Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 17 февраля 2020 г.

Обучающий тренинг: какие расходы и как учесть

Выезд по принципу «все включено»

Все чаще компании практикуют выездное обучение. Обучающие тренинги проходят в течение нескольких дней за городом или в других городах (вне места нахождения самой организации) — в пансионатах, санаториях и иных местах отдыха. Компания заключает договор с исполнителем на условиях «все включено». В рамках такого договора исполнитель оказывает целый комплекс услуг:

•предоставляет в аренду конференц-залы для лекций, компьютерные классы и оборудование для практического обучения;

•организует трансфер работников до места проведения тренинга в день заезда и обратно в день отъезда (например, от ближайшей станции метро);

•предоставляет номера для проживания сотрудников;

•организует питание;

•обеспечивает проведение лекций и практических занятий.

Поездка на обучающий тренинг в пансионат, дом отдыха или санаторий может также сопровождаться различными развлекательными мероприятиями (например, экскурсиями) или лечебными процедурами в свободное от занятий время.

Как учесть и оформить расходы на выездное мероприятие

Для признания и обоснования расходов на проведение выездного обучающего тренинга в налоговом учете необходимо подготовить приказ о его проведении и указать участвующих сотрудников (структурные подразделения) (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Когда тренинг проводится в течение нескольких дней вне места нахождения работодателя, то выезд работников в другую местность — это служебная командировка, связанная с производственной необходимостью (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ; статьи 166, 168, 187 ТК РФ; Письма Минфина от 28.02.2007 № 03-03-06/1/137, от 21.02.2019 № 03-07-11/11286).

Мы спросили у специалиста Роструда, как, по его мнению, правильно документально оформить направление сотрудников на тренинг в другую местность, достаточно ли просто издать приказ о направлении на тренинг.

В составе командировочных расходов можно учесть:

•оплату номеров для проживания сотрудников во время обучения;

•стоимость проезда работников к месту обучения и обратно;

•оплату аренды учебных помещений и оборудования — в качестве дополнительных услуг;

•суточные (если их выплата предусмотрена локальными нормативными актами организации). Как правило, при оплате организацией напрямую исполнителю проживания и питания своих сотрудников на выездных мероприятиях суточные не выплачиваются.

А вот стоимость питания и затраты, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, в налоговых расходах не учитываются (подп. 12 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ).

Если питание сотрудников оплачивается организацией напрямую исполнителю, а не из суточных работников, то это доход сотрудников и со стоимости питания придется исчислить НДФЛ и взносы (Письмо Минфина от 14.10.2009 № 03-04-06-01/263).

При заключении договора на выездное мероприятие важно, чтобы стоимость каждого вида расходов исполнитель указывал отдельно, в том числе и в акте оказанных услуг. Поскольку в учете, как мы видим, они будут отражаться по-разному. Если в документах общая стоимость услуг указана без разбивки, то принять их в налоговом учете будет проблематично.

Оплата участия работников в тренинге

Если выездной обучающий тренинг проводится в рабочие дни, то в зависимости от места его проведения в табеле учета рабочего времени нужно обозначить эти дни соответственно (Постановление Госкомстата от 05.01.2004 № 1):

•либо кодом «ПК» или «07» (повышение квалификации с отрывом от работы в той же местности);

•либо кодом «ПМ» или «08» (повышение квалификации с отрывом от работы в другой местности).

За время участия выплатите сотрудникам средний заработок (ст. 187 ТК РФ).

В каком размере нужно оплатить сотрудникам дни участия в тренинге и как они будут обозначаться в табеле учета рабочего времени, если проведение тренинга не соответствует требованиям Закона об образовании от 29.12.2012 № 273-ФЗ (например, тренинг длится менее 16 часов или у организации, оказывающей услуги, нет образовательной лицензии)? Этот вопрос мы задали специалисту Роструда. И вот что он нам ответил.

