Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 6 ноября 2012 г.

А.В. Рымкевич, юрист

Читаем НК со словарем

Как с помощью словарей «разгадать» термины из НК

При решении налоговых вопросов нужно использовать термины из НК. Если же они там не раскрываются, то нужно обращаться к другим законам. Но что делать, если термин не раскрывается ни в Кодексе, ни в каких-либо других нормативных актах? Выход есть! Ведь если слова или целые выражения нормативно не определены, следует использовать их в общепринятом значении, которое можно уточнить по словарю, например толковому или энциклопедическому. И хотя нигде в НК об этом прямо не сказано, использование словаря можно обосновать.

Во-первых, акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, сборы, когда и в каком порядке он должен платить. Это так называемый принцип понятности налоговых законов (п. 6 ст. 3 НК РФ).

А во-вторых, существует грамматический способ буквального толкования норм права. Юристам оно известно из теории государства и права. По сути, это применение правил русского языка, соблюдение которых сложно представить без словарей (Решение АС г. Москвы от 15.04.2008 № А40-58726/07-108-356; Постановление 3 ААС от 16.07.2008 № А33-1764/2008-03АП-1683/2008).

Поэтому и налогоплательщики, и контролирующие органы, и суды часто обращаются к словарям за ответом, которого не нашли в нормативных актах. В таблице мы привели примеры таких ситуаций.

