринимательства. Условия эти таковы (пп. 1, 4 ст. 4 Закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ; Постановление Правительства от 22.07.2008 № 556):

• организациям, не являющимся малыми предприятиями, государству, муниципалитетам и иностранным участникам в совокупности принадлежит не более четверти уставного капитала вашей фирмы;
• средняя численность работников в 2009 и 2010 гг. не превышала 100 человек за каждый год;
• выручка в 2009 и 2010 гг. не превышала 400 млн руб. (без НДС) за каждый год.

Если все условия выполняются, бухгалтерскую отчетность за 2011 г. вы точно можете составлять в упрощенном порядке.

Баланс и отчет о прибылях и убытках по группам статей

Малые предприятия могут включать в указанные отчетные формы показатели по группам статей, а не по каждой статье в отдельности (подп. «а» п. 6 Приказа Минфина от 02.07.2010 № 66н).

Статьи бухгалтерского баланса и их группы, как вы наверняка знаете, перечислены в ПБУ 4/99 (п. 20 ПБУ 4/99). Например, в группу «Основные средства» входят статьи:

• «Земельные участки и объекты природопользования»;
• «Здания, машины, оборудование и другие основные средства»;
• «Незавершенное строительство».

По группам разбиты статьи и в самой форме бухгалтерского баланса. Но если обычная организация не может ограничиться заполнением, скажем, строки 1150 «Основные средства», а должна расшифровать ее постатейно, то для малого предприятия это не обязательно.

То же самое с отчетом о прибылях и убытках. Его группы статей, по сути, перечислены в форме отчета. Фирмам среднего и крупного бизнеса необходимо развернуть группы, отразить существенные статьи каждой из них отдельно. Малый бизнес от этого избавлен.

Еще у малого предприятия есть право разработать свои формы баланса и отчета о прибылях и убытках: например, включить в них только те группы статей, по которым есть информация (п. 18 Информации Минфина № ПЗ-3/2012 (далее — Информация)). Только зачем это, если можно просто оставить пустыми ненужные строки в утвержденных формах?

Отчетность малого предприятия: с приложениями или без?

Вам отлично известно, что в состав «классической» бухгалтерской отчетности коммерческой организации за год входят:

• бухгалтерский баланс;
• отчет о прибылях и убытках;
• приложения к балансу и отчету о прибылях и убытках:

— отчет об изменениях капитала;

— отчет о движении денежных средств;

— пояснения (пояснительная записка).

У фирм, подлежащих обязательному аудиту, к этому набору добавляется аудиторское заключение. Но среди малых предприятий таких немного.

Положение по ведению бухучета и отчетности № 34н прямо разрешает организациям малого бизнеса не сдавать приложения к балансу и отчету о прибылях и убытках. Такая же норма была в ныне не применяющемся Приказе № 67н по формам отчетности (п. 85 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н; п. 3 Указаний, утв. Приказом Минфина от 22.07.2003 № 67н). Действующий Приказ № 66н вроде бы более строг — приложения сдавать надо, но отражаются в них лишь сведения, крайне важные для понимания финансового состояния фирмы (подп. «б» п. 6 Приказа Минфина от 02.07.2010 № 66н). Так представлять приложения по итогам 2011 г. или нет? Что главнее — Положение № 34н или Приказ № 66н?

Ответить на эти вопросы можно и не сталкивая лбами упомянутые документы. Кто, кроме вас, проверит важность того или иного показателя? Кто, кроме вас, сможет определить, насколько верно отчетность без приложений отражает финансовое положение организации? Следовательно, малое предприятие и по итогам 2011 г. может не сдавать приложения к балансу и отчету о прибылях и убытках, если сможет пояснить, что отчетность достоверна и без них.

Чтобы окончательно решить проблему, мы задали вопрос специалисту Минфина.

Из авторитетных источников

СУХАРЕВ Игорь Робертович

Начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России

“Малое предприятие должно соблюдать ПБУ 4/99: если информация нужна для понимания финансового положения организации, ее обязательно надо представлять. Поэтому в вопросе о необходимости приложений к балансу и отчету о прибылях и убытках я бы отдал приоритет Приказу № 66н, так как он соответствует ПБУ 4/99. А Положение, утвержденное Приказом № 34н, применяется только в случаях, когда иное не установлено другими положениями (п. 32 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н).

Система отчетности для малых предприятий представляет собой совокупность норм, которые применяются по выбору организации. Да, для малых предприятий предусмотрены упрощения. Но при формировании отчетности необходимо как минимум пояснить, какие именно упрощения вы применили. Без этой информации отчетность будет непонятна. Например, отчет о прибылях и убытках, составленный на основе кассового метода, должен сопровождаться указанием на данный факт.

Кроме того, раскрытия могут понадобиться при возникновении существенных операций или событий, не нашедших отражения в представленных отчетах.

Например, предприятие по итогам года вышло в ноль или даже с убытком. Но в балансе на конец года — огромные чистые активы. Откуда они взялись? Может быть, участники что-то внесли. Но пользователь отчетности не знает этого без пояснений. И если вы не представляете отчет об изменении капитала, надо хотя бы описать поступления от участников. То есть в таких ситуациях следует раскрыть дополнительную информацию”.

Упрощенные доходы и расходы

Типовые рекомендации, давшие малым предприятиям право вести бухгалтерский учет кассовым методом, Минфин утвердил еще в 1998 г. (Типовые рекомендации, утв. Приказом Минфина от 21.12.98 № 64н (далее — Рекомендации)) Однако желающих использовать это право мало. Причину вы знаете: учет по кассе лишь усложняет работу бухгалтера из-за того, что появляется еще одно условие признания доходов и расходов — их надо получить или оплатить.

Например, чтобы включить в расходы оплаченную себестоимость товаров, мало их отгрузить, следует также дождаться оплаты от покупателей. А производство? Тут вообще страх и ужас: поди узнай без сложных подсчетов, в какой доле материалы, ушедшие, скажем, на изготовление шкафа, оплачены, а в какой — нет (п. 20 Рекомендаций). Причем эти проблемы встанут как перед организациями на общей системе налогообложения, так и перед фирмами, которые платят ЕНВД.

Соблазн вести бухучет по кассе может возникнуть разве что у компаний, применяющих УСНО. Раз для целей налогообложения доходы и расходы все равно кассовым методом определяются. А так, глядишь, можно бухгалтерский и налоговый учет совместить. Однако полное совпадение данных невозможно: правила признания доходов и расходов разные. Скажем, при исчислении налога по УСНО оплаченная стоимость товаров включается в расходы при отгрузке покупателю, в бухучете, как мы только что показали, для этого нужно, чтобы и покупатель оплатил товары (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ; Постановление Президиума ВАС от 29.06.2010 № 808/10; Письмо Минфина от 03.11.2011 № 03-11-06/2/153; п. 20 Рекомендаций). При определении налоговой базы стоимость оприходованных МПЗ уменьшает доходы сразу после оплаты, а в бухгалтерских целях МПЗ надо еще и в производство передать, и готовую продукцию из них сделать (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ; п. 20 Рекомендаций). Поэтому упрощенцам кассовый бухучет не интересен так же, как и всем другим малым предприятиям.

Последняя причина отсутствия интереса к кассовому методу — однобокость отчета о прибылях и убытках, составленного по таким данным. По сути, в нем вы выведете чистый денежный приток, а никак не чистую прибыль. Сегодня вы эти деньги поделили между участниками, завтра наступил срок оплаты, предположим, нового ОС, а платить-то нечем! И что делать?

Есть другие, более «земные» льготы по учету доходов и расходов.

Так, на взгляд Минфина, бухгалтер малого предприятия может любые доходы и расходы отражать на счете 99 «Прибыли и убытки», не используя привычные счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» (подп. «в» п. 3.2 Информации). Если следовать этому буквально, получится, что вы не будете отделять доходы и расходы по обычным видам деятельности от прочих доходов и расходов. Но как раз этого ПБУ 9/99 и 10/99 не разрешают. Следовательно, если и задействовать только счет 99, то придется заводить к нему субсчета для учета доходов и расходов по видам. Чтобы в этом убедиться, мы задали вопрос специалисту Минфина.

«Укрупненно» малые предприятия могут учитывать не только доходы и расходы. Так, все затраты они вправе собирать на счете 20 «Основное производство», не дробя по счетам 23 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и т. п. Дебиторскую и кредиторскую задолженность они могут отражать только на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» вместо использования счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (подп. «б», «г» п. 3.1 Информации). Другой вопрос, насколько это удобно. Особенно учитывая, что в отчете о прибылях и убытках есть группы статей «Себестоимость продаж», «Коммерческие расходы», «Управленческие расходы» и т. п. Откуда брать данные для них? Или вытаскивать из «котла» 20-го счета, или открывать к нему субсчета для учета затрат по видам. Либо вовсе не сводить учет затрат к 20-му счету, а продолжать делать это традиционно, с использованием всех счетов.

Далее. В большинстве случаев проценты по привлеченным кредитам или займам считаются прочими расходами. Но для фирм среднего и крупного бизнеса есть исключение: если заемные средства понадобились для приобретения инвестиционного актива, проценты включаются в его стоимость. И не дай бог, если кредит либо заем тратится на инвестиционный актив не весь — тогда бухгалтера ожидает муторный подсчет долей, в которых проценты включаются в стоимость актива и относятся на текущие расходы. А у малого предприятия все просто: любые проценты по привлеченным заемным средствам — это прочие расходы. Куда тратятся деньги — неважно (п. 7 ПБУ 15/2008).

Тихо завидуют бухгалтерам строительных малых предприятий их коллеги из обычных фирм. Последним приходится исчислять и отражать доходы, а также относящиеся к ним расходы поэтапно, до полного окончания работ. Бухгалтер малого предприятия учитывает «строительные» доходы и расходы как любые другие. То есть нет акта выполненных работ — нет доходов. Расходов, впрочем, тоже нет, только затраты (п. 2.1 ПБУ 2/2008; п. 12 ПБУ 9/99; п. 16 ПБУ 10/99).

Долой ПБУ 18/02!

Это ПБУ, пожалуй, наиболее не любимо за чрезмерную сложность. Причем ценность информации, полученной от скрупулезного следования стандарту, зачастую несоизмерима с потраченным временем. Обычным компаниям приходится идти на разные ухищрения, скажем, ссылаться на требование рациональности, чтобы хоть как-то упростить учет по ПБУ 18/02 (п. 6 ПБУ 1/2008).

Особенно это касается отложенных налоговых активов и обязательств (ОНА и ОНО соответственно). Представьте: сумма прямых затрат в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает. То ли перечень разный, то ли первоначальная стоимость производственных ОС неодинаковая. Тогда отразить изменение ОНА и ОНО в части, приходящейся на производственные затраты, — адский труд, поскольку часть затрат «оседает» в незавершенном производстве, часть — в готовой продукции на складе и часть — в проданной продукции. ПБУ 18/02 со всей серьезностью требует от нас показать ОНА или ОНО только в той доле, что пришлась на проданную продукцию. А это километры подсчетов и таблиц (п. 3, п. 14, п. 15, п. 17, п. 18 ПБУ 18/02).

У малых предприятий тут полная вольница. Хочешь — применяй ПБУ 18/02, хочешь — не применяй (п. 2 ПБУ 18/02). Догадаться, каким будет выбор, несложно: 99% бухгалтеров задвинут стандарт на дальнюю полку. Это, в частности, означает вот что:

• налог на прибыль в бухучете сразу отражается в сумме из декларации. Никакого условного налога, который можно «обточить» до реального только с помощью корректировок;
• из баланса и отчета о прибылях и убытках можно исключить строки, в которых указываются постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства. А можно просто не заполнять их.

