Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 17 декабря 2018 г.

НДФЛ: вопросы конца года

У работника за декабрь только аванс

Человек отработал всю первую половину декабря или ее часть и ушел в отпуск либо на больничный до конца года. Соответственно, зарплаты за вторую половину декабря не будет, он получает только аванс.

В целях НДФЛ дата получения дохода в виде зарплаты за первую половину декабря и, следовательно, исчисления с него налога наступит только 31.12.2018 (п. 2 ст. 223, п. 3 ст. 226 НК РФ; Письмо Минфина от 03.10.2017 № 03-04-06/64400). Поэтому на дату выплаты аванса удерживать и перечислять НДФЛ рано.

Но когда же это сделать?

Посмотрим на таком примере: за отработанные дни в первой половине декабря работнику положено 20 000 руб., аванс за декабрь всем работникам выплачен 25.12.2018, зарплата за декабрь остальным работникам выплачена 09.01.2019.

Ситуация 1. Аванс работнику выдан за минусом НДФЛ, то есть в сумме 17 400 руб. (20 000 руб. – 20 000 руб. х 13%), но это не отражено как удержание налога. По итогам декабря работнику будет начислена зарплата 20 000 руб.

На 09.01.2019 покажите в НДФЛ-регистре удержание НДФЛ в сумме 2600 руб. (20 000 руб. х 13%). К выплате работнику — 0 руб. (20 000 руб. – 17 400 руб. – 2600 руб.). Перечислите налог в бюджет не позднее 10.01.2019 (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В раздел 2 расчета 6-НДФЛ по этому работнику войдут такие данные:

•строка 100 — 31.12.2018 (дата получения дохода в виде зарплаты за декабрь);

•строка 110 — 09.01.2019 (дата удержания налога из зарплаты за декабрь);

•строка 120 — 10.01.2019 (срок перечисления налога);

•строка 130 — 20 000 руб. (сумма зарплаты за декабрь);

•строка 140 — 2600 руб. (сумма удержанного налога).

Ситуация 2. Аванс выдан работнику без уменьшения на сумму НДФЛ, то есть в размере 20 000 руб.

В НДФЛ-регистре нужно показать с датой 31.12.2018 получение дохода 20 000 руб. и исчисление с него НДФЛ 2600 руб. Но 09.01.2019 удерживать этот НДФЛ не из чего.

Не будь это декабрь, вы бы просто удержали этот НДФЛ из зарплаты за следующий месяц. Но тут следующий месяц, январь, приходится уже на другой год. А при невозможности удержать НДФЛ в течение года налоговый агент должен сообщить об этом своей инспекции (п. 5 ст. 226 НК РФ). Физлица платят такой налог самостоятельно по уведомлению из своей ИФНС (подп. 4 п. 1, п. 6 ст. 228 НК РФ).

Таким образом, нужно не позднее 01.03.2019 сдать в свою ИФНС справку 2-НДФЛ за 2018 г. с признаком «2» на этого работника (п. 2.7 Порядка заполнения, утв. Приказом ФНС от 02.10.2018 № ММВ-7-11/566@ (далее — Приказ ФНС)). В справку включите доход в виде аванса за декабрь, а НДФЛ с него покажите как исчисленный и как неудержанный (п. 2 Приказа ФНС; пп. 1.1, 4.11 Порядка заполнения, утв. Приказом ФНС). Также включите эту сумму налога в строку 080 годового 6-НДФЛ за 2018 г.

Специалист Минфина обращает внимание на то, что нельзя удерживать этот НДФЛ из зарплаты работника за январь (равно как и из других доходов 2019 г.).

Учтите: ситуация меняется, если работнику положена премия за декабрь (ведь частично он отработан). Тогда из премии нужно удержать исчисленный с зарплатного аванса НДФЛ. Премия за декабрь, как и зарплата за декабрь, в целях НДФЛ считается доходом, полученным 31.12.2018 (Письмо Минфина от 03.09.2018 № 03-04-06/62848). Пусть в нашем примере такая премия была выплачена 09.01.2018. Тогда заполнение раздела 2 расчета 6-НДФЛ будет аналогичным приведенному в ситуации 1.