Cитуация Что сказал суд (контролирующий орган)
Двигатель судовой
Налоговая база по транспортному налогу определяется как мощность двигателя в лошадиных силах (подп. 1 п. 1 ст. 359 НК РФ). В свидетельстве о праве собственности на судно, в разделе «Главные машины», была определена общая мощность всех двигателей, расположенных на судне. Налоговый орган доначислил транспортный налог исходя из этих данных Суд решил, что при исчислении налоговой базы и определении мощности двигателя судна следует руководствоваться свидетельством о его годности к плаванию и брать мощность главных двигателей без учета вспомогательных. Ведь главный судовой двигатель служит для привода в действие гребного винта или гребных колес. А вспомогательный судовой двигатель служит для привода в действие генераторов электростанций, компрессоров, насосов и т. д. (Словарь морских и речных терминов). Доначисления инспекции признаны неправомерными (Постановление ФАС УО от 14.12.2006 № Ф09-11156/06-С1)
Данный вывод также следует из п. 35 разд. IX Методических рекомендаций по применению гл. 28 «Транспортный налог» НК (утв. Приказом МНС от 09.04.2003 № БГ-3-21/177)
Исключительно
Налогоплательщики налога на прибыль, занимающиеся исключительно лизинговой деятельностью, применяют специальные правила нормирования процентов по контролируемой задолженности перед иностранной организацией (п. 2 ст. 269 НК РФ). Организация, ссылаясь на словарь, спросила у Минфина, считается ли, что она занимается исключительно лизингом, если доля выручки от этой деятельности составляет 98,61%. Ведь исключительно — это преимущественно или главным образом (Толковый словарь русского языка Т.Ф. Ефремовой) Минфин без словарей разъяснил, что «исключительно» значит «только», то есть, чтобы пользоваться п. 2 ст. 269 НК, у организации не должно быть других видов деятельности, кроме лизинга (Письмо Минфина от 23.01.2012 № 03-03-06/1/25)
Комплект
Налоговый орган посчитал, что налогоплательщик, купив вешалки, крючки, стеллажи, приобрел комплектующие изделия, подвергающиеся монтажу. И значит, неправильно учел расходы на торговое оборудование полностью, а не в той части, которая относится к реализованной в данном периоде продукции (подп. 4 п. 1 ст. 254, п. 2 ст. 318 НК РФ) Суд решил, что налогоплательщик учел расходы правильно, так как комплектующее изделие — это деталь, сборочная единица (их совокупность), предназначенная для применения только в составе какого-либо другого объекта (Современный экономический словарь Б.А. Райзберга, Л.Ш. Лозовского и Е.Б. Стародубцевой). А элементы торгового оборудования комплектующими не являются, так как могут использоваться независимо друг от друга; такие расходы можно учесть как расходы на приобретение материалов «на другие производственные и хозяйственные нужды» (подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ; Решение АС г. Москвы от 16.09.2008 № А40-32344/08-75-75)
Консалтинг
При определении места оказания услуг для целей НДС возник вопрос, являются ли консалтинговые услуги консультационными (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ) Суд посчитал, что часть услуг по договорам на оказание консалтинговых услуг является консультационными, а значит, оказанными в РФ. Ведь консалтинг — это деятельность специализированных фирм по консультированию производителей, продавцов, покупателей по широкому кругу вопросов экономики, финансов, внешнеэкономических связей, создания и регистрации фирм, исследования и прогнозирования рынка товаров и услуг, инноваций (Современный экономический словарь Б.А. Райзберга, Л.Ш. Лозовского и Е.Б. Стародубцевой; Юридическая энциклопедия Л.В. Тихомировой и М.Ю. Тихомирова) (Постановления ФАС ЦО от 15.01.2010 № А36-2392/2009, от 19.02.2010 № А36-3591/2009)
Минеральное сырье
Налоговый орган посчитал, что железорудный концентрат, получаемый налогоплательщиком в результате переработки добываемой железной руды, является минеральным сырьем, а не продукцией, а значит, есть объект налогообложения НДПИ. Ведь минеральное сырье — это товарная продукция горного производства (полезные ископаемые, извлеченные из недр в процессе освоения минеральных ресурсов и подвергнутые обработке, необходимой для их хозяйственного использования (Горная энциклопедия) Суд, руководствуясь отраслевыми актами и ОКВЭДом, решил, что железорудный концентрат не является объектом налогообложения НДПИ (Постановление 9 ААС от 25.03.2008 № 09АП-1463/2008-АК)
Модернизация
Инспекция посчитала, что произведенные подрядчиком работы модернизировали здание и должны признаваться модернизацией, а затраты на нее должны списываться через начисление амортизации (п. 2 ст. 257 НК РФ). Ведь модернизация (от греч. moderne — новейший) — это усовершенствование, улучшение, обновление объекта, приведение его в соответствие с новыми требованиями и нормами, техническими условиями, показателями качества (Современный экономический словарь Б.А. Райзберга, Л.Ш. Лозовского и Е.Б. Стародубцевой) Суд, руководствуясь заключением экспертов, решил, что реконструкции не было, а был ремонт ОС, расходы на который признаются в периоде, в котором они произведены. Также суд отметил, что понятие «модернизация» не относится к зданиям (ст. 260 НК РФ; Постановление 9 ААС от 08.05.2008 № 09АП-4775/2008-АК)
Наименование
В счете-фактуре должно быть указано наименование поставляемых (отгруженных) товаров (подп. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ). А организация заявила вычет по счету-фактуре, в котором указан лишь артикул товара, что и не понравилось налоговикам Судьи решили, что в отношении товара наименование — это вид, разновидность чего-либо (Комплексный словарь русского языка А.Н. Тихомирова). А значит, под «наименованием» не обязательно понимается название товара — вполне подойдет и артикул товара. То есть счет-фактура с артикулом товара — нормальный (Постановление 9 ААС от 11.07.2006 № 09АП-6074/2006-АК)
Сейчас в соответствии с НК ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать наименование товаров, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога (п. 2 ст. 169 НК РФ; Письмо Минфина от 10.05.2011 № 03-07-09/10)
Непосредственная связь