Выходит, дни, в которые проводится тренинг, не соответствующий требованиям Закона об образовании от 29.12.2012 № 273-ФЗ, следует оплатить сотрудникам в размере среднего заработка (ст. 187 ТК РФ). И обозначить их в табеле учета рабочего времени кодами «ПК» или «ПМ» (Постановление Госкомстата от 05.01.2004 № 1).

Если выездной тренинг проводится в выходные дни, от работников нужно получить письменное согласие на участие (ст. 113 ТК РФ).

А в каком размере работодатель должен оплатить сотрудникам дни участия в обучающем тренинге в выходные дни:

•или в двойном размере (одинарном с предоставлением дня отдыха) согласно ст. 153 ТК РФ — как выход на работу в выходной день;

•или в размере среднего заработка на основании ст. 187 ТК РФ — как обучение с отрывом от работы?

На этот вопрос нам ответил специалист Роструда.

Как отразить расходы на тренинговые занятия

Теоретические лекции и практические занятия, как правило, проводят приглашенные преподаватели и бизнес-тренеры — специалисты в различных областях. Компания может заключить договор как с организацией, так и непосредственно с самими специалистами.

Если договор на проведение тренинговых занятий заключается с российской организацией, то оплату ее услуг можно учесть на основании акта как расходы на обучение при соблюдении ряда требований (подп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ; Письмо Минфина от 21.04.2010 № 03-03-06/2/77; пп. 18—20 ст. 2, ч. 13 ст. 76, ст. 91 Закона от 29.12.2012 № 273-ФЗ; пп. 12, 13 Порядка, утв. Приказом Минобрнауки от 01.07.2013 № 499):

•наличие у организации, проводящей тренинг, лицензии на образовательную деятельность, а также образовательной программы с указанием количества часов;

•заключение договора об образовании;

•выдача документа о повышении квалификации в зависимости от профессиональной программы по результатам тренинга.

При заключении договора с иностранной образовательной организацией важно, чтобы она имела право на ведение образовательной деятельности в соответствии с законодательством иностранного государства (Письма Минфина от 10.10.2016 № 03-03-06/1/58742, от 05.08.2010 № 03-04-06/6-163).

А можно ли признать как расходы на обучение затраты на тренинг по программе менее 16 часов (при наличии всех необходимых документов) (подп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ)? Ведь по Закону об образовании минимально допустимый срок освоения программы повышения квалификации не может быть менее 16 часов (ч. 4 ст. 76 Закона от 29.12.2012 № 273-ФЗ; п. 12 Порядка, утв. Приказом Минобрнауки от 01.07.2013 № 499). Этот вопрос мы задали специалисту Минфина.

Как видим, если хотя бы одно из вышеуказанных условий не выполняется, то оплату услуг на проведение тренинга компания может учесть на основании договора и акта как расходы по услугам, аналогичным консультационным, или по прочим услугам (подп. 15, 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Тренинг проводит иностранная компания

Когда тренинг проводится на территории РФ иностранной организацией и тренинговые занятия — это услуги по обучению, стоимость такого тренинга облагается НДС организацией — налоговым агентом (подп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ; подп. 3 п. 29 приложения 18 Договора о ЕАЭС от 29.05.2014). Причем обязанности налогового агента надо выполнять независимо от применяемого налогового режима.

Если теоретические лекции и практические тренинговые занятия к услугам в сфере образования (обучения) не относятся, то облагать НДС их стоимость в РФ не надо (подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ; Письмо Минфина от 12.09.2019 № 03-07-14/70163; подп. 5 п. 29 приложения № 18 Договора о ЕАЭС от 29.05.2014). Местом реализации таких услуг территория РФ не признается, поскольку они в подп. 1—4.1, 4.4 п. 1 ст. 148 НК РФ (подп. 1—4 п. 29 приложения № 18 Договора о ЕАЭС от 29.05.2014) не поименованы.

Доход, выплачиваемый иностранной организации за проведенный на территории РФ тренинг, налогом на прибыль в РФ не облагается (п. 2 ст. 309 НК РФ). Но налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов составлять и представлять в налоговую придется (Письмо ФНС от 04.04.2019 № СД-4-3/6191@).