Изменение учетной политики и исправление ошибок без оглядки на прошлое

Когда могут понадобиться изменения в бухгалтерской учетной политике? ПБУ 1/2008 устанавливает три причины для этого (п. 10 ПБУ 1/2008):

• изменение законодательства (например, с 2011 г. исчезли расходы будущих периодов в их привычном понимании);
• разработка нового, более эффективного способа учета. Скажем, вы сочли, что метод ФИФО для оценки товаров более справедлив, нежели метод средней стоимости, так как оценка остатков МПЗ в балансе будет ближе к реальности;
• существенное изменение условий деятельности (например, перестали заниматься торговлей, сосредоточившись на услугах).

Что приходится делать обычным организациям, изменившим учетную политику? В большинстве случаев они вынуждены пересчитывать показатели отчетности как минимум за 2 года, предшествующие отчетному. Пересчитывать так, словно изменения произошли не сейчас, а еще тогда, в прошлом (пп. 14, 15 ПБУ 1/2008).

Сходным образом обстоит дело с исправлением ошибок, найденных после утверждения годовой бухгалтерской отчетности. Средние и крупные организации исправляют их с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», а потом пересчитывают показатели прошлой отчетности, как если бы ошибки не было. Корректировки отражаются в отчете об изменениях капитала за год исправления и на текущие финансовые показатели года не влияют (п. 9 ПБУ 22/2010).

Малые предприятия от всего этого освобождены. Обновленную учетную политику они применяют с чистого листа, вернее, с начала того года, в котором произошли изменения, пересчетом прошлых показателей не занимаются (п. 15.1 ПБУ 1/2008). То же самое с ошибками. Нашли, исправили с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы» (или 99, если от счета 91 отказались), и больше беспокоиться не о чем. Отчетность за год исправления ошибки сформируется правильно автоматически, а показатели предыдущей отчетности останутся прежними (пп. 9, 14 ПБУ 22/2010).

Финансовые вложения: проще некуда

Все финансовые вложения (например, доли, акции, векселя, выданные займы) малые предприятия учитывают по первоначальной стоимости: сколько потратили, столько и отразили проводками, сумма больше меняться не будет. А вот обычным фирмам приходится делить финвложения на те, у которых есть рыночная стоимость, и те, у которых такой стоимости нет. Первые на конец года должны числиться на балансе по рыночной цене, для чего в течение года первоначальную стоимость надо ежемесячно или ежеквартально корректировать (пп. 19, 20 ПБУ 19/02).

Это не все льготы по финвложениям. Если верить разъяснениям Минфина, субъекты малого бизнеса вправе не отражать обесценение финансовых вложений и не создавать резерв под это в случаях, когда посчитать величину обесценения трудно (п. 10 Информации). А это касается практически всех вложений, не обращающихся на организованном рынке. Скажем, как узнать, подешевел ли вексель, а если подешевел, то на сколько? Бухгалтер малого предприятия на этот вопрос может смело не отвечать. Правда, следует заметить, что напрямую в ПБУ эта льгота не прописана, таково расширительное толкование норм от финансового ведомства (п. 10 Информации).

Ни переоценки, ни оценочных значений

Строго в теории бухгалтерская отчетность компании не будет достоверной без более или менее регулярной переоценки ОС и НМА. Только так отчетность будет отражать реальное финансовое положение фирмы.

Малым предприятиям Минфин разрешает переоценку не проводить. Впрочем, справедливости ради заметим, что ПБУ в принципе не обязывает никого заниматься ею (п. 7 Информации; п. 15 ПБУ 6/01; п. 17 ПБУ 14/2007). Но прежде чем пользоваться такой возможностью, нужно обдумать, насколько это выгодно. Допустим, если у вас есть недвижимость, которая только дорожает, и в скором будущем вам понадобится кредит, отказываться от переоценки не очень правильно. Да, увеличится база по налогу на имущество, но и инвестиционная привлекательность компании тоже.

Также организации малого бизнеса избавлены от раздумий над тем, есть ли у них оценочные обязательства, условные активы и обязательства, а также какова их величина. Следствием этого является, в частности, возможность не создавать резерв на оплату отпусков работников и другие «гарантийные» резервы (п. 11 Информации; п. 3 ПБУ 8/01).

Отчетность без экзотики

В завершение, больше для проформы, перечислим ПБУ, от применения которых малые предприятия также освобождены: ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах»; ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам»; ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности». Почему для проформы? Да потому что и обычные организации не слишком-то усердно следуют этим стандартам, что уж говорить о малом бизнесе.

***

Наверное, вы поняли, что если воспользоваться абсолютно всеми льготами, предусмотренными для бухотчетности малого предприятия, ее информативность будет стремиться к нулю. Баланс и отчет о прибылях и убытках съежатся до нескольких строк. Руководителя и участников организации это устраивает? Что ж, хорошо. А если нет? Детализировать отчетность по их указке будет намного труднее, чем укрупнить ее с разрешения различных ПБУ. Поэтому бухгалтер малого предприятия не должен в одиночку решать, насколько упрощенной будет отчетность, это нужно вынести на обсуждение директора и участников. Например, скажут они, что им не нужны в балансе данные в разрезе по видам ОС, — отлично. Скажут, что нужны, — придется показывать суммы постатейно. ■

Этот вопрос возникал и раньше. Но в 2011 г. пониженные тарифы для упрощенцев были выше, чем тарифы для работников-инвалидов. Поэтому считать взносы по таким работникам, применяя «инвалидные» тарифы, было выгоднее, чем применяя «упрощенные». Минздравсоцразвития разъяснило, что с выплат инвалидам взносы надо начислять по пониженному тарифу, установленному именно для них (Письмо Минздравсоцразвития от 18.03.2011 № 871-19). То есть предлагало использовать более низкие тарифы.

А с 2012 г. тарифы льготников-упрощенцев стали ниже, чем тарифы по выплатам инвалидам. Суммарный тариф при расчете взносов с выплат обычным работникам теперь составляет 20%. Суммарный же тариф для работников-инвалидов остался на уровне прошлого года — 20,2% (ч. 2—4 ст. 58 Закона № 212-ФЗ).

Вывод очевиден: взносы по «инвалидным» тарифам будут больше, чем по «упрощенным». Так что теперь нет смысла применять специальные «инвалидные» тарифы, если работодатель имеет право считать взносы всем своим работникам по еще меньшему тарифу.

Но вот вопрос: как на это отреагируют проверяющие? Уже сейчас в разных отделениях Пенсионного фонда инспекторы дают противоположные советы. Одни рекомендуют платить взносы по инвалидам как по обычным работникам. Другие настаивают на применении специальных, «инвалидных», тарифов. Кое-кто усмотрел в прошлогоднем Письме Минздравсоцразвития (Письмо Минздравсоцразвития от 18.03.2011 № 871-19) ограничение на применение общих пониженных тарифов при расчете взносов с выплат работникам-инвалидам.

Мы обратились за разъяснениями к специалистам Минздравсоцразвития.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

КОТОВА Любовь Алексеевна

Заместитель директора Департамента социального страхования и государственного обеспечения Минздравсоцразвития России

“Если страхователь имеет право применять пониженный тариф при расчете страховых взносов с выплат всем своим работникам, то он может применить его и при расчете взносов с выплат работникам-инвалидам.

Главное — подтвердить свое право на применение пониженного тарифа. Так, если речь идет о применяющих упрощенку, то у них должны выполняться условия для применения льготных пониженных тарифов. Их вид деятельности должен входить в перечень из п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона № 212-ФЗ, а доля доходов от этой деятельности должна быть не менее 70% в общем объеме доходов (ч. 1.4 ст. 58 Закона № 212-ФЗ)”.

Как видим, в Минздравсоцразвития не возражают против расчета взносов с выплат работникам-инвалидам по более низким тарифам (разумеется, из тех, на которые работодатель имеет право). И если ваш общий пониженный тариф меньше 20,2%, то взносы всем работникам можно начислять одинаково — без их разделения на инвалидов и остальных работников. Кстати, подобная ситуация сложилась не только у упрощенцев-льготников, но и, в частности, у аптек на ЕНВД, и у IT-компаний.

***

Даже если в 2012 г. вы будете начислять взносы не по «инвалидным» тарифам, а по общим льготным, справки об инвалидности работников вам все же пригодятся. Хотя бы для расчета НДФЛ (при предоставлении налоговых вычетов), а также для расчета взносов на страхование от несчастных случаев. Ведь взносы на страхование от несчастных случаев с выплат работникам-инвалидам по-прежнему можно платить в размере 60% от общих тарифов (ст. 2 Закона от 22.12.2005 № 179-ФЗ; ст. 1 Закона от 30.11.2011 № 356-ФЗ; Письмо ФСС от 13.12.2010 № 02-03-17/07/13724).

Кстати, если в течение 2012 г. вы потеряете право на применение льготных «упрощенных» тарифов, то придется пересчитать все по обычным тарифам. Но взносы с выплат инвалидам вы сможете считать по более низким, «инвалидным», тарифам. Ведь они от вида деятельности организации никак не зависят. ■

Дарим подарки работникам и партнерам

Обычно в честь праздника своим сотрудникам вручают либо предметные подарки, либо поощрительную премию. Деловым же партнерам, как правило, мы всегда презентуем что-нибудь вещественное.

Вручаем клиентам сувениры и открытки

Это самый распространенный вид «клиентских» презентов.

***

Дарить подарки всегда приятно. А учет расходов на них больших хлопот не доставит. ■

Подаем декларацию

Еще в 2006 г. Конституционный суд указал, что НК РФ не обязывает сдавать вместе с декларацией документы, подтверждающие правильность применения налоговых вычетов (п. 1 резолютивной части Определения КС от 12.07.2006 № 266-О). Это в полной мере относится и к книге покупок.

Проходим камеральную проверку

При камералке декларации инспекция может потребовать представить:

• пояснения, если инспекторы в ходе проверки нашли ошибки в декларации или противоречия в представленных документах (п. 3 ст. 88 НК РФ). Но выявить неарифметические ошибки простой проверкой декларации почти невозможно, так что это основание заведомо не подходит;
• документы, подтверждающие правомерность исчисления налога, применения льгот, а также налоговых вычетов. Это уже теплее (пп. 6, 8 ст. 88 НК РФ).

Вы знаете, что правомерность применения вычета подтверждается прежде всего счетами-фактурами и первичными документами, на основании которых покупки принимаются к бухучету (п. 1 ст. 172 НК РФ). Книга покупок — ни то ни другое, а значит, по мнению некоторых судов, она не может подтверждать правомерность вычетов, требовать ее нельзя и штрафовать за непредставление — тоже (пп. 3; 8 ст. 169 НК РФ; п. 1 ст. 9 Закона от 21.11.96 № 129-ФЗ; п. 1 Постановления Правительства от 08.07.97 № 835; Постановления ФАС СЗО от 21.12.2010 № А56-23965/2010; ФАС ПО от 15.08.2008 № А65-29899/07; ФАС МО от 28.08.2008 № КА-А40/7946-08, от 26.02.2008 № КА-А40/602-08; 17 ААС от 05.12.2008 № 17АП-8269/2008-АК). Но есть и другие решения: книга покупок все же подтверждает право на вычет (особенно если вы обязаны вести раздельный учет НДС) и без нее не будет возмещения, зато будет штраф (Постановления ФАС МО от 26.08.2008 № КА-А40/7945-08; ФАС ЗСО от 07.12.2011 № А67-2186/2011, от 13.04.2009 № Ф04-2119/2009(4273-А27-25); ФАС ВВО от 24.08.2009 № А82-15261/2008-27; ФАС ЦО от 16.06.2009 № А48-5011/07-2-17; 19 ААС от 23.09.2009 № А35-8578/08-С15). В защиту этой позиции можно упомянуть то, что в декларации по НДС данные о вычетах заполняются именно на основе книги (приложение № 3 к Правилам, утв. Постановлением Правительства от 02.12.2000 № 914; п. 7 Приложения № 5, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137).