Налоговый орган решил, что организация неправомерно приняла к вычету НДС по ставке 18% по услугам, оказанным дочерними обществами, так как, по мнению инспекции, их услуги непосредственно связаны с экспортом товара (подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2011)) Суд указал, что прямая связь применительно к юридическим правоотношениям означает прямые договорные правоотношения без участия посредников (Толковые словари русского языка С.И. Ожегова, Д.Н. Ушакова, Т.Ф. Ефремовой). На основании этого суд решил, что если организация оказывала услуги, связанные с экспортом товара, то облагаться по нулевой ставке НДС могут только оказанные ею услуги, а не услуги, которые ей оказывали дочерние общества, а значит, вычет НДС по ставке 18% правомерен (Решение АС г. Москвы от 15.04.2008 № А40-58726/07-108-356)
Оргтехника
Налогоплательщик торговал компьютерами, налоговый орган решил, что он продавал оргтехнику и по региональному закону при расчете ЕНВД должен применять повышающий коэффициент 4 вместо 2,3 Суд занял сторону налогового органа, согласившись с тем, что компьютеры — это оргтехника. Ведь организационная техника — это разно образные технические средства механизации и автоматизации инженерного и управленческого труда (Толковый словарь русского языка С.И. Ожегова) (Постановление ФАС ДВО от 02.04.2003 № Ф03-А73/03-2/266)
Полезные ископаемые
На УСНО не могут перейти те, кто занимается добычей и реализацией полезных ископаемых (подп. 8 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). НК определяет лишь понятие «добытые полезные ископаемые» и «подземные воды, содержащие полезные ископаемые» (подп. 1 п. 2 ст. 333.9, ст. 337 НК РФ). У организации возник вопрос, можно ли перейти на УСНО, добывая подземные воды Минфин совместно с Минприроды разъяснили, что организации и ИП, добывающие для хозяйственно-бытового и питьевого водоснабжения населения подземные воды, не являющиеся промышленными, минеральными или термальными водами, вправе перейти на УСНО (Письмо Минфина от 22.12.2011 № 03-11-09/78). Ведь полезные ископаемые — это природные минеральные образования земной коры неорганического и органического происхождения, которые могут быть эффективно использованы в сфере материального производства и по физическому состоянию делятся на твердые (угли ископаемые, горючие сланцы, торф, рудные и нерудные полезные ископаемые), жидкие (нефть, минеральные воды) и газообразные (газы природные горючие и инертные газы) (Горная энциклопедия)
Розница
Предприниматель на ЕНВД, заключая договоры поставки, считал, что торгует в розницу, так как юридические лица приобретали товар для собственной деятельности (в ассортименте в небольшом количестве). Налоговый орган доначислил налоги по общему режиму налогообложения Суд признал правомерным решение налогового органа, указав, что к рознице не относится продажа товаров организациям и предпринимателям (Постановление 8 ААС от 07.07.2010 № А70-14337/2009). Так как розница это:
  • <или>товар, продаваемый поштучно или покупаемый поштучно или в небольших количествах;
  • <или>мелкоштучная продажа товара для личного или домашнего потребления (Современный экономический словарь Б.А. Райзберга, Л.Ш. Лозовского, Е.Б. Стародубцевой)
Технологический процесс
Расходы на оплату тепло-, электроэнергии и водоснабжения учитываются в расходах на общем режиме налогообложения и УСНО, если потребленные энергия и вода расходуются на технологические цели (подп. 5 п. 1 ст. 254, пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Организация поинтересовалась у налоговиков, можно ли в ее ситуации учесть в расходах затраты на материалы и коммунальные услуги Технологический процесс — это часть производственного процесса, содержащая целенаправленные действия по изменению и последующему определению состояния объекта переработки. Производственный процесс — совокупность всех действий людей и орудий труда, необходимых для изготовления и (или) ремонта товарной продукции, а товарная продукция — товары, произведенные из объектов переработки (исходного сырья, материалов, полуфабрикатов и т. п.) по используемому переработчиком производственному процессу до полного изготовления (Толковый словарь «Бизнес и право»). Руководствуясь этими определениями, московские налоговые органы разъясняли, что, в частности, организация, которая сдает недвижимость в аренду, не может учитывать расходы на коммуналку (Письма УФНС по г. Москве от 29.11.2004 № 21-09/77683; от 18.07.2005 № 18-11/3/50751; п. 5.1 приложения к Письму УФНС по г. Москве от 31.12.2004 № 21-14/85240)
Письма появились в то время, когда по этому вопросу были расхождения во мнении у налоговиков и Минфина (который не возражал против учета таких расходов, например, торговыми организациями) (Письма МНС от 19.04.2004 № 22-1-15/715; Минфина от 29.10.2004 № 03-03-02-04/1/39). Сейчас налоговые инспекторы не предъявляют к непроизводственным организациям претензий по учету таких расходов
Ткань
Организация, выпускающая тесьму, ленты и шнуры, решила, что может воспользоваться льготой по земельному налогу для предприятий, производящих хлопчатобумажные ткани (Закон Ярославской области от 23.10.2003 № 54-з). Ведь одной из разновидностей ткани является лента тканая (Большая советская энциклопедия) Суд воспользовался терминами из отраслевых стандартов и технических условий и не согласился с налогоплательщиком (Постановление ФАС ВВО от 15.12.2005 № А82-15600/2004-15)
Экипировка
К прочим расходам относятся, в частности, расходы на услуги по охране имущества и иные услуги охранной деятельности (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты) (подп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ). Налоговые органы исключили из состава расходов затраты на форму охранников Экипировка — это:
  • <или>совокупность специальных предметов снаряжения и обмундирования;
  • <или>процесс снаряжения, подготовки, комплектования необходимыми аксессуарами (Толковый словарь русского языка Д.Н. Ушакова). Поэтому, изучив словарь и системно истолковав подзаконные акты, суд решил, что форменная одежда без каких-либо иных аксессуаров специального назначения — это не экипировка и расходы на ее приобретение обоснованны (Постановление 20 ААС от 07.03.2008 № А09-4178/07-16)
Сейчас Минфин не возражает против учета затрат на форменную одежду и обувь в расходах плательщиков налога на прибыль (независимо от того, передается такое обмундирование работникам временно, на период выполнения работы или в собственность). По его мнению, такие расходы можно учитывать в качестве материальных (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Соответственно, стоимость одежды можно включать в расходы в полной сумме по мере ее передачи сотрудникам (Письмо Минфина от 05.07.2011 № 03-03-06/2/109)

