Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 23 марта 2012 г.

Содержание журнала № 7 за 2012 г.

Что считать налоговой льготой и когда это имеет значение

Понятие «налоговые льготы» в НК РФ трактуется как преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков, включая возможность не уплачивать налоги или уплачивать их в меньшем размереп. 1 ст. 56 НК РФ. От налоговой льготы вы вправе отказаться либо перестать ее использовать в течение одного или нескольких налоговых периодовп. 2 ст. 56 НК РФ.

Конкретного перечня льгот по НДС и по налогу на прибыль в НК РФ нет, поэтому многие предоставляемые по этим налогам послабления часто называют льготами. А на самом деле вопрос, что является налоговой льготой по НДС и налогу на прибыль, имеет принципиальное значение.

Какие преимущества налоговики приравнивают к льготам

Применение именно льготы является одним из оснований для налоговиков запросить у вас документы при проведении камеральной проверкип. 6 ст. 88 НК РФ. В связи с этим налоговики называют льготами, например:

• возможность применения амортизационной премии. Контролирующие органы ранее неоднократно в разъяснениях называли амортизационную премию льготойПисьма Минфина от 16.05.2006 № 03-03-04/1/452, от 21.12.2006 № 03-03-04/1/852. Хотя в более поздних разъяснениях упоминали о том, что налоговые льготы не предусмотрены гл. 25 НК РФПисьма Минфина от 05.08.2011 № 03-03-06/1/455, от 23.11.2009 № 03-02-07/1-520; ФНС от 02.03.2009 № ШС-20-3/234; УФНС по г. Москве от 05.03.2011 № 20-15/020825;
• возможность переноса на будущее убытка прошлых лет. Документы, подтверждающие размер убытка, вы должны хранить в течение всего срока, пока уменьшаете на этот убыток налоговую базу текущего годап. 4 ст. 283 НК РФ. И налоговики часто требуют в рамках камеральной проверки представить их;
• возможность не начислять НДС при оказании услуг, место реализации которых — не территория РФ (не возникает объекта обложения).

Но это неправильно.

ВЫВОД

Перечисленными возможностями может воспользоваться любой налогоплательщик, а значит, преимуществом для отдельных организаций и, соответственно, льготой это назвать нельзя. Так, освобождение от НДС услуг, местом реализации которых территория РФ не является, ФАС СЗО не посчитал льготойПостановления ФАС СЗО от 03.06.2010 № А05-17483/2009, от 18.05.2010 № А05-17482/2009, от 01.06.2010 № А05-17481/2009. Получается, требование налогового органа представить в ходе камеральной проверки документы, подтверждающие так называемые льготы в вышеперечисленных ситуациях, незаконно. А значит, можно его не выполнятьподп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ.

Какие преимущества организации приравнивают к льготам

А бывает и наоборот. Некоторые предоставленные НК РФ преимущества не всегда выгодны для организации, и она хотела бы от них отказаться. Поэтому организация называет это преимущество льготой (ведь от льготы можно отказаться) и считает, что это дает ей право преимуществом не пользоваться.

Освобождение от налогообложения НДС

В первую очередь, именно освобождение от обложения НДС, предусмотренное ст. 149 НК РФ, принято считать налоговой льготой. Ведь это явное преимущество — можно не платить НДС по определенным операциям. Вместе с тем нельзя принять к вычету весь свой входной НДС. Кроме того, освобождение от НДС влечет необходимость ведения раздельного учетап. 2 ст. 170 НК РФ. Плюс — придется заботиться о документальном подтверждении права на освобождениеп. 6 ст. 88 НК РФ.

В ст. 149 НК РФ приведены три списка не облагаемых НДС операций. И от освобождения по операциям, поименованным в п. 3 ст. 149 НК РФ, вы можете отказаться на законных основаниях — это прямо определено в НКп. 5 ст. 149 НК РФ. Соответственно, только это освобождение является льготой.

А вот о возможности отказаться от освобождения операций, перечисленных в пп. 1 и 2 ст. 149 НК РФ, в НК ничего не сказано.

В связи с этим контролирующие органы считают, что применение освобождения по операциям из пп. 1 и 2 ст. 149 НК РФ является обязательным для налогоплательщиковПисьма Минфина от 02.06.2009 № 03-07-07/48; ФНС от 15.07.2009 № 3-1-10/501@.

