Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 3 августа 2012 г.

Содержание журнала № 16 за 2012 г.

И ключ от компьютера, где деньги лежат...

Могут ли налоговики исследовать данные компьютера и изъять его в ходе проверки

Может так получиться, что при проведении выездной проверки инспектор не только затребует у вас необходимые для исчисления налогов документы, но и попросит предоставить ему доступ к электронным базам данных. А в случае отказа он просто оформит выемку компьютера.

Такое случается все чаще, причем ФНС хочет даже внести поправки в НК РФ, предусматривающие право доступа инспекторов к бухгалтерскому компьютеру.

Как лучше отреагировать на предложение налоговиков

По НК налоговики в ходе выездной проверки могут изучать лишь документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, а также бухгалтерские и налоговые регистры. Так что в «копании» в вашем бухгалтерском компьютере им можно отказать. Конечно, у проверяющих есть право осматривать ваши «предметы», каковым является и компьютерп. 13 ст. 89, ст. 92 НК РФ. Но осмотр и «добывание» информации из компьютера — это разные вещи.

Также налоговики могут попросить предоставить им ограниченный доступ к «электронным подлинникам» на компьютере: строго под вашим присмотром «для ускорения проверки» просмотреть необходимую информацию. Они хотят проверить, не пропустили ли вы чего при подборе и распечатке документов. Нужные им дополнительно документы вы выведете на печать, и они заберут их с собой. Бывает, что проверяющие хотят понять, какие регистры формирует ваша бухгалтерская программа, чтобы сделать некую систематизацию информации.

Давать ли налоговикам доступ к компьютеру? Иногда это даже выгодно. Во-первых, у налоговиков будет меньше оснований делать выемку, если они подозревают вашу компанию в налоговых нарушениях. Во-вторых, они сузят круг истребуемых документов только до тех операций, которые их заинтересовали, что сократит в том числе ваше время и ваши затраты на выдачу им документов.

Если же вы не хотите пускать проверяющих за компьютер, отказывайтесь, но только если вы готовы все документы представить им по первому требованию в виде бумажных копий. А если не готовы, то это прямое приглашение инспекторам провести выемку и документов, и компьютера. И суд их, скорее всего, поддержитПостановления ФАС СЗО от 21.01.2011 № А56-22188/2010; 9 ААС от 19.12.2011 № 09АП-31510/2011-АК.

Впрочем, выемка компьютера возможна даже в том случае, если вы охотно «сотрудничаете со следствием» — выдали все затребованные документы и даже пустили налоговиков за компьютер. Кстати, налоговики могут не изымать компьютер, а пойти другим путем. Они могут скопировать все, что им нужно, на свои носители (флешки, переносные диски) — обычно им нужна только бухгалтерская база данныхсм., например, Постановления ФАС УО от 29.03.2011 № Ф09-623/11-С2; 8 ААС от 08.04.2010 № А70-7913/2009.

Мы спросили специалиста ФНС, насколько соответствует законодательству практика выемки компьютеров и носителей информации или копирования такой информации в процессе выемки документов при налоговой проверке.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“Статья 31 НК РФ содержит открытый перечень полномочий налоговых органов, ряд из которых конкретизирован в отдельных статьях Кодекса. Так, ст. 94 НК РФ имеет наименование «Выемка документов и предметов», по всему тексту этой статьи, за исключением специфических норм, которые касаются исключительно документов (изготовление копий документов, например), упоминается выемка документов и предметов. Поэтому оснований полагать, что такая практика не соответствует законодательству, нет”.

