Бухотчетность-2015: что рекомендует Минфин

Комментарий к «аудиторским рекомендациям», посвященным бухгалтерской отчетности за 2015 г.

В ежегодных рекомендациях аудиторам Минфин осветил несколько вопросов, посвященных составлению бухгалтерской отчетности. Посмотрим, чему финансовое ведомство уделило особое внимание на этот раз.

Традиционная годовая премия в начале следующего года — оценочное обязательство

Если у вас установлена система премирования работников, предусматривающая выплату премии в начале следующего года при выполнении определенных условий в отчетном году, то вы должны признать оценочное обязательствоп. 4 ПБУ 8/2010. При его расчете нужно учитывать:

• методику, закрепленную в локальном нормативном акте, регулирующем выплату премий в организации;
• вероятность достижения показателей, от которых зависит размер премии;
• количество работников.

Итак, на 31.12.2015 надо создать резерв на выплату годовых премийпп. 5, 15 ПБУ 8/2010. Для этого надо сделать проводку по дебету счета учета затрат (20, 44, 25, 26 и т. д.) и кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв под годовые премии».

А начисление таких премий в 2016 г. отражается проводкой по дебету субсчета 96-«Резерв под годовые премии» и кредиту счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (в части непосредственно премии), 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (в части страховых взносов).

Напомним, что в налоговом учете организация может (но не обязана) создавать резерв на выплату годовых премийп. 6 ст. 324.1 НК РФ. Однако решение об этом должно быть закреплено в налоговой учетной политике и может применяться только с начала нового годаст. 313 НК РФ. Так что если в учетной налоговой политике не было предусмотрено создание такого резерва в 2015 г., то и на 31.12.2015 нельзя его начислить. Следовательно, возникнет необходимость отражения разниц по ПБУ 18/02.

Если есть сомнения, что заем вернут, надо создать резерв под обесценение

Ведь выданный заем, в том числе учтенный как объект финансовых вложений, — это дебиторская задолженность. И если она признана сомнительной, действуют общие правила о создании резерва сомнительных долговп. 3 ПБУ 19/02.

Так что при появлении информации о финансовых проблемах вашего заемщика или должника, чью дебиторскую задолженность вы приобрели по договору цессии, создайте резерв сомнительных долгов. Причем создание такого резерва в бухгалтерском учете является обязательным (в отличие от налогового, где создание такого резерва под выданный заем невозможно)п. 38 ПБУ 19/02; п. 70 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н; п. 3 ст. 266 НК РФ.

Если предоставленный заем учитывается на счете 58 «Финансовые вложения», то создание резерва под обесценение такого займа отражается по кредиту счета 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» в корреспонденции со счетом 91-2 «Прочие расходы»п. 38 ПБУ 19/02.

И финансовые вложения, по которым создан резерв, отражаются в бухгалтерском балансе уже за минусом такого резервап. 38 ПБУ 19/02.

Степень завершенности длительных работ определяем как строители

Организации могут признавать выручку от выполнения работ, оказания услуг, продажи продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целомп. 13 ПБУ 9/99. В первом случае выручка признается до передачи продукции или результата работ заказчику.

В нормативных актах по бухучету установлены способы определения степени завершенности лишь для работ по договору строительного подрядап. 17 ПБУ 2/2008. На них Минфин и рекомендует ориентироваться организациям, которые разрабатывают свою методику определения завершенности продукции, работ или услугп. 7 ПБУ 1/2008.

Напомним, что «строительное» ПБУ 2/2008 рекомендует два способап. 20 ПБУ 2/2008:

• по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ по договору. Например, путем экспертной оценки объема выполненных работ или путем подсчета доли, которую составляет объем выполненных работ в натуральном выражении в общем объеме работ по договору;
• по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору. Причем можно использовать как стоимостной измеритель, так и натуральный.

И не забудьте: принятый в организации способ определения степени готовности надо закрепить в учетной политике.

Валютные вложения отслеживаем по текущей стоимости

Стоимость ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте (за исключением акций), а также сумму валютных банковских вкладов при отражении в бухотчетности нужно пересчитать в рубли по курсу, действующему на отчетную дату (для годовой отчетности — на 31 декабря)пп. 7, 8 ПБУ 3/2006. Но, помимо этого, в пояснениях к балансу и отчету о финансовых результатах требуется раскрыть информацию о наличии и движении этих финансовых вложений. Причем в том числе и о накопленных корректировкахтаблица 3.1 приложения № 3 к Приказу Минфина от 02.07.2010 № 66н.

