Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 19 сентября 2014 г.

Содержание журнала № 19 за 2014 г.

ФНС: применять выводы Пленума ВАС по части первой НК надо так!

Рекомендации налоговой службы территориальным инспекциям

ФНС выпустила обзорное Письмо, в котором рассказала о том, как нужно применять некоторые положения знакового Постановления Пленума ВАС № 57 по части первой НК РФ, принятого в прошлом годуПостановление Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57 (далее — Постановление № 57). Причина — многочисленные запросы, поступающие в налоговую службу от территориальных инспекций. Напомним, это Постановление посвящено различным процедурным налоговым вопросам, в частности таким, как взыскание недоимки, возврат переплаты, рассмотрение материалов налоговых проверок и контрольных мероприятий.

Мы не будем комментировать те положения Постановления Пленума ВАС № 57, с которыми ФНС полностью согласилась, просто процитировав их в Письме. А познакомим вас с теми пунктами обзора, где ФНС дает рекомендации инспекциям на местах, как применять выводы ВАС на практике в той или иной ситуации.

Выводы Пленума ВАС	Рекомендации ФНС инспекциям
В ходе проверки организация переехала: что делает старая ИФНС, а что — новая
По поданным организацией (предпринимателем) до смены налоговой «прописки» и нерассмотренным декларациям, заявлениям (например, о возмещении НДС, о возврате излишне уплаченного налога и др.) ИФНС по прежнему месту учета обязанап. 6 Постановления № 57: вынести решения по существу; совершить необходимые действия, связанные с принятием и исполнением этих решений	Поскольку изменение места учета налогоплательщика само по себе не влияет на состояние его правоотношений с налоговиками, решение по существу принимает старая ИФНС, а все действия, связанные с исполнением этого решения, предпринимает уже новая ИФНС. Например, вы подали заявление о возврате переплаты, но до принятия инспекцией решения переехали по адресу, подведомственному другой ИФНС. Тогда выносить решение (о возврате переплаты/об отказе в возврате) будет ваша старая ИФНС, а исполнять это решение — новая. Если вы не согласны с решением налоговиков по существу (вам отказали в возврате переплаты), жаловаться надо на старую ИФНС. Если же вам не нравится качество исполнения решения (нарушен срок возврата переплаты), тогда жалуйтесь уже на новую ИФНС
Когда и как инспекция может доначислить налоги расчетным путем
При доначислении налогов расчетным путем налоговики должны определить не только доходы, но и расходы. Расчетный метод доначисления налогов применяетсяп. 8 Постановления № 57: при отсутствии документов и при признании их ненадлежащими; к доходам (расходам) по отдельным операциям с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика	Эта позиция ВАС не применяется, если инспекция при проверке установит отсутствие реальных хозяйственных операций в рамках исполнения спорных сделок. Так, если при проверке будет установлено, что фактически услуги вам не оказывались, контрагенты-исполнители — фирмы-однодневки (у них отсутствуют имущество, персонал, основные средства, необходимые для ведения деятельности, они созданы незадолго до совершения спорных сделок или в день их заключения, не сдают отчетность, зарегистрированы по адресам массовой регистрации, документы подписаны неустановленными лицами и т. п.), то налоговики полностью снимут расходы по нимПостановление 16 ААС от 26.08.2013 № А22-1084/2012. Если же, по мнению ИФНС, вы не проявили должной осмотрительности при выборе поставщиков и у вас недостоверные первичные документы, но в реальности хозяйственных операций налоговики не сомневаются, тогда расходы они должны определять, исходя из рыночных ценПостановление Президиума ВАС от 03.07.2012 № 2341/12; Письмо ФНС от 24.12.2012 № СА-4-7/22020@
Приставы взыскали налог, который налоговики взыскать уже не могут? Вернуть его нельзя!
Если организация (ИП) сама перечислила в бюджет сумму задолженности (недоимки, пеней, штрафа), которую ИФНС взыскать уже не может, то эта сумма не является излишне уплаченной и не подлежит возврату по правилам ст. 78 НК РФп. 10 Постановления № 57. Ведь утрата возможности принудительного взыскания суммы налога сама по себе не является основанием для прекращения обязанности по ее уплатест. 44 НК РФ	Если налог и пени были взысканы с организации (ИП) службой судебных приставов до вынесения судом решения об утрате права на их взыскание, то эти суммы тоже не могут рассматриваться как излишне взысканные. То есть возвращать такие суммы ИФНС не станет. Иное возможно, только если суд вынесет решение об их возврате
Могут ли налоговому агенту заморозить расчетный счет за непредставление отчетности
