Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 13 января 2012 г.

Содержание журнала № 2 за 2012 г.

Предоплата и отгрузка в одном квартале: что делать с НДС?

Нередко организации получают предоплату в счет будущих поставок и полностью отгружают товары в том же квартале. Многие считают, что в такой ситуации начислять НДС с суммы предоплаты не нужно. Посмотрим, действительно ли это так и какие риски возникают в этой ситуации.

ФНС: авансовый налог надо исчислять всегда

Получив предоплату, вы обязаны исчислить с поступившей суммы НДС по расчетной ставкеп. 1 ст. 154, подп. 2 п. 1, п. 14 ст. 167 НК РФ, не позднее 5 календарных дней со дня получения предоплаты выставить авансовый счет-фактуруп. 3 ст. 168, п. 5.1 ст. 169 НК РФ.

То есть, строго говоря, согласно гл. 21 НК РФ при получении предоплаты налог исчислять необходимо независимо от того, когда состоится отгрузка.

Вместе с тем на дату отгрузки, которая, как мы условились, приходится на тот же квартал, что и аванс, вы должны:

• исчислить НДС со стоимости отгруженных товаровподп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ;
• составить отгрузочный счет-фактуруп. 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ;
• принять к вычету НДС с аванса и зарегистрировать авансовый счет-фактуру в книге покупокп. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ.

Если сумма аванса и стоимость товара совпадают, то в итоге авансовый НДС к уплате в бюджет — 0 руб. Отсюда и соблазн не начислять его вовсе. Но ФНС против этого. В своих разъяснениях налоговики, буквально толкуя гл. 21 НК РФ, указывают на обязательность начисления НДС и выставления счета-фактуры как при получении аванса, так и при отгрузкеПисьма ФНС России от 20.07.2011 № ЕД-4-3/11684, от 10.03.2011 № КЕ-4-3/3790.

Минфин: исчислять НДС, если между авансом и отгрузкой более 5 дней

В целом Минфин соглашается с позицией ФНС, но с некоторыми оговорками. Так, по мнению чиновников:

• <если>товары будут отгружены в течение 5 календарных дней со дня получения предоплаты, то авансовые счета-фактуры выставлять не следуетп. 1 Письма Минфина России от 06.03.2009 № 03-07-15/39. Аналогичное мнение высказывали и московские налоговикиПисьмо УФНС России по г. Москве от 26.05.2009 № 16-15/052780;
• <если>период между предоплатой и отгрузкой больше 5 дней, то начислять налог и выставлять счета-фактуры на аванс нужно. Даже когда оплата и отгрузка пришлись на один квартал.

ВАС РФ: не считается авансовым платеж, полученный в квартале отгрузки

Президиум ВАС РФ в 2006 г. указал, что в целях НДС не признается авансовым платеж, поступивший в том же налоговом периоде, когда отгружались товары. Правда, тогда дело касалось начисления НДС на экспортную предоплатуПостановление Президиума ВАС РФ от 27.02.2006 № 10927/05.

Аналогичную позицию ВАС РФ озвучил и в 2009 г. по вопросу о возможности принятия НДС к вычету по счету-фактуре, в котором не указан номер платежного документа, при том что аванс и отгрузка пришлись на один кварталПостановление Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 № 10022/08. И хотя с тех пор гл. 21 НК РФ существенно изменилась, некоторые суды считают подход ВАС РФ универсальным и поддерживают продавцов, не исчисляющих НДС с авансов в этом случаеПостановления ФАС ПО от 12.09.2011 № А57-8868/2010, от 07.09.2011 № А57-14658/2010.

Какой вариант предпочесть?

Подход ФНС наиболее соответствует букве НК РФ и каких-либо финансовых рисков не несет.

Сторонники иного подхода, решившие упростить документооборот, должны быть готовы к претензиям налоговиков. Да, может, они и сумеют убедить суд в том, что авансовый НДС можно было не начислять, но сколько времени и сил потратят на эти убеждения? Получается спор ради спора.

Между тем по результатам проверки налоговики могут вменить неуплату НДС с аванса. А это означает взыскание налога, пеней, а может, и штрафа в размере 20% от суммы налогап. 1 ст. 122 НК РФ. Ведь начислив налог с предоплаты за вас, налоговики не учтут полагающиеся вычеты авансового НДС. И, по мнению ВАС РФ, это законно, так как налогоплательщик, имея право на применение вычетов, этим правом не воспользовался. Иными словами, если нужен вычет — заявите об этом в декларациип. 1 ст. 80 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 23/11. Налоговики уже взяли на вооружение эту позицию Президиума ВАС РФПисьмо ФНС России от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@.

А чтобы заявить вычет с аванса, все равно придется сначала начислить НДСп. 8 ст. 171 НК РФ; Постановление ФАС ПО от 26.01.2010 № А55-6564/2009.

Значит, если налоговики предъявят претензии, то придется декларировать и начисление НДС с предоплаты, и вычеты этой же суммы при отгрузке в уточненной декларациист. 81 НК РФ; Постановления ФАС ПО от 12.09.2011 № А57-8868/2010; ФАС ДВО от 28.11.2008 № Ф03-4597/2008. Поэтому возникает справедливый вопрос — а почему этого не сделать сразу и зачем доводить до конфликта?

Также вам могут вменить и отсутствие авансовых счетов-фактур. Это грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов обложения, штраф за него составляетпп. 1, 2 ст. 120 НК РФ:

• <или>10 000 руб., если авансовые счета-фактуры не составлялись в течение одного квартала;
• <или>30 000 руб., если счета-фактуры не составлялись в двух и более кварталах.

Насколько это законно, у судов нет единого мнения. Одни считают штраф правомернымПостановление ФАС ЦО от 22.06.2006 № А14-28631/2005/1202/24. Другие, наоборот, указывают, что само по себе отсутствие счетов-фактур при условии включения сумм предоплаты в налоговую базу не является грубым нарушением правил учетаПостановление ФАС ЗСО от 20.02.2007 № Ф04-504/2007(31371-А67-31). Нельзя считать таким нарушением и отсутствие одного счета-фактуры, ведь в НК речь идет о недостаче счетов-фактур во множественном числе, то есть двух и болееп. 3 ст. 120 НК РФ; Постановление ФАС СЗО от 25.02.2003 № А56-25760/02.

Также учтите, что если вы предпочли подход Минфина и не выставили авансовые счета-фактуры потому, что отгрузка происходила в течение 5 дней после получения аванса, то при налоговой проверке письма финансового ведомства защитят вас от штрафаст. 106, п. 2 ст. 109, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ; п. 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5.

Хотя в целом скудность арбитражной практики может свидетельствовать о том, что только за отсутствие счетов-фактур штрафуют крайне редко.

***

В общем, лучше начислять авансовый НДС и выставлять авансовые счета-фактуры — спокойствие дороже.