НДС-вопросы: контрольные соотношения, раздельный учет, возврат товара и другое

Контрольные соотношения по НДС бывают нескольких видов

У меня вопрос про контрольные соотношения по НДС-декларации. Есть новые соотношения, утвержденные приказом, а есть старые — которые налоговая служба письмом доводила. На какие из них ориентироваться? И будет ли правиться старый перечень?

— Действительно, недавно вступил в силу Перечень контрольных соотношений показателей налоговой декларации по НДС, предусмотренных п. 5.3 ст. 174 НК РФприложение к Приказу ФНС от 25.05.2021 № ЕД-7-15/519@. В нем приведены 13 критичных соотношений, при несоблюдении которых декларация по НДС считается непредставленной.

И в то же время есть Письмо ФНС от 23.03.2015 № ГД-4-3/4550@, которым утверждены иные контрольные соотношения показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности.

Часть этих контрольных соотношений дублирует друг друга, но все же у них несколько разная «функция». Поэтому:

•если контрольные соотношения из старого списка попали в число 13 критичных, то декларация будет признана непредставленной. То есть помимо возможных ошибок в самой декларации, вам будет грозить еще штраф за несвоевременное представление отчетности;

•если же контрольные соотношения есть в старом Письме ФНС от 23.03.2015 № ГД-4-3/4550@, но их нет в свежем списке 13 критичных, то, как и прежде, налогоплательщик получит письмо с кодом ошибки и требованием о представлении пояснений или внесении исправлений в декларациюст. 88 НК РФ. К примеру, если речь идет о налоговом разрыве (код ошибки «1»). Сама декларация по НДС при этом будет считаться представленной.

С вопросом, запланировано ли обновление старого перечня с кодами ошибок, мы обратились к специалисту налоговой службы.

Как видим, старые контрольные соотношения по-прежнему актуальны и, кроме всего прочего, помогают налогоплательщикам избежать ошибок при сдаче НДС-декларацийПриказ ФНС от 25.05.2021 № ЕД-7-15/519@.

Определяем, сколько надо хранить счета-фактуры

Хотим почистить архив в бухгалтерии. Вопрос по счетам-фактурам. Их надо хранить 5 лет. А от какого момента считать этот срок? От даты выписки счета-фактуры, от даты его получения, от даты передачи контрагенту или от какой-либо иной даты?

— В НК об этом прямо не сказаноподп. 8 п. 1 ст. 23, подп. 5 п. 3 ст. 24 НК РФ. Если следовать общим архивным правилам, то безопаснее вести отсчет пятилетнего срока с 1 января года, следующего за годом, в котором вы в последний раз отражали конкретные счета-фактуры в НДС-декларациипп. 4.1, 4.10 Инструкции, утв. Приказом Росархива от 20.12.2019 № 237; ст. 317 Перечня, утв. Приказом Росархива от 20.12.2019 № 236; ч. 2 ст. 21.1 Закона от 22.10.2004 № 125-ФЗ.

К примеру, счет-фактура был отражен в декларации по НДС за III квартал 2016 г. Пятилетний срок хранения такого счета-фактуры начнется в 2017 г. и истечет в январе 2022 г. после новогодних каникул.

Хотя есть и другие мнения. Так, в одном своем Письме Минфин разъяснил, что срок для хранения счетов-фактур надо начинать считать после окончания квартала, в котором счет-фактуру последний раз регистрировали в книге покупок или книге продаж и показывали в отчетностиПисьмо Минфина от 19.07.2017 № 03-07-11/45829. То есть в нашем примере пятилетний срок начнется в IV квартале 2016 г. и истечет уже к концу 2021 г.

Но если вы будете хранить счета-фактуры немного дольше, чем нужно, хуже точно не будет.

А вот если вы счета-фактуры выкинете раньше, чем требуется, могут быть проблемы. К примеру, если у вас их затребуют проверяющие. Тогда надо будет представить им счета-фактуры, а у вас их уже нет... За это возможны не только штрафы. Могут возникнуть проблемы и с вычетом входного НДС.

Не облагаемые НДС операции, счета-фактуры и прослеживаемость

Наша организация планирует передать в рамках благотворительности на безвозмездной основе импортные мониторы в детский дом. Такая операция освобождена от налогообложения НДС. В то же время этот товар является прослеживаемым. Надо ли отражать ее в специальном отчете?
Нужно ли нам выставлять счета-фактуры в электронной форме при передаче прослеживаемых товаров, не облагаемых НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ либо не признаваемых объектом налогообложения на основании п. 2 ст. 146 НК РФ?
Не хочется подключаться к ЭДО только для того, чтобы один раз передать в детский дом мониторы.

— В вашем случае происходит операция с прослеживаемым товаром — его реализация, пусть и на безвозмездной основе. Так что отчет вам обязательно надо составить.

По вопросу выставления счета-фактуры в электронной форме в НК есть две разные нормы:

•с одной стороны, на основании подп. 1.1 п. 3 ст. 169 НК РФ счет-фактуру на эту операцию выставлять не обязательно, поскольку сама операция НДС не облагается (освобождена от обложения НДС)подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ. И эту норму не поменяли, когда вносили изменения по прослеживаемости. Поэтому правила о выставлении счетов-фактур надо читать так, что электронный счет-фактура должен быть выставлен на прослеживаемые товары, которые облагаются НДС;

•с другой стороны, при реализации товара, подлежащего прослеживаемости, надо выставлять счет-фактуру в электронной форме на основании п. 1.1 ст. 169 НК РФ. При этом исключений в отношении прослеживаемых товаров, реализация которых не облагается НДС, в п. 1.1 ст. 169 НК РФ не предусмотрено.

Две эти трактовки равны между собой, потому что в этом случае нет общей и частной норм. Поэтому мы обратились к специалисту налоговой службы с вопросом, на какую из двух указанных норм НК ориентироваться в рассматриваемой ситуации.

Раздельный учет и правило «пяти процентов»

У нас есть не облагаемые НДС операции. Аудиторы сказали, что, поскольку расходы на них небольшие, мы можем применить правило «пяти процентов» и вообще не вести раздельный учет, а весь входной НДС принимать по ним к вычету.
Так ли это? Можем обойтись без раздельного учета?

— Возможно, вы немного неверно поняли аудиторов.

Сразу скажем, что уже довольно давно (с начала 2018 г.) раздельный учет по НДС обязателен, даже если у плательщика НДС соблюдается правило «пяти процентов»подп. «г» п. 12 ст. 2 Закона от 27.11.2017 № 335-ФЗ. Если такого раздельного учета не будет, то входной НДС нельзя ни принять к вