Возврат прошлогоднего аванса: уменьшаем доходы при УСНО

На упрощенке авансы от покупателей нужно включать в доходы и, соответственно, платить с них налог в периоде их получения. А если поставка не состоялась и аванс вы возвращаете, то на его сумму следует уменьшить доходы того периода, в котором вы аванс вернулип. 1 ст. 346.17 НК РФ; Письмо Минфина от 06.07.2012 № 03-11-11/204. Для этого в Книге учета доходов и расходов, в графе 4 раздела I, нужно записать возвращенную сумму со знаком минус. И в расчет налога по итогам периода войдет уже уменьшенная на возвращенный аванс сумма доходов. Это правило действует как для «доходной», так и для «доходно-расходной» упрощенки.

Для уменьшения доходов на возвращенный аванс у вас должны быть документы, подтверждающие факт, основание и сумму возвратаПисьмо ФНС от 24.05.2010 № ШС-37-3/2356@ (например, соглашение о расторжении договора, платежное поручение, а если вернули деньги наличными — ПКО несостоявшегося покупателя). При внесении в Книгу записи о возвращенном авансе реквизиты этих документов нужно указать в графе 2 раздела I.

Если получение и возврат одного и того же аванса происходят внутри года, особых трудностей с уменьшением дохода не возникает. Вопросы появляются у тех, кто возвращает аванс, полученный в одном из предыдущих налоговых периодов.

ВОПРОС 1. Доходы «на пределе»: какую сумму сравнивать с 60-миллионным лимитом?

Напомним, вы утрачиваете право на УСНО, если ваши доходы за любой отчетный период или за год окажутся больше 60 млн руб.п. 4 ст. 346.13 НК РФ И может получиться так, что сумма доходов текущего года (то есть того, в котором вы вернули аванс) с учетом уменьшения на возвращенный аванс вписывается в это ограничение, а вот без учета уменьшения — нет. Не придется ли в этом случае пересчитывать все налоги по общему режиму с начала квартала?

Не придется — права на УСНО в этом случае вы не теряете. Ведь ст. 346.17 НК, которая и предписывает уменьшать доходы на возвращенные авансы, работает не только при определении налоговой базы. Приведенные в ст. 346.17 НК правила нужно применять всегда, когда вы в целях применения УСНО подсчитываете величину доходов за периодп. 1 ст. 346.17 НК РФ. С этим согласен и специалист Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

КОСОЛАПОВ Александр Ильич

Начальник отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Если с учетом возврата аванса размер доходов за отчетный (налоговый) период не превышает установленный лимит, право на применение УСНО сохранятся”.

ВОПРОС 2. Расходы на рекламу: пересчитывать ли норматив?

Расходы на некоторые виды рекламы можно учесть в налоговой базе не полностью, а лишь в пределах 1% от выручкиподп. 20 п. 1, п. 2 ст. 346.16, п. 4 ст. 264 НК РФ. Аванс — это явно не внереализационные доходы. Значит, он увеличил доходы от реализации, то есть выручкуп. 1 ст. 346.15, ст. 249 НК РФ, за год его получения и, следовательно, повлиял на размер норматива за прошлый год. Нужно ли при последующем возврате аванса пересчитать «рекламный» норматив прошлого года, убрав из расчета возвращенную сумму? И если учтенные в налоговой базе рекламные расходы не помещаются в заново рассчитанный норматив, обязаны ли вы уменьшить их, доплатить налог и сдать уточненную декларацию за тот период?

Отвечаем. Пересчеты и уточненки здесь не нужны. На уже признанные доходы прошлого периода последующий возврат аванса, как мы уже сказали, не влияетп. 1 ст. 346.17 НК РФ. Поэтому прошлогодние доходы и, следовательно, норматив и сумма расходов остаются неизменными.

Но тут возникает новый вопрос. Может быть, сумму аванса нужно вычесть из выручки при расчете «рекламного» норматива за тот период, в котором вы аванс вернули? Формально оснований для этого нет. Ведь в НК не сказано, что сумма возвращенного аванса уменьшает именно доходы от реализации — она уменьшает все доходы за период. И величина этого уменьшения никак не распределяется между доходами от реализации и внереализационными доходами.

Но возможен и другой подход. Его придерживается специалист Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Полученный аванс относится к доходам от реализации, то есть к выручке за год его получения. Соответственно, возвращенный аванс уменьшает выручку за год возврата.

Поэтому норматив расходов на рекламу за период, в котором аванс вернули, должен быть рассчитан исходя из доходов от реализации за этот период, уменьшенных на сумму аванса”.

КОСОЛАПОВ Александр Ильич
Минфин России

ВОПРОС 3. Аванс получен до перехода на УСНО, возвращен — после: можно ли уменьшить доходы?

Если до перехода на упрощенку вы были на общем налоговом режиме, то ответ однозначно утвердительный независимо от того, какой метод учета доходов и расходов вы применяли:

• при методе начисления сумму аванса, полученного на ОСНО и на момент перехода на упрощенку еще не закрытого отгрузкой, вы на начало первого года ее применения должны были включить в доходып. 1 ст. 346.25 НК РФ. А значит, при возврате аванса из налоговых расходов его сумму нужно исключить;
• при кассовом методе вы должны были включить аванс в доходы по налогу на прибыль в момент его полученияп. 2 ст. 273, п. 1 ст. 250 НК РФ.

Сложнее, если на упрощенку вы попали с ЕНВД. Сумму аванса в момент перехода на УСНО вы в доходах не признавали (подробнее см. , 2012, № 6, с. 37). И что делать при возврате аванса — не понятно.

