Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 19 августа 2016 г.

Содержание журнала № 17 за 2016 г.

Продавец дает ретроскидку

Особенности бухгалтерского и налогового учета при изменении цены ранее отгруженного товара

В статье «Присматриваемся к скидкам» (, 2016, № 16, с. 17) мы рассмотрели оформление ретроскидок и их НДС-учет. Теперь же сосредоточимся на бухгалтерском и налоговом учете ретроскидок у продавца.

Поскольку любые скидки уменьшают стоимость поставленных товаров, то выручка продавца должна определяться с учетом всех предоставленных по договору скидокприложение к Письму Минфина от 06.02.2015 № 07-04-06/5027; ПБУ 9/99. Поэтому, когда продавец предоставляет покупателю ретроскидку, это означает, что ранее признанная в учете выручка должна быть уменьшена.

Скидка предоставлена в том же году, в котором отгружен товар

В бухучете уменьшение выручки в результате предоставления покупателю ретроскидки можно отразить сторнировочными проводками.

Содержание операции	Дт	Кт
На дату подписания соглашения об уменьшении стоимости товаров
СТОРНО Уменьшена выручка в части, приходящейся на предоставленную скидку (с учетом НДС)	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	90-1 «Выручка»
На дату выписки корректировочного счета-фактуры (УКД или единого КСФ)
СТОРНО Принят к вычету НДС в части, приходящейся на предоставленную скидку	90-3 «НДС»	68-НДС

Можно вместо сторнировочных проводок сделать обратные. Суть от этого не изменится — делайте так, как вам удобнее с учетом возможностей используемой бухгалтерской программы.

Есть и другой вариант, более громоздкий:

• сначала отсторнировать все проводки по отгрузке;
• затем провести их заново с уменьшенной стоимостью товара и, соответственно, с уменьшенной суммой НДС, которую надо заплатить в бюджет.

В «прибыльном» учете можно отразить в налоговом регистре по учету выручки сумму скидки (за вычетом НДС) с минусом. Поскольку выручка считается нарастающим итогом с начала года, то в годовой декларации по налогу на прибыль будет указана общая сумма выручки, уменьшенная на скидку.

Скидка предоставлена покупателю в следующем году

Бухгалтерский учет скидок на прошлогодние товары

Отражение скидки в бухучете зависит от того, подписана ли прошлогодняя отчетность или нет.

СИТУАЦИЯ 1. На момент предоставления скидки отчетность за прошлый год уже подписана.

Данные о предоставлении скидки являются новой информацией, которая не была известна на момент отражения выручки при отгрузке товара. Так что никаких ошибок и неточностей ранее допущено не былоп. 2 ПБУ 22/2010. Следовательно, и применять счет 84 «Нераспределенная прибыль...» нет оснований, даже если сумма скидки существенная для организации. То есть скидку покупателю продавец может отразить как прочий расход, а вычет НДС — как прочий доход.

Содержание операции	Дт	Кт
На дату подписания соглашения об уменьшении стоимости товаров
Предоставленная скидка учтена в составе прочих расходов (с учетом НДС)	91-2 «Прочие расходы»	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
На дату выписки продавцом корректировочного счета-фактуры
Принят к вычету НДС по корректировочному счету-фактуре	68-НДС	91-1 «Прочие доходы»

СИТУАЦИЯ 2. На момент предоставления скидки отчетность за прошлый год еще не подписана. Сведения об изменении суммы выручки надо отразить в годовой отчетности, составленной за период, в котором отгружены товары.

Разумеется, делать так нужно, только если бухгалтер рассматривает предоставление скидки как существенное событие после отчетной датыпп. 3, 5, 6 ПБУ 7/98. Напомним, что критерии существенности организация определяет самостоятельно и закрепляет в учетной политикеп. 6 ПБУ 7/98. К примеру, существенным может быть изменение какого-либо показателя, отражаемого в балансе или иной отчетной форме, более чем на 3%, 5% или 10%.

