01 и 03: «основные» счета без ошибок

Ошибки в учете основных средств особенно неприятны, ведь они сказываются не только на бухотчетности, но и на величине налогов на прибыль и на имущество. Именно поэтому важно правильно учитывать такие объекты и формировать их первоначальную стоимость в бухгалтерском и налоговом учете.

Формируем первоначальную стоимость

Таможня перестаралась — исправляем первоначальную стоимость

А. Барабанов, г. Ульяновск

При импорте оборудования таможня скорректировала его таможенную стоимость. Мы заплатили ввозную пошлину, исходя из КТС, и при принятии оборудования на учет включили ее в первоначальную стоимость. Через 3 месяца брокер добился отмены КТС. Получается, что часть пошлины мы заплатили излишне. Нужно ли пересчитать налог на имущество за те 3 месяца, когда была завышена первоначальная стоимость ОС? Ведь на момент принятия ОС на учет ошибки не было: в его стоимость вошла пошлина, исчисленная в соответствии с действительным тогда решением таможни.

: В бухучете ошибки действительно не былоп. 2 ПБУ 22/2010. Поэтому сторнировать излишне заплаченную пошлину в стоимости ОС и соответствующую ей часть уже начисленной амортизации вы можете в том месяце, в котором таможня отменила КТС. После этого вы вправе пересчитать налог на имущество за эти 3 месяца, исходя из уменьшенной стоимости оборудования, и сдать уточненку.

Помимо налога на имущество, придется пересчитать и налог на прибыль, убрав из расходов в налоговом учете:

• излишне начисленный налог на имущество;
• излишне начисленную амортизацию — если вы включили пошлину в «прибыльную» первоначальную стоимость и успели ввести оборудование в эксплуатацию;
• излишне начисленную амортизационную премию — если, конечно, вы ею воспользовались.

Не забудьте, что излишне заплачена не только пошлина, но и импортный НДС. Поэтому вы можете подать уточненку за период ввоза оборудования, пересчитав НДС исходя из верной таможенной стоимости.

Штрафы, пени, неустойки в первоначальную стоимость ОС не входят

К. Северинова, г. Краснодар

Купили оборудование в цех, не смогли вовремя его оплатить и за просрочку вынуждены были заплатить продавцу штраф. Включать его в первоначальную стоимость оборудования в бухучете?

: Нет, ведь причина штрафа — задержка оплаты. Штраф связан с приобретением ОС лишь косвенно, а не непосредственно, и его нельзя отнести к затратам на приобретение ОСп. 8 ПБУ 6/01. Его нужно учесть в прочих расходахпп. 11, 14.2 ПБУ 10/99. Кроме того, на момент признания вами штрафа первоначальная стоимость оборудования наверняка уже сформирована. А после принятия к учету стоимость ОС изменять уже нельзяп. 14 ПБУ 6/01.

Все вышесказанное верно и для налогового учетапп. 1, 2 ст. 257 НК РФ, поэтому штраф нужно учесть во внереализационных расходахподп. 13 п. 1 ст. 265, подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ.

Замена старого ОС на новое: расходы на демонтаж учитываем отдельно

Л. Батанова, г. Санкт-Петербург

Заменили кондиционеры во всем здании. Стоимость каждого кондиционера вместе с его монтажом — 37 000 руб. Стоимость демонтажа старых кондиционеров — еще по 3100 на каждый. Не знаю, включать этот демонтаж в стоимость новых кондиционеров (и, соответственно, учитывать их как основные средства) или нет. Как правильно?

: Правильно — не включать стоимость демонтажа в первоначальную стоимость новых кондиционеров ни в бухгалтерском учете, ни в налоговом. Это расходы на ликвидацию старых объектов, непосредственно с установкой новых они не связаны (например, новые можно было бы поставить и не на место старых). В бухучете они относятся к прочим расходам, а в налоговом учете — к внереализационнымп. 31 ПБУ 6/01; подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Этот подход нашел поддержку и в Минфине, а однажды и в судеПисьмо Минфина от 11.09.2009 № 03-05-05-01/55; Постановление ФАС ЦО от 24.06.2008 № А64-5104/07-16.

Налоговики вряд ли разрешат учесть проценты в «налоговой» стоимости ОС

А. Завьялова, г. Екатеринбург

Строим здание, взяли на это кредит в банке. Нам удобнее в налоговом учете включать проценты по кредиту в первоначальную стоимость, чтобы она была такой же, как в бухгалтерском. Можно так делать? Ведь расходы на уплату процентов непосредственно связаны с созданием ОСп. 1 ст. 257 НК РФ.

