Новые правила НДС-документооборота и не только

Комментарий к новому Закону, вносящему изменения в главу 21 НК РФ

Некоторые грядущие изменения в главу об НДС ориентированы на исправление недочетов, допущенных при внесении предыдущих поправок. Но есть и поправки, призванные облегчить нам работу.

Большинство поправок вступит в силу с 1 октября 2014 г., и лишь небольшая часть — со следующего года.

Можно будет не выставлять счета-фактуры, если покупатель — неплательщик НДС

С октября продавец сможет не составлять счета-фактуры, если его покупатели — организации или предприниматели, применяющие спецрежим или получившие освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС по ст. 145 НК РФ. Но с такими покупателями надо подписать письменное соглашение о несоставлении счетов-фактур (в частности, условие об этом можно включить в договор)подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2014).

Логика в таких изменениях явно есть, ведь зачем счет-фактура покупателю, который все равно не может воспользоваться вычетом входного НДС?

Но помните, что за отсутствие счетов-фактур в случаях, когда они должны быть, налоговики могут оштрафовать плательщиков НДС по ст. 120 НК РФ (на 10 000 руб. или на 30 000 руб. — если счетов-фактур не достает в нескольких кварталах). Поэтому сохраняйте договоры и соглашения с покупателем в течение всего срока, когда налоговики могут проверить период реализации.

У этой поправки есть и недостаток. Реализация товаров, облагаемых НДС, должна быть учтена продавцом при формировании базы по этому налогу. НДС-декларацию составляют, в частности, на основе книги продаж. Чтобы данные о реализации товара неплательщику НДС появились в книге продаж, по общему правилу надо зарегистрировать в ней счет-фактуру. Поэтому, даже если счет-фактура не нужен покупателю, возможно, вашей организации будет удобнее составлять этот документ хотя бы в одном экземпляре для себя. Причем если счет-фактура составляется в электронном виде, к примеру в бухгалтерской программе, то можно его даже не распечатывать.

Можно выбрать иной путь: вообще не отражать отгрузки покупателям-неплательщикам в книге продаж (формально новая редакция подп. 1 п. 3 ст. 169 НК позволит так поступать с 01.10.2014). Тогда в НДС-декларацию данные о таких отгрузках должны быть перенесены, к примеру, из бухучета. Но такой путь может быть не всем удобен: когда данные сводятся в декларацию из разных источников, велика вероятность что-то забыть и допустить ошибку. Тем, кто не хочет составлять счета-фактуры покупателям — неплательщикам НДС и в то же время предпочитает, чтобы данные о таких отгрузках были указаны в книге продаж, специалисты налоговой службы предлагают такой вариант.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“В книге продаж можно регистрировать не только счета-фактуры, но и иные документы в определенных случаях. Это, например, показания лент ККТ и документы строгой отчетностип. 13 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137, первичные учетные документы при уменьшении стоимости приобретенных товаров, работ или услуг, бухгалтерская справка-расчет при восстановлении стоимости объектов недвижимостип. 14 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137, а также документы, которыми оформляется передача имущества в уставный капиталп. 3 ст. 170, статьи 171, 172 НК РФ.

Минфин совместно с ФНС сейчас готовит разъяснения по порядку заполнения книги продаж, а также поправки в Постановление Правительства от 26.12.2011 № 1137. На наш взгляд, после вступления в силу новой нормы налогоплательщики смогут регистрировать в книге продаж первичные документы либо суммарные данные первичных документов, оформленные бухгалтерской справкой-расчетом”.

На первый взгляд кажется, что покупатели — неплательщики НДС охотно подпишут согласие на отказ от получения счетов-фактур продавца. Но в некоторых случаях такой отказ может выйти им боком. К примеру, пострадать могут упрощенцы, потерявшие задним числом право на применение упрощенной системы. Ведь, став плательщиками НДС, они получают право принять к вычету входной налог по счетам-фактурам контрагентов. А если такого счета-фактуры нет, то не будет и вычета.

Уточнено, как принимать к вычету и восстанавливать авансовый НДС покупателям и продавцам

Внесены уточнения, касающиеся порядка восстановления покупателем и порядка вычета продавцом авансового НДС при отгрузке товара, когда в счет поставленных товаров зачитывается лишь часть аванса, которая при этом меньше стоимости самих товаров.