Предоставление скидки надо отразить в учете заключительными оборотами декабряп. 9 ПБУ 7/98. Сделать это можно так.

Содержание операции	Дт	Кт
На 31 декабря года, в котором продавец отгрузил товар
СТОРНО Уменьшена выручка в части, приходящейся на предоставленную скидку (с учетом НДС)	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	90-1 «Выручка»
Скорректирован вычет НДС в части, приходящейся на предоставленную скидку	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Отложенный вычет НДС»	90-3 «НДС»
Право на вычет у продавца появляется только в том периоде, в котором выставлен корректировочный счет-фактура (единый КСФ или УКД). Поэтому нет оснований для того, чтобы делать на последний день года, в котором были отгружены товары, сторнировочную проводку к проводке Дт 90-3 – Кт 68-НДС

Раскройте в пояснениях к балансу и отчету о финансовых результатах информацию о событии после отчетной даты, то есть о предоставленной вами скидке покупателю.

Однако это еще не все — надо еще отразить скидку в том году, в котором она реально предоставлена покупателюп. 9 ПБУ 7/98.

Содержание операции	Дт	Кт
На дату подписания первичного документа на предоставление ретроскидки
Отражена выручка в части, приходящейся на предоставленную скидку (с учетом НДС)	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	90-1 «Выручка»
СТОРНО Отменена корректировка суммы НДС с предоставленной покупателю ретроскидки	76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Отложенный вычет НДС»	90-3 «НДС»
Двумя вышеприведенными проводками мы «нейтрализовали» проводки, сделанные заключительными записями декабря года, в котором были отгружены товары. И уже после этого мы отражаем предоставление ретроскидки
СТОРНО Уменьшена выручка от продажи товара (на сумму предоставленной впоследствии скидки с учетом НДС)	62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»	90-1 «Выручка»
На дату выписки продавцом корректировочного счета-фактуры или его аналога
Принят к вычету НДС по корректировочному счету-фактуре	68-НДС	90-3 «НДС»

Зачем восстанавливать суммы, списанные заключительными записями декабря прошлого года, если затем опять надо делать по сути такие же проводки?

Вот что по этому поводу думают аудиторы.

ОБМЕН ОПЫТОМ

ЕФРЕМОВА Анна Алексеевна

Генеральный директор АКГ «Вектор развития»

“В периоде предоставления существенной ретроскидки на товары, отгруженные в прошлом году, сторнировка и последующая запись выполняются на одну и ту же сумму и с одинаковой корреспонденцией счетов и аналитикой. На первый взгляд, это не имеет никакого смысла. На самом деле он есть: так соблюдается принцип временной определенности фактов хозяйственной жизни. К примеру, если соглашение о предоставлении скидки подписано 10 февраля следующего года, то этот первичный документ (соглашение) должен быть отражен в учете в тот день, в котором он был составлен. Однако эта операция уже изменила выручку прошлого года, поэтому 10 февраля такое повторное изменение уже невозможно. Так что в этот день делаются записи с нулевым влиянием на отчетность. Другими словами, можно сказать, что бухгалтер, который будет вести регистр выручки в следующем году, должен будет увидеть, что 10 февраля мы учли документ по предоставлению скидки, что мы его не забыли.

Отмечу, что аудиторы не обращают внимания на наличие или отсутствие таких записей в текущем году, так как на показатели отчетности они не влияют (если, конечно, финансовый результат рассчитан правильно). Кроме того, найти такую ошибку можно, если аудитор тот же, что и в прошлом году, сумма корректировки существенна и аудитор довольно профессионален.

Однако надо учитывать, что, если такие записи не сделать, есть риск повторного отражения этой скидки в учете на основании имеющегося документа от 10 февраля. Если бухгалтер уволится в течение года, придет новый, увидит соглашение о скидке от 10 февраля и внесет эту запись, «исправляя ошибку»? Чтобы исключить этот риск, и надо делать две записи — черным и красным. Их можно сделать и через счет 90 «Продажи», и через счет 91 «Прочие доходы и расходы» как доходы/расходы прошлых лет — разницы не будет.