Нужно ли при их расчете учитывать изменения стоимости финансовых вложений, произошедших исключительно за счет изменения валютного курса, ясно далеко не всем.

Минфин разъяснил, что изменения в стоимости финансовых вложений из-за колебаний курса валюты не надо учитывать в сумме накопленной корректировки. Финансовые вложения в рублевом эквиваленте по изменившемуся валютному курсу будут отражены в составе первоначальной стоимости таких вложений на конец года.

Взнос в компенсационный фонд — это расход

Если организация делает отчисления (взносы) в компенсационные фонды, формируемые по требованию законодательства и/или правил саморегулируемых организаций или профессиональных объединений, то в бухгалтерском учете надо признать расход, поскольку активы выбыли и уменьшение экономических выгод произошлопп. 2, 5 ПБУ 10/99.

Учет торгового сбора зависит от величины налоговой прибыли

Минфин разъяснил, что суммы торгового сбора, уменьшающие сумму налога на прибыль (авансового платежа по нему), относятся в бухучете на расчеты с бюджетом по налогу на прибыльп. 10 ст. 286 НК РФ. То есть списываются в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет по расчетам по налогу на прибыль).

Некоторые специалисты предположили, что в новых рекомендациях Минфин советует начислять торговый сбор проводкой по дебету счета 68-«Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 68-«Торговый сбор».

Но такая схема проводок грозит ошибками, которые могут привести к недоплате налога на прибыль. Как известно, в уменьшение части этого налога, которая подлежит перечислению в бюджет г. Москвы, можно принять лишь суммы торгового сбора, которые перечислены до даты уплаты авансового платежа/налога на прибыль (а не просто начислены)п. 10 ст. 286, п. 1 ст. 287, пп. 3, 4 ст. 289, п. 2 ст. 417 НК РФ. Следовательно, в момент начисления торгового сбора нельзя говорить о том, что на него можно уменьшить региональный налог на прибыль.

Именно поэтому мы советовали завести отдельный субсчет на каком-нибудь промежуточном счете, к примеру субсчет «Торговый сбор начисленный», открытый к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Тогда начисление торгового сбора отражается проводкой по дебету счета 76-«Торговый сбор начисленный» и кредиту счета 68-«Торговый сбор». Уплата торгового сбора отражается стандартной проводкой по дебету счета 68-«Торговый сбор» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».

Списание торгового сбора со счета 76-«Торговый сбор начисленный» зависит от возможности уменьшить на него налог на прибыль:

• <если>можно уменьшить региональный налог на прибыль на сумму уплаченного торгового сбора или на его часть, делаем проводку по дебету счета 68-«Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 76-«Торговый сбор начисленный»;
• <если>стало ясно, что уплаченный торговый сбор уже нельзя зачесть в счет регионального налога на прибыль, оставшуюся незачтенной сумму списываем на расходный счетПисьмо Минфина от 24.07.2015 № 07-01-06/42799, к примеру на счет 44 «Расходы на продажу».

Даже если вы правомерно уменьшили налог на прибыль, подлежащий уплате по итогам отчетного периода (к примеру, девяти месяцев), на уплаченный торговый сбор, по итогам года может потребоваться его восстановление.

Ведь база по налогу на прибыль считается нарастающим итогом с начала года. И она может уменьшиться. В таком случае снизится и сумма налога, подлежащая уплате в региональный бюджет. Или вообще обнулится — если, к примеру, получен убыток. В таком случае вообще не из чего будет вычитать торговый сбор. Мы советовали в подобной ситуации делать сторнировочную проводку по дебету счета 68-«Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета, на котором отражен начисленный торговый сбор (к примеру, счет 76-«Торговый сбор начисленный»). Можно сделать и обратную проводку — поскольку никаких ошибок не было допущено, значит, метод «красное сторно» применять не обязательно. А затем можно учесть торговый сбор в качестве расхода по обычным видам деятельностиПисьмо Минфина от 24.07.2015 № 07-01-06/42799.

