Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 17 мая 2016 г.
Исправляем бухгалтерскую первичку
Бывает, что организация в первичных документах обнаруживает ошибки, которые необходимо исправить. Вносить изменения можно в подавляющее большинство таких документов (кроме кассовых и банковских бумаг (п. 4.7 Указания ЦБ от 11.03.2014 № 3210-У; п. 16 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н)) — важно исправлять первичку правильно, ведь иначе могут появиться проблемы.
Внимание
Счет-фактура не относится к первичным документам, при его исправлении действуют особые правила.
Некоторые бухгалтеры предпочитают составлять новый документ вместо первоначального, в котором допущены ошибки и опечатки. Как будто ошибочного документа и не было вовсе. Если с внутренними документами так можно поступить (никто просто не узнает о том, что изначально документ был составлен с ошибками), то в отношении внешних документов скрыть подобную подмену удастся далеко не всегда. И надо иметь в виду, что если документ уже принят к учету, подобная замена недопустима. Ведь, по мнению Минфина, замена ранее принятого к бухучету документа как способ исправления не предусмотрена Законом «О бухгалтерском учете» (Письмо Минфина от 22.01.2016 № 07-01-09/2235).
Некоторые суды считают, что налоговое законодательство не запрещает исправлять первичные документы путем составления новых с теми же реквизитами (Постановление ФАС МО от 31.05.2011 № КА-А40/4937-11).
Есть два способа исправления ошибок в первичных документах. Какие они, мы и посмотрим.
Классический способ исправления ошибок в первичке
Заключается он в следующем (ч. 7 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ; пп. 4.2, 4.3 Положения, утв. Минфином СССР 29.07.83 № 105):
- неправильные данные (реквизиты, показатели и т. д.) зачеркиваются одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное;
- делается надпись «Исправлено»;
- указываются верные данные. Старое советское Положение о документах и документообороте говорит о том, что писать исправленный текст надо над зачеркнутым (п. 4.2 Положения, утв. Минфином СССР 29.07.83 № 105), однако в Законе о бухучете подобные тонкости уже не указаны. Поэтому когда нет возможности надписать новый текст прямо над зачеркнутым (из-за того что там нет места), исправления можно сделать рядом или снизу. Главное — должно быть понятно, что исправляется и каким образом;
- указывается дата внесения исправления;
- исправление заверяется подписью лиц, составивших документ, с указанием ф. и. о. Если же изменения вносят другие работники (к примеру, те, кто составлял изначальный документ, временно отсутствуют на работе или вообще уволились), лучше подстраховаться и заверить исправления подписью руководителя или иного лица, которому выдана доверенность на право подписи документов и их исправление (им может быть в числе прочих и главный бухгалтер).
Если документ был составлен в нескольких экземплярах, то исправления надо внести в каждый из них (ведь все они равнозначны и должны быть одинаковыми).
К примеру, обнаружилась ошибка в товарной накладной, по которой партия товара уже отгружена покупателю. Чтобы внести исправления в экземпляр покупателя, нужно его запросить, сделать исправления и должным образом их заверить, а затем вернуть.
В таких случаях некоторые организации во избежание недоразумений просят представителя контрагента под исправлениями (если представитель ранее уже заверял документ) поставить свою подпись с указанием ф. и. о. и должности — эта подпись свидетельствует о том, что контрагент видел эти исправления и с ними согласен.
Понятно, что если исправления вносятся в документ, который еще не был подписан контрагентом, то ставить подпись его представителю под исправлениями не нужно.
Пример. Исправление накладной классическим способом
/ условие / ООО «Прима» по товарной накладной отгрузило ООО «Фест» 12 апреля 2016 г. телевизор и вентилятор.
На следующий день (13.04.2016) бухгалтер ООО «Прима» обнаружила в накладной ошибку в наименовании и марке вентилятора: вместо «VITEK 1933-TR» было указано «VITREK 1933-T».
/ решение / В оба экземпляра накладной внесены исправления и заверены подписями лиц как со стороны продавца — ООО «Прима», так и со стороны покупателя — ООО «Фест». Сделано это следующим образом.