Выезд на тренинг за рубеж

Если выездной обучающий тренинг для сотрудников проводится за рубежом, стоимость таких услуг НДС на территории РФ не облагается, так как местом их реализации является страна, где фактически эти услуги оказаны (подп. 3, 5 п. 1 ст. 148 НК РФ; Письмо Минфина от 02.09.2011 № 03-07-08/273; подп. 3 п. 29 приложения № 18 Договора о ЕАЭС от 29.05.2014). При этом неважно, какая организация является исполнителем — российская или иностранная и в какой сфере оказывается услуга по проведению тренинга — в сфере образования (обучения) или нет (Письма Минфина от 04.05.2011 № 03-07-08/140, от 27.05.2008 № 03-07-08/126).

Удерживать налог на прибыль с вознаграждения исполнителя, если это иностранная организация, и представлять налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов не нужно (п. 2 ст. 309 НК РФ). Доходы, полученные иностранной организацией от оказания услуг вне территории РФ, не являются доходами от источников в РФ, поэтому они не подлежат обложению налогом на прибыль в Российской Федерации. По мнению налоговиков, такие доходы в налоговом расчете могут не отражаться (Письмо ФНС от 04.04.2019 № СД-4-3/6191@).

Договор непосредственно с преподавателем

Бывают случаи, когда организации заключают договоры на проведение тренинговых занятий с преподавателями или бизнес-тренерами напрямую. Суммы вознаграждений по таким договорам можно включить в налоговые расходы по статье «консультационные и иные аналогичные услуги» на основании акта (подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Привлекая преподавателей и бизнес-тренеров по договору подряда, придется удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с их вознаграждения, а также уплатить взносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование (пп. 1, 2 ст. 226, подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ). Исключение — случаи, когда специалист является индивидуальным предпринимателем или плательщиком налога на профессиональный доход. Тогда объекта для начисления страховых взносов и НДФЛ не возникает (статьи 227, 419 НК РФ; подп. 8 п. 2 ст. 6, пп. 1, 2 ст. 15 Закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ).

Чтобы убедиться в том, что услуги оказаны именно ИП и в рамках видов предпринимательской деятельности, заявленных в ЕГРИП, можно проверить сведения о его регистрации, а также заявленные им виды деятельности на сайте ФНС.

Для подтверждения расходов, оказанных плательщиком налога на профессиональный доход, нужен чек, сформированный в приложении «Мой налог» (пп. 8—10 ст. 15 Закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ; Письмо ФНС от 20.02.2019 № СД-4-3/2899@).

Бизнес-тренер — сотрудник компании

Обучающие тренинги могут проводиться и собственными силами. Например, когда в сетевых торговых компаниях опытные квалифицированные менеджеры обучают продажам специалистов-консультантов.

Если обязанность проводить тренинги предусмотрена трудовым договором сотрудника или его должностной инструкцией, такая трудовая функция дополнительно не оплачивается. А если обязанность по организации и проведению обучающих тренингов трудовым договором (должностной инструкцией) не предусмотрена и оплачивается сотруднику отдельно, его вознаграждение можно учесть в составе расходов на оплату труда (статьи 60.1, 60.2 ТК РФ; пп. 1—3, 21 ст. 255 НК РФ).

* * *

Обучающие тренинги компании могут проводить и никуда не выезжая, в собственном учебном центре. Расходы на содержание учебного центра и проведение тренингов отражаются в обычном порядке. Например, они могут включать (п. 4 ст. 252, статьи 253, 255, подп. 15, 23, 49 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ):

•арендные платежи за помещения учебного центра или амортизацию, если помещения — собственность компании;

•амортизацию оборудования или арендные платежи, если учебное оборудование взято в аренду;

•стоимость приобретенной литературы, письменных принадлежностей и других расходных материалов;

•вознаграждение за проведение тренинговых занятий.