«Аудиторские» рекомендации предписывают относить сумму торгового сбора, на которую больше нельзя уменьшать налог на прибыль, на финансовые результаты отчетного периода. Что именно имеется в виду: списание этого сбора на счет 91 «Прочие расходы»? За комментариями мы обратились к специалисту Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СУХАРЕВ Игорь Робертович

Начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России

“В рекомендациях аудиторам не рассматриваются конкретные хозяйственные ситуации, а описывается общий подход. Еще надо обратить внимание, что речь идет о проверке аудиторами годовой отчетности. Как организация фиксировала операции в течение года, по большому счету не имеет значения. Налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год. И пока он не закончился, все умозаключения являются предварительными предположениями и влияют лишь на расчеты по авансовым платежам. Налога на прибыль как такового еще нет.

Поэтому до конца года — до определения суммы самого налога на прибыль — нельзя быть уверенным в том, что суммы исчисленного и уплаченного торгового сбора будут уменьшать налог на прибыль. По дебету какого счета будет отражаться начисленный торговый сбор в течение года, также не имеет значения. Это может быть даже какой-то временный счет.

Важно, чтобы по итогам года суммы торгового сбора, на которые можно уменьшить налог на прибыль, были отражены по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет по расчетам по налогу на прибыль). Ведь если торговый сбор принимается к вычету по налогу на прибыль, значит, он относится на расчеты с бюджетом по этому налогу.

В случае когда торговый сбор уже уплачен и не может быть отнесен в уменьшение налога на прибыль, он должен относиться на финансовые результаты отчетного периода. Какие бухгалтерские проводки при этом используются — зависит от конкретной хозяйственной ситуации, а также от особенностей учетной политики организации. В рекомендациях не говорится, на какую конкретно статью отчета о прибылях и убытках отнести торговый сбор, который уже не может быть принят к вычету. Это зависит от учетной политики организации, от ее подхода к классификации своих доходов и расходов. Как она классифицирует другие аналогичные статьи, что она включает в расходы по обычным видам деятельности, а что — в прочие расходы”.

Когда сумма торгового сбора, принятая в счет уменьшения налога на прибыль, существенна для организации, Минфин рекомендует отразить ее в отдельной строке отчета о финансовых результатах, расшифровывающей показатель «текущий налог на прибыль». Она может называться, к примеру, «в т. ч. торговый сбор».

Если же сумма сбора несущественная, то информацию о ней надо отразить в составе пояснений к показателю «текущий налог на прибыль» отчета о финансовых результатах.

Сделать это можно, к примеру, так:

Показываем взносы в ПФР и ФСС в отчете о движении денежных средств

В отчете о движении денежных средств различные денежные потоки надо показывать обособленно. А классифицируются они в зависимости от характера операций, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухотчетностипп. 7, 8 ПБУ 23/2011.

Оплата труда работников организации показывается обособленно по строке 4122 «(платежи) в связи с оплатой труда работников» отчета о движении денежных средств (раздел «Денежные потоки от текущих операций»)п. 9 ПБУ 23/2011. Понятно, что при ее заполнении надо учитывать выплаченные зарплату, отпускные, премии и т. д. А вот надо ли по ней отражать еще и суммы обязательных страховых взносов, исчисляемых с зарплаты? Или, как и некоторые другие налоги, такие взносы нужно отразить по строке 4129 «прочие платежи»? А может быть, вообще нужно отражать их по отдельной строке — к примеру, по самостоятельно введенной строке 4126? Единого мнения по этому вопросу у бухгалтеров не было. Минфин разъяснил: страховые взносы надо отражать по строке 4122 «(платежи) в связи с оплатой труда работников».

Кстати, по той же строке надо отражатьприложение к Письму Минфина от 29.01.2014 № 07-04-18/01:

• НДФЛ, удержанный из доходов работников и перечисленный в бюджет;
• суммы, удержанные из оплаты труда работников, перечисленные взыскателям по исполнительным листам.

***

В рекомендациях рассмотрены и иные вопросы, которые интересны далеко не всем организациям. Так, к примеру, разъяснено, как должны влиять на бухотчетность выданные организацией независимые гарантии:

• <если>велика вероятность того, что придется платить по выданной гарантии, то нужно отразить в бухучете оценочное обязательство. То есть на сумму предстоящего платежа нужно сделать проводку по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» и кредиту счета 96-«Резерв под выданные гарантии»;
• <если>риски того, что придется платить по выданной гарантии, небольшие, то организация должна рассматривать такую гарантию как условное обязательствоп. 9 ПБУ 8/2010. На счетах бухучета она не отражается, но информацию о ней нужно раскрыть в бухотчетностипп. 14, 25 ПБУ 8/2010.