Номер документа | Дата составления | ||
ТОВАРНАЯ НАКЛАДНАЯ | 88 | 12.04.2016 |
Номер по порядку | Товар | Единица измерения | Вид упаковки | Количество | Масса брутто | Количество (масса нетто) | Цена, руб. коп. | Сумма без учета НДС, руб. коп. | НДС | Сумма с учетом НДС, руб. коп. | ||||
наименование, характеристика, сорт, артикул товара | код | наименование | код по ОКЕИ | в одном месте | мест, штук | ставка, % | сумма, руб. коп. | |||||||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 |
1 | Телевизор SUPRA 19WTI-10 | шт. | 796 | кор. | 1 | 1 | 1 | 10 000 | 10 000 | 18% | 1800 | 11 800 | ||
2 | Вентилятор VITREK 1933-T | шт. | 796 | кор. | 1 | 1 | 1 | 5 000 | 5 000 | 18% | 900 | 5 900 | ||
Исправлено: VITEK 1933-TR 13.04.2016 | Итого | 2 | 2 | Х | 15 000 | Х | 2700 | 17 700 | ||||||
Всего по накладной | 2 | 2 | Х | 15 000 | Х | 2700 | 17 700 |
Директор ООО «Прима»
Предусмотрительный П.А.
Главный бухгалтер
Лимончикова М.И.
С исправлениями согласен:
13.04.2016
Всего отпущено на сумму Семнадцать тысяч семьсот прописью руб. 00 коп. | По доверенности № ______ от « » ________ года,
| |||||
| ||||||
|
| |||||
Главный бухгалтер | ||||||
|
| |||||
«12» «апреля» 2016 г. | «12» «апреля» 2016 г. |
Как видно, вносить изменения должна та организация, которая допустила ошибки. Так что если вы нашли недочеты в документах, полученных от вашего контрагента, сами их не исправляйте — об обнаруженных существенных ошибках сообщите контрагенту и попросите их устранить. Толку от ваших исправлений не будет. Так, однажды суд не стал рассматривать товарные накладные как доказательства поставки товаров в исправленном (уменьшенном) количестве, поскольку изменения в накладные были внесены не должным образом: их сделал покупатель, не согласовав с продавцом (Постановление 1 ААС от 30.06.2015 № А43-27322/2014).
«Счет-фактурное» исправление первички
Заключается такой способ исправления в том, что выставляется новый — исправленный (скорректированный) — документ, в том же порядке, в каком продавец выставляет покупателю исправленный счет-фактуру (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137). Кстати, такой способ вполне безопасен, ведь Минфин одобряет его использование для исправления первичных документов (Письмо Минфина от 22.01.2016 № 07-01-09/2235).
При этом важно обратить внимание на то, что в исправленном документе должны быть указаны специальные реквизиты: порядковый номер внесенного исправления и его дата. То есть в применяемой форме первичного документа надо предусмотреть строку, аналогичную строке 1а «ИСПРАВЛЕНИЕ № ___ от “__” ___________» счета-фактуры (напомним, что она заполняется только при составлении исправленного счета-фактуры).
Такие реквизиты, как дата и номер исправления, уже предусмотрены в новых электронных форматах акта и товарной накладной, которые утверждены ФНС в конце 2015 г. (таблица 5.8 Приказа ФНС от 30.11.2015 № ММВ-7-10/552@; таблица 5.9 Приказа ФНС от 30.11.2015 № ММВ-7-10/551@)
В остальном же в документе надо правильно заполнить все его реквизиты и показатели. При этом дата и номер исправленного документа должны соответствовать дате и номеру первоначального. Исправленный документ нужно составлять в том же количестве экземпляров, что и первоначальный. И другие владельцы ошибочного документа (к примеру, это могут быть покупатели или посредники) также должны получить исправленный экземпляр.
Подписывают новые экземпляры документа те же лица, которые подписали первоначальный. К примеру, руководитель или иное уполномоченное лицо.