: Увы, Минфин считает проценты отдельным видом расходовПисьма Минфина от 03.12.2008 № 03-03-06/1/663, от 05.07.2011 № 03-03-06/1/398. Аргумент такой: поскольку установлен особый порядок признания процентов — в пределах нормы в составе внереализационных расходов, то только в этом порядке их и следует списывать. С этим аргументом соглашались суды, правда, чаще в тех случаях, когда его приводил налогоплательщик, не желающий включать проценты в первоначальную стоимость объекта ОСПостановления ФАС МО от 20.08.2009 № КА-А40/6713-09; ФАС СКО от 23.10.2008 № Ф08-6332/2008; ФАС УО от 28.06.2010 № Ф09-4668/10-С3.

Нормировать ли представительские расходы, включаемые в стоимость ОС

Б. Зеленцова, г. Пермь

В этом году мы обновляем оборудование и связанные с его приобретением представительские расходы включаем в первоначальную стоимость. Нужно ли их нормировать в налоговом учете? И если да, то как это сделать — уменьшать сумму амортизации на сверхнормативную величину представительских?

: Прямого требования поступать так в НК нет. Там сказано только о нормировании представительских расходов, которые учитываются в составе прочих расходовподп. 22 п. 1, п. 2 ст. 264 НК РФ.

Безопаснее вовсе не включать представительские расходы в первоначальную стоимость, а учитывать их в составе прочих расходов в пределах нормподп. 22 п. 1, п. 2 ст. 264 НК РФ. Ведь правило об особом учете таких расходов — специальное по отношению к общим правилам формирования первоначальной стоимости, поэтому следует применять именно его. Есть и судебное решение, в котором поддержана эта позицияПостановление ФАС СЗО от 05.03.2008 № А05-5668/2007. Кроме того, как мы сказали в ответе на предыдущий вопрос, именно на таком подходе настаивает Минфин применительно к другим нормируемым расходам — процентам по кредитам, когда они связаны с приобретением ОС.

Кредит на долгую реконструкцию: проценты не капитализируем

О. Овчинникова, г. Орел

Для реконструкции здания взяли в банке кредит. Нужно ли проценты, которые будут начислены до ее окончания, отнести на увеличение стоимости нашего здания — основного средства в бухучете?

: Вы это делать не обязаны. ПБУ 15/2008 предписывает включать проценты в стоимость инвестиционного актива только при его создании либо приобретении. Инвестиционный актив — объект, который впоследствии будет принят к учету в составе основных средствпп. 7, 9 ПБУ 15/2008. А ваше здание уже учтено в составе ОС. И при его реконструкции ни создания, ни приобретения нового актива не происходит. Поэтому проценты по кредиту на реконструкцию вы вправе включать в прочие расходыпп. 6, 7 ПБУ 15/2008.

Однако если сумма процентов существенная, актив после реконструкции принципиально изменится, а ваша приоритетная задача — сделать достоверную бухотчетность, то вы можете включить их в состав расходов на реконструкцию, которые увеличат стоимость здания. Такой способ учета процентов нужно закрепить в учетной политике.

Принимаем на учет, амортизируем, списываем

Учет объекта незавершенного строительства, который сдали в аренду: счет 08 или 03

О.П. Василинина, г. Красноярск

Приобрели объект незавершенного строительства — здание окрасочного комплекса (свидетельство о госрегистрации есть). Самим достроить его не удалось, поэтому вместе с другими зданиями сдали его в так называемую инвестиционную аренду (аренду с целью достройки). В договоре аренды указаны:

• назначение имущества: оно передается арендатору для выполнения им работ по ремонту и покраске вагонов;
• обязанность арендатора достроить объект незавершенного строительства — окрасочный комплекс;
• наша обязанность компенсировать арендатору его затраты на достройку путем зачета в счет арендной платы.

Арендная плата установлена в целом за все имущество. Отражаем ее как выручку. Руководствуясь п. 41 Положения по бухучетуутв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н, учитываем недостроенный комплекс на счете 08. Верно ли это? Или нужно было перевести его на счет 03?