Как будет происходить выемка компьютера

Для выемки должно быть мотивированное постановление должностного лица, проводящего проверкуп. 1 ст. 94 НК РФ. Мотивом для выемки компьютеров может быть следующее:

• <или>налоговики считают, что на компьютере есть информация, подтверждающая вероятные нарушения законодательства, а вы можете эту информацию удалить или изменить. Например, если среди ваших контрагентов есть компании-однодневки, то это может быть достаточным мотивом для выемкисм., например, Постановления ФАС ЗСО от 20.07.2010 № А70-7913/2009; 9 ААС от 19.12.2011 № 09АП-31510/2011-АК; 8 ААС от 08.04.2010 № А70-7913/2009. Причем налоговики не обязаны указывать в постановлении, откуда у них такие сведенияПостановление 8 ААС от 13.10.2010 № А70-2989/2010.

Также налоговики могут сослаться на предполагаемую фиктивность ряда операций вашей компании, реализацию за наличный расчет, ведение двойной бухгалтерии (что и должны доказать данные из компьютера)Постановление ФАС ЗСО от 27.12.2010 № А70-2989/2010. В одном из споров инспекция ссылалась на сдачу компанией нулевой отчетности, но как раз тут суд отказал ей в законности выемкиПостановление ФАС ЗСО от 28.10.2009 № А70-8990/2008;

• <или>вы не представили часть затребованных налоговиками документов, и инспекторы опасаются, что эти документы могут содержаться в памяти компьютеров и вы можете их удалитьп. 4 ст. 93 НК РФ; Постановление ФАС СЗО от 21.01.2011 № А56-22188/2010. Впрочем, иногда суды отказывают в законности выемки документов и компьютеров лишь на этом основании — инспекция должна иметь и другие мотивыПостановление ФАС УО от 30.09.2010 № Ф09-8048/10-С3.

А специалист ФНС считает, что основания для выемки компьютера даже еще шире.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Основанием для выемки предметов является необходимость получения проверяющими этих предметов для обнаружения и доказывания обстоятельств деятельности проверяемого налогоплательщика и фактов совершения правонарушений. То есть выемка может проводиться не для исследования компьютера как источника информации об уже предполагаемых нарушениях, а просто потому, что этот компьютер имеет отношение к предмету проверки.

Например, на нем установлена бухгалтерская программа и ее данные помогут выявить искажения налогового учета. И неправильное исчисление НДС можно установить путем сверки показателей налоговой декларации со сведениями из ведущейся на компьютере главной книги и оборотно-сальдовых ведомостей.

Впрочем, выемка жестких дисков, как правило, проводится в наиболее сложных случаях — с целью обнаружения следов двойной бухгалтерии, фактов изготовления документов за свои фирмы-однодневки и т. д.”

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович
Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

При выемке налоговики могут провести фото- и видеосъемку, на которой зафиксируют все свои действияПостановления 9 ААС от 19.12.2011 № 09АП-31510/2011-АК; 8 ААС от 08.04.2010 № А70-7913/2009. Они опечатывают все разъемы и корпус компьютераПостановление ФАС УО от 29.03.2011 № Ф09-623/11-С2, а флешки и диски помещают в опечатываемые пакеты или коробки. Если этого не сделано, то попробуйте обжаловать основанные на результатах выемки доначисления и санкции. Кроме того, вам могут предложить (по аналогии с изъятием документов) скрепить опечатывающую ленту печатью и/или подписью представителя компаниип. 9 ст. 94 НК РФ; Постановление 8 ААС от 08.04.2010 № А70-7913/2009.

На протяжении всей выемки должны присутствовать понятые, которые видят процесс изъятия документов, опечатывания компьютеров или копирования информации с них и ставят подписи в протоколе о выемкеприложение 8 к Приказу ФНС от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@.

В качестве понятых могут пригласить и ваших сотрудников — впоследствии вы можете попробовать это обжаловать, но однозначной судебной практики по этому вопросу нетПостановления ФАС МО от 18.07.2003 № КА-А40/4842-03; ФАС СЗО от 13.09.2007 № А05-419/2007.