Если налоговый агент нарушил срок представления агентских отчетов, то приостановить его операции по счетам в банках нельзяп. 23 Постановления № 57. Ведь по НК заблокировать счет можно только за несвоевременное представление именно налоговых деклараций. А их представляют только налогоплательщикип. 3 ст. 76, п. 1 ст. 80 НК РФ. Налоговые агенты же представляют расчеты, предусмотренные частью второй НК РФ	Действительно, за несвоевременное представление налоговым агентом расчетов нельзя приостановить операции по счетам. А вот за не вовремя представленную декларацию по НДС вполне даже можно. Ведь частью второй НК РФ предусмотрено, что в этом случае налоговые агенты обязаны представлять именно налоговые декларациист. 143, п. 5 ст. 174 НК РФ. Кроме того, приостановить операции по счетам за несвоевременное представление деклараций по НДС можно также: лицам, не являющимся налогоплательщиками, например упрощенцам и вмененщикампп. 2, 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ; лицам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщикаст. 145 НК РФ. Правда, только если эти лица при реализации товаров (работ, услуг) выставили своим покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС. Поскольку в таких ситуациях они обязаны представить в ИФНС декларацию по НДСп. 5 ст. 174, п. 5 ст. 173 НК РФ
Можно ли снизить минимальный штраф по ст. 119 НК РФ
Если организация (ИП) заявит о наличии смягчающих обстоятельств, то даже минимальный штраф по ст. 119 НК РФ (1000 руб.) может быть сниженпп. 16, 18 Постановления № 57	Даже если налогоплательщик заявлял о смягчающих обстоятельствах в ИФНС на стадиях досудебного урегулирования спора и они были учтены инспекцией, можно повторно заявить об этих же обстоятельствах и в суде. Так что суд может учесть эти обстоятельства повторно и снизить размер налоговой санкции, если ИФНС не был соблюден принцип соразмерности наказания за допущенное правонарушение
Когда штраф за неуплату налога будет, а когда нет
Если налог в бюджет не перечислен, но в декларации исчислен правильно, оштрафовать налогоплательщика по ст. 122 НК РФ нельзя. Ему можно начислить только пенип. 19 Постановления № 57. Ведь штраф за неуплату/неполную уплату налога предусмотрен только из-за занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия)	Если организация по первоначальной декларации сумму налога не уплатила, а потом представила уточненную декларацию, тогда: исчисленная ранее, но неуплаченная сумма налога не влияет на базу для расчета штрафа по ст. 122 НК РФ при представлении декларации к доплате; вопрос о привлечении к ответственности по ст. 122 НК РФ рассматривается в отношении не исчисленной ранее суммы налога. Получается, что в такой ситуации представление уточненки с доплатой налоговики рассматривают как занижение налоговой базы в первоначальной декларации. И налагать штраф за неуплату налога они намерены на сумму доплаты. Если же налогоплательщик доплату по налогу и пени перечислит в бюджет до представления уточненки в ИФНС, то штраф ему не грозитподп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ
Есть переплата — нет штрафа по ст. 122 НК РФ
Занижение суммы налога по итогам налогового периода не приводит к штрафу за неуплату налога при одновременном соблюдении двух условийп. 20 Постановления № 57: на дату срока уплаты налога за налоговый период (за который налоговики начислили недоимку) у налогоплательщика имелась переплата по тому же налогу, что и заниженный налог, в размере, превышающем недоимку или равном ей; на момент вынесения ИФНС решения по проверке переплата не была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика	Уплаченные авансовые платежи могут быть учтены в качестве переплаты по налогу. Ведь они, по сути, его составная часть. Авансовые платежи приобретают статус уплаченного налога в момент, установленный НК как день уплаты налога за налоговый период. Например, уплаченные в течение 2014 г. авансовые платежи по прибыли превратятся в уплаченный налог и переплату по нему 28 марта 2015 г.п. 1 ст. 287, п. 4 ст. 289 НК РФ
Когда инспекция при камералке может требовать документы по НДС-вычетам
Налоговики в рамках камералки имеют право потребовать представления документов, подтверждающих правомерность вычетов по НДС, только по декларациям, которые предполагают возврат (зачет) налога налогоплательщикуп. 25 Постановления № 57	Действительно, ИФНС может истребовать документы по НДС-вычетам при камеральной проверке, только если в декларации заявлен налог к возмещению. При этом ФНС напоминает инспекциям, что у налогоплательщиков можно также запрашивать письменные пояснения, но только на основании п. 3 ст. 88 НК РФ, а именно, если: <или>при камералке выявлены: <или>ошибки в декларации и/или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах; <или>несоответствие сведений, которые представлены налогоплательщиком, сведениям, которые содержатся в документах, имеющихся у ИФНС и полученных в ходе налогового контроля; <или>проводится камералка уточненной декларации, в которой уменьшена сумма налога к доплате. В этом случае в запросе ИФНС указывает, что документы, подтверждающие НДС-вычеты, налогоплательщик может представить в добровольном порядке