В то же время освобождение от налогообложения операций по передаче исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, а также прав на использование указанных результатов на основании лицензионного договора столичное Управление ФНС в своем Письме называло именно льготойподп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ; Письмо УФНС по г. Москве от 04.01.2008 № 19-11/9666. Также именно льготой называли освобождение операций, перечисленных в п. 2 ст. 149 НК РФ, Конституционный суд и ВАСОпределения КС от 09.06.2005 № 287-О, от 20.11.2003 № 392-О; Постановления Президиума ВАС от 08.06.2010 № 1650/10, от 29.09.2010 № 7090/10.

Это позволило ФАС МО прийти к выводу, что любое освобождение от НДС по сути является льготой. Несмотря на то что порядок отказа от него не установлен гл. 21 НК РФ по НДС, от него можно отказаться, сославшись на ст. 56 НК РФПостановление ФАС МО от 24.11.2010 № КА-А40/11987-10.

А вот ФАС ВВО сделал такой вывод: если от обложения НДС освобождается отдельная категория налогоплательщиков, то это льгота. Если же не облагается конкретная операция, то такое освобождение — не льготаПостановление ФАС ВВО от 30.06.2010 № А79-8805/2009. Например, если следовать его логике, освобождение от налогообложения услуг, оказываемых организациями сферы культуры и искусства, — это льгота, а вот реализация лома и отходов черных и цветных металлов — не льготаподп. 20, 25 п. 2 ст. 149 НК РФ.

ВЫВОД

Учитывая противоречивость позиций по данному вопросу, отказываться от применения освобождения по операциям, предусмотренным пп. 1 и 2 ст. 149 НК РФ, не стоит. Ведь что может произойти? Вы будете начислять налог по этим операциям и принимать к вычету входной НДС. А налоговики при проверке снимут вам вычеты, поскольку приобретенные для такой деятельности товары (работы, услуги), по их мнению, использованы в необлагаемой деятельностип. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ. А примет ли суд вашу сторону — неизвестно. Хотя в крайнем случае можно будет снять начисления, подав уточненку.

Применение ставки 0% по НДС

Есть еще одно ошибочное мнение, что применение нулевой ставки по НДС является льготой.

Действительно, вам не нужно платить налог, а это, несомненно, преимущество. Но некоторые организации не хотят усложнять себе жизнь необходимостью подтверждения права на применение нулевой ставки и сразу начисляют НДС по ставке 18 или 10%.

Однако нулевая ставка — вовсе не льгота. Вы не можете выбирать ставку налога по своему усмотрению. И обязаны применять ставку, установленную ст. 164 НК РФ.

Конечно, начислить НДС по повышенным ставкам вы можете. За увеличение налога по собственной инициативе вас не накажут. Для налоговиков это даже лучше, ведь они получат налог. Но если вы выставите своему контрагенту счет-фактуру с 18%-м НДС (вместо нулевого налога), то это, скорее всего, ему не понравится и он легко сможет оспорить в суде предъявление ему НДС и вернуть свои 18%, так как суд считает получение таких сумм неосновательным обогащением. Платить же НДС за счет собственных средств просто нерационально. К тому же налоговики могут отказать вам в вычетах НДС, относящихся к этой реализации, так как не подтверждена ставка 0%Постановления Президиума ВАС от 25.02.2009 № 13893/08; ФАС МО от 21.06.2011 № КГ-А40/5590-11; ФАС ВСО от 09.02.2011 № А33-1099/2010; ФАС ПО от 06.10.2010 № А55-32215/2009.

ВЫВОД

Применять при экспортных операциях нулевую ставку НДС вы обязаны и отказаться от нее не можете.

***

Если налоговики требуют у вас документы в ходе камералки, напирая на то, что вы применяете льготу, может быть, проще и не спорить с ними. И выдать им требуемые бумаги. Но если их требования начинают выходить за рамки разумного — не бойтесь возразить, что льготы вы не применяете. Аргументы, с помощью которых можно это доказать, мы вам привели.

И сами будьте осторожнее при приравнивании различных преимуществ к льготам: нажитые проблемы могут перевесить все плюсы, приобретенные в связи с отказом от так называемой льготы.