К примеру, сумма аванса — 3 000 000 руб. (включая авансовый НДС 457 627 руб.), договором предусматривается отгрузка товара несколькими партиями. В договоре закреплено, что аванс зачитывается в счет оплаты отгруженного товара в сумме, составляющей не более 50% от стоимости самого товара (остальное оплачивается покупателем уже после отгрузки). Первая партия товара отгружена на сумму 1 000 000 руб. (в том числе НДС 152 542 руб.). Если следовать условиям договора, то покупатель при получении первой партии товара может поступить следующим образом:

• восстановить НДС в сумме 76 271 руб. (1 000 000 руб. х 50% х 18/118);
• принять к вычету всю сумму НДС, указанную в «отгрузочном» счете-фактуре продавца.

Сейчас инспекторы считают, что в описанной ситуации сумма восстанавливаемого НДС должна быть больше: ориентироваться надо на «отгрузочный» счет-фактуру поставщика.

Надо сказать, что у судов не было единого подхода при разрешении споров в подобных ситуациях. Некоторые судьи соглашались с налогоплательщиками, которые восстанавливали НДС только в части той суммы аванса, которая по условиям договора переставала являться предоплатой и зачитывалась в счет оплаты полученных товаровсм., например, Постановления ФАС МО от 22.08.2013 № А40-4375/13-116-7; ФАС ВВО от 05.12.2011 № А82-636/2011. Другие же суды считали, что покупатель должен восстановить авансовый НДС в той же сумме, которая указана в «отгрузочном» счете-фактуре продавца. Причем неважно, какая схема зачета уплаченного ранее аванса была закреплена в договоре между продавцом и покупателемПостановление ФАС ДВО от 05.03.2012 № Ф03-627/2012; ФАС ПО от 10.11.2011 № А65-1814/2011.

Поправки призваны внести ясность в этот вопрос, исключить споры между налогоплательщиками и инспекторами и в то же время соблюсти интересы бюджетаабз. 3 подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2014).

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Между налоговыми органами и налогоплательщиками возникали споры, и они нередко доходили до судов в случаях, когда налогоплательщик:

• применял вычет по авансам перечисленным;
• затем заявлял вычет по отгруженным продавцом товарам;
• при этом ранее принятый к вычету НДС с аванса восстанавливал не в полном объеме, ссылаясь на то, что аванс относился ко всем этапам договора.

Большинство судов принимали решения в пользу налоговых органов.

В новой норме законодатель установил, что, если договором предусмотрен поэтапный зачет, НДС можно восстанавливать в части, подлежащей зачету. В рассматриваемом примере у покупателя вначале был вычет НДС в сумме 457 627 руб. (с аванса 3 000 000 руб.). Сегодня (до вступления в силу поправок) при получении первой партии товара на сумму 1 000 000 руб. требуется восстановить 152 542 руб.

А после вступления в силу поправок в аналогичной ситуации покупатель должен будет восстановить 76 271 руб. (если по условиям договора аванс зачитывается лишь в пределах 50% от стоимости отгруженного товара).

Но аналогичная норма вводится и для продавца: он сможет принять к вычету ту же сумму авансового НДС, какую по условиям договора восстановит покупатель. В рассматриваемом примере — 76 271 руб., так как продавец закрыл отгрузкой полученный аванс только частично”.

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна
Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

Как видим, после 1 октября и бухгалтерам продавцов при принятии к вычету авансового НДС надо будет внимательнее изучать условия договора, заключенного с покупателем. К вычету нельзя принимать больше авансового НДС, чем может восстановить покупательп. 6 ст. 172 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2014).

Уточнены принципы определения мест оказания услуг и выполнения работ для филиалов и представительств

Место реализации некоторых работ и услуг (в частности, консультационных, юридических, бухгалтерских, рекламных, информационных) определяется по месту регистрации покупателя. Если покупатель зарегистрирован в России, то реализация таких работ и услуг облагается НДСподп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Законодатели уточнили эти правила применительно к ситуации, когда работы выполняются/услуги оказываются для филиала или постоянного представительства покупателя. Местом их реализации будет считатьсяабз. 2 подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2014):

• <или>Россия — если работы/услуги приобретены через российское постоянное представительство или же российский филиал. Соответственно, реализация таких работ и услуг облагается НДС. Отметим, что этой позиции Минфин придерживался и раньшеПисьмо Минфина от 20.11.2012 № 03-07-08/325;
• <или>иностранное государство — если филиал или постоянное представительство покупателя находится не в России (что указано в учредительных документах). То есть российский НДС никто не платит. К примеру, при оказании инжиниринговых услуг российской организацией филиалу другой российской организации, находящемуся в иностранном государстве, НДС не надо начислять. Минфин и раньше давал такие разъясненияПисьмо Минфина от 02.08.2012 № 03-07-08/231.