Проверка приостановлена: когда надо представить в ИФНС запрошенные документы
Налогоплательщик обязан представить в ИФНС те документы, которые были запрошены до момента приостановления проверкип. 26 Постановления № 57	В случае приостановления выездной (повторной выездной) проверки течение срока на представление документов не приостанавливается. Это означает, что, хотя проверка и приостановлена, организация все-таки должна представить в ИФНС запрошенные документы в течение 10 рабочих дней со дня получения требованияп. 6 ст. 6.1, п. 3 ст. 93 НК РФ. Этот вопрос по-прежнему остался спорным. Некоторые суды считают, что на период приостановления проверки сдвигается и срок представления документов. И если налогоплательщик подал документы в день возобновления проверки, то оштрафовать его по ст. 126 НК РФ нельзя. Поскольку возложение обязанности по передаче документов во время приостановления проверки нарушает права налогоплательщика, гарантированные ему НК РФп. 9 ст. 89 НК РФ. Ведь на период действия срока приостановления выездной проверки приостанавливаются и действия инспекции по истребованию документов у налогоплательщикаПостановление ФАС МО от 29.11.2012 № А40-54948/12-91-307
Когда ИФНС должна вручать и отправлять акт и решение
Поскольку в НК не установлен срок для вручения акта и решения по нарушениям, выявленным без проверки, судам следует исходить из того, что они должны быть вручены нарушителю в течение 5 рабочих дней с даты составления акта (вынесения решения)п. 28 Постановления № 57. Если ИФНС не может вручить налогоплательщику акт и решение (как проверочные, так и беспроверочные), то в пределах 5 рабочих дней со дня составления акта/вынесения решения она направляет их по почте заказным письмомп. 29 Постановления № 57	Чтобы соблюсти положения Кодекса, ФНС рекомендует инспекциям вручать: уведомление о возможности получения акта выездной проверки вместе со справкой о проведенной выездной проверке; уведомление о возможности получения документов по результатам камеральной проверки (в том числе акта камеральной проверки) вместе с требованием о представлении документов
Должна ли ИФНС направлять налогоплательщику материалы допмероприятий
ИФНС должнап. 38 Постановления № 57: направить проверяемому лицу материалы допмероприятий. А это лицо вправе представить свои возражения; рассмотреть материалы налоговой проверки с учетом допмероприятий и принять решение в течение 10 рабочих дней со дня истечения срока, отведенного налогоплательщику для подачи возражений	Чтобы снизить риски признания решения недействительным по формальным основаниям, ФНС рекомендует во всех случаях ознакомить налогоплательщика с доказательствами, полученными в ходе проведения допмероприятий. Если исходя из характера и объема полученных материалов можно прийти к выводу, что для представления возражений налогоплательщику будет достаточно срока меньше месяца, то ИФНС может предоставить меньший срок. Но только в том случае, если организация (ИП): об этом сроке уведомлена; не возражает против уменьшенного срока
Когда ИФНС должна направить требование об уплате пеней
Требование об уплате пеней, начисленных на сумму недоимки, возникшей по итогам конкретного налогового (отчетного) периода, ИФНС должна направить налогоплательщику не позднее 3 месяцевп. 51 Постановления № 57: <или>с момента уплаты налогоплательщиком всей суммы недоимки; <или>с момента уплаты последней части недоимки в случае погашения ее частями. Ведь пени уплачиваются одновременно с уплатой налога или после его уплаты в полном объемеп. 5 ст. 75 НК РФ	При применении этой позиции ВАС надо учитывать поправки, внесенные в НК в части сроков направления требований об уплате налога, пени, штрафа в зависимости от размера задолженности. Указанные Пленумом ВАС 3 месяца применяются к задолженности, размер которой составляет 500 руб. и более. Если же сумма недоимки, возникшей по итогам конкретного налогового (отчетного) периода, составляет менее 500 руб., тогда требование об уплате пеней ИФНС должна направить налогоплательщику не позднее 1 годапп. 1, 3 ст. 70 НК РФ: <или>с момента уплаты налогоплательщиком всей суммы недоимки; <или>с момента уплаты последней части недоимки в случае погашения ее частями

***

Для организаций и предпринимателей появление такого объемного обзора ФНС хорошо тем, что теперь стало понятно, какие действия могут предпринять налоговики на местах.