СОВЕТ

Проверьте, достаточно ли подробно указаны в протоколе (в описи к нему) данные о документах и изъятых компьютерах или дисках (серийный номер, дата выпуска). Если там чего-то не хватает, у вас будет лишний повод оспорить и саму выемку, и решение по проверкеПостановления ФАС ЗСО от 28.10.2009 № А70-8990/2008; ФАС УО от 25.04.2011 № Ф09-2131/11-С3.

Поскольку НК РФ по всем этим вопросам крайне «молчалив», мы спросили специалиста ФНС, должны ли проверяющие при выемке компьютеров фиксировать свои действия на видео, привлекать понятых и составлять опись.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Проведение видеозаписи во время выемки не обязательно. Но если такая видеозапись велась, то она должна быть приложена к протоколу. Инспекторы обязательно должны привлекать понятых и составлять опись изъятых документов и предметов, в том числе и компьютеров или носителей информации”.

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович
Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

Чего ждать после выемки

Что же налоговики будут делать дальше с изъятым компьютером или скопированной с дисков информацией? Тут вам нужно внимательно «следить за руками».

ДЕЙСТВИЕ 1. «Вскрытие» компьютера

Обычно налоговики приглашают представителей проверяемой компании на осмотр изъятого компьютера или скопированной информации. То есть вам предварительно пришлют письменное уведомление с указанием времени и места проведения осмотрасм., например, Решение АС Свердловской области от 01.09.2010 № А60-21179/2008-С6. Так инспекторы страхуют себя от претензий в искажении содержащейся на компьютере/носителях информации. Ведь мало ли кто мог после выемки записать на компьютер «нужные» данные. Поэтому, если вас не вызвали на осмотр, можете попробовать оспорить доначисления. Суды называют такие действия «взломом» и не принимают полученную информацию в качестве доказательства правоты налоговиковПостановления ФАС ЗСО от 15.01.2008 № Ф04-65/2008(448-А70-27); ФАС ВСО от 30.09.2008 № А33-16596/07-Ф02-4771/08.

Если вас все же вызвали на «вскрытие», то в назначенное время инспектор в вашем присутствии, а возможно, и с участием понятыхПостановления 8 ААС от 08.04.2010 № А70-7913/2009; 9 ААС от 19.12.2011 № 09АП-31510/2011-АК:

• вскрывает пакеты с изъятыми компьютерами и носителями информации;
• подключает их и копирует содержимое на компьютер инспекции;
• выводит интересующее содержимое на печать, чтобы все удостоверились, что выведенные на бумагу документы имели источником именно изъятые компьютер/носители. И все эти действия фиксируются в протоколе осмотра, который подписываете вы и понятые.

Но в последнее время, дабы упростить процесс, не вызывать налогоплательщика и понятых в инспекцию, но в то же время обезопасить себя от претензий в искажении информации, налоговики действуют иначе.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“На практике выемка носителей информации постепенно заменяется копированием содержимого жестких дисков компьютеров на два дублирующих носителя (один из них эталонный). Поэтому в таких случаях приглашать налогоплательщика на копирование и исследование базы не требуется.

Предвидя возможные вопросы о правомерности изъятия не предметов, а информации, хочу отметить, что проведение мероприятия в урезанном масштабе не делает его незаконным. Ведь при выемке жесткого диска изымается как сам материальный носитель, так и информация, записанная на нем. А изъятие (копирование) информации вообще не предполагает выемку носителя информации, что больше отвечает современным возможностям и практике налоговых органов. Кроме того, это менее обременительно для налогоплательщиков и не нарушает их прав и законных интересов.

Для того чтобы четко зафиксировать, какой именно носитель информации изъят либо с какого именно носителя информация скопирована, п. 7 ст. 94 НК РФ предусмотрены требования к описанию изымаемых предметов, а именно предусмотрено обязательное указание наименования, количества и индивидуальных признаков предметов, а при возможности — их стоимости”.

