Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 1 апреля 2016 г.
Содержание журнала № 8 за 2016 г.Валютный учет: продажа иностранных дензнаков
Бухучет и налогообложение курсовых разниц, возникающих при продаже валюты
Организации, которые работают с зарубежными клиентами, расчеты с ними производят, как правило, в валюте и по валютным счетам. Но поскольку бухгалтерский и налоговый учет ведется в рублях, валютные ценности, в частности деньги на валютных счетах, необходимо пересчитывать в рубли. Используют для этого официальный курс, установленный ЦБ РФ. Он постоянно меняется. Поэтому в учете отражают еще и курсовые разницы, возникающие в связи с переоценкой валюты на счете.
Продавать валютную выручку сейчас не обязательно. Но поскольку и для расчетов с российскими поставщиками, подрядчиками, персоналом, и для уплаты налогов нужны рубли, полученную валюту все-таки продают (нередко частично, по мере возникновения необходимости в рублях). Курс, по которому организации продают иностранную валюту, обычно отличается от официального курса, установленного ЦБ РФ. Возникающие при этом разницы также называют курсовыми. Но по своей сути это прибыль или убыток от операции по продаже валюты.
В этой статье мы на примерах рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по продаже иностранной валюты, а также курсовых разниц, неизбежно возникающих при пересчете валюты в рубли.
Налоговый учет
НДС
Операции, связанные с обращением иностранной валюты (кроме целей нумизматики), реализацией не признаютс
О том, нужно ли заполнять раздел 7 НДС-декларации по операциям, связанным с продажей иностранной валюты, мы подробно расскажем в
А вот переоценка валюты на счете — это уже не операция, связанная с обращением валюты. Поэтому курсовые разницы, возникающие при переоценке, в разделе 7 декларации по НДС отражать не нужно.
Отметим также, что банковская комиссия за продажу валюты НДС не облагаетс
Налог на прибыль
Рубли, полученные от продажи, и сумма проданной иностранной валюты для целей налогообложения прибыли не признаются соответственно доходом и расходом от реализации. Ведь, как уже отмечалось, никакой реализации с точки зрения налогового учета в этом случае
Причина возникновения курсовой разницы | Вид курсовой разницы | ||
положительная | отрицательная | ||
Отклонение курса продажи иностранной валюты от официального курса ЦБ РФ | Курс сделки выше курса ЦБ РФ | Внереализационный дохо | — |
Курс сделки ниже курса ЦБ РФ | — | Внереализационный расхо | |
Переоценка валюты в связи с изменением официального курса ЦБ РФ | Курс валюты повысился | Внереализационный дохо | — |
Курс валюты снизился | — | Внереализационный расхо |
В налоговом учете переоценивать инвалюту на банковских счетах по официальному курсу, установленному ЦБ РФ, необходим
- на дату перехода права собственности на валюту;
- на последний день месяца (при наличии остатка на валютном счете на эту дату).
УСН
И для упрощенцев продажа иностранной валюты — это не реализация товаро
Какие курсовые разницы учитывают упрощенцы и как, покажем для наглядности в таблице.
Причина возникновения курсовой разницы | Вид курсовой разницы | ||
положительная | отрицательная | ||
Отклонение курса продажи валюты от официального курса ЦБ РФ | Курс сделки выше курса ЦБ РФ | Внереализационный дохо | — |
Курс сделки ниже курса ЦБ РФ | — | Не учитывается в расходах (в рамках «доходно-расходной» УСН). Такой расход п. 1 ст. 346.16 НК РФ не предусмотре |
Упрощенцы не производят переоценку остатков валюты на счетах в связи с изменением официального курса ЦБ РФ. И соответственно, доходы и расходы в виде курсовой разницы
Бухгалтерский учет
Курсовые разницы от переоценки валюты необходимо отражать в бухучете отдельно от других видов доходов и расходов, в том числе и от финансовых результатов операций по продаже иностранной валют
Курсовые разницы из-за изменения официального курса валюты
В бухгалтерском учете иностранная валюта на банковских счетах переводится в рубли по официальному курсу, установленному
- на дату совершения операций в иностранной валюте. То есть на дату поступления валюты на счет или списания ее со счета;
- на последний день отчетного периода. Периодичность составления промежуточной бухгалтерской отчетности организации определяют самостоятельно. Как правило, организации настраивают в бухгалтерских программах ежемесячную переоценку валюты в связи с изменением ее официального курса.