С одной стороны, НК не обязывает вас оглядываться назад и выяснять, попали ли возвращаемые авансы под налогообложение в периодах их получения. Он просто предписывает уменьшить доходы на сумму возврата. Поэтому формально вы вправе именно так и поступить.

С другой стороны, это противоречило бы логике нормы: дать упрощенцам возможность уменьшить свои налоговые обязательства на суммы, с которых раньше был уплачен налог, а потом выяснилось, что оснований для их налогообложения нет. Поэтому существует вероятность, что ваши инспекторы будут против такого вычета из доходов.

ВОПРОС 4. Возвращенный аванс больше всех доходов за год: как получить из бюджета переплаченный налог?

Разберем эту ситуацию на примере. В 2011 г. вы получили аванс, включили его в налоговые доходы. А в 2012 г. покупатель целиком или частично от договора отказался, и «неиспользованную» сумму предоплаты (скажем, 300 000 руб.) вы ему вернули. Теперь вы должны уменьшить на возвращенный аванс налоговые доходы 2012 г.абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ Но их для этого «не хватает» — они составляют, к примеру, всего 200 000 руб. Куда пристроить оставшиеся 100 000 руб. возвращенного аванса и как вернуть налог, уплаченный с этой суммы в 2011 г.?

Минфин уже не раз высказывался: если в такой ситуации дохода нет, то и уменьшать нечегоПисьма Минфина от 30.07.2012 № 03-11-11/224, от 06.07.2012 № 03-11-11/204. Посмотрим, есть ли способы убрать возвращенный аванс из налоговой базы.

СОВЕТ

Попробуйте договориться с покупателем о том, что ту часть аванса, для уменьшения на которую доходов у вас сейчас «не хватает», вы вернете в следующем периоде.

Первое, что приходит в голову, — вычесть аванс из доходов следующих лет. Но так делать нельзя. В НК четко сказано, что уменьшать можно только доходы того периода, в котором вы аванс вернулиабз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ. И если перенести вычет остатка аванса на будущее, то в следующих периодах возникнет недоимка. Обнаружить ее налоговикам будет легко: в графе 4 «Доходы» Книги учета доходов и расходов нечасто попадаются суммы с минусом, а по дате указанного в графе 2 документа сразу ясно, что эта сумма — из другого периода. Увидев это, налоговики доначислят налог, пени и штраф.

Увы, вернуть излишне уплаченный налог если и получится, то только через суд. Есть несколько вариантов это сделать, но при каждом из них налоговикам сразу будет видно, что Книга учетов доходов и расходов и декларация заполнены нестандартно.

Главный ваш аргумент для суда, общий для всех вариантов, таков. Вы заплатили налог с возвращенного аванса, включив его в доходы. Но сам доход, то есть экономическую выгодуст. 41 НК РФ, от сделки, под которую вам был перечислен аванс, вы не получили и уже не получите, ведь реализация не состоялась. Поэтому вы можете считать налог со 100 000 руб. переплаченным и претендовать на его возврат из бюджета или зачет в счет будущих платежей.

Теперь о том, как заявить переплату.

ВАРИАНТ 1. Сдайте уточненную декларацию за год получения аванса, уменьшив доходы на оставшиеся 100 000 руб. аванса и пересчитав налог. Именно так предлагал поступать с возвращенными авансами Минфин тогда, когда в НК еще не было правила об уменьшении на них доходов текущего периодаПисьмо Минфина от 09.04.2007 № 03-11-04/2/96. Сейчас это правило есть, но к нашей ситуации оно неприменимо. Поэтому считаем, что для таких случаев, как наш, ничего с тех пор не изменилось.

ВАРИАНТ 2. Довольно экзотический, но поддержанный одним из судов для «доходной» УСНОПостановление ФАС СКО от 09.09.2011 № А53-24985/2010.

В Книге учета доходов и расходов покажите общую сумму доходов за год в строке «Итого» с минусом, то есть «–100 000 руб.». Также с минусом отразите ее в декларации в строках 210 «Сумма полученных доходов за налоговый период» и 240 «Налоговая база». А величину излишне уплаченного с этих 100 000 руб. налога впишите в строку 070 «Сумма налога к уменьшению».

И в первом, и во втором вариантах вместе с декларацией подайте заявление о возврате переплаты по налогу либо о ее зачете в счет будущих платежейст. 78 НК РФ. Если инспекция в ответ на ваше заявление откажет, придется обжаловать ее отказ в суде.

ВАРИАНТ 3. Подходит «для доходно-расходной» УСНО. В Книге учета доходов и расходов покажите общую величину доходов за год в строке «Итого» с минусом, то есть «–100 000 руб.». Эта сумма вместе с суммой налоговых расходов за год сформирует убыток, на который можно будет уменьшить налоговую базу следующих периодов (при условии, что объект налога останется тем же). Ведь убытком является превышение расходов над доходамип. 7 ст. 346.18 НК РФ. А поскольку доходы у вас — величина отрицательная, то она тоже войдет в сумму превышения.

В декларации доходы, налог и минимальный налог покажите нулевыми. Инспекция в ходе камералки наверняка пришлет запрос, в котором потребует пояснить, почему при нулевых доходах сумма убытка не равна сумме расходов. Поэтому будьте готовы дать письменные пояснения. К ним приложите выписку из Книги учета доходов и расходов.

***

Как видим, особенности кассового метода иногда работают налогоплательщикам в минус, иногда — в плюс. Вот еще один случай, когда действующие правила приводят к налоговой экономии: смена объекта «упрощенного» налога. Если выйдет так, что аванс вы получили на объекте «доходы», а вернули уже на объекте «доходы минус расходы», то вы выиграете на разнице налоговых ставок.