***

Как видим, использование словарей для решения налоговых вопросов довольно распространенное явление. Стремясь аргументировать свою позицию, к этим источникам обращаются и контролирующие органы, и налогоплательщики. Не равнодушны к энциклопедическим знаниям и суды, особенно когда дело касается профессиональной терминологии (Постановления ФАС ДВО от 14.07.2004 № Ф03-А51/04-2/1611; 18 ААС от 14.02.2008 № 18АП-163/2008; ФАС ЗСО от 30.11.2006 № Ф04-2872/2006(28639-А27-40), Ф04-2872/2006(28570-А27-40)). Причем в ход идут не только такие общепризнанные источники знаний, как Большая советская энциклопедия и толковые словари Ожегова и Ушакова. Встречаются и более экзотические издания, например толковый словарь «Бизнес и право» или Горная энциклопедия. Как мы заметили, особенно активно пользуются словарями судьи Московского региона (Постановления 9 ААС от 23.09.2010 № 09АП-21459/2010-АК, от 15.04.2008 № А40-58726/07-108-356, от 11.07.2006 № 09АП-6074/2006-АК, от 08.05.2008 № 09АП-4775/2008-АК, от 25.03.2008 № 09АП-1463/2008-АК; Решения АС г. Москвы от 14.04.2009 № А40-61132/08-35-270, от 12.07.2006 № А40-12197/06-14-71, от 04.02.2008 № А40-19492/07-114-122, от 16.09.2008 № А40-32344/08-75-75). Так что, если НК завел вас или судей в тупик, загляните в словарь. Там точно найдется ответ! Ведь недаром говорят, что словарь — это Вселенная в алфавитном порядке. Если исходить из такого определения, то становится очевидно, что читать Налоговый кодекс без словаря практически невозможно.