: У налоговиков наверняка будет формальный подход: есть договор об аренде (в том числе и недостроенного комплекса), есть доходы от аренды, и поэтому комплекс должен быть учтен на счете 03. А его достройка — это неотделимые улучшения, которые вы возмещаете арендатору путем зачета их стоимости в счет арендной платы. Тем более что суды согласны с учетом на счете 08 еще не готового к эксплуатации объекта, когда в аренду сдается небольшая его частьПостановления ФАС СКО от 26.07.2011 № А53-29939/2009, от 29.07.2011 № А53-22995/2010; ФАС ЦО от 15.10.2009 № А48-204/2009; 15 ААС от 22.07.2011 № 15АП-7174/2011. У вас же незавершенная стройка сдана в аренду целиком.

Однако если смотреть не на документы, а на суть ваших отношений с арендатором, то получается иная картина. Вспомним, что объект нужно учитывать на счете 03, если:

• он предназначен для сдачи в арендупп. 3, 4 ПБУ 6/01;
• завершены все капвложения, необходимые для использования его по назначениюп. 41 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н.

У вас объект предназначен для сдачи в аренду. Но капвложения в этот объект, которые необходимы для использования его в соответствии с указанным в договоре аренды назначением, не завершены. Поэтому, несмотря на заключенный договор, аренды этого объекта как таковой сейчас нетп. 1 ст. 611 ГК РФ. К такому выводу приходят и суды, решая споры между сторонами подобных договоровПостановления ФАС СЗО от 17.07.2006 № А56-49787/04; ФАС ВСО от 16.05.2006 № А58-6030/05-Ф02-2029/06-С2; ФАС ЦО от 27.01.2009 № А14-2630-2008/85/17. Аренда и, следовательно, получение дохода от объекта будут возможны только по завершении капвложений, то есть строительства и прочих работ по подготовке объекта к эксплуатации. И только тогда вы сформируете его первоначальную стоимость. А до этого нет оснований переводить объект со счета 08 на счет 03 и, соответственно, платить с него налог на имуществоп. 8 Информационного письма ВАС от 17.11.2011 № 148. Но так стоит поступить, только если вы готовы оспаривать возможные претензии инспекторов.

СОВЕТ

Чтобы в будущем в подобных ситуациях избегать споров, составляйте документы так, чтобы из них однозначно следовало: объект передан контрагенту именно для достройки, а в аренду он его получит только после завершения строительства. Для этого заключите с ним договор подряда на достройку объекта и одновременно предварительный договор аренды с условием о зачете стоимости достройки в счет будущей арендной платы. Если ему в аренду вы передаете еще и другие готовые к эксплуатации объекты, составьте на них отдельный договор.

Если же вы передаете арендатору объект, одна часть которого готова к эксплуатации, а другая — нет и еще будет достраиваться, вы можете в учете разделить его на два объекта: один учитывать на счете 03, а второй — на счете 08.

Неиспользуемые ОС не всегда нужно списывать со счета 01

В. Высевкова, г. Нижневартовск

Вопрос об имуществе организации, которое она не использует в своей деятельности. Многие бухгалтеры, учитывая такие объекты на счете 01, относят амортизацию на счет прочих расходов, не учитываемых при налогообложении. Верно ли это, учитывая, что такие объекты не приносят дохода?

: Все зависит от ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. Приобретенный объект ОС какое-то время использоваться не будет, хотя к эксплуатации уже готов. Его нужно учесть на счете 01 и со следующего месяца начислять бухгалтерскую амортизациюп. 21 ПБУ 6/01. А вот налоговую амортизацию, пока он не начнет использоваться, начислять нельзяп. 4 ст. 259 НК РФ.

Это расхождение не возникает только в случаях, когда организация консервирует неиспользуемый объект на срок больше 3 месяцев. Тогда бухгалтерскую амортизацию начислять не нужноп. 23 ПБУ 6/01; п. 63 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н (далее — Методические указания). Но консервация невыгодна: она увеличивает налог на имущество, ведь объект остается на счете 01, а его остаточная стоимость во время консервации не меняется.

СИТУАЦИЯ 2. Объект на счете 01 перестает использоваться лишь на время. Например, у транспортной компании стало меньше заказов и часть автопарка стоит без дела, однако руководство работает над привлечением новых клиентов и планирует использовать эти автомобили в дальнейшем. Тогда они должны оставаться на счете 01, поскольку по-прежнему предназначены для извлечения дохода в будущемподп. «г» п. 4 ПБУ 6/01. И если не принято решение об их консервации, то следует начислять и бухгалтерскую амортизацию, и налоговую (включая последнюю во внереализационные расходыподп. 3, 4 п. 2 ст. 265 НК РФ; Письма Минфина от 14.11.2011 № 03-03-06/4/129, от 04.04.2011 № 03-03-06/1/206). А при консервации больше чем на 3 месяца начисление амортизации нужно приостановить и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

СИТУАЦИЯ 3. Объекты на счете 01 больше не будут использоваться в качестве основных средств. Например, вследствие их морального износа или из-за того, что компания закрывает какой-то вид деятельности. Держать такие объекты на счете 01 — неправильно. Ведь они не способны приносить доход в будущем в качестве основных средствп. 29 ПБУ 6/01; п. 76 Методических указаний.

