Экспорт + аванс: как посчитать выручку и НДС

При продаже товаров на экспорт их цена, как правило, определена в иностранной валюте. Валютные операции вообще довольно проблемны. А если организация получает аванс, то возникают дополнительные вопросы по определению рублевой стоимости этих товаров для целей налогообложения и бухучета.

Пересчет в рубли для целей НДС-расчетов

Экспорт подтвержден

Как вы знаете, для подтверждения права на применение налоговой ставки 0% и возмещение НДС отпущено 180 дней (считая с даты помещения товара под таможенный режим)п. 9 ст. 165 НК РФ. Пока этот срок не наступил, операции рассматриваются как облагаемые по нулевой ставке.

Если аванс получен под такие «нулевые» экспортные операции, НДС с него начислять не нужнопп. 1, 3 ст. 154 НК РФ. Это означает, что:

• нет необходимости составлять авансовый счет-фактуру для иностранного контрагентап. 17 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137;
• не нужно отражать сумму полученного аванса в декларации по НДС.

После отгрузки товаров на экспорт вам надо определить рублевую сумму валютной выручки по курсу ЦБ, действующему на дату их отгрузкип. 1 ст. 154 НК РФ. Причем даже если под отгружаемые товары был получен 100%-й аванс.

Вы должны выставить зарубежному покупателю отгрузочный счет-фактуру — от этого вас никто не освобождалп. 3 ст. 168 НК РФ; Письмо Минфина от 05.07.2007 № 03-07-08/180. И неважно, что ставка налога — 0% и что этот счет-фактура не нужен вашему иностранному партнеру. Если у вас не будет этого счета-фактуры, налоговая может оштрафовать вас на 10 тыс. руб.п. 1 ст. 120 НК РФ

Отгрузочный счет-фактуру надо сразу — на дату его выписки — зарегистрировать в части 1 журнала учета счетов-фактурп. 3 Правил ведения журнала учета, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137. А вот экспортный счет-фактуру вы должны зарегистрировать в книге продаж лишь в последний день квартала, в котором собрали документы, подтверждающие право на нулевую ставкуп. 2 Правил ведения книги продаж. Ведь именно в этот момент вы должны определить базу по НДСп. 9 ст. 167 НК РФ. Показатели экспортной выручки (пересчитанные в рубли по курсу на дату отгрузки) надо указать в разделе 4 НДС-декларации.

Кстати, если вы начислите НДС с экспортного аванса, налоговики будут возражать против принятия этого авансового НДС к вычету. Есть даже судебное решение, в котором отражена такая позиция инспекторовПостановление ФАС МО от 08.09.2011 № А40-143766/10-118-840.

Однако бюджет от такого вычета уж точно не страдает: получается, что налогоплательщик начислил налог тогда, когда не должен был этого делать (тем самым бесплатно кредитуя государство), а затем «запросил» этот налог обратно. Так что суд встал на сторону организации и решил, что раз уж она начислила НДС при получении экспортного аванса, то этот налог можно принять к вычету при подтверждении нулевой ставки.

Неподтвержденный экспорт

Если в течение 180 дней вы не собрали документы, подтверждающие нулевую ставку НДС, вам придется начислить НДС сверх стоимости товаровпп. 1, 9 ст. 167 НК РФ. При этом для пересчета валютной выручки в рубли используется курс на дату отгрузки.

После того как вы рассчитали сумму НДС, которую начислили к уплате в бюджет, нужно:

• исправить выписанный ранее отгрузочный счет-фактуру. В исправленном счете-фактуре ставка НДС должна быть уже 18% или 10% (в зависимости от вида отгруженного товара);
• зарегистрировать такой счет-фактуру в книге продаж того квартала, в котором был отгружен товарп. 9 ст. 165 НК РФ. Для этого потребуется заполнить дополнительный лист к ней;
• подать уточненную декларацию за квартал, в котором товары отгружены на экспортПостановления Президиума ВАС от 11.03.2008 № 13920/07, от 18.11.2008 № 8369/08.

Если впоследствии вы соберете все документы, которые нужны для подтверждения вычета НДС, вы сможете предъявить к вычету налог, уплаченный с экспортной отгрузки. Разумеется, если вы успеете представить их в налоговую вместе с декларацией по НДС до истечения 3 лет с окончания квартала отгрузкип. 9 ст. 165, п. 2 ст. 173 НК РФ; Постановления Президиума ВАС от 19.05.2009 № 17473/08; ФАС МО от 20.12.2011 № А40-22199/11-75-95; ФАС ПО от 12.12.2011 № А72-2083/2011; ФАС СЗО от 13.09.2011 № А42-8814/2010.

А не надо ли при неподтвержденном экспорте считать еще и авансовый НДС? Специалисты Минфина разъясняют, что нет.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ЛОЗОВАЯ Анна Николаевна

Ведущий советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Если полный пакет документов для подтверждения права на ставку НДС 0%ст. 165 НК РФ не собран экспортером в течение 180 календарных дней, налоговая база по НДС определяетсяп. 9 ст. 167 НК РФ в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, то есть на дату отгрузки товаров. Таким образом, на дату оплаты, частичной оплаты в счет поставок товаров на экспорт, по которым нулевая ставка НДС не подтверждена, налоговая база по НДС не определяется.

Составлять счет-фактуру экспортеру на авансовый платеж также нет необходимости”.

Валютные пересчеты в «прибыльном» и бухгалтерском учете

Для целей налогообложения прибыли и в бухучете выручку от продажи товаров за валюту надо пересчитать в рублипп. 9, 10 ПБУ 3/2006; ст. 316, абз. 2 п. 8 ст. 271 НК РФ:

• <если>предоплата 100% — по курсу ЦБ на дату получения денег;
• <если>предоплата частичная, то:

• в части товара, оплаченного авансом, — по курсу, действовавшему на дату получения авансаПисьмо Минфина от 19.08.2011 № 03-08-05;
• в части товара, оплаченного после отгрузки, — по курсу, действовавшему на дату отгрузки.

Не забудьте, что долг иностранного покупателя после отгрузки надо переоценивать. Придется считать курсовые разницы на конец каждого месяца (если на эту дату сохраняется дебиторская задолженность покупателя) и на дату погашения долга.

Эти разницы учитываются:

• в налоговом учете — как внереализационные доходы или расходып. 11 ст. 250, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ;
• в бухгалтерском учете — как прочие доходы или расходып. 7 ПБУ 9/99; п. 11 ПБУ 10/99.

Как видим, рублевая сумма экспортной выручки в бухгалтерском и «прибыльном» налоговом учете может отличаться от суммы рублевой выручки, учитываемой при заполнении НДС-декларации. И это — нормально.

***

Если же вы не имеете права на применение нулевой ставки (к примеру, товар не будет вывозиться за пределы России, хотя и покупает его иностранный контрагент), то с суммы полученного аванса придется заплатить НДС. Разумеется, валютный аванс для этого надо пересчитать в рубли. И сделать это нужно по официальному курсу Центробанка, действовавшему на дату поступления к вам денегп. 3 ст. 153 НК РФ. Изначально банк зачислит деньги на ваш транзитный счет. Поэтому ориентироваться нужно именно на дату поступления выручки на этот счет, а не на дату перевода ее на валютный счет.