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович
Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

Если инспекторам сложно выудить данные самостоятельно, то они могут пригласить для осмотра/обследования своих «спецов» или специалистов из сторонних организаций (например, разработчиков бухгалтерских программ)ст. 96 НК РФ; Постановление 8 ААС от 08.04.2010 № А70-7913/2009. Так что даже если ваша программа «запаролена», не обольщайтесь — вскроют. И если есть подозрения, просканируют диски и восстановят «плохо» удаленные записи/файлы как в самой бухпрограмме, так и на диске в целом.

ДЕЙСТВИЕ 2. Использование записей и файлов как доказательств

Выуженная из компьютера информация сама по себе ничего не доказывает. Она имеет значение только в совокупности с другими доказательствами. Ведь обычные компьютерные файлы, не подписанные ЭЦП, — это не документы. Поэтому они могут быть лишь косвенными доказательствами, ничего не стоящими, если нет других — прямых — доказательств.

Иными словами, если у вас в компьютере будут записи/файлы с одними данными, а задокументированы и задекларированы были совсем иные операции, то доначисление налогов, основанное лишь на «компьютерной» информации, в суде не устоит. Например, в одном споре в компьютере была найдена информация о выплатах работникам зарплат в размере выше отраженных в официальной отчетности компании. Но бумажных документов, подтверждающих эти факты, инспекция найти не смогла (что неудивительно), а от показаний в части выплаты черной зарплаты свидетели — сотрудники компании впоследствии отказались. Правда, в этом споре налоговики допустили еще одну ошибку — не пригласили представителя компании на «вскрытие» компьютераПостановление ФАС ЗСО от 15.01.2008 № Ф04-65/2008(448-А70-27).

А вот если у инспекции есть что-то помимо информации на диске (данные встречных проверок, допросы сотрудников и других лиц, изъятые подлинники бумажных документов), то от претензий будет сложно отбиться. Например, в одном деле инспекция изъяла компьютер и нашла в бухгалтерской базе документы по отгрузке товара контрагенту, операции с которым в сдаваемой отчетности не отражалисьПостановление ФАС ЗСО от 20.07.2010 № А70-7913/2009. Суд согласился с доначислениями, так как при выемке налоговики нашли реальные бумажные накладные по этим отгрузкам, а также представили показания свидетелей, подтвердивших, что такие отгрузки имели место, а контрагент платил за них наличными напрямую руководству компании.

ДЕЙСТВИЕ 3. Возврат компьютера

Если налоговики изъяли компьютер или носители информации (ваши диски), то когда-то они должны и вернуть их. Но НК РФ не ограничивает налоговиков во времени. Так что в лучшем случае вы можете требовать возврата компьютера и носителей информации только после завершения проверки. Зато вы можете потребовать дать вам скопировать нужные данные из изъятого компьютера. Например, ту же бухгалтерскую базу. По НК РФ проверяющие должны обеспечить вам возможность копирования изъятых документов в пятидневный срок. Насчет копирования информации из изъятого компьютера там нет ни слова. Но специалист ФНС считает, что аналогия с копированием документов тут вполне допустима.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Полагаю, что такая аналогия вполне возможна, во всяком случае НК РФ такая логика не противоречит. Но по данному вопросу отсутствует единообразная судебная практика, что не позволяет уверенно ответить на вопрос, вправе ли налогоплательщик требовать соблюдения пятидневного срока на копирование информации”.

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович
Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

Впрочем, обычно налоговики пытаются как можно скорее скопировать нужную им информацию и вернуть изъятые компьютерыПостановление ФАС УО от 29.03.2011 № Ф09-623/11-С2.

***

Что можно посоветовать в рассмотренной ситуации? Во-первых, не держите на бухгалтерском компьютере критически важную коммерческую информацию (технологии, рецептуры, базы данных по покупателям и т. д.), а также личные файлы. А во-вторых, делайте резервную копию программы на другом компьютере, дабы выемка не парализовала работу. Еще лучше организовать работу через удаленный сервер, к которому у налоговиков физически не может быть доступа.