Зарплата за декабрь выплачивается в декабре

Проблема уплаты НДФЛ с декабрьской зарплаты существует не первый год. Причина, напомним, в несогласованности норм НК и ТК, которая до сих пор не устранена.

В целях НДФЛ дата получения дохода в виде зарплаты за декабрь и дата исчисления с нее НДФЛ — 31.12 (п. 2 ст. 223, п. 3 ст. 226 НК РФ). А выплатить эту зарплату зачастую необходимо раньше, в последний перед новогодними каникулами рабочий день (ст. 136 ТК РФ) (см. , 2018, № 23). Последний рабочий день 2018 г. — 29 декабря. И строго формально получается, что удерживать НДФЛ ни из этой зарплаты, ни из следующих не нужно, а нужно сообщить инспекции о невозможности его удержания (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Но конечно, никто так не делает, и до сих пор налоговики в основном закрывали глаза на это несоответствие.

Специалист Минфина ранее разъяснил нам, что ситуация Кодексом не урегулирована, НДФЛ следует удержать из декабрьской зарплаты и это не повлечет для организации (ИП) никаких негативных последствий (см. , 2018, № 2). Косвенно это следует и из одного из писем ФНС (Письмо ФНС от 24.03.2016 № БС-4-11/5106).

Точно так же обстоит дело и с премиями за декабрь, поскольку дата их получения в целях НДФЛ — тоже 31.12 (Письмо Минфина от 03.09.2018 № 03-04-06/62848).

Сроки уплаты налога и даты по строкам 100—120 раздела 2 расчета 6-НДФЛ в зависимости от даты выплаты зарплаты и премии за декабрь приведены в таблице.

Зарплата и премии за декабрь 2018 г., независимо от даты выплаты, должны быть включены в строку 020 раздела 1 расчета за 2018 г., а исчисленный с них НДФЛ — в строку 040. В строку 070 он попадет в расчете за тот период, в котором будет удержан.

Работник вспомнил о стандартном вычете

Работнику, который в декабре принес вам заявление на детский вычет, нужно предоставить его, пересчитав налоговую базу и НДФЛ (Письмо Минфина от 18.04.2012 № 03-04-06/8-118 (п. 1)):

•с 01.01.2018, если человек является вашим работником с начала года и имел право на вычет весь год;

•с месяца приема на работу — в ином случае.

Помните, что детский вычет предоставляется за все месяцы с начала года до того месяца, в котором облагаемый по ставке 13% доход физлица (кроме дивидендов) достиг 350 000 руб. (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ) Тот факт, что на момент пересчета доход с начала года больше 350 000 руб., — не препятствие.

Исправлять расчеты 6-НДФЛ за отчетные периоды 2018 г. не нужно. На момент их сдачи у вас не было заявления на вычет (это видно из даты заявления), поэтому вы все сделали правильно.

Всю годовую сумму вычетов и пересчитанный с их учетом НДФЛ отразите в расчете за 2018 г. (строки 030 и 040). Налог по ставке 13% исчисляется нарастающим итогом с начала года на каждую дату получения дохода (п. 3 ст. 226 НК РФ). Поэтому вычеты за весь год вы предоставите при исчислении налога с зарплаты за декабрь и иных доходов, дата получения которых приходится на этот месяц (ст. 223 НК РФ).

Если вычеты окажутся больше доходов работника за декабрь, возникнет излишне удержанный НДФЛ, который следует вернуть по письменному заявлению работника (п. 1 ст. 231 НК РФ).

Так же следует поступить и в случае, если вычет на ребенка вы в течение года предоставляли, но в декабре работник принес вам документы о том, что этот ребенок — не первый или второй, а третий, а значит, вычет на него должен быть не 1400, а 3000 руб. Зафиксируйте вместе с работником дату передачи вам этих документов, чтобы не пришлось сдавать уточненные расчеты 6-НДФЛ за отчетные периоды 2018 г.

