Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 24 февраля 2012 г.

Содержание журнала № 5 за 2012 г.

Откройте, к вам налоговый инспектор с осмотром...

Когда налоговые органы вправе провести осмотр территорий и помещений организации

Сама по себе процедура осмотра территорий и помещений организации налоговым инспектором, вроде бы, безобидна. Пришел инспектор, осмотрел, составил протокол, дал подписать представителю организации и ушел. Однако, когда в ходе осмотра выявлены факты, влияющие на налогообложение, протокол осмотра может стать доказательством, позволяющим налоговикам доначислить организации налоги, пени и штрафы. Поэтому важно знать, когда и что налоговые органы вправе осмотреть.

Зачем налоговикам нужны осмотры

Цель проведения любого осмотра — установить обстоятельства, которые могут свидетельствовать о допущенных налогоплательщиком нарушениях. К примеру, проводя осмотр территорий и помещений вашего контрагента, налоговики надеются выяснить, что он:

• <или>не находится по месту своей регистрации;
• <или>не обладает реальной возможностью (так как нет необходимого персонала или производственных мощностей) произвести то количество продукции, которое вы у него купили, либо выполнить те работы и услуги, расходы на приобретение которых вы учли для целей налогообложения и по которым вы приняли к вычету НДС.

В результате они могут обвинить вас в получении необоснованной налоговой выгодып. 5 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53 и снять вам и расходы, и вычеты НДС.

Помещения и территории самого налогоплательщика обычно осматривают, чтобы проверить соответствие некоторых задекларированных им данных реальному положению дел. Например, налоговики могут проверить площадь торгового зала, что имеет значение при уплате ЕНВД, или количество игровых автоматов, которое влияет на налог на игорный бизнес.

Когда по НК могут провести осмотр

Осмотр упоминается во многих нормах Налогового кодексаподп. 6, 7 п. 1 ст. 31, п. 1 ст. 82, п. 13 ст. 89, п. 2 ст. 91 НК РФ, а процедура его проведения четко изложена в ст. 92 НК РФ. При этом в Кодексе приводятся такие процедуры контроля, как осмотр документов, предметов и помещений (территорий). Причем прямо сказано, что осмотр предметов инспектор может провести вне рамок выездной проверкип. 2 ст. 92 НК РФ.

Вместе с тем территории и помещения нельзя отнести к предметам. Поэтому доступ на территорию или в помещение организации налоговые инспекторы могут получить, лишь предъявивп. 1 ст. 91 НК РФ:

• решение о проведении выездной налоговой проверки;
• служебные удостоверения.

Должности и ф. и. о. явившихся к вам инспекторов должны совпадать с теми, которые указаны в решениип. 2 ст. 89 НК РФ. Кроме того, налоговый инспектор вправе осмотреть только территории и помещения, принадлежащие именно проверяемому налогоплательщикуп. 1 ст. 92 НК РФ. А провести, к примеру, в рамках проверки вашей организации осмотр помещений ваших поставщиков налоговики не вправе. И если осмотры проведены с нарушениями, протоколы этих осмотров не могут быть доказательством по делу о налоговом правонарушениип. 4 ст. 101 НК РФ; п. 3 ст. 64, ст. 68 АПК РФ.

В то же время в НК РФ не урегулирован вопрос о том, можно ли осматривать помещения и территории контрагентов налогоплательщика, в отношении которого проходит выездная проверка, с согласия этого контрагента. Это порождает споры о законности полученных при таком осмотре доказательств.

Как проводят осмотры на практике

К сожалению, положения НК инспекторам зачастую не указ. Они осматривают помещения и территории:

• в рамках камеральных проверок;
• принадлежащие не только организациям, в отношении которых проводят налоговую проверку, но и их контрагентам.

Ссылаясь на п. 3.1 ст. 7 Закона о налоговых органахЗакон от 21.03.91 № 943-1, они считают себя вправе в любое время осматривать любые помещения и территории, используемые организациями и гражданами для извлечения доходов либо связанные с содержанием объектов налогообложения. При этом они абсолютно игнорируют тот факт, что та же норма Закона указывает, что осмотры должны проводиться в порядке, установленном НК РФ. То есть с учетом всех тех ограничений, о которых мы уже говорили.

Вместе с тем эту позицию налоговиков иногда разделяют и судыПостановления ФАС ЗСО от 18.11.2008 № Ф04-6982/2008(15881-А75-27); ФАС СКО от 05.05.2008 № Ф08-2390/2008; ФАС ЦО от 05.06.2006 № А54-8117/2005-С18; ФАС ПО от 15.07.2008 № А06-981/2007-13; ФАС ВСО от 22.09.2010 № А33-916/2010, от 23.09.2010 № А33-166/2010; ФАС ДВО от 27.12.2007 № А04-8224/06-9/790.

Хотя некоторым налогоплательщикам удавалось убедить судей в том, что подобные осмотры незаконны и протоколы, составленные в ходе таких осмотров, не могут использоваться в качестве доказательства по делу о налоговом правонарушенииПостановления ФАС УО от 02.11.2010 № Ф09-9110/10-С3, от 25.01.2010 № Ф09-11201/09-С3; ФАС ЦО от 11.07.2008 № А64-6856/07-19, от 14.10.2009 № А54-2388/2008С3; ФАС ПО от 02.12.2010 № А55-7610/2010; ФАС СЗО от 10.04.2009 № А56-34239/2008. Правда, стабильно занимают сторону налогоплательщиков в таких спорах только ФАС Северо-Западного и ФАС Уральского округов.

***

В спор о правомерности проведения осмотра в рамках камеральной проверки вмешался и ВАС РФ. Уже подготовлен проект Постановления Пленума, в котором ВАС разъясняет, что осмотр помещений и территорий не является самостоятельной формой налогового контроля и не может проводиться вне рамок выездной проверки. А вот вопрос о законности осмотров территорий и помещений контрагентов проверяемых налогоплательщиков пока останется спорным.