Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 1 декабря 2014 г.

Годовая инвентаризация: определяемся с датой

Оформляя документы при проведении годовой инвентаризации, не забывайте про ее дату: не надо прописывать, что инвентаризация проводится по состоянию на 1 января следующего года. Инвентаризация должна проводиться по состоянию на 31 декабря включительно (разд. «Инвентаризация обязательств» приложения к Письму Минфина от 09.01.2013 № 07-02-18/01).

«Снять остатки» сырья, материалов, незавершенного производства и прочих ценностей, а также обязательств нужно успеть до конца 2014 г. Это можно сделать в декабре или даже в ноябре. Окончательно оформить результаты инвентаризации можно и в 2015 г.

В бухучете отразить результаты нужно будет декабрем 2014 г. Даже если ведомость учета результатов инвентаризации (к примеру, составленная по форме № ИНВ-26) будет подписана в январе 2015 г. Ведь важна дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (ч. 4 ст. 11 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ).

В налоговом учете при отражении результатов инвентаризации ориентируемся на дату подписания документов, являющихся основанием для отражения доходов или расходов. Поэтому даже если остатки товарно-материальных ценностей проверили в 2014 г., но выявили излишки или недостачи только в 2015 г. (что подтверждается итоговой ведомостью), то в 2015 г. и надо отражать налоговые доходы или расходы. Если не хотите разниц по ПБУ 18/02 — оформляйте все инвентаризационные документы в 2014 г.

Для инвентаризации основных средств установлен более длительный межинвентаризационный период — их можно проверять раз в 3 года (п. 27 Положения № 34н).

Стоимость находок можем определить сами

Если при инвентаризации обнаруживается неучтенное имущество, прежде всего выясните, не была ли его стоимость списана ранее на расходы. Проверьте — может, это имущество числится у вас на забалансовом учете.

Если выявленное имущество должно быть принято к учету, а документов на такое имущество нет, нужно определить его рыночную стоимость.

В случае, когда аналогичное имущество покупалось вашей организацией в отчетном периоде, выявленные излишки можно оприходовать по той же цене. В противном случае надо провести исследование цен. Можно запросить прайс-листы у компаний-продавцов и на их основе определить цену, по которой вы будете учитывать свои находки. Причем как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Чего только не удается откопать при инвентаризации! У некоторых компаний обнаруживаются станки, транспорт и даже целые здания

Не забудьте о том, что стоимость основных средств должна определяться с учетом их износа (п. 3.3 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.06.95 № 49; п. 36 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н).

Заметьте: проводить независимую оценку для определения стоимости выявленных излишков не обязательно. Главное, чтобы ваша организация могла обосновать свою оценку. Ведь по рыночной стоимости выявленное имущество необходимо включить во внереализационные доходы в налоговом учете (в бухучете — в прочие доходы) (подп. «а» п. 28 Положения № 34н; п. 7 ПБУ 9/99; пп. 13, 20 ст. 250 НК РФ). Занижение стоимости может привести к недоплате налога на прибыль. А это уже грозит штрафом.

Если вы при инвентаризации сделаете примерную (предварительную) оценку и учтете по ней выявленные излишки, а затем через какое-то непродолжительное время (к примеру, в начале следующего года) обратитесь к оценщику и его оценка будет выше, то придется внести исправления в учет. Ведь получается, что ваша оценка была неверной. Следовательно, ошибку надо исправить. В противном случае возможны претензии инспекторов.

О правилах исправления ошибок в бухгалтерском учете читайте: 2013, № 6, с. 22

В бухучете правила исправления ошибки зависят от ее существенности и от даты проведения независимой оценки.

В налоговом учете ситуация следующая. Поскольку ваша неверная оценка привела к занижению суммы налога, сам налог надо доплатить, уплатить пени и подать уточненную декларацию (ст. 81 НК РФ). Когда оценка сделана до подачи декларации и уплаты суммы налога, то надо просто учесть ее результаты при составлении годовой декларации по налогу на прибыль.

Если при обращении к оценщику вы получили отчет, в котором стоимость имущества указана с учетом НДС, обратите внимание на то, что излишки надо принять к учету по рыночной цене без включения в нее налога на добавленную стоимость (пп. 5, 6 ст. 274 НК РФ; п. 29 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 28.12.2001 № 119н; п. 28 Положения № 34н).