Встречаются и решения-гибриды. Суды обязывают инспекции возместить НДС, но одновременно признают законным штраф за непредставление книги покупок (Постановления ФАС МО от 07.02.2011 № КА-А40/18207-10; 17 ААС от 22.01.2010 № 17АП-12481/2009-АК). Отсюда следует, что у судов нет однозначного мнения о том, подтверждает книга покупок правомерность вычета или нет. А значит, рассчитывать на благополучный исход спора с ИФНС не стоит.

***

Затягивая с представлением книги покупок, вы, во-первых, откладываете возмещение налога, а во-вторых, нарываетесь на штраф. Лучше сразу приготовьте книгу ко дню сдачи декларации. А если у вас ее не попросят — ждите запроса в рамках проверки и, когда он поступит, сразу ее представьте. ■

Какое поручительство нужно мегапокупателям

Может получиться так, что налоговики в результате проверки снимут покупателю (торговой сети) вычеты входного НДС по сделкам с вашей компанией (например, из-за ошибок в счетах-фактурах), а возможно, и расходы на приобретение у вас товаров. Чтобы быстро и безболезненно возместить убытки от таких доначислений, покупатель заранее предложит включить в договор условие о том, что вы обязаны возмещать убытки, вызванные неисполнением вами налоговых обязанностей. А чтобы еще больше подстраховаться, покупатель потребует от вас представить документ о поручительстве сторонней компании по вашему обязательству.

В случае с X5 этот документ предусматривает следующее: поручитель обязуется возместить убытки, связанные с погашением предъявленных покупателю налоговой инспекцией требований из-за неисполнения поставщиком налоговых обязательств. Правда, погасить эти убытки поручителю предложат только при наличии судебного акта, подтвердившего доначисление торговой сети налогов.

Желание покупателя компенсировать убытки в виде доначисленных по вашей вине налогов понять можно. Вопрос в том, имеет ли он на это право. Как выясняется, при определенных обстоятельствах имеет. Если требование о возмещении убытков, вызванных доначислением покупателю налогов из-за ваших нарушений, будет предусмотрено непосредственно договором с покупателем, то суд, скорее всего, потребует от вас (или поручителя) возмещения подобных убытков (ст. 15, п. 1 ст. 393 ГК РФ). Споры по похожим ситуациям уже встречались и были решены в пользу покупателей (Постановления ФАС ПО от 26.08.2009 № А65-25888/2008; 13 ААС от 16.08.2010 № А56-9879/2010).

Ищем поручителя, ибо «клиент всегда прав»

Если вы не намерены отказываться от покупателя, то вам остается найти поручителя. Им может стать или дружественная компания, или любая сторонняя, которая согласится за вознаграждение выдать поручительство. Если вы докажете этой компании, что вполне надежны, то размер вознаграждения можно будет снизить до скромного уровня. В свою очередь, этой компании в будущем могут понадобиться ваши услуги в качестве уже ее поручителя.

Уплаченное поручителю вознаграждение вы учтете:

• в бухгалтерском учете — в составе коммерческих расходов (п. 7 ПБУ 10/99);
• в налоговом учете — в составе прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ) (при УСНО учесть не получится — перечень расходов закрыт (п. 1 ст. 346.16 НК РФ)). Налоговики, впрочем, при проверке уже вашей компании могут посчитать, что расходы на такое поручительство необоснованны. Но вы можете возразить — расход вызван требованием клиента, зафиксированным в оферте, договоре или правилах допуска к торгам по закупке товаров. Ведь учет в расходах вознаграждений по таким договорам в иных случаях допускается как минимум судами. Бо´льшая часть споров была связана с поручительствами по кредитам, но с нашим случаем их роднит одно важное обстоятельство — и тут и там поручительство было прямым требованием контрагента (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ; Постановления ФАС СКО от 06.09.2010 № А53-865/2010; ФАС УО от 26.06.2008 № Ф09-4585/08-С3; ФАС МО от 22.06.2010 № КА-А40/4658-10; 9 ААС от 20.05.2008 № 09АП-5099/2008-АК).

А НДС по вознаграждению вы сможете принять к вычету при условии, что поручитель выставил вам счет-фактуру (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

«Страховой случай» — платим покупателю или поручителю

А теперь рассмотрим собственно «страховой случай»: покупатель потребовал возмещения своих «налоговых» убытков от вас, а затем от вашего поручителя. Если за вас заплатил поручитель, то он предъявит соответствующие требования о компенсации убытков вам. Если руководство компании решит удовлетворить требования покупателя (или поручителя), то выплаченные покупателю (или поручителю) суммы ущерба вы учтете:

• в налоговом учете — в качестве внереализационного расхода (подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ);
• в бухгалтерском учете — в качестве прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).

***

Разумеется, самый простой способ избежать проблем — это не нарушать налоговое законодательство. Тогда вам не придется отвечать ни перед государством (выплачивая доначисления), ни перед контрагентами, компенсируя уже их доначисления. ■

Считаем лимит

Период болезни (кроме заболевания туберкулезом), который вы оплачиваете своему работнику-инвалиду, не может превышать в календарном году (ч. 3 ст. 6 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ (далее — Закон № 255-ФЗ)):

• <или>4 месяцев подряд;
• <или>суммарно 5 месяцев.

При заболевании туберкулезом больничный инвалиду оплачивается без применения четырех- или пятимесячного лимита (ч. 3 ст. 6 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ (далее — Закон № 255-ФЗ)).

В больничном конкретный диагноз заболевания не указывается. Как узнать из больничного листка, что инвалид болен туберкулезом, нам рассказали в ФСС.

Из авторитетных источников

ИЛЬЮХИНА Татьяна Митрофановна

Начальник отдела правового обеспечения страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством Правового департамента ФСС РФ

“В строке «Причина нетрудоспособности» больничного в первых двух клетках врач ставит соответствующий двухзначный код. При заболевании туберкулезом указывается код «11». На оборотной стороне листка нетрудоспособности указано, что код «11» ставится, когда имеет место социально значимое заболевание, то есть попадающее в Перечень заболеваний, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.12.2004 № 715”.

А нужно ли применять лимит, если инвалиду по туберкулезу выдан больничный по заболеванию, не связанному с туберкулезом?

Четырехмесячный лимит

Четырехмесячный лимит (включая дни, оплачиваемые работодателем (п. 1 ч. 2 ст. 3 Закона № 255-ФЗ)) применяется в том случае, когда период болезни охватывает один страховой случай, независимо от количества выданных работнику больничных листов.

Закон № 255-ФЗ не содержит правила исчисления сроков. Поэтому с вопросом, как правильно посчитать лимит, мы обратились в ФСС.

Пятимесячный лимит

Пятимесячный лимит применяется, если больничные листы выданы работнику по разным страховым случаям.

И даже если период одной болезни по первому листку нетрудоспособности следует непосредственно за периодом другой болезни, нужно применять пятимесячный лимит. Например, работнику сначала был выдан больничный в связи с заболеванием гриппом, а на следующий день после того, как этот больничный был закрыт, ему выдали другой больничный — в связи с переломом ноги.

А как посчитать 5 месяцев в ситуации, когда больничные выданы в разных месяцах и на разное количество дней?

Таким образом, суммарный оплачиваемый период в такой ситуации составляет 150 календарных дней за календарный год (Определение Московского областного суда от 11.05.2010 № 33-9079/2010).

Возможна ситуация, когда работник-инвалид принес больничный по одному страховому случаю, выданный на 5 месяцев подряд. И ему выплатили пособие за 4 месяца. Позднее в этом же году он принес больничный еще на 2 месяца. Нужно ли ему в такой ситуации оплатить еще один месяц болезни, то есть применить еще и пятимесячный лимит, нам разъяснили в ФСС.

В лимит входят только дни болезни самого работника

В Законе № 255-ФЗ прямо не сказано, нужно ли включать в лимит только дни нетрудоспособности по болезни самого работника-инвалида или еще и дни нетрудоспособности по другим основаниям (например, по уходу за больным ребенком).

Вот позиция ФСС по этому вопросу.

Таким образом, в рассматриваемый нами четырехмесячный или пятимесячный лимит не включаются периоды:

• ухода за больным членом семьи, в том числе ребенком (ч. 5 ст. 6 Закона № 255-ФЗ);
• карантина самого работника либо карантина ребенка в возрасте до 7 лет, посещающего детский сад (ч. 6 ст. 6 Закона № 255-ФЗ);
• протезирования (ч. 7 ст. 6 Закона № 255-ФЗ);
• долечивания в санатории непосредственно после стационарного лечения (ч. 2 ст. 6 Закона № 255-ФЗ).

Если инвалидность установлена не с начала года

Применять четырехмесячный или пятимесячный лимит нужно только по больничным, выданным уже после установления работнику инвалидности. Поэтому если работнику в результате заболевания была установлена группа инвалидности, то при оплате такого больничного лимит дней не применяется. И этот больничный нужно оплатить за весь период болезни независимо от ее продолжительности (ч. 1 ст. 6 Закона № 255-ФЗ).

Если инвалидность установлена работнику не с начала календарного года, то периоды освобождения от работы по листкам нетрудоспособности в связи с болезнью работника до момента установления инвалидности в лимит не входят. А за оставшуюся часть года для оплаты больничных такому работнику нужно применять полный лимит (4 или 5 месяцев), а не уменьшенный пропорционально оставшейся части года. Так считают и в ФСС.

Переходящие больничные

Если больничный переходит с одного календарного года на другой, то:

• дни болезни до 1 января вы учитываете в счет лимита дней того года, в котором был выдан больничный;
• дни болезни после 1 января — в лимит дней года, в котором листок нетрудоспособности был закрыт.

Например, работнику-инвалиду больничный был выдан на период с 10 ноября 2011 г. по 20 января 2012 г. В этом случае 52 календарных дня за период с 10 ноября по 31 декабря 2011 г. нужно засчитать в лимит 2011 г., а 20 календарных дней за период с 1 по 20 января 2012 г. — в лимит 2012 г.

Оплата сверхлимитных дней

Вы не обязаны оплачивать дни болезни инвалида сверх лимита за свой счет. Поэтому сверхлимитный больничный нужен лишь для подтверждения уважительной причины отсутствия инвалида на работе.

Если все же принято решение оплатить сверхлимитные дни болезни, то, чтобы можно было учесть эту сумму в налоговых расходах, нужно закрепить условие о такой выплате в трудовом или коллективном договоре (п. 25 ст. 255 НК РФ; п. 3 Письма Минфина от 15.12.2010 № 03-03-06/2/212). В этих же документах можно установить и величину выплаты (например, в размере, установленном для выплаты пособия по временной нетрудоспособности, либо в размере среднего заработка, либо в размере какой-то части от оклада).

Если же вы оплатите дни болезни сверх лимита за счет средств ФСС, то эти расходы Фонд не примет к возмещению и вам придется доплатить эту сумму в ФСС (ч. 4, 5 ст. 4.7 Закона № 255-ФЗ). Кроме того, эта сумма перестает быть государственным пособием и на нее придется начислить страховые взносы во все внебюджетные фонды (ч. 1 ст. 7, п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ). По этой же причине с нее нужно удержать НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

***

Итак, главное — правильно посчитать лимит оплачиваемых за счет средств ФСС дней. Ведь в случае ошибки в расчете претензии будут и у ФСС, и у налоговиков. ■

Обязаны ли вы выполнять просьбу работника

Перечисление денег кому-либо по просьбе работника — это ваше право, а не обязанность. Ваша обязанность — перечислить зарплату сотрудника на его банковский счет в порядке, определенном трудовым договором, или выдать зарплату наличными. Но если руководитель дал команду выполнить просьбу сотрудника, деваться вам, конечно, некуда.

Безусловно, это дополнительная работа для вас. Особенно если все сотрудники имеют счета в одном банке и вы перечисляете им деньги одной платежкой в рамках зарплатного проекта. Кроме того, за перечисление денег третьим лицам ваша организация заплатит банковскую комиссию, которую потом придется взыскивать с работника.

