И снова о КИК...

Изучаем новую редакцию антиофшорных норм НК

Антиофшорные изменения так спешили ввести в НК с начала 2015 г., что многие нормы остались сырыми, недоработанными. Как и следовало ожидать, их очень скоро начали править. Изменения, которые мы рассмотрим сегодня, вступили в силу с 8 июня 2015 г., но применяются к правоотношениям, возникшим уже с начала текущего годапп. 1, 5 ст. 5 Закона от 08.06.2015 № 150-ФЗ.

Контролирующие лица — кто это?

Прежде всего напомним, что согласно действующим с 2015 г. правилам участие в иностранной компании либо учреждение иностранной структуры без образования юридического лица (ИС) может потребовать от налоговых резидентов РФ (граждан, в том числе ИП, или организаций) подачи в ИФНС двух видов уведомленийп. 1 ст. 25.14, п. 2 ст. 25.13, п. 2 ст. 207, п. 1 ст. 246 НК РФ:

• об участии в иностранной компании по форме № У-ИОприложение № 1 к Приказу ФНС от 24.04.2015 № ММВ-7-14/177@. В этом году его надо было подать не позднее 15.06.2015подп. 1 п. 4 ст. 4 Закона от 24.11.2014 № 376-ФЗ;
• о контролируемых иностранных компаниях (далее — КИК). Его форма пока не утверждена. Уведомление о КИК надо будет подать не позднее 20 марта года, следующего за годом, в котором доля прибыли КИК включается в налоговую базу по налогу на прибыль контролирующего лицап. 3 ст. 25.14 НК РФ. Первый возможный срок — не позднее 21.03.2016п. 7 ст. 6.1 НК РФ.

Названные требования касаются далеко не всех.

Так, если ваша организация — участник иностранной компании, то первое уведомление вы подаете лишь в том случае, когда доля вашего участия (прямого и (или) косвенного) превышает 10%п. 1 ст. 25.14, подп. 1 п. 3.1 ст. 23 НК РФ.

А уведомление о КИК вообще подают только контролирующие лица компании. Это понятие и подверглось корректировке. По общему правилу в 2015 г. вы можете быть признаны контролирующим лицом при доле участия в иностранной компании более 50%п. 1 ст. 3 Закона от 24.11.2014 № 376-ФЗ, далее планка снизитсяп. 3 ст. 25.13 НК РФ.

Поправки же вводят следующее исключение: если ваше участие в иностранной организации реализовано исключительно через прямое и (или) косвенное участие в одной или нескольких российских публичных компаниях, то контролирующим лицом вы не считаетесьп. 4 ст. 25.13 НК РФ.

С прямым участием через «публичку» все ясно. Возможные варианты покажем на схемах.

В таких случаях ваша компания не будет считаться контролирующим лицом независимо от процента ее участия в иностранной. Следовательно, у вас не возникнет обязанностей:

• подать в ИФНС уведомление о КИК;
• платить налог на прибыль с прибыли КИКп. 2 ст. 25.15 НК РФ.

А вот при косвенном участии эту формулировку можно понимать двояко:

• <или>все звенья цепочки участия между резидентом РФ (то есть вами) и иностранной компанией должны быть публичными компаниями;
• <или>«публичкой» должно быть только последнее звено.

За разъяснениями мы обратились к специалисту ФНС.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“По моему мнению, ключевым для толкования нормы п. 4 ст. 25.13 НК РФ является слово «исключительно». Поэтому российский налогоплательщик не должен признаваться контролирующим лицом лишь в том случае, когда в цепочке участия между ним и иностранной организацией присутствуют только российские публичные компании”.

Вот пример косвенного участия, иллюстрирующий эту точку зрения.

Если же только одно звено цепочки участия является публичной компанией, а другие звенья — непубличными компаниями (к примеру, обычные ООО), то признание лица контролирующим происходит по общим правилам — исходя из доли участия.

Комментируемая поправка вступила в силу 8 июня 2015 г., при этом ее действие распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2015 г.п. 4 ст. 25.13 НК РФ; п. 5 ст. 5 Закона от 08.06.2015 № 150-ФЗ Нужно ли это понимать таким образом, что она применяется только к тем случаям, когда участие российского резидента в иностранной компании возникло после 1 января 2015 г.?

Представитель налогового ведомства, к которому мы обратились с вопросами, считает, что новые правила касаются всех.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“Законодатель в этом случае реализовал предусмотренную ст. 5 НК РФ возможность ретроспективного введения нормы, улучшающей положение налогоплательщика. Даже если участие российского налогоплательщика в иностранной компании возникло ранее 2015 г., признание его контролирующим лицом КИК для целей налогообложения прибыли будет происходить по новым правилам, с учетом положений п. 4 ст. 25.13 НК РФ”.

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович
Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

Лицо, контролирующее иностранную структуру

Некоторая ясность внесена в вопрос о том, кто может быть признан контролирующим лицом иностранной структуры без образования юридического лица. Напомним, что ИС — это, к примеру, фонд, партнерство, товарищество, трастп. 2 ст. 11 НК РФ. Определить контролирующее лицо по доле участия в таких структурах не получится, поскольку уставный капитал там обычно не формируется. Видимо, в связи с этим в НК и были включены дополнительные положения.