Если бухгалтер уверен, что повторной корректировки не будет (к примеру, если он сам вел соответствующий регистр в прошлом году, будет вести его в новом, планирует вести его в ближайшие годы и ничего не забудет), то такие записи можно не делать”.

Согласен с таким подходом и специалист Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СУХАРЕВ Игорь Робертович

Начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России

“Сторнировка — это технический прием, который уместен скорее для бумажной системы записей, а не для электронной.

Если ретроскидка существенная и она предоставляется на товары, отгруженные в прошлом году (но до подписания отчетности за прошлый год), то продавцу можно ограничиться декабрьскими проводками по предоставлению скидки и вообще не трогать выручку текущего года. Ведь главное, чтобы выручка нового периода была сформирована без учета этой ретроскидки, которая в полном размере уже скорректировала выручку предыдущего периода”.

Как видим, если бухгалтер решит не восстанавливать декабрьские сторнировочные проводки и делать новые, то в периоде предоставления ретроскидки продавцу надо будет сделать всего одну проводку, показывающую заявление к вычету НДС при выписке корректировочного счета-фактуры. К примеру, проводку по дебету счета 68-НДС и кредиту субсчета «Отложенный вычет НДС» к счету 76.

Если предоставленная скидка не является существенной для организации, проводки будут такими же, как в случае, если скидка предоставлена после подписания отчетности (см. ситуацию 1 на с. 23).

«Прибыльный» учет скидок

В принципе предоставление ретроскидки — это не ошибка, так что исправлять ее по правилам ст. 54 НК РФ не обязательноПисьмо Минфина от 30.01.2012 № 03-03-06/1/40. Однако надо учитывать, что и МинфинПисьма Минфина от 29.06.2010 № 03-07-03/110, от 23.06.2010 № 03-07-11/267, и налоговая службаприложение № 6 к Письму ФНС от 17.10.2014 № ММВ-20-15/86@; Письмо УФНС по г. Москве от 25.05.2012 № 16-15/046114@ допускают, что ретроскидки у продавца можно отразить и как исправление допущенных ранее ошибок или искажений налоговой базы. Следовательно, у продавца есть выбор между двумя вариантами учета.

ВАРИАНТ 1. Подаем уточненную декларацию (расчет) за период, в котором был отгружен товарст. 81 НК РФ. В ней указываем выручку с учетом предоставленной скидки (все суммы, разумеется, берутся за вычетом НДС). В результате «прибыльная» база уменьшится и вашу декларацию налоговики будут проверять заново.

Причем ваш «прибыльный» учет не будет совпадать с НДС-учетом. Что тоже надо будет пояснить в случае возникновения вопросов по нестыковкам между суммой выручки, учтенной в годовой декларации по налогу на прибыль, и общей суммой показателей выручки, отраженных в НДС-декларациях за тот же год.

ВАРИАНТ 2. Отражаем ретроскидку в текущем периоде в составе внереализационных расходов как убыток прошлых периодовподп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ. Это более простой и удобный способ, не привлекающий излишнего внимания налоговиков и не требующий подачи уточненки.

ВЫВОД

Проще, конечно, если принципы отражения ретроскидки в бухгалтерском и в налоговом учете будут совпадать:

• <если>исправляется бухотчетность за год, в котором отгружены товары, и организация делает проводки по состоянию на 31 декабря, то логичнее представить и уточненную декларацию по налогу на прибыль;
• <если>в бухучете предоставление скидки отражается только текущим периодом, то и в «прибыльном» учете такая операция отражается в текущем периоде.

Тогда, помимо всего прочего, не придется отражать разницы по ПБУ 18/02.

***

Об особенностях учета ретроскидок у покупателя мы расскажем в отдельной статье, которая будет опубликована в ближайшее время.