В некоторых случаях место реализации работ/услуг определяется по месту нахождения продавца (в частности, когда речь идет о посреднических услугах или иных услугах, не упомянутых в подп. 1—4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ). Если такие услуги оказываются (работы выполняются) российским филиалом или представительством, то они облагаются российским НДС. И наоборот: если филиал или представительство расположены за рубежом (пусть даже сама компания находится в РФ), то российским НДС работы и услуги не будут облагатьсяабз. 1 п. 2 ст. 148 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2014). Сделано это, в числе прочего, и для предотвращения двойного налогообложения (чтобы не платить НДС и в иностранном государстве, где филиал или представительство состоят на налоговом учете, и в России).

Уточнен порядок определения налоговой базы при продаже недвижимости

С 1 октября дата передачи покупателю объекта недвижимости по передаточному акту (либо иному документу о передаче такого объекта) будет признаваться для целей НДС датой отгрузкип. 16 ст. 167 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2014).

Напомним, что с 1 июля 2014 г. изменился принцип определения налоговой базы по НДС при реализации недвижимого имущества. Налоговую базу сейчас надо определять на дату подписания акта о передаче недвижимого имуществап. 16 ст. 167 НК РФ. Однако по общему правилу налоговая база определяется еще и на день получения аванса (если аванс предшествует отгрузке)подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ. Таким образом, вступившие с июля изменения породили вопросы о том, нужно ли начислять НДС при получении предоплаты за продаваемую недвижимость. Безопаснее и логичнее, конечно, заплатить в бюджет НДС с таких авансов. Но чтобы ни у кого не оставалось сомнений, законодатели решили устранить возникшую неясность: раз дата передачи недвижимости приравнена к дате ее отгрузки, то при получении аванса тоже надо определять базу по НДС.

Определен перечень тех, кто будет вести журналы учета счетов-фактур

Со следующего года изменится перечень лиц, которые должны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, и ситуаций, когда это нужно делать.

Журналы надо будет вести только при выставлении и/или получении счетов-фактур в рамках предпринимательской деятельности в интересах другого лица:

• по договорам комиссии или агентским договорам, предусматривающим реализацию или приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента);
• по договорам транспортной экспедиции — если экспедитор определяет свой доход только в виде своего вознаграждения (а не всей стоимости перевозки). Причем неважно, является экспедитор плательщиком НДС или нет. Поэтому придется вести журналы учета счетов-фактур и тем экспедиторам, которые НДС не платят, но включают экспедиторское вознаграждение в базу по налогу на прибыль, «упрощенному» налогу, НДФЛ или ЕСХН;
• при выполнении функций застройщика.

Во всех указанных случаях плательщики НДС не должны регистрировать в журнале те счета-фактуры, которые выставлены ими на сумму своего вознагражденияп. 3.1 ст. 169 НК РФ. К примеру, застройщик:

• полученные от подрядчиков счета-фактуры на «сквозной» НДС (который застройщик должен передать инвестору) будет регистрировать в журнале учета;
• чтобы передать этот «сквозной» НДС инвесторам, выставит им сводные счета-фактуры. Их и нужно будет отражать в журнале учета выставленных счетов-фактур;
• счета-фактуры на свое вознаграждение (если застройщик — плательщик НДС), выставляемые инвесторам, в журнале учета не нужно будет регистрировать.

Напомним, что остальные плательщики НДС вести журналы учета счетов-фактур с 2015 г. не должнып. 3 ст. 169 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2015). Об этом мы уже рассказывали в , 2014, № 11, с. 86.

Все, кто должен будет вести с 2015 г. журналы учета счетов-фактур (даже если они неплательщики НДС или плательщики, освобожденные от обязанностей налогоплательщиков по ст. 145 НК), будут представлять в инспекцию налоговые декларации. Причем делать это надо будет в электронной форме (по телекоммуникационным каналам связи) и в стандартный срок (не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом). Вместе с декларацией в инспекцию надо будет представлять и данные журналов учета счетов-фактурпп. 5, 5.1, 5.2. ст. 174 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2015).

Налоговая служба уже разработала новую форму НДС-декларации, в которой для комиссионеров, застройщиков и иных посредников планируется ввести разделы 10 и 11 для отражения сведений из журналов полученных и выставленных счетов-фактур.

***

Кроме того, с 1 октября узаконен вычет НДС, уплаченного таможне при ввозе товаров с целью переработки для внутреннего потребленияабз. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2014).

Хотелось бы упомянуть, что самые ожидаемые многими бухгалтерами поправки в итоговый текст Закона № 238-ФЗ так и не попали. Речь идет об изменении порядка выставления счетов-фактур: предлагалось составлять их один раз в месяц. Так что по-прежнему продавец должен будет выставлять счета-фактуры в течение 5 календарных дней после отгрузки товарап. 3 ст. 168 НК РФ.