Результаты переоценки учитывают так:
- <если>курс иностранной валюты по отношению к рублю снизился — как прочие расход
ып. 11 ПБУ 10/99. Отрицательную курсовую разницу отражают по счету91-2 «Прочие расходы», субсчет «Курсовые разницы»; - <если>курс иностранной валюты по отношению к рублю повысился — как прочие доход
ып. 7 ПБУ 9/99. Положительную курсовую разницу отражают записью по счету91-1 «Прочие доходы», субсчет «Курсовые разницы».
Курсовые разницы из-за отличия курса продажи валюты и курса ЦБ РФ
Доходы и расходы, возникающие при продаже иностранной валюты, являются прочим
СПОСОБ 1. На счете 91 «Прочие доходы и расходы» отражаются и расходы, и доходы, связанные с продажей иностранной валюты
В этом случае вы отражаете продажу валюты развернуто, признавая:
- прочим доходом — полученные рубли;
- прочим расходом — проданную валюту (в рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ).
Пример. Учет операции по продаже иностранной валюты за рубли (способ 1)
/ условие / На транзитный валютный счет организации, применяющей ОСН, 15.02.2016 поступила выручка в размере 80 000 долл. США. Компания решила продать 60 000 долл., а 20 000 долл. оставить на валютном счете. Поручение на продажу валюты направлено в банк 17.02.2016. Валюта была продана 18.02.2016 по курсу
Комиссия за продажу валюты составила 0,35% от суммы поручения на продажу. По условиям договора с банком эта сумма списана им с рублевого счета в день продажи валюты по курсу ЦБ РФ на дату списания.
Валюту на банковских счетах организация пересчитывает в рубли ежемесячно.
Курс ЦБ РФ составлял:
- на 15.02.2016 —
79,4951 руб/долл.; - на 17.02.2016 —
76,2450 руб/долл.; - на 18.02.2016 —
77,8503 руб/долл.; - на 29.02.2016 —
75,0903 руб/долл.
/ решение / В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки (при этом записи по валютным счетам будут отражаться и в рублях, и в валюте расчето
Содержание операции | Дт | Кт | Сумма |
На дату зачисления валютной выручки (15.02.2016) | |||
Поступила выручка (80 000 долл. х 79,4951 | 52 «Валютные счета», субсчет «Транзитный валютный счет» | 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» | 6 359 608,00 руб. 80 000,00 долл. |
На дату направления в банк поручения на продажу валюты (17.02.2016) | |||
Отражена отрицательная разница от переоценки средств на транзитном валютном счете (80 000 долл. х (76,2450 | 52, субсчет «Транзитный валютный счет» | 260 008,00 руб. | |
Часть валютной выручки переведена на текущий валютный счет (20 000 долл. х 76,2450 | 52, субсчет «Текущий валютный счет» | 52, субсчет «Транзитный валютный счет» | 1 524 900,00 руб. 20 000,00 долл. |
Списана часть валютной выручки, подлежащая продаже (60 000 долл. х 76,2450 | 57 «Переводы в пути», субсчет «Продажа валюты» | 52, субсчет «Транзитный валютный счет» | 4 574 700,00 руб. 60 000,00 долл. |
Вместо счета 57 «Переводы в пути» можно использовать счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с банком по операциям по продаже иностранной валюты». Если валюта продается в день подачи в банк поручения на продажу, то счет 57 или 76 можно не использовать | |||
На дату продажи валюты (18.02.2016) | |||
Отражена положительная курсовая разница от переоценки валюты в пути (60 000 долл. х (77,8503 | 57, субсчет «Продажа валюты» | 96 318,00 руб. | |