Сколько можно перечислить третьим лицам

Каких-либо ограничений по сумме перечислений нет. Ведь это не удержание из зарплаты работника по распоряжению работодателя или на основании исполнительных документов (статьи 137, 138 НК РФ), а распоряжение сотрудника своей зарплатой. Так что если сотрудник попросит перечислить кому-либо 100% своей зарплаты, причитающейся ему после удержания НДФЛ и других обязательных выплат (к примеру, алиментов, возмещения материального ущерба по решению работодателя), смело это делайте.

Что должно быть в заявлении сотрудника

Сотрудник должен составить заявление на имя руководителя организации в произвольной форме. В нем должны быть указаны следующие данные:

• какая сумма подлежит перечислению третьим лицам (можно указать фиксированную сумму или процент от причитающейся заработной платы);
• из каких выплат будет производиться перечисление в пользу третьих лиц: только из оклада или и из других причитающихся работнику выплат (премий, выплат по больничным листам и т. п.);
• в какой момент удерживать и перечислять причитающиеся третьим лицам суммы:

• <или>только при выплате аванса по зарплате;
• <или>только при выплате окончательного расчета по зарплате;
• <или>при каждой выплате сотруднику денег;

• на протяжении какого периода будут производиться перечисления указанным лицам;
• непосредственный получатель денег и его банковские реквизиты;
• основание для перечисления третьим лицам (например, погашение по кредитному договору №...). Это пригодится вам при заполнении платежки. Хотя если сотрудник не укажет эту информацию, вы можете просто написать в поле назначения платежа: «За Иванова Ивана Ивановича».

Помимо этого, нужно, чтобы в заявлении сотрудник дал согласие на то, что комиссия банка за перевод средств будет удерживаться из его зарплаты. Если комиссия будет уплачиваться за счет средств организации, то вы не сможете включить ее в расходы в целях уменьшения налога на прибыль. Кроме того, эта комиссия будет являться доходом сотрудника, с которого нужно удерживать НДФЛ (подп. 1 п. 2 ст. 211, п. 16 ст. 270 НК РФ).

Для удобства советуем разработать единую форму заявления. Она может выглядеть так.

Кстати, при перечислении денег по заявлению работника вполне могут возникнуть следующие неожиданные ситуации:

• <или>суммы выплат сотруднику в конкретном месяце не хватает для перечисления третьим лицам в том размере, который сотрудник указал в заявлении.

Вас это волновать не должно. Сколько можете, столько и перечисляете. Работник узнает о возникновении такой ситуации из расчетного листка (ст. 136 ТК РФ), хотя все-таки мы советуем вам сообщить ему об этом дополнительно заранее;

• <или>суммы, предназначенные для перечисления третьим лицам, в связи с вашей ошибкой направлены не по тем реквизитам. В этом случае при обнаружении ошибки вы должны как можно быстрее перечислить деньги по правильным реквизитам, чтобы исполнить свою обязанность по выплате зарплаты. А уже потом пытаться вернуть ошибочно перечисленные суммы.

И мы советуем вам быть предельно внимательными при заполнении реквизитов. Ведь если по вашей вине платеж не поступит к получателю, это может быть расценено работником как нарушение сроков выплаты зарплаты. И, соответственно, он может претендовать на компенсацию (ст. 236 ТК РФ). Кроме того, если речь идет о кредите, то работник может потребовать возместить суммы штрафов и пени, уплаченные им банку за просрочку платежа (ст. 235 ТК РФ).

Для того чтобы работник видел, что деньги по его просьбе перечислены, вы можете выдавать ему копию платежки.

Как правильно заполнить платежку

В поле «Назначение платежа» платежки обязательно укажите, за кого вы делаете перечисление.

Это нужно для того, чтобы получатель мог верно идентифицировать плательщика и учесть деньги, например, в счет погашения кредита.

Желательно также указать, что удержание производится из заработной платы. Если вы этого не сделаете, то при выездной проверке данные суммы могут быть расценены налоговиками как дополнительный доход сотрудника и, соответственно, включены в базу по НДФЛ. Хотя суд налоговиков не поддержит (Постановление 7 ААС от 02.03.2009 № 07АП-1034/09).

Поле «Назначение платежа» платежки можно оформить так.

Как отразить в бухучете перечисление зарплаты третьим лицам

Удержание суммы из зарплаты для перечисления третьим лицам отражается по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Так как это все-таки не ваш контрагент, то к счету 76 рекомендуем открыть субсчет, например, «Расчеты по заявлениям сотрудников».

Удержание комиссии банка за перечисление платежей отражается по дебету счета 70 и кредиту счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

***

Несмотря на перечисление денег по поручению сотрудника третьим лицам, НДФЛ удерживается и взносы во внебюджетные фонды начисляются с его зарплаты в обычном порядке, как и при выплате зарплаты самому сотруднику (подп. 1 п. 1 ст. 223, п. 4 ст. 226 НК РФ).

И помните, что если по просьбе сотрудника вы будете перечислять деньги другому физическому лицу, то у вас не возникнет обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению НДФЛ с направленных ему сумм. Ведь доход этому физлицу вы не выплачиваете. ■

Положен ли вычет по возмещаемым расходам

Вы можете в общем порядке принять к вычету НДС по расходам на устранение недостатков в некачественных товарах, если при этом соблюдаются все условия для вычета, в частности (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ):

• расходы произведены в рамках деятельности, облагаемой НДС;
• товары (работы, услуги) приняты к учету;
• есть правильно оформленный счет-фактура.

И при этом совсем неважно, что такие расходы (с учетом или без учета НДС) вам впоследствии возместит виновная сторона.

Согласятся ли с нами специалисты Минфина?

Из авторитетных источников

ВИХЛЯЕВА ЕЛЕНА НИКОЛАЕВНА

Советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“В случае возмещения продавцом товаров стоимости работ по устранению недостатков товара, выполненных для покупателя сторонними лицами, суммы налога по указанным работам покупателем к вычету не принимаются”.

Хотя в иных похожих ситуациях и Минфин, и суды с правом на вычет НДС соглашались. Например, когда расходы на ремонт застрахованного имущества возмещаются страховой компанией (Письма Минфина от 29.07.2010 № 03-07-11/321, от 15.04.2010 № 03-07-08/115; Постановления ФАС МО от 08.07.2011 № КА-А40/6869-11, от 23.05.2011 № КА-А40/4498-11).

Кроме того, обратите внимание, что НК РФ не предусматривает обязанности восстановить НДС по возмещенным вам «ремонтным» расходам (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Но если вы все-таки боитесь претензий со стороны проверяющих, то не применяйте вычет. А если вы уже применили — восстановите его.

В какой сумме требовать возмещения убытков — с НДС или без НДС

Убытки — это, в частности, расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления своего нарушенного права (п. 2 ст. 15 ГК РФ).

Является ли НДС, уплаченный вашей компанией третьим лицам для устранения недостатков в некачественных товарах, убытком? В законодательстве об этом ничего не сказано. Не выработали единую позицию по вопросу признания НДС убытком и суды.

СИТУАЦИЯ 1. Стороны не устанавливали порядок возмещения убытков.

Тогда, казалось бы, вопрос о включении НДС в ваши убытки должен решаться в зависимости от того, имеете ли вы право на вычет НДС.

Так, если вы применяете общий режим налогообложения и имеете право на вычет НДС, то вашим расходом будет стоимость ремонта (устранения недостатков) без НДС. Ведь сумма налога вам будет возмещена из бюджета. А если вы применяете специальный налоговый режим либо применяете общий режим, но расходы на устранение недостатков связаны с не облагаемыми НДС операциями, то сумма НДС будет вашим расходом, а следовательно, и убытком. Такой подход представляется наиболее правильным. С ним согласен ФАС Уральского округа (Постановление ФАС УО от 21.07.2009 № Ф09-5054/09-С4).

Но иногда суды решают этот вопрос по-другому. ФАС Московского округа посчитал, что раз НДС потерпевшей стороной оплачен, то, значит, это убыток, подлежащий возмещению виновной стороной (Постановление ФАС МО от 15.01.2010 № КГ-А41/14217-09). А по мнению ФАС Поволжского округа, убытки должны возмещаться виновной стороной без учета НДС. Ведь стоимость товаров (работ, услуг) — это их цена без налогов, поэтому именно эта сумма и является убытком (Постановления ФАС ПО от 23.03.2009 № А55-6697/2008, от 19.05.2009 № А55-9721/2008, от 07.09.2009 № А55-16502/2008).

СИТУАЦИЯ 2. Стороны установили в договоре, что убытки возмещаются с учетом НДС.

Тут тоже не все однозначно. ФАС Дальневосточного округа решил, что это нормальное договорное условие, значит, виновная сторона должна возместить расходы с учетом НДС (Постановление ФАС ДВО от 22.10.2009 № Ф03-5276/2009). А ФАС Поволжского округа счел, что стороны не вправе своим соглашением регулировать вопросы налогообложения (п. 3 ст. 2 ГК РФ). Поэтому условия о возмещении убытков с учетом налога ничтожны (Постановление ФАС ПО от 09.12.2008 № А55-1282/2008).

***

В заключение хотелось бы обратить ваше внимание на то, что суммы, поступившие вам в качестве компенсации убытков, не облагаются НДС. Поскольку вы в этом случае ничего не реализуете, а лишь получаете возмещение ваших расходов (ст. 39, п. 1 ст. 146 НК РФ; Письмо Минфина от 28.07.2010 № 03-07-11/315). И суды в этом единогласны (Постановления ФАС МО от 22.08.2011 № КА-А40/8960-11; ФАС УО от 25.05.2009 № Ф09-3324/09-СЗ; 9 ААС от 01.09.2011 № 09АП-19329/2011-АК). Но, учитывая наличие свежей судебной практики, можно сделать вывод, что налоговики все равно не оставляют свои попытки доказать обратное. ■

Кто отражает разницы

Понятно, что, если при наличии ОП учет ведется централизованно, то есть финансовый результат деятельности ОП формирует головной офис, он же и посчитает все разницы.

Вопросы возникают в тех случаях, когда ОП самостоятельно определяет финансовый результат своей деятельности. В этом случае ОП формирует свой бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, ведет регистры налогового учета в части «своих» доходов и расходов. Какую отчетность, когда и в каком виде составлять вашему ОП, решать вам. Потому что пользователем этой отчетности является только головной офис. И, как правило, его задача — сделать формат этой отчетности максимально близким к отчетности всей организации. Тогда свести отчетность ОП и головного офиса воедино будет легко.

А если подразделений «с разницами» у вас не одно, а десять? Тогда целесообразно установить в учетной политике, что фиксировать эти разницы должно ОП. А дальше необходимо решить, каким образом оно передаст эту информацию в головной офис.

Как отражать разницы

Мы предложим три способа учета, вы можете выбрать один из них и закрепить его в учетной политике. Или разработать на их основе тот, который будет наиболее удобен вам.

СПОСОБ 1. Разницы отражает в учете и отчетности ОП

На каждую разницу ОП делает проводку:

• <или>дебет 09 «Отложенные налоговые активы» – кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»;
• <или>дебет 68 – кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства»;
• <или>дебет 99 «Прибыли и убытки» – кредит 68.

И в балансе, и в отчете о прибылях и убытках ОП будут заполнены соответствующие строки. А в отчетности юридического лица сумма этих строк по всем ОП и головному офису даст общие разницы по организации.

Обратите внимание, у этого способа есть свой нюанс. ОП не должно формировать разницу на сумму налогового убытка. Напомним, если в бухучете у организации прибыль, а в налоговом учете — убыток, возникает постоянный налоговый актив (ПНА) (п. 4 ПБУ 18/02). Но прибыль или убыток должны исчисляться в целом по организации. Поэтому ОП не может отразить в данном случае ПНА, ведь по организации в целом может быть прибыль.

СПОСОБ 2. Разницы учитывает ОП, но отражает в отчетности только головной офис

Как и при первом способе, сами разницы учитывает ОП. Но на отчетную дату обороты счетов 09 и 77 «передаются» в головной офис через счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

При этом в отчетности ОП этих разниц уже не будет, они будут отражены в отчетности головного офиса и, следовательно, в сводной отчетности.