Определяемся с ценой недостач

Первое, что нужно определить при обнаружении недостачи, — есть ли виновные лица и можно ли взыскать с них ущерб. Также проверьте, утверждены ли для недостающих ценностей нормы естественной убыли или нормы технологических потерь.

О том, как учесть недостачи для целей налогообложения прибыли, читайте: 2014, № 15, с. 32

После того как вы определитесь, за чей счет вы планируете покрыть недостачи — за счет виновного лица, страховой компании (если была оформлена страховка) или за счет самой организации, — важно определить, по какой стоимости списать с баланса недостающее имущество. Это может зависеть как от особенностей сложившейся ситуации, так и от вашей учетной политики (УП). К примеру, если выявлена недостача товара из конкретной партии, полученной от поставщика, то стоимость такой недостачи обоснованно можно определить исходя из его закупочной цены. В случае если нельзя определить, из какой конкретно закупочной партии пропал товар, для определения стоимости можно воспользоваться тем же методом оценки, который вы используете при реализации (к примеру, по средней стоимости или по методу ФИФО).

О том, как упрощенцам учесть потери, можно узнать: 2014, № 16, с. 70

Аналогичный подход применяется и при определении стоимости недостающей готовой продукции (ГП). Если точно известно, что выявленная недостача относится к продукции, изготовленной в конкретном периоде, то, основываясь на учетной политике, определяем стоимость единицы ГП конкретного месяца и умножаем ее на количество пропавшей продукции. Если же готовая продукция исчезла со склада и невозможно точно определить, в каком месяце она выпущена, то определяем стоимость списываемой продукции по методу, закрепленному в учетной политике (к примеру, ФИФО или по средней стоимости).

Кстати, в своей учетной политике вы можете четко прописать, как определяется стоимость недостающих ценностей.

Зачет излишков и недостач по-прежнему безопасен только в бухучете

Когда при инвентаризации выявляются излишки и недостачи одного наименования, но разных сортов материально-производственных запасов либо продукции, по указанию руководителя может быть сделан зачет таких излишков и недостач.

По правилам бухучета зачет допускается, если излишки и недостачи относятся к одному и тому же периоду и выявлены у одного и того же материально-ответственного лица (пп. 5.3, 5.4 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.06.95 № 49).

Зачет проводится по физическим показателям. Если, к примеру, выявлена недостача четырех серых табуреток и излишки коричневых табуреток в количестве пяти штук, зачет можно сделать только на четыре табуретки (для зачета берется наименьшее количество).

Чтобы не пришлось замораживать работу магазина на время инвентаризации, проводите ее частями — по отделам, секциям или местам хранения товара

Далее определяем стоимость, на которую проводится зачет: если стоимость зачитываемых товарно-материальных ценностей отличается, то надо ориентироваться на наименьшую стоимость. Определим, как учитывать часть стоимости, не покрытую зачетом:

• <если>стоимость излишков выше стоимости зачитываемых ими недостач, то разница включается в доходы. К примеру, если стоимость каждой коричневой табуретки — 550 руб., а серой — 500 руб., то при зачете четырех табуреток надо отразить прочий доход в сумме 200 руб. К тому же в этой ситуации в доходы надо включить стоимость одной коричневой табуретки (550 руб.), которая не участвовала в зачете пересортицы;
• <если>стоимость недостач превышает стоимость зачитываемых излишков, то разница относится:

• <или>на виновных лиц;
• <или>на расходы — если виновных лиц нет (о чем в инвентаризационных документах должны быть даны пояснения). К примеру, разница в стоимости зачитываемых сырья и материалов может быть списана как затраты на производство (счет 20 «Основное производство»), а разница в стоимости зачтенных товаров — как расходы на продажу (счет 44 «Расходы на продажу»).

В налоговом учете возможность зачета пересортицы прямо не предусмотрена. И наверняка проверяющие сочтут, что все излишки надо учесть в доходах (п. 20 ст. 250 НК РФ), а вот недостачи можно списать на расходы, только если не выявлены виновные лица — и, чтобы не было лишних споров, это должно быть подтверждено документами из полиции (подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ; Письмо Минфина от 16.12.2011 № 03-03-06/4/149).