Списана сумма проданной валюты (60 000 долл. х 77,8503 | 57, субсчет «Продажа валюты» | 4 671 018,00 руб. 60 000,00 долл. | |
Зачислены рубли, полученные от продажи валюты (60 000 долл. х 72,15 | 51 «Расчетные счета» | 4 329 000,00 руб. | |
Списана комиссия банка за продажу валюты (60 000 долл. х 0,35% х 77,8503 | 51 «Расчетные счета» | 16 348,56 руб. | |
Некоторые банки зачисляют на расчетный счет рубли от продажи валюты уже за минусом комиссии. В этом случае вместо последних двух проводок нужно будет сделать три следующие:
| |||
На последнее число месяца (29.02.2016) | |||
Отражена отрицательная курсовая разница от переоценки средств на текущем валютном счете (20 000 долл. х (75,0903 | 52, субсчет «Текущий валютный счет» | 23 094,00 руб. |
В примере не приведены проводки, связанные с применением ПБУ
В налоговом учете для целей налогообложения прибыли бухгалтер организации отразит следующие доходы и расходы.
Операция | Вид дохода/расхода | Сумма, руб. |
На дату продажи валюты (18.02.2016) | ||
Отражена отрицательная курсовая разница от переоценки проданной валюты (60 000 руб. х (77,8503 | Внереализационный расхо | 98 688,00 |
Отражена отрицательная курсовая разница, возникшая (60 000 долл. х (72,15 | Внереализационный расхо | 342 018,00 |
Учтена комиссия банка за продажу валюты | Внереализационный расхо | 16 348,56 |
На последнее число месяца (29.02.2016) | ||
Отражена отрицательная курсовая разница от переоценки средств на текущем валютном счете на конец месяца (20 000 руб. х (75,0903 | Внереализационный расхо | 88 096,00 |
В бухучете организация, как видим, учла доход от продажи валюты в размере 4 329 000,00 руб. и расход в сумме 4 671 018,00 руб. В налоговом учете эти суммы не отражаются.
Финансовый результат операции — убыток в размере 342 018,00 руб. (4 671 018,00 руб. – 4 329 000,00 руб.). Эта сумма в налоговом учете включена в состав расходов.
В налоговом учете на расходы отнесены курсовые разницы от переоценки валюты в сумме 186 784 руб. (98 688,00 руб. + 88 096,00 руб.).
В бухучете прочий доход от курсовых разниц составил 96 318,00 руб., а прочий расход — 283 102,00 руб. (260 008,00 руб. + 23 094,00 руб.). Сальдо курсовых разниц (расход) по данным бухучета также равно 186 784 руб. (283 102,00 руб. – 96 318,00 руб.).
СПОСОБ 2. На счете 91 «Прочие доходы и расходы» отражается только финансовый результат операции по продаже иностранной валюты
Этот вариант предполагает, что в бухгалтерском учете вы отражаете операцию по продаже валюты свернуто: признаете либо доход, либо расход. Финансовый результат вы определяете на счете 57 «Переводы в пути» (или счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»). А на счет 91 уйдет сальдо счета 57, которое будет равно прибыли (убытку) от продажи, то есть разнице, возникшей
А если валюта будет продана не в день подачи поручения на продажу, нужно будет также отразить курсовую разницу от переоценки продаваемой валюты. Ведь официальные курсы на день списания валюты на счет 57 и на день ее продажи будут отличаться.
Пример. Учет операции по продаже иностранной валюты за рубли (способ 2)
/ условие / Воспользуемся условиями предыдущего примера, дополнив их.