В бухучете такие объекты надо:

• <если>компания решит сдать их в аренду и начнет поиск арендаторов — перевести на счет 03. В налоговом учете объект останется в составе амортизируемого имуществап. 1 ст. 256 НК РФ;
• <если>компания выставит их на продажу — перевести на счет 41, одновременно исключив из амортизируемого имущества в налоговом учете;
• <если>объект нельзя ни продать, ни сдать в аренду, ни отдать в погашение долга, ни использовать как-то иначе — списать с баланса с отнесением остаточной стоимости на убытки (счет 91.2 «Прочие расходы»)п. 31 ПБУ 6/01. Ведь в этом случае он не является активомп. 7.2 Концепции бухучета в рыночной экономике России (одобрена Методсоветом по бухучету при Минфине 29.12.97) (далее — Концепция). В налоговом учете из амортизируемого имущества такой объект тоже нужно исключитьп. 1 ст. 256, п. 5 ст. 259.1 НК РФ. Недоначисленная налоговая амортизация пойдет во внереализационные расходы, если она начислялась линейным методомподп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Списание объекта, так и не введенного в эксплуатацию

Н. Кокошина, г. Москва

В начале 2010 г. наша организация приобрела оборудование, но в эксплуатацию оно не было введено, числится на счете 08. Сейчас директор принял решение его списать, так как оно пришло в негодность (проржавело). Как это оформить в бухгалтерском и в налоговом учете?

: Можно поступить так же, как при списании основных средств, — составить акт по форме № ОС-4. По правилам его должна заполнить специальная ликвидационная комиссия, которая осмотрит объект, установит невозможность его дальнейшего использования и зафиксирует это все в актепп. 77—80 Методических указаний.

Также при выявлении фактов порчи имущества обязательна инвентаризацияп. 2 ст. 12 Закона от 21.11.96 № 129-ФЗ. По ее результатам инвентаризационная комиссия должна оформить ведомость по форме № ИНВ-26 и акт по форме № ТОРГ-15, в которых укажет, какое именно имущество испорчено.

Эти документы и будут основанием для списания. Теперь рассмотрим учет такого имущества.

Бухучет. Если объект был готов к эксплуатации, то вы должны были поставить его на счет 01 с момента готовностип. 4 ПБУ 6/01, все это время амортизировать и включать в базу по налогу на имущество и сейчас списывать уже со счета 01. Вы этого не сделали — это ошибка. Несущественную ошибку в бухучете можно исправить текущим периодомп. 14 ПБУ 22/2010. Но прежде чем ее исправлять, оцените, смогут ли налоговики при проверке установить, что объект был готов к эксплуатации. В том случае, если ответ окажется положительным, исправьте ошибку и сдайте уточненки по налогу на имущество за 2010—2011 гг.

Если же объект все это время не был готов к эксплуатации, то при списании с балансап. 7.2 Концепции отнесите его стоимость со счета 08 на прочие расходы.

Налоговый учет. Списание стоимости непригодного к эксплуатации объекта в расходы налоговики не признаютПисьма Минфина от 07.05.2007 № 03-03-06/1/261; УФНС по г. Москве от 12.11.2009 № 16-15/118613.1, и суд их может поддержатьПостановление ФАС ВВО от 28.02.2008 № А82-1815/2006-14. Но и доходы в виде стоимости материалов, полученных при разборке объекта, у вас не возникнутПисьмо Минфина от 07.05.2007 № 03-03-06/1/261.

НДС. Входной НДС, принятый к вычету при приобретении оборудования, Минфин требует восстановить в периоде его списанияПисьмо Минфина от 05.07.2011 № 03-03-06/1/397. Однако вы, если захотите, с большой долей вероятности оспорите подобные претензии налоговиков в суде. Ведь такого основания для восстановления налога, как выбытие имущества в связи с порчей, нет в закрытом перечне в НКп. 3 ст. 170 НК РФ; см., например, Постановления ФАС МО от 23.03.2012 № А40-51601/11-129-222; ФАС ДВО от 02.11.2011 № Ф03-4834/2011.