Есть суды, запрещающие зачет пересортицы (Постановление ФАС ВСО от 22.08.2012 № А19-20632/2011). Правда, есть и суды, которые поддерживают налогоплательщиков и считают, что при расчете базы по налогу на прибыль надо учитывать только окончательные недостачи и излишки, оставшиеся после зачета пересортицы (ст. 41 НК РФ; Постановления ФАС УО от 02.04.2014 № Ф09-822/14; ФАС ЦО от 11.09.2012 № А14-5815/2011; ФАС МО от 22.03.2013 № А40-68073/12-108-51).

Излишки при «доходно-расходной» УСНО — в доходы и расходы?

При применении «доходной» упрощенки все ясно: выявленные при инвентаризации излишки включаем в доходы. А вот при «доходно-расходной» УСНО важно понять, можно ли стоимость обнаруженных при инвентаризации ценностей учесть еще и в расходах.

С одной стороны, налоговая стоимость у выявленных излишков была сформирована при включении ее в доходы. Значит, ее можно списать на расходы. Следуя этому подходу, в одном из своих писем Минфин говорит о том, что при продаже излишков товаров, выявленных при инвентаризации, доходы можно уменьшить на стоимость таких излишков (Письмо Минфина от 24.05.2013 № 03-11-06/2/18968). Но есть и другое Письмо, рассматривающее аналогичную ситуацию — учет операций при продаже материалов, полученных при демонтаже основных средств. В нем Минфин решил, что у таких ценностей нет стоимости приобретения, и запретил упрощенцам учитывать в расходах их стоимость (Письмо Минфина от 31.07.2013 № 03-11-06/2/30601).

За разъяснениями мы обратились к специалистам Минфина. Причем попросили прокомментировать ситуацию, когда при инвентаризации обнаружено дорогостоящее основное средство стоимостью 1 млн руб. Как в таком случае действовать при применении «доходно-расходной» упрощенки?

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

КОСОЛАПОВ Александр Ильич

Начальник отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Если в ходе инвентаризации выявлено основное средство стоимостью 1 млн руб., то эту сумму надо включить в доходы при применении упрощенной системы (п. 20 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

В качестве расходов на приобретение основных средств в рассматриваемой ситуации стоимость основного средства не может быть учтена, так как не было его оплаты (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Нормы Налогового кодекса не позволяют учесть в расходах рыночную стоимость, по которой было оценено основное средство, обнаруженное в ходе инвентаризации, даже с учетом того, что она была учтена в налогооблагаемых доходах.

Но если при инвентаризации выявлены излишки, относящиеся не к основным средствам, а к прочему имуществу, то ситуация меняется. Согласно п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость прочего имущества в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, определяется при его расходовании как сумма дохода, учтенного в соответствии с пп. 13 и 20 ст. 250 НК РФ, то есть как их рыночная стоимость. Поскольку упрощенцы формируют стоимость материальных запасов с учетом положений п. 2 ст. 254 НК РФ, то, если в качестве объекта налогообложения избраны доходы, уменьшенные на расходы, стоимость обнаруженного сырья, материалов и прочего имущества может быть учтена в расходах (п. 2 ст. 346.16 НК РФ)”.

Как видим, можно надеяться, что не будет сложностей, если вы при расчете налоговой базы признаете в расходах стоимость оприходованных товаров, сырья и материалов.

А вот если решите признать в расходах стоимость оприходованных в рамках инвентаризации основных средств, то возможны претензии проверяющих. Поспорить с ними можно, однако кто выиграет в таком споре — предсказать не беремся.

Внимание на безнадежные долги

При проведении годовой инвентаризации требуется проверять как дебиторскую, так и кредиторскую задолженность. Однако если такая инвентаризация не была приурочена к концу года, то по состоянию на 31 декабря надо еще раз проверить, не стали ли какие-либо долги безнадежными. И если такие долги были выявлены, их надо списать.

Особое внимание уделите кредиторской задолженности — ведь ее надо включить в доходы именно в том периоде, в котором истек срок исковой давности по ней или стали выполняться другие условия для признания долга безнадежным (Постановление Президиума ВАС от 08.06.2010 № 17462/09). Причем не важно, издавал ли руководитель приказ о списании просроченных долгов или нет. Ведь нельзя выбирать, когда включать в доходы безнадежную задолженность (п. 18 ст. 250, п. 4 ст. 271 НК РФ).