Рассмотрим этот способ на примере.

Этот способ подойдет организациям, у которых ОП самостоятельно формируют финансовый результат и в конце отчетного периода «отправляют» его в головной офис проводкой дебет 99 – кредит 79 или наоборот.

Но есть одно неудобство. В учете ОП при применении такого способа счета разниц обнуляются на каждую отчетную дату. И чтобы избежать ошибок, ОП надо хранить аналитику в разрезе каждой операции (например, в отдельном регистре). Иначе ОП не сможет разобраться, признавать ли «новую» разницу или погашать ранее созданную.

СПОСОБ 3. Разницы отражает головной офис

ОП только фиксирует названия и причины возникновения разниц в отдельном регистре. Необходимо лишь отразить, что возникло, по какой причине и на какую сумму. Например, так:

По итогам отчетного периода эта информация передается в головной офис — отдельным регистром как приложение к отчетности ОП или любым другим способом. А уже головной офис делает все необходимые проводки по счетам 09, 77 и 68. Этот вариант, как правило, используют, если ОП не формирует финансовый результат по собственной деятельности.

Надо ли считать текущий налог на прибыль

Как известно, текущий налог на прибыль определяется с учетом налоговых активов и обязательств (пп. 20, 21 ПБУ 18/02) по формуле:

При этом условный расход — это бухгалтерская прибыль, умноженная на ставку налога на прибыль 20% (п. 1 ст. 284 НК РФ). Напомним, что посчитанный в итоге налог должен быть равен сумме налога в декларации. Таким образом, лучший способ убедиться, что вы верно сформировали разницы, — проверить свои расчеты по вышеприведенной формуле.

А откуда взять сумму текущего налога на прибыль, ведь это налог всей организации, а не ОП, хотя его часть и платится в регион (ст. 288 НК РФ)?

Мы уже сказали, что отчетность ОП разрабатывает организация и в ней могут быть любые строки по ее желанию. Поэтому вы вправе предусмотреть и строку «Текущий налог на прибыль». Она будет заполняться ОП согласно общим правилам, установленным для самостоятельных организаций. И в дальнейшем, при сведении отчетности, суммы показателей этой строки по всем ОП и по головному офису дадут сумму общего налога на прибыль организации. Разумеется, если у организации нет убытка, ведь в этом случае налоговая база равна нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ).

Однако полученный таким образом налог не надо путать с той суммой, которая платится по месту нахождения ОП. Для этого существует отдельный порядок расчета (ст. 288 НК РФ). Вам же эта строка интересна только для проверки общего результата формирования разниц по всем ОП. Поэтому, чтобы не путаться, назовите эту строку как-то иначе, например «Текущий налог на прибыль ОП до распределения».

Если же головной офис не предусмотрел этой строки и подобная проверка не предполагается, ОП должны быть внимательными при учете и отражении разниц. Впрочем, как и в целом при ведении учета.

***

Единых правил о том, как ОП вести свой учет, нет. Разработать их — задача организации, ведь никто, кроме нее самой, не будет интересоваться тем, правильно ли ОП ведет свой бухучет. А правильный учет в ОП — залог правильного учета и отчетности всей организации. ■

Подержанные ОС стоимостью не более 40 000 руб. сразу списываем на расходы

: Имущество, стоимость которого не превышает 40 000 руб., независимо от СПИ не является амортизируемым. А значит, его стоимость вы можете единовременно учесть в «прибыльных» расходах (п. 1 ст. 256, подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Кстати, остаточная стоимость этого объекта у предыдущего собственника, которую он указал в акте по форме № ОС-1, никак не влияет на порядок признания объекта амортизируемым имуществом.

Полностью самортизированное у предыдущего собственника имущество может быть для вас ОС

: Если вы считаете, что СПИ этого имущества больше 12 месяцев, то вы должны включить этот объект в состав амортизируемого имущества, ведь его стоимость более 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ) Несмотря на то что у предыдущего собственника объект был полностью самортизирован, вам нужно определить СПИ объекта, исходя из периода, в течение которого вы планируете его эксплуатировать. И после этого начислять амортизацию до полного списания его стоимости (п. 7 ст. 258 НК РФ).

Повышающие коэффициенты применяются и к «бэушным» ОС

: Да, возможно. Применение повышающего коэффициента не зависит от того, новое это ОС или «бэушное» (подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ).

Но помните, что круглосуточный график работы ОС вам надо подтвердить документами (Письмо УФНС по г. Москве от 25.04.2011 № 16-12/040322@):

• приказом руководителя о применении специального коэффициента в отношении конкретных ОС с указанием их инвентарных номеров;
• распорядительным документом о режиме работы организации и ее отдельных подразделений;
• табелем учета рабочего времени сотрудников.

Иностранец тоже может подтвердить срок эксплуатации проданных ОС

: Поскольку у вас нет документально подтвержденных сведений о периоде эксплуатации объектов от предыдущего собственника, то на дату ввода ОС в эксплуатацию самостоятельно определите по правительственной Классификации их группу и СПИ (п. 1 Письма Минфина от 16.07.2009 № 03-03-06/2/141). В вашем случае это будет 5-я амортизационная группа со сроком полезного использования свыше 7 и до 10 лет включительно (коды ОКОФ с 15 3410210 по 15 3410216).

Чтобы при установлении СПИ такого имущества можно было учесть срок его эксплуатации предыдущими собственниками, нужны подтверждающие документы. Попросите иностранную компанию-продавца указать срок эксплуатации ОС в договоре купли-продажи или в отдельном письме. Кстати, Минфин не возражает против подтверждения указанных сведений документами (Письмо Минфина от 16.06.2010 № 03-03-06/1/414):

• <или>оформленными в соответствии с законодательством иностранного государства;
• <или>оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в этом иностранном государстве;
• <или>косвенно подтверждающими срок эксплуатации объекта предыдущим собственником.

Акт ОС-1 подтверждает амортизационную группу и срок эксплуатации объекта ОС

: Акт по форме № ОС-1 является первичным документом бухгалтерского учета, а не налогового. Поэтому единственное, что можно взять из акта, — это сведения о количестве лет (месяцев) фактической эксплуатации ОС (из графы 4 раздела 1).

Этот срок можно учесть при установлении СПИ купленного ОС для целей налогообложения прибыли (п. 7 ст. 258 НК РФ).

Если же продавец ОС сделал в акте пометку о совпадении показателей бухучета с налоговыми данными или в акте отдельно отражены данные налогового учета (например, добавлены отдельные графы или строки), то можно использовать также информацию о номере амортизационной группы (из таблицы справа на титульной странице). Вы можете включить купленное ОС для целей налогообложения прибыли в ту же амортизационную группу (п. 12 ст. 258 НК РФ).

Срок использования автомобиля может подтвердить и его ПТС

: Документом, подтверждающим период эксплуатации автомобиля у всех предыдущих собственников, может служить ПТС (Письмо Минфина от 03.08.2005 № 03-03-04/1/142; Постановления ФАС УО от 02.12.2009 № Ф09-8676/09-С2; 9 ААС от 23.06.2008 № 09АП-6698/2008-АК).

Хотя в одном из решений суд указал, что нельзя ориентироваться лишь на дату выпуска транспортного средства. Важны именно дата ввода объекта в эксплуатацию предыдущим собственником и фактический срок его эксплуатации (Постановление 8 ААС от 02.06.2011 № А81-4814/2010).

Поэтому лучший вариант — если продавец передаст вам акт приема-передачи по форме № ОС-1, в котором будет указан фактический срок эксплуатации объекта (Письмо Минфина от 05.07.2010 № 03-03-06/1/448).

По ОС, купленному у упрощенца, можно учесть его предыдущий срок использования

: Да, можете. Режим налогообложения продавца не играет роли. Вам нужен лишь документ, подтверждающий срок эксплуатации ОС (Письма Минфина от 05.07.2010 № 03-03-06/1/448, от 23.09.2009 № 03-03-06/1/608 (п. 2)). Попросите предпринимателя оформить письмо, в котором он отразит сведения о фактическом сроке эксплуатации оборудования. И пусть он укажет свои ИНН и ОГРНИП, чтобы подтвердить «предпринимательский» статус (Письмо Минфина от 06.10.2010 № 03-03-06/2/172).

По имуществу, приобретенному у физлица, СПИ устанавливается как для нового ОС

: В одном из писем Минфин указал, что при приобретении объекта ОС у физлица — не предпринимателя, организация должна определить норму амортизации по нему без учета срока его предыдущей эксплуатации, то есть как по новому ОС. Якобы у физлица отсутствует документальное подтверждение СПИ объекта и срока его эксплуатации (Письмо Минфина от 06.10.2010 № 03-03-06/2/172). Но ведь в вашем случае вы купили здание. Год его постройки вам известен. Здание каждый год изнашивается, и неважно, эксплуатируется оно или нет. Так что, казалось бы, вы можете уменьшить СПИ объекта, применяемый вами при расчете налоговой амортизации, исходя из года постройки здания. Однако в Минфине с такой логикой не согласны.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

БАХВАЛОВА Александра Сергеевна

Главный специалист-эксперт Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Высказанная в Письме от 06.10.2010 № 03-03-06/2/172 позиция Минфина правомерна также и в случае приобретения у физлица здания. Несмотря на то что год постройки здания известен, ранее амортизация по нему не начислялась в связи с тем, что владельцем здания было физическое лицо, не являющееся предпринимателем. Поэтому норма амортизации в данном случае будет рассчитываться без учета предыдущего срока эксплуатации здания”.

Так что безопаснее, конечно, последовать позиции Минфина. ■

Система НПА, регулирующих бухучет

Сначала давайте посмотрим, какими нормативными актами нужно руководствоваться при организации и ведении учета и составлении отчетности (статьи 3, 5 Закона от 21.11.96 № 129-ФЗ). Для наглядности мы «построили» из них пирамиду, расположив НПА по их юридической силе от вершины пирамиды (бо´льшая юридическая сила) к основанию (меньшая юридическая сила).

1 (Законы от 21.11.96 № 129-ФЗ, от 06.12.2011 № 402-ФЗ); 2 (Закон от 27.07.2010 № 204-ФЗ); 3 (Закон от 29.10.98 № 164-ФЗ); 4 (Приказ Минфина от 01.07.2004 № 180); 5 (Приказ Минфина от 29.07.98 № 34н); 6 (Приказ Минфина от 25.11.2011 № 160н); 7 (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н); 8 (Приказ Минфина от 02.07.2010 № 66н)

А вот разъяснения (письма) Минфина по вопросам регулирования бухучета нормативными правовыми актами не являются (п. 2 Правил, утв. Постановлением Правительства от 13.08.97 № 1009). Поэтому решайте самостоятельно, учитывать выраженную в них позицию контролирующего органа или нет.

Кстати, если у вас есть сомнения, как проводить ту или иную операцию, вы можете попробовать сделать официальный запрос в Минфин России. Но, как правило, оттуда приходит отписка типа «в компетенцию Министерства финансов не входит консультирование коммерческих организаций по вопросам бухгалтерского учета» или «обращения организаций по оценке конкретных хозяйственных ситуаций в Министерстве финансов не рассматриваются».

С другой стороны, если вы встречаете минфиновское письмо, хотя и адресованное не вам, но со стопроцентно вашей ситуацией и с выгодным для вас ответом, то используйте его. Например, по мнению Минфина России, организации-продавцу на период регистрации перехода права собственности на недвижимость, переданную покупателю, надо отразить выбытие объекта из состава ОС. Для этого объект можно учитывать на счете 45 «Товары отгруженные», отдельный субсчет «Переданные объекты недвижимости» (Письмо Минфина от 22.03.2011 № 07-02-10/20). А это означает, что налог на имущество по этому объекту в период регистрации можно будет не платить. Кстати, с этим согласен и ВАС РФ (Постановление Президиума ВАС от 29.03.2011 № 16400/10).