Работник принес уведомление на социальный и/или имущественный вычет

Социальный вычет (на обучение и лечение) вы можете предоставить только начиная с того месяца, в котором работник передал вам свое заявление и уведомление инспекции (подп. 2, 3 п. 1, п. 2 ст. 219 НК РФ). Если это произошло в декабре и доходов этого месяца не хватило для использования всего социального вычета, остаток не пропадет — для его применения могут быть «использованы» доходы предыдущих месяцев. Но предоставить вычет в этой части должны уже не вы, а ИФНС по сданной работником декларации 3-НДФЛ за 2018 г.

Имущественный вычет вы обязаны предоставить по всем выплаченным вами за 2018 г. доходам, в том числе и за предыдущие месяцы (п. 8 ст. 220 НК РФ; п. 15 Обзора практики, утв. Президиумом ВС 21.10.2015; Письма Минфина от 06.10.2016 № 03-04-05/58149; ФНС от 03.11.2015 № СА-4-7/19206@). Нужно пересчитать НДФЛ и вернуть работнику излишне удержанную сумму в порядке п. 1 ст. 231 НК.

Уведомление инспекции работник вправе передать вам в любой момент до конца 2018 г., в том числе и в последний рабочий день.

Даже если зарплата за декабрь к этому моменту уже будет выплачена, вы все равно должны будете на 31.12.2018 — установленную в целях НДФЛ дату получения дохода в виде зарплаты (п. 2 ст. 223, п. 3 ст. 226 НК РФ) — пересчитать налог за 2018 г. с учетом вычета. Вернуть излишне удержанную сумму налога можно и в 2019 г.

Сообщить работнику о ее появлении вы должны не позднее 22.01.2019 (10 рабочих дней с 31.12.2018 — даты «обнаружения» излишнего удержания). А на перечисление ему денег у вас есть 3 месяца с даты его заявления о возврате налога (п. 6 ст. 6.1, п. 1 ст. 231 НК РФ).

Если в декабре работник принес сразу два уведомления (одно на имущественный, другое — на социальный вычет), то действуйте так (Письмо Минфина от 11.10.2018 № 03-04-05/73034).

Шаг 1. НДФЛ за январь — ноябрь 2018 г. пересчитайте с учетом имущественного вычета. Образовавшийся излишне удержанный НДФЛ верните работнику в порядке п. 1 ст. 231 НК.

Шаг 2. При исчислении НДФЛ с доходов декабря предоставляйте:

•сначала социальный вычет, который нельзя перенести на 2019 г., если доходов 2018 г. не хватит для его использования;

•потом, если социальный вычет не перекрыл все доходы декабря, — имущественный вычет. Его неиспользованный остаток можно перенести на 2019 г.

Возьмите с работника заявление в свободной форме: «Прошу при исчислении НДФЛ предоставлять сначала социальный вычет, а затем имущественный» (Письмо ФНС от 17.02.2017 № БС-4-11/3008 (п. 2)).

Однако если вы видите, что дохода работника за декабрь недостаточно для применения всего социального вычета, то посоветуйте ему отказаться от получения вычетов у вас и заявить их путем сдачи декларации 3-НДФЛ в свою ИФНС (п. 2 ст. 219, п. 7 ст. 220 НК РФ). Тогда часть социального вычета, на которую не хватает доходов декабря, не будет потеряна.

Новенький претендует на вычеты за предыдущие месяцы

Человек, принятый на работу в декабре, написал заявление о предоставлении ему неиспользованных стандартных вычетов за уже прошедшие месяцы года. Безопасный вариант — предоставить ему вычет только за декабрь (Письма Минфина от 27.02.2013 № 03-04-05/8-154; ФНС от 04.03.2009 № 3-5-03/233@).

Работник должен принести справки 2-НДФЛ с предыдущих мест работы в 2018 г. Если за какие-то месяцы 2018 г. справки нет, то предоставлять вычет за декабрь можно лишь при условии, что из трудовой книжки видно, что в этот период человек не работал, и это подтверждается его письменными объяснениями (Письмо ФНС от 30.07.2009 № 3-5-04/1133@). Иначе остается вероятность, что вычет ему уже где-то предоставлялся и/или что к настоящему моменту его доход с начала года превысил 350 000 руб.