Пример. Составление исправленной накладной
/ условие / Воспользуемся условиями предыдущего примера.
/ решение / Ошибку решено исправить путем составления исправленной накладной в двух экземплярах (один экземпляр — продавца, другой — покупателя). Сделано это следующим образом.
Номер документа | Дата составления | ||
ТОВАРНАЯ НАКЛАДНАЯ | 88 | 12.04.2016 |
Исправление № 1 от 13.04.2016
Номер по порядку | Товар | Единица измерения | Вид упаковки | Количество | Масса брутто | Количество (масса нетто) | Цена, руб. коп. | Сумма без учета НДС, руб. коп. | НДС | Сумма с учетом НДС, руб. коп. | ||||
наименование, характеристика, сорт, артикул товара | код | наименование | код по ОКЕИ | в одном месте | мест, штук | ставка, % | сумма, руб. коп. | |||||||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 | 15 |
1 | Телевизор SUPRA 19WTI-10 | шт. | 796 | кор. | 1 | 1 | 1 | 10 000 | 10 000 | 18% | 1800 | 11 800 | ||
2 | Вентилятор VITEK 1933-TR | шт. | 796 | кор. | 1 | 1 | 1 | 5 000 | 5 000 | 18% | 900 | 5 900 | ||
Итого | 2 | 2 | Х | 15 000 | Х | 2700 | 17 700 | |||||||
Всего по накладной | 2 | 2 | Х | 15 000 | Х | 2700 | 17 700 |
Кстати, изначальный (ошибочный) первичный документ также придется хранить в течение срока, установленного для соответствующего вида документа. Причем даже в том случае, если на исправленном документе проставлен полный комплект подписей (подписи не только продавца, но и представителей контрагента). Сопоставив первоначальный и исправленный варианты, можно понять, какая именно ошибка была допущена.
ВЫВОД
Каким именно способом исправлять ошибки в первичке — решать вам. Методику внесения исправлений организация может разработать самостоятельно и закрепить ее в учетной политике (Письмо Минфина от 22.01.2016 № 07-01-09/2235). Некоторые предпочитают прописать определенные способы внесения исправлений для конкретных документов. Но лучше себя не ограничивать и закрепить в учетной политике оба рассмотренных нами способа. И в каждом конкретном случае применять тот, который представляется более удобным.
***
Есть ошибки, которые вообще не нужно исправлять. Это несущественные ошибки, которые не препятствуют налоговым органам при проведении проверки идентифицировать:
- продавца;
- покупателя товаров, работ, услуг, имущественных прав;
- наименование самих товаров, работ, услуг, имущественных прав;
- их стоимость;
- другие обстоятельства документируемого факта хозяйственной жизни, влияющие на налогообложение.
При проверке первичного документа обратите внимание на то, чтобы в нем присутствовали следующие обязательные реквизиты (ч. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ):
- наименование документа и дата его составления;
- наименование организации, составившей документ;
- содержание факта хозяйственной жизни, величина натурального и/или денежного его измерения (с указанием единиц измерения);
- подписи, ф. и. о. и наименование должностей лиц, совершивших сделку, операцию и ответственных за ее оформление (либо ответственных за оформление свершившегося события).
И Минфин, и налоговая служба солидарны в том, что такие ошибки не являются основанием для отказа в принятии соответствующих расходов в уменьшение базы по налогу на прибыль (Письма Минфина от 04.02.2015 № 03-03-10/4547; ФНС от 12.02.2015 № ГД-4-3/2104@). Примером подобных несущественных ошибок могут быть различного рода опечатки, описки — в частности, в фамилиях лиц, подписавших документ, а также неправильное указание паспортных данных или неверное написание должности (не полностью соответствующее штатному расписанию).
Но помните: если в документе нет хотя бы одного из обязательных реквизитов, предусмотренных Законом о бухучете (ч. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ), это уже грубая ошибка, и налоговики могут счесть, что подобные документы не подтверждают налоговые расходы или право на НДС-вычет. Так что если в первичке не хватает обязательного реквизита, такую ошибку игнорировать нельзя.