Что касается международных стандартов отчетности (МСФО), то на сегодняшний день они уже вошли в действующую систему регулирования российского бухучета. Минфин России придал им официальный статус, издав Приказ о введении в действие МСФО и разъяснений МСФО (Приказ Минфина от 25.11.2011 № 160н; пп. 7, 23 Положения, утв. Постановлением Правительства от 25.02.2011 № 107).

Но составлять отчетность по международным стандартам в обязательном порядке должны не все — пока это только кредитные и страховые компании, а с 2015 г. к ним присоединятся компании, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран. А обычные организации применяют правила международных стандартов, если российскими ПБУ способ учета какой-либо операции не установлен (п. 7 ПБУ 1/2008).

Как принять решение, если есть вопросы

Итак, как же найти ответ на свой вопрос по учету той или иной операции, актива или обязательства? Предлагаем применять следующий алгоритм.

А теперь на примере ответов на вопросы читателей покажем, как применять этот алгоритм на практике.

Для арендатора неотделимые улучшения — это основные средства

: Учитывайте капвложения как свои основные средства.

Обратимся к нашей схеме. У нас имеются две противоречащие друг другу нормы: одна из ПБУ, вторая — из Методических указаний. Как мы показали в нашей пирамиде, ПБУ обладают большей юридической силой по сравнению с методичками. Поэтому применяем правило ПБУ, согласно которому можно учесть капвложения в арендованное имущество в качестве ОС независимо от наличия права собственности на капвложения. Минфин России придерживается такой же позиции (Письмо Минфина от 03.11.2010 № 03-05-05-01/48).

К тому же по гражданскому законодательству право собственности на неотделимые улучшения всегда находится у арендодателя (ст. 623 ГК РФ). То есть правило, сформулированное в Методических указаниях по учету ОС, к неотделимым улучшениям просто никогда нельзя применить.

Проценты по займам — в расходы

: Проценты по займам в первоначальную стоимость МПЗ включать не нужно. Их надо учесть в составе прочих расходов текущего периода (пп. 3, 7 ПБУ 15/2008).

В вашей ситуации противоречия норм нет. Перед вами акты одной юридической силы, принятые в разное время, — здесь конкуренция нормы общей и специальной. Напомним, общая норма регулирует определенный род отношений, специальная норма регулирует вид отношений данного рода, детализирует общую норму или делает изъятия из нее.

В рассматриваемом примере вы подбираете правило для организации учета процентов по займам, поэтому правила ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» будут для вас специальной нормой, а правила ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» — общей. А вот если бы вы искали правило для формирования стоимости МПЗ, то специальным было бы ПБУ 5/01. Закрепите в учетной политике, какая из норм в каждой конкретной ситуации у вас является специальной. И применяйте именно ее, так как она имеет приоритет перед общей.

Вместе с тем помните, что если специальная и общая нормы содержатся в правовых актах разной юридической силы, то применять надо норму из акта большей юридической силы.

Для учета электронных денег подойдет счет 55 «Специальные счета в банках»

: Действительно, специальных правил ведения бухучета для операций с электронными деньгами пока не установили. Можно говорить о пробеле в нормативном регулировании бухучета в этой сфере. Но не пугайтесь — нужно просто подобрать в действующих нормативных правовых актах нормы, регулирующие учет сходных операций (если хотите блеснуть знаниями среди коллег, скажите, что вы применили аналогию закона).

Так, деньги, которые вы перевели в электронный кошелек, можно учесть на счете 55 «Специальные счета в банках», на счете 57 «Переводы в пути» или на счете 51 «Расчетные счета» (п. 18 ст. 3 Закона от 27.06.2011 № 161-ФЗ). Все эти счета подходят для обобщения информации о наличии и движении денег.

К применяемому счету заведите субсчет «Электронные деньги», указав это в рабочем плане счетов. Аналитический учет можно вести по каждой платежной системе или по виду электронных денег. Такой способ учета электронных денег пропишите в своей учетной политике (п. 8 ПБУ 1/2008).

Итак, предположим, вы выбрали счет 55 «Специальные счета в банках». Тогда у вас будут следующие проводки.

Инвестиции в искусство — внеоборотные активы

: Зачем вам использовать МСФО, если можно опираться на общие требования российского бухгалтерского законодательства (пп. 6, 7 ПБУ 1/2008). Давайте поразмышляем.

Ваше приобретение — явно не текущий расход, а актив, то есть хозяйственное средство, над которым организация получила контроль и которое должно принести ей экономические выгоды в будущем (п. 7.2 Концепции бухучета, утв. Минфином 29.12.97). Причем актив внеоборотный, поскольку вы не планируете его продавать ранее чем через год. В бухгалтерском балансе стоимость картины можно отразить:

• <или>по отдельной дополнительной строке (например, «Инвестиционное имущество») в разделе I «Внеоборотные активы», если пользователям вашей отчетности нужно четко знать, какие именно активы имеются у организации;
• <или>по строке «Прочие внеоборотные активы», если пользователям вашей отчетности достаточно знать общую стоимость внеоборотных активов, но не важна их классификация.

В бухучете для отражения картины более всего подойдет счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Амортизировать этот актив не нужно, поскольку это предмет искусства (абз. 5 п. 17 ПБУ 6/01).

В любом случае выбранный вами способ ведения бухучета и составления бухгалтерской отчетности закрепите в учетной политике.

Как учесть возвращенное лизингополучателем имущество, которое будет продано

: Действительно, автомобиль в вашей ситуации перестал быть внеоборотным активом. Но в имеющемся Приказе Минфина об отражении в бухучете операций по договору лизинга (Приказ Минфина от 17.02.97 № 15) не сказано, как учитывать лизинговое имущество, готовящееся к продаже. Загляните в нашу схему: раз в действующем законодательстве нет нормы, регулирующей такую операцию или сходную с ней, то вам надо руководствоваться общими принципами и требованиями российского законодательства о бухучете. Поэтому учтите автомобиль, предназначенный для скорой продажи, как оборотный актив. Например, переведите его на счет 41 «Товары».

***

Помните, что правильное применение норм, регулирующих бухучет, поможет избежать искажений в бухгалтерской отчетности. Кроме того, правильное ведение и организация бухучета позволят без ошибок рассчитывать налоги, которые напрямую связаны с бухучетом (в частности, НДС, налог на имущество), а значит, исключат вероятность ошибок и в налоговой отчетности. ■

Как работодателю застолбить свое исключительное право на служебное произведение

Автором служебного произведения является работник, вложивший свой творческий труд в создание произведения и обладающий неимущественными правами — правом авторства, правом на имя, на неприкосновенность произведения. А у организации появляется исключительное право на произведение (ст. 1255, пп. 1, 2 ст. 1295 ГК РФ), то есть возможность использовать его в том числе и с целью извлечения прибыли (п. 1 ст. 1229, п. 1 ст. 1270 ГК РФ). Эти права возникают у работника и работодателя автоматически при создании автором служебного произведения: законом не предусмотрена какая-либо регистрация произведений или специальное оформление прав на них (п. 4 ст. 1259 ГК РФ).

О том, что исключительное право на служебное произведение принадлежит работодателю, можно даже не писать в трудовом договоре. Главное, чтобы автор:

• был именно работником вашей компании (ст. 16 ТК РФ).

Например, исключительное право на научную статью, написанную лицом, проходящим у вас производственную практику, будет принадлежать практиканту. Поскольку он хоть и участвует в деятельности вашей фирмы (ст. 227 ТК РФ), но трудовой договор с ней не заключал;

• создавал произведение в силу своих трудовых обязанностей.

Например, бухгалтер на своем рабочем месте, используя компьютер работодателя, написал компьютерную программу. Поскольку в трудовые обязанности бухгалтера, как правило, не входит создание программ, она не будет признаваться служебным произведением и исключительное право на нее останется у бухгалтера-творца.

Создавать служебные произведения работник может:

• <или>на постоянной основе. То есть в должностной инструкции или трудовом договоре работника изначально прописано, что в его должностные обязанности входит создание произведений науки, литературы и искусства (статей, фотографий, рисунков, компьютерных программ и т. д.);
• <или>в виде разового задания, которое можно оформить дополнительным соглашением к его трудовому договору с указанием трудовой функции по созданию произведения. Также можно издать приказ руководителя организации, в котором расписать, какая именно деятельность поручается работнику и что должно стать ее результатом.

Но имейте в виду, что автор произведения должен получить авторское вознаграждение, если ваша фирма (п. 2 ст. 1295 ГК РФ):

• <или>будет сама использовать результат его труда;
• <или>собирается уступить исключительное право на него кому-то другому;
• <или>не будет использовать его, решив сохранить в тайне.

Не заключать соглашение об авторском вознаграждении и не писать отдельное служебное задание на каждый шедевр, созданный в стенах вашей организации, поможет одно простое условие в трудовом договоре или дополнительном соглашении к нему (п. 39.2 Постановления Пленума ВС № 5, Пленума ВАС № 29 от 26.03.2009). А именно:

А размер вознаграждения может быть любым, хоть 100 руб., хоть 10 000 руб. Главное, не забывайте его выплачивать вместе с зарплатой. Тогда у автора вообще не будет оснований ставить вопрос о своем исключительном праве на творение, ведь он уже получил вознаграждение за него (абз. 3 п. 2 ст. 1295 ГК РФ).

Кстати, эта формулировка поможет вам не потерять исключительное право на служебное произведение, если в течение 3 лет с момента его создания вы не начали его использовать или не сообщили работнику о сохранении произведения в тайне.

Тем не менее в некоторых случаях писать служебные задания все-таки полезно. Если речь идет о крупных и сложных произведениях, к примеру программных комплексах, то при помощи конкретного задания можно формализовать отношения между работником и работодателем, сдержать излишние творческие порывы. Сформулируйте служебное задание четко, но максимально широко распишите цели создания, характеристики планируемого произведения, позволяющие его идентифицировать как уникальное из ряда однородных, пределы его использования. Закрепить все это можно в приказе, распоряжении или служебной записке.

Также в служебной записке, отчете, приказе или акте приемки-передачи зафиксируйте момент предоставления работником произведения организации.

Между прочим, наличие таких документов поможет вам и в ситуации, когда у вас по какой-либо причине нет условия о выплате авторского вознаграждения и оно фактически не выплачивалось автору шедевра. Ведь из них вы четко видите, с какого дня начался отсчет трехлетнего срока, по истечении которого исключительное право может оказаться у работника. А кроме того, если оно все же перешло автору, вы законно сможете использовать служебное произведение сообразно цели служебного задания и в пределах, вытекающих из такого задания (абз. 2 п. 3 ст. 1295 ГК РФ).

Учет исключительного права на служебное произведение

Здесь все зависит от того, планируете ли вы учитывать служебное произведение как нематериальный актив или нет.

ВАРИАНТ 1. Служебное произведение предполагается использовать больше года и вы решили учитывать его как НМА.

Напомним, что для целей бухучета величина затрат на создание НМА не имеет значения. Все затраты, включая зарплату работников, создающих актив, авторское вознаграждение и страховые взносы с них (ст. 257 НК РФ; Письмо Минфина от 25.03.2011 № 03-03-06/1/173) соберите на отдельном субсчете 08-5 «Приобретение нематериальных активов» к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» (пп. 6, 8, 9 ПБУ 14/2007; Инструкция, утв. Приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Когда служебное произведение будет создано (закончено) и у вас возникнет исключительное право на него, спишите сумму указанных затрат со счета 08-5 «Приобретение нематериальных активов» в дебет счета 04 «Нематериальные активы».

Теперь определите срок полезного использования (СПИ). Установите его самостоятельно, исходя из предположения, сколько будет использоваться актив.

Далее начисляйте амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к учету, до полного погашения стоимости либо списания его с учета. Амортизация по объекту НМА начисляется по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов» (пп. 6, 23 ПБУ 14/2007; Инструкция, утв. Приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н) в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).

Помните, что амортизацию вам надо будет начислять и в случае, если служебное произведение организацией пока не используется, но учтено как НМА.