Так, если ваша организации — учредитель (основатель) ИС, то по общему правилу она признается контролирующим лицомп. 9 ст. 25.13 НК РФ. Исключением будет ситуация, когда вы одновременноп. 10 ст. 25.13 НК РФ:

• не вправе получать прибыль (доход) иностранной структуры прямо или косвенно;
• не вправе распоряжаться прибылью (доходом) ИС;
• не сохранили за собой право на имущество в ИС (то есть не сможете получить его даже при ликвидации ИС);
• не контролируете ИС.

Возможна и обратная ситуация — ваша организация не учредитель ИС, но все равно признается контролирующим лицом. Для этого в отношении вас должно выполняться хотя бы одно из следующих условийп. 12 ст. 25.13 НК РФ:

• <или>вы имеете фактическое право на доход, получаемый ИС;
• <или>вы вправе распоряжаться имуществом ИС;
• <или>вы вправе получить имущество ИС в случае прекращения ее деятельности.

Когда КИК есть, а прибыли нет

Перечень случаев, когда прибыль КИК вообще освобождается от налогообложения в России (налогом на прибыль у контролирующих лиц — организаций либо НДФЛ у контролирующих лиц — граждан), был предусмотрен в НК и раньше. Сейчас он уточнен и расширен.

К примеру, установлено, что не облагается прибыль КИК, образованной в соответствии с законодательством государства — члена ЕАЭС (Армении, Беларуси или Казахстана) и имеющей постоянное местонахождение в этом государствеподп. 2 п. 1 ст. 25.13-1 НК РФ. Тогда как ранее условия о местонахождении не былоп. 7 ст. 25.13 НК РФ (ред., действ. до 08.06.2015).

Кроме того, введены следующие новые понятияпп. 3, 5, 6 ст. 25.13-1 НК РФ:

• активная иностранная компания;
• активная иностранная холдинговая компания;
• активная иностранная субхолдинговая компания.

Если иностранная компания, которую вы контролируете, соответствует одному из них, то вам не нужно включать долю в ее прибыли в свою «прибыльную» базуподп. 4 п. 1 ст. 25.13-1 НК РФ.

Когда иностранная организация — налоговый резидент РФ

Напомним, что с 1 января 2015 г. налоговыми резидентами РФ (для целей уплаты налога на прибыль) считаются не только российские организации, но иностранные, еслип. 1 ст. 246.2 НК РФ:

• <или>это следует из международного договора РФ по вопросам налогообложения;
• <или>местом управления иностранной компанией является РФ.

Поправками частично изменены критерии для второго случая. К примеру, ранее наша страна могла быть признана местом управления иностранным юридическим лицом, если на территории РФ проводилось большее количество заседаний совета директоров компании, чем на территории других государствподп. 1 п. 2 ст. 246.2 НК РФ (ред., действ. до 08.06.2015). Теперь такой критерий исключили, а вот два других остались. Так, по общему правилу иностранца могут обязать платить налог на прибыль в России, еслип. 2 ст. 246.2 НК РФ:

• <или>его исполнительный орган значительно чаще исполняет свои обязанности в отношении иностранной компании из РФ, чем из других стран;
• <или>управленческие решения «топов» в отношении компании принимаются преимущественно в России.

Новые вычеты по НДФЛ в связи с ликвидацией иностранных компаний (или ИС)

Если ликвидация иностранной компании (или ИС) завершится до 01.01.2017, то граждане-участники, получившие имущество при ликвидации, вправе будут заявить два вычета по НДФЛ.

Вычет при получении имущества

Для получения этого вычета гражданин должен подать в ИФНСп. 60 ст. 217 НК РФ:

• декларацию;
• заявление об освобождении полученных доходов от налогообложения с указанием характеристик полученного имущества (имущественных прав) и ликвидируемой иностранной организации (или ИС);
• документы о стоимости имущества по данным учета иностранной компании (или ИС) на дату ее ликвидации.

Вычет при продаже имущества

Если гражданин, оформивший первый вычет, продает полученное имущество (имущественные права), то он вправе будет заявить и второй вычет — в размере стоимости такого имуществаподп. 2.1 п. 2 ст. 220 НК РФ. Сумма вычета определяется по документам, приложенным к декларации при оформлении первого вычета, при этом она не может быть выше рыночной стоимости такого имущества, рассчитанной по правилам НКст. 105.3 НК РФ.

***

Но и на этих поправках законодатели останавливаться не собираются. Пока мы их изучали, в Минфине подготовили следующий законопроект, в котором говорится:

• о порядке определения прибыли КИК в случае невозможности определения доли участия контролирующего лица;
• о правилах определения первого налогового периода для иностранной организации, самостоятельно признавшей себя налоговым резидентом РФ;
• о месте проведения выездной проверки иностранца — налогового резидента РФ (по месту нахождения его обособленного подразделения).