А нужно ли предоставлять вычет за декабрь, если:

•из справки (справок) за все истекшие месяцы 2018 г. видно, что вычет не предоставлялся;

•за 2018 г. доход от предыдущих работодателей вместе с выплачиваемым вами доходом превышает предельные для вычета 350 000 руб. (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ)?

Из буквального толкования п. 3 ст. 218 НК следует: нужно учитывать доход только с тех мест работы, на которых предоставлялись стандартные вычеты. Получается, строго формально вычет за декабрь вы должны предоставить. Но, во-первых, это может привести к спору с инспекцией (Письмо Минфина от 14.11.2018 № 03-04-05/82118). Во-вторых, вычет за предыдущие месяцы 2018 г. ваш новый работник может получить (подп. 4 п. 1, п. 4 ст. 218, п. 1 ст. 231 НК РФ; Письмо Минфина от 24.12.2012 № 03-04-05/6-1430; Определение КС от 17.02.2015 № 262-О):

•у своих предыдущих работодателей, если передаст им заявление о вычете до конца 2018 г. И тогда окажется, что вы предоставили вычет излишне;

•в своей ИФНС. Сообщите ему о такой возможности.

Что касается имущественного и социального вычетов, то уведомление на их получение у работодателя инспекция выдает на конкретную организацию с указанием ее наименования и реквизитов. Поэтому при смене работы человеку нужно получить уведомление на нового работодателя, то есть на вашу организацию (Письма Минфина от 25.08.2011 № 03-04-05/7-599; ФНС от 23.09.2008 № 3-5-03/528@). Там будет указана сумма вычета, которую вы можете предоставить в 2018 г. при исчислении НДФЛ только с выплачиваемых вами доходов (п. 2 ст. 219, п. 8 ст. 220 НК РФ).

Вычеты по «переходным» доходам

Часто возникают вопросы о том, вычеты за какой месяц/год предоставлять при исчислении НДФЛ с доходов, которые начислены за периоды 2018 г., а выплачиваются в 2019 г. или наоборот.

Принцип такой: на какой период приходится установленная в целях НДФЛ дата получения дохода (ст. 223 НК РФ) — вычеты за тот период и предоставляются. Применительно к детским вычетам дата получения того или иного дохода важна еще и для того, чтобы определить, в подсчет общей суммы доходов за какой год его включить в целях сравнения с предельными 350 000 руб. По установленной в целях НДФЛ дате фактического получения все доходы можно разделить на две основные группы.

Группа 1. Дата получения дохода — последний день месяца, за который он начислен, независимо от даты его выплаты работнику. Зарплата за декабрь, премия по итогам работы в декабре — это доходы 2018 г., даже если вы выплачиваете их в 2019 г. (подп. 6 п. 1, п. 2 ст. 223 НК РФ; Письмо Минфина от 03.09.2018 № 03-04-06/62848) При исчислении с них НДФЛ действуют вычеты 2018 г., и нельзя применять вычеты 2019 г.

Группа 2. Дата получения дохода — день выплаты денег независимо от того, за какой период эта сумма начислена (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Например, отпускные за дни января 2019 г., выплаченные в декабре, — это доход 2018 г., по ним нельзя предоставить стандартный вычет за январь. А оплаченный в январе больничный за дни декабря, выплаченные в 2019 г. премии за 2018 г. в целом, за IV квартал 2018 г., разовые премии за трудовые успехи 2018 г. (подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ; Письмо Минфина от 03.09.2018 № 03-04-06/62848) — это доходы 2019 г. Поэтому при исчислении с них НДФЛ нельзя применять вычеты 2018 г.

* * *

В заботах о делах организации не забудьте и про свой личный НДФЛ. Проверьте, все ли социальные вычеты за 2015 г. у вас использованы — крайний срок их заявления истекает 31.12.2018. Не позднее этой даты вы можете подать или отправить почтой в свою ИФНС декларацию с заявлением о возврате налога (п. 7 ст. 78 НК РФ).