Для целей налогообложения прибыли учет будет зависеть от суммы затрат на создание произведения. Если она более 40 000 руб., то объект признается НМА и его стоимость будет погашаться через амортизацию. СПИ проще установить такой же, какой вы выбрали в бухучете. Нормы НК РФ позволяют это делать с 1 января 2011 г. Только имейте в виду, что СПИ должен быть не менее 2 лет (п. 2 ст. 258 НК РФ).

Если затраты равны или менее 40 000 руб., такой объект для целей налогообложения прибыли не является амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ; Письма Минфина от 09.09.2011 № 03-03-10/86, от 09.12.2010 № 03-03-06/1/765; ФНС от 01.11.2011 № ЕД-4-3/18192), поэтому его стоимость в полной сумме можно списать в прочие расходы (подп. 26, 35, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

ВАРИАНТ 2. Вы не хотите учитывать служебное произведение как отдельный актив.

Тогда и в бухгалтерском, и в налоговом учете сразу списывайте все затраты на его создание на текущие расходы.

***

Если даже все расходы на создание служебного произведения вы списываете по мере их возникновения и служебное произведение активом не признаете, не беспокойтесь — исключительное право на объект все равно будет у вашей организации. А подтверждение тому — трудовой договор и выплата авторского вознаграждения. ■

Зачем налоговикам нужны осмотры

Цель проведения любого осмотра — установить обстоятельства, которые могут свидетельствовать о допущенных налогоплательщиком нарушениях. К примеру, проводя осмотр территорий и помещений вашего контрагента, налоговики надеются выяснить, что он:

• <или>не находится по месту своей регистрации;
• <или>не обладает реальной возможностью (так как нет необходимого персонала или производственных мощностей) произвести то количество продукции, которое вы у него купили, либо выполнить те работы и услуги, расходы на приобретение которых вы учли для целей налогообложения и по которым вы приняли к вычету НДС.

В результате они могут обвинить вас в получении необоснованной налоговой выгоды (п. 5 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53) и снять вам и расходы, и вычеты НДС.

Помещения и территории самого налогоплательщика обычно осматривают, чтобы проверить соответствие некоторых задекларированных им данных реальному положению дел. Например, налоговики могут проверить площадь торгового зала, что имеет значение при уплате ЕНВД, или количество игровых автоматов, которое влияет на налог на игорный бизнес.

Когда по НК могут провести осмотр

Осмотр упоминается во многих нормах Налогового кодекса (подп. 6, 7 п. 1 ст. 31, п. 1 ст. 82, п. 13 ст. 89, п. 2 ст. 91 НК РФ), а процедура его проведения четко изложена в ст. 92 НК РФ. При этом в Кодексе приводятся такие процедуры контроля, как осмотр документов, предметов и помещений (территорий). Причем прямо сказано, что осмотр предметов инспектор может провести вне рамок выездной проверки (п. 2 ст. 92 НК РФ).

Вместе с тем территории и помещения нельзя отнести к предметам. Поэтому доступ на территорию или в помещение организации налоговые инспекторы могут получить, лишь предъявив (п. 1 ст. 91 НК РФ):

• решение о проведении выездной налоговой проверки;
• служебные удостоверения.

Должности и ф. и. о. явившихся к вам инспекторов должны совпадать с теми, которые указаны в решении (п. 2 ст. 89 НК РФ). Кроме того, налоговый инспектор вправе осмотреть только территории и помещения, принадлежащие именно проверяемому налогоплательщику (п. 1 ст. 92 НК РФ). А провести, к примеру, в рамках проверки вашей организации осмотр помещений ваших поставщиков налоговики не вправе. И если осмотры проведены с нарушениями, протоколы этих осмотров не могут быть доказательством по делу о налоговом правонарушении (п. 4 ст. 101 НК РФ; п. 3 ст. 64, ст. 68 АПК РФ).

В то же время в НК РФ не урегулирован вопрос о том, можно ли осматривать помещения и территории контрагентов налогоплательщика, в отношении которого проходит выездная проверка, с согласия этого контрагента. Это порождает споры о законности полученных при таком осмотре доказательств.

Как проводят осмотры на практике

К сожалению, положения НК инспекторам зачастую не указ. Они осматривают помещения и территории:

• в рамках камеральных проверок;
• принадлежащие не только организациям, в отношении которых проводят налоговую проверку, но и их контрагентам.

Ссылаясь на п. 3.1 ст. 7 Закона о налоговых органах (Закон от 21.03.91 № 943-1), они считают себя вправе в любое время осматривать любые помещения и территории, используемые организациями и гражданами для извлечения доходов либо связанные с содержанием объектов налогообложения. При этом они абсолютно игнорируют тот факт, что та же норма Закона указывает, что осмотры должны проводиться в порядке, установленном НК РФ. То есть с учетом всех тех ограничений, о которых мы уже говорили.

Вместе с тем эту позицию налоговиков иногда разделяют и суды (Постановления ФАС ЗСО от 18.11.2008 № Ф04-6982/2008(15881-А75-27); ФАС СКО от 05.05.2008 № Ф08-2390/2008; ФАС ЦО от 05.06.2006 № А54-8117/2005-С18; ФАС ПО от 15.07.2008 № А06-981/2007-13; ФАС ВСО от 22.09.2010 № А33-916/2010, от 23.09.2010 № А33-166/2010; ФАС ДВО от 27.12.2007 № А04-8224/06-9/790).

Хотя некоторым налогоплательщикам удавалось убедить судей в том, что подобные осмотры незаконны и протоколы, составленные в ходе таких осмотров, не могут использоваться в качестве доказательства по делу о налоговом правонарушении (Постановления ФАС УО от 02.11.2010 № Ф09-9110/10-С3, от 25.01.2010 № Ф09-11201/09-С3; ФАС ЦО от 11.07.2008 № А64-6856/07-19, от 14.10.2009 № А54-2388/2008С3; ФАС ПО от 02.12.2010 № А55-7610/2010; ФАС СЗО от 10.04.2009 № А56-34239/2008). Правда, стабильно занимают сторону налогоплательщиков в таких спорах только ФАС Северо-Западного и ФАС Уральского округов.

***

В спор о правомерности проведения осмотра в рамках камеральной проверки вмешался и ВАС РФ. Уже подготовлен проект Постановления Пленума, в котором ВАС разъясняет, что осмотр помещений и территорий не является самостоятельной формой налогового контроля и не может проводиться вне рамок выездной проверки. А вот вопрос о законности осмотров территорий и помещений контрагентов проверяемых налогоплательщиков пока останется спорным. ■

Налоговое законодательство не устанавливает порядок отбора налогоплательщиков для выездных проверок. Поэтому налоговики разрабатывают его самостоятельно. В 2007 г. ФНС России утвердила Концепцию системы планирования выездных налоговых проверок (далее — Концепция) и Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков (Приказ ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@). Если налогоплательщик попадает в зону риска, то есть соответствует критериям оценки риска, высока вероятность, что его включат в план проверок (Письмо ФНС от 31.07.2007 № 06-1-04/505).

И Концепция, и Общедоступные критерии оценки рисков есть в открытом доступе. Однако проведенные самостоятельно расчеты оценки рисков не всегда могут совпасть с расчетами налоговиков (разд. 4 Концепции). К тому же они руководствуются не только указанными критериями. А, например, используют также сведения, полученные от правоохранительных органов или содержащиеся в обращениях граждан, принимают во внимание результаты камеральных проверок.

Как же узнать, попали вы в план проверок или нет?

На бухгалтерских интернет-форумах отвечают на этот вопрос по-разному. Кто-то заявляет, что в скором времени налоговики будут обязаны знакомить налогоплательщиков с планом проверок заблаговременно. Кто-то уверяет, что план проверок находится в открытом доступе на сайте ФНС. Но это ложные слухи.

В реальности же план ВНП налоговики составляют исключительно для личного пользования. Узнать на законных основаниях, включены ли вы в него или нет, нельзя: план является конфиденциальным документом. Даже для самих сотрудников доступ к сведениям, содержащимся в плане, ограничен и строго регламентирован. И обязанности ознакомить вас с намерением провести ВНП у налогового органа нет (Письма ФНС от 18.11.2010 № АС-37-2/15853, от 04.04.2008 № ШТ-6-2/255@; Постановление 2 ААС от 06.09.2011 № А28-2594/2011).

Фактически о том, что в отношении вас будет проведена выездная проверка, вы узнаете уже только после того, как вам позвонят и пригласят вас ознакомиться с решением о проведении ВНП или когда налоговики позвонят к вам в дверь и сообщат, что они уже пришли на проверку (п. 1 ст. 89 НК РФ; форма решения о проведении выездной проверки, утв. Приказом ФНС от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@).

***

Как правило, большинство бухгалтеров заранее догадываются о намерениях налоговой. И ВНП редко становится полной неожиданностью. Иногда налоговики сами сообщают о своих планах. Например, чтобы вы заранее начали готовить документы. Или ваши поставщики (покупатели) могут сообщить вам о том, что у них, в числе прочих, запрашивают документы в отношении ваших с ними сделок (пп. 2, 3, 5 ст. 93.1 НК РФ; Письмо Минфина от 20.06.2008 № 03-02-07/1-225). Это может стать сигналом, так как на этапе предпроверочного анализа налоговики исследуют все ваши связи на наличие в них схем уклонения от налогообложения. ■

Условия для снижения неустойки

ВАС разъяснил, что суд не вправе по собственной инициативе снизить неустойку. Он может это сделать, только если ответчик заявит о снижении (к примеру, в отзыве на иск либо в соответствующем ходатайстве). Причем такое заявление само по себе не означает, что ответчик признает (п. 1 Постановления № 81):

• свой долг перед истцом;
• факт нарушения со своей стороны договора.

Заявление о несоразмерности неустойки должно быть сделано исключительно на стадии рассмотрения дела в суде первой инстанции. Если же суд снизит неустойку (п. 3 Постановления № 81):

• <или>без заявления должника;
• <или>ниже ставки рефинансирования ЦБ (кроме экстраординарных случаев), —

то по жалобе кредитора на стадии кассации ее можно довзыскать с должника.

Заявляя требование о снижении неустойки, ответчик должен доказать ее явную несоразмерность последствиям нарушения договора. В частности, что размер возможных убытков кредитора значительно ниже начисленной неустойки. Например, когда сумма неустойки значительно превышает сумму процентов, которую кредитор должен был бы уплатить за пользование краткосрочным кредитом, равным по сумме неисполненному обязательству (п. 2 Постановления № 81).

В свою очередь, истец не обязан доказывать причинение ему убытков (п. 1 ст. 330 ГК РФ). При этом, чтобы опровергнуть доводы ответчика о несоразмерности неустойки, истец может ссылаться, в частности, на изменение:

• ставок по кредитам;
• рыночных цен на определенные товары;
• валютных курсов.

Что не является помехой для снижения неустойки

Пленум ВАС указал, что ст. 333 ГК РФ можно применять и в тех случаях, когда:

• в договоре есть условие о неприменении или ограничении применения этой нормы (п. 6 Постановления № 81);
• договором установлены максимальный или минимальный размеры неустойки (п. 7 Постановления № 81; п. 1 ст. 329 ГК РФ);
• неустойка установлена в виде сочетания штрафа и пеней за одно нарушение. В этом случае суд решает вопрос о соразмерности неустойки, исходя из общей суммы штрафа и пеней (п. 6 Постановления № 81);
• за неисполнение обязательства должник передает кредитору не деньги, а имущество (п. 7 Постановления № 81; п. 1 ст. 329 ГК РФ);
• по требованию кредитора неустойка уже списана со счета должника (п. 2 ст. 847 ГК РФ). В этом случае должник вправе требовать возврата излишне уплаченного (ст. 1102 ГК РФ). Но если он перечислил неустойку добровольно, то требовать ее уменьшения уже нельзя (п. 5 Постановления № 81).