Просроченную и/или безнадежную дебиторскую задолженность можно списать на расходы — как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Суммы и даты образования безнадежных долгов должны быть подтверждены договорами, в которых указаны даты сроков платежей, товарными накладными, актами выполненных работ (оказанных услуг), актами приема-передачи товаров. Акты сверки расчетов с контрагентами для подтверждения суммы задолженности не требуются. Подробнее об этом — во вкладке к этому номеру на с. 38, посвященной учету списания безнадежной дебиторки.

Проверяем налоговые резервы

Создание резервов должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения, и только тогда отчисления в них в течение года правомерны.

Если в УП ничего о них не сказано, то все ваши отчисления — это необоснованные расходы. При проверке инспекторы могут пересчитать базу по налогу на прибыль без учета созданных резервов, и тогда вам могут грозить штрафы и пени.

Если в УП вы прописали, что создаете тот или иной резерв, то его надо создавать на протяжении всего года, а не в самом конце. К примеру, организация впервые за год создает налоговый резерв на оплату отпусков только 31 декабря. При проверке инспекция может указать на нарушение правил создания резерва и исключить из расходов отчисления в него. Ведь НК обязывает делать отчисления в резерв равномерно в течение года, а не в его конце (ст. 324.1 НК РФ).

С подходом инспекции можно поспорить: если в учетной политике прописано решение создавать тот или иной резерв, то отчисления в него даже в конце года законны.

Но если все же случилось, что в течение года резерв не формировался, то, чтобы проверяющие не вычеркнули ваши отчисления в резерв, сделанные только в конце года, составьте бухгалтерскую справку об обнаружении и исправлении ошибки, состоящей в несвоевременном создании и использовании резерва.

Уточните, будете ли вы создавать резерв в следующем году или нет. От этого зависит, будет ли у вас переходящий остаток такого резерва или нет.

Если переносимый на следующий год остаток допустим, нужно проверить правильность суммы такого остатка.

Если вы решили изменить свою учетную политику и отказались от создания резерва в 2015 г., то весь его остаток надо учесть на конец года во внереализационных доходах (п. 7 ст. 250 НК РФ).

«Сверим часы» с бюджетом и банком

Свои учетные данные желательно сверить с данными по вашей организации, которыми располагают налоговая служба, ФСС и ПФР. Проще всего тем, кто сдает отчетность в электронном виде. Часто в программе, с помощью которой пересылается отчетность, видны все начисления и уплаты. Если же этого нет, то можно обратиться в инспекцию (либо отделение фонда) с заявлением о проведении сверки расчетов.

Иногда налоговые инспекторы сразу распечатывают свои данные о расчетах с вашей организацией. Если расхождений нет, можно подписывать акт сверки (п. 7 ст. 45 НК РФ). Если же есть разногласия — представляете платежки, иные требуемые инспекцией документы и совместно ищете истину. Аналогичная методика сверки и у внебюджетных фондов.

Если по каким-то причинам вы не можете или не хотите проходить сверку, хотя бы сделайте в инспекцию запрос на получение справки о состоянии расчетов — ее инспекция должна предоставить в течение 5 рабочих дней (п. 6 ст. 6.1, подп. 10 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Не удивляйтесь, если в этом году от инспекции вы получите справку о расчетах с бюджетом по новой форме — она действует с конца сентября этого года (Приказ ФНС от 21.04.2014 № ММВ-7-6/245@).

Банк, в котором у организации открыт расчетный счет, сам просит подтвердить остатки по счетам по состоянию на 31 декабря. Вам лишь нужно проверить предоставленные им данные и, если все в порядке, подписать документ у директора и поставить печать.

***

Годовая инвентаризация и прочие проверочные предновогодние операции — отличный способ подчистить свой учет и привести его в порядок.

Для оформления инвентаризации и ее результатов можно использовать давно знакомые унифицированные формы. А если по каким-то причинам они вам неудобны, можно на их основе разработать собственные, утвердив применение самостоятельно разработанных форм приказом руководителя.