Допустим, что 03.03.2016 организация направила в банк поручение на продажу оставшихся 20 000 долл. Валюта была продана в этот же день по курсу
/ решение / В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки (при этом записи по валютным счетам будут отражаться и в рублях, и в валюте расчето
Содержание операции | Дт | Кт | Сумма |
На дату продажи валюты (03.03.2016) | |||
Отражена отрицательная курсовая разница от переоценки средств на текущем валютном счете (20 000 долл. х (73,6256 | 52 «Валютные счета», субсчет «Текущий валютный счет» | 29 294,00 руб. | |
Списана сумма проданной валюты (20 000 долл. х 73,6256 | 57 «Переводы в пути», субсчет «Продажа валюты» | 52, субсчет «Текущий валютный счет» | 1 472 512,00 руб. 20 000,00 долл. |
Зачислены рубли, полученные от продажи валюты (20 000 долл. х 71,25 | 51 «Расчетные счета» | 57, субсчет «Продажа валюты» | 1 425 000,00 руб. 20 000,00 долл. |
Отражен убыток от продажи валюты (20 000 долл. х (71,25 | 57, субсчет «Продажа валюты» | 47 512,00 руб. | |
Списана комиссия банка за продажу валюты (80 долл. х 73,6256 | 51 «Расчетные счета» | 5 890,05 руб. |
В налоговом учете для целей налогообложения прибыли бухгалтер организации отразит следующие доходы и расходы.
Операция | Вид дохода/расхода | Сумма, руб. |
На дату продажи валюты (03.03.2016) | ||
Отражена отрицательная курсовая разница от переоценки проданной валюты ((20 000 долл. х (73,6256 | Внереализационный расхо | 29 294,00 |
Отражена отрицательная курсовая разница, возникшая (20 000 долл. х (71,25 | Внереализационный расхо | 47 512,00 |
Учтена комиссия банка за продажу валюты | Внереализационный расхо | 5 890,05 |
Выбор того или иного варианта учета продажи валюты остается за организацией. Его нужно закрепить в учетной политике. Однако все мы прекрасно понимаем, что на практике, как правило, этот выбор за компании делают разработчики бухгалтерских программ. Ведь далеко не каждая фирма готова вносить какие-либо изменения в используемую программу, даже если ей по душе иной вариант учета.
Как видно из примеров, способ 1, в отличие от способа 2, приводит к возникновению расхождений между данными бухгалтерского и налогового учета и, как следствие, к необходимости учета постоянных налоговых активов и обязательст
Заметим, что если в ПБУ
Однако спорить о том, какой вариант учета наиболее правильный с точки зрения методологии, не очень продуктивно. Ведь бухучет ориентирован на отчетность. А сформировать достоверную отчетность позволяют оба способа учета.
Просто если вы выбрали способ 1 (ваша бухгалтерская программа настроена на его использование, и вас это устраивает), то доходы и расходы от продажи иностранной валюты, отраженные в бухгалтерском учете развернуто, в отчете о финансовых результатах показывайте свернуто. Напомним, так можно поступать с возникающими в результате аналогичных фактов хозяйственной деятельности доходами и расходами, которые несущественны (в данном случае с точки зрения качественных, а не количественных характеристик) для оценки финансового положения организаци
Сальдирование прочих доходов и расходов по продаже иностранной валюты позволит вам не вводить пользователей бухгалтерской отчетности в заблуждение насчет объемов реализации.
С этой же целью можно сальдировать и курсовые разницы, возникающие при переоценке валюты
***
Организации, которые применяют первый вариант учета операций по продаже иностранной валюты, но доходы-расходы от них в бухгалтерской отчетности не сворачивают, рискуют получить из налоговой инспекции письмо с требованием пояснить причины расхождения доходов, отраженных в бухгалтерской отчетности и учтенных в декларации по налогу на прибыль.
Инспекцию в этом случае будет интересовать разница между строкой 020 «Внереализационные доходы» листа 02 декларации по налогу на прибыль и строкой 2340 «Прочие доходы» отчета о финансовых результатах. Значения показателей этих строк могут отличаться на сумму, вырученную от продажи иностранной валюты. И это не ошибка.
В ответе на полученное требование сообщите налоговой, что в бухучете, руководствуясь п. 7 ПБУ