Какие доводы о снижении неустойки не должны трогать судей

ВАС сказал, что не являются основанием для снижения неустойки, в частности, следующие причины срыва договорных обязательств ответчиком (п. 1 Постановления № 81):

• его тяжелое финансовое положение;
• неисполнение обязательств его контрагентами;
• наличие у ответчика задолженности перед другими кредиторами;
• наложение ареста на его деньги или иное имущество;
• бюджетное недофинансирование;
• добровольное полное или частичное погашение ответчиком долга на день рассмотрения спора;
• ведение ответчиком социально значимой деятельности (например, в сфере ЖКХ, пассажирских перевозок и пр.);
• наличие у него обязанности по уплате процентов за пользование деньгами (например, процентов по договору займа).

Оптимальный размер неустойки

ВАС рекомендовал судам не снижать неустойку ниже двукратной ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в период нарушения. Однако стороны спора вправе доказывать, что средний размер платы по краткосрочным коммерческим кредитам в период нарушения договора был выше или ниже двукратной ставки.

Еще больше снизить неустойку суд вправе лишь в исключительных случаях. Однако конечная сумма неустойки не должна быть меньше той, которая была бы начислена на сумму долга исходя из однократной ставки ЦБ (п. 2 Постановления № 81). Ниже этого уровня снижать неустойку можно лишь в экстраординарных случаях. А именно: если неустойка взимается за просрочку платежа по кредитному договору, ставка по которому гораздо выше, чем по другим аналогичным кредитам. В этом случае проценты по кредиту уже компенсируют возможные убытки банка от просрочки платежа.

Снижение неустойки и госпошлина

Как известно, сумма госпошлины при подаче иска в арбитражный суд зависит от цены иска (п. 1 ст. 333.21 НК РФ), в которую включаются и суммы неустойки (штрафов, пеней) (подп. 2 п. 1 ст. 333.22 НК РФ). ВАС разъяснил, что (п. 9 Постановления № 81):

• <если>в ходе рассмотрения дела истец сам уменьшил размер взыскиваемой неустойки, то часть госпошлины возвращается ему органом Федерального казначейства как излишне уплаченная (подп. 3 п. 1 ст. 333.22 НК РФ);
• <если>неустойка была снижена судом по заявлению ответчика, то излишне уплаченную госпошлину истцу возмещает ответчик.

Если в роли неустойки выступает задаток

Кстати, ст. 333 ГК РФ и приведенные разъяснения можно применять не только к неустойке, но и к задатку. Чтобы понять, каким образом, нужно вспомнить, что неисполнение сторонами своих обязательств, обеспеченных задатком, влечет весьма жесткие последствия (п. 2 ст. 381 ГК РФ).

ВАС указал, что если за неисполнение обязательства отвечает сторона, получившая задаток, то при взыскании с нее двойного задатка суд может по ее заявлению уменьшить половину от этой суммы (п. 8 Постановления № 81). Например, если двойной задаток равнялся 2000 руб., из них уменьшить по правилам ст. 333 ГК РФ можно только 1000 руб.

Если же «виновата» сторона, давшая задаток, то она может потребовать уменьшения суммы задатка, остающейся у его получателя. Для этого нужно заявить требование о возврате части задатка как неосновательного обогащения (п. 8 Постановления № 81; ст. 1102 ГК РФ).

***

До последнего времени суды нередко применяли норму о снижении неустойки по принципу «кто во что горазд». В частности, уменьшали ее, даже если их об этом никто не просил. В результате часто оказывалось, что просрочить платеж по договору выгоднее, чем взять на ту же сумму кредит, чтобы не допускать нарушения.

Надеемся, что с появлением комментируемого Постановления Пленума ВАС в вопросе снижения неустойки станет намного больше порядка. ■

Какой способ уплаты налогов возможен?

Вы можете выбрать один из нижеприведенных режимов. Но хотим обратить внимание на то, что если в вашем регионе введена вмененка в отношении такого вида деятельности, как «оказание услуг по временному размещению и проживанию», то уплата ЕНВД — это обязанность! Однако если, помимо вмененки, введена еще и упрощенка на основе патента, вы можете выбрать именно патент — возможно, это будет выгоднее (подп. 3 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ).

И имейте в виду, что при регистрации в качестве предпринимателя лучше сразу указать вид деятельности — «Сдача внаем собственного недвижимого имущества» (ОКВЭД 70.20.) (Постановление Госстандарта от 06.11.2001 № 454-ст; Письмо ФНС от 25.09.2008 № ЧД-6-6/671@), чтобы он попал в ЕГРИП.

ККТ не применяем

Суды соглашаются и с теми, кто при получении арендных платежей наличными применяет БСО вместо ККТ, и с теми, кто вообще ничего не применяет, обосновывая это тем, что аренда квартиры — это предоставление в пользование, а не оказание услуг (Постановления ФАС ПО от 16.07.2009 № А12-5870/2009, от 10.03.2011 № А57-7856/2010; ФАС ЗСО от 22.01.2010 № А03-14324/2009, от 22.10.2010 № А67-2559/2010; 19 ААС от 08.12.2011 № А35-3315/2011). Но, как вы понимаете, и та и другая позиция приведет к спору с налоговиками.

Поэтому мы рекомендуем вам перейти на безналичный расчет (расчетный счет, банковская карта). Об открытых счетах нужно будет сообщить в налоговую не позднее 7 дней (подп. 1 п. 2 ст. 23 НК РФ) с даты открытия счета.

Если же вы все-таки выберете расчеты наличными, то придется вести кассовую книгу (гл. 5 Положения ЦБ от 12.10.2011 № 373-П).

При применении вмененки вы можете совершенно законно не применять ККТ, но по требованию арендатора обязаны предоставить ему документ, подтверждающий получение вами наличных. Таким документом может быть, например, квитанция. В ней укажите: название документа, его номер и дату; ваши ф. и. о. и ИНН; за что вам платят (например, «аренда за февраль 2012 г.») и сумму платежа (п. 2.1 ст. 2 Закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ).

Уплачиваем фиксированный взнос в ПФР и ФФОМС

Независимо от выбранного режима вам нужно будет каждый год не позднее 31 декабря платить фиксированный взнос в ПФР и ФФОМС (ч. 2 п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 14, ст. 16 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ).

При этом на сумму уплаченного взноса можно уменьшить:

• облагаемый доход — при общем режиме (ОСНО) и УСНО (объект «доходы минус расходы») (п. 1 ст. 221, подп. 1 п. 1 ст. 264, п. 3 ст. 346.21 НК РФ);
• налог к уплате — при УСНО (объект «доходы») или при уплате ЕНВД (подп. 7 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.32 НК РФ). Причем ЕНВД можно уменьшить на сумму взносов в ПФР и ФФОМС не более чем на 50% (п. 2 ст. 346.32 НК РФ);
• стоимость патента — при патентной УСНО (п. 10 ст. 346.25.1 НК РФ).

Нужно ли уплачивать налог на имущество физлиц?

По жилой недвижимости все граждане не позднее 1 ноября года, следующего за отчетным, на основании уведомления из ИФНС платят налог на имущество (статьи 1, 2, пп. 1, 8, 9 ст. 5 Закона от 09.12.91 № 2003-1). Например, налог на имущество за 2012 г. нужно уплатить не позднее 1 ноября 2013 г. И если вы будете применять ОСНО, вам придется платить налог на имущество в том же порядке. Декларацию при этом сдавать не надо.

Если же вы будете применять УСНО или уплачивать ЕНВД, то можете освободиться от налога на имущество физлиц (п. 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Для этого нужно сдать в налоговую заявление в произвольной форме о том, что вы применяете спецрежим и используете недвижимость в предпринимательской деятельности.

Знакомимся с режимами

Платим налоги при ОСНО

Если вы выбрали общий режим налогообложения, то ваши доходы от сдачи недвижимости в аренду, так же как и у обычного физлица, будут облагаться НДФЛ по ставке 13% (подп. 1 п. 1, п. 2 ст. 227 НК РФ). При этом НДФЛ можно уменьшить на сумму профессиональных налоговых вычетов — подтвержденных и обоснованных расходов, связанных с получением дохода (ст. 221 НК РФ). К ним можно отнести, например, уплаченный налог на имущество, затраты на ремонт помещения, стоимость услуг риелторов по поиску арендаторов, а также коммунальные платежи, размер которых зависит от фактического использования недвижимости (электроэнергия, водоснабжение и газоснабжение при наличии систем учета потребления) (Постановление 9 ААС от 04.05.2007 № 09АП-1982/2007-АК).

Помимо уплаты налога, у вас появятся и другие заботы.

Платим налоги при УСНО

Если вы остановили свой выбор на УСНО, нужно посчитать, что для вас выгоднее:

• <или>уплачивать 6% с доходов (п. 1 ст. 346.20 НК РФ);
• <или>уплачивать 15% c разницы между доходами и расходами (п. 2 ст. 346.20 НК РФ). Причем в вашем регионе может быть установлена более низкая ставка, например, как в Ленинградской области, где ставка налога — 7%. А к расходам можно будет отнести все те же затраты, связанные с эксплуатацией и ремонтом недвижимости, что и на общем режиме налогообложения (Постановление 9 ААС от 04.05.2007 № 09АП-1982/2007-АК).

При выборе упрощенки у вас будут следующие обязанности.

Покупаем патент

Есть еще один вариант уплаты налогов — патентная упрощенка (конечно, если она введена в вашем регионе) (п. 1 ст. 346.25.1, подп. 56 п. 2 ст. 346.25.1, п. 3 ст. 346.25.1 НК РФ). В этом случае вы приобретаете патент, годовая стоимость которого определяется законами субъектов РФ (пп. 6, 7 ст. 346.25.1 НК РФ).

Чтобы получить патент, вам нужно за 1 месяц до момента, с которого вы хотите начать его применять, подать заявление (форма № 26.2.П-1) в налоговую (п. 5 ст. 346.25.1 НК РФ).

Приобретенный патент действует только на территории того субъекта РФ, в котором патент выдан. То есть патент, приобретенный в Москве, будет действовать только на ее территории. Если же недвижимость у вас находится в разных регионах, то можно купить патент в каждом из этих регионов (п. 5 ст. 346.25.1 НК РФ). Посмотрим, какие у вас появятся обязанности.

Платим ЕНВД

Сдача квартиры в аренду может подпадать под действие вмененки (п. 1 ст. 346.26, подп. 12 п. 2 ст. 346.26 НК РФ), если:

• в регионе, где вы сдаете жилье, введена вмененка;
• площадь квартиры не превышает 500 кв. м.

ЕНВД уплачивается ежеквартально и рассчитывается по следующей формуле (статьи 346.29, 346.31 НК РФ):

где:

— «базовая доходность» — величина, установленная в НК РФ (п. 3 ст. 346.29 НК РФ);

— «физический показатель» — общая площадь помещения, сдаваемого в аренду, по данным БТИ (п. 3 ст. 346.29 НК РФ);

— К1 — коэффициент-дефлятор. На 2012 г. он равен 1,4942 (Приказ Минэкономразвития от 01.11.2011 № 612);

— К2 — корректирующий коэффициент базовой доходности. Устанавливается местными органами власти (подп. 3 п. 3 ст. 346.26, пп. 6, 7, 11 ст. 346.29 НК РФ).

Перечислим обязанности вмененщика.

Какой режим удобнее?

Итак, мы рассмотрели различные режимы налогообложения. Для наглядности сведем ваши возможные обязанности в таблицу.

А что получается по суммам налогов, давайте посмотрим на числовом примере.

***

Итак, прежде чем выбрать оптимальный вариант уплаты налогов, советуем сделать индивидуальный расчет. Ведь существует много факторов, способных повлиять на ваш выбор: сумма дохода, регион, где вы проживаете или сдаете недвижимость, желание или нежелание заполнять необходимую документацию и т. п.

И помните, что если вы хотите зарегистрироваться в качестве предпринимателя, чтобы сэкономить на налогах, то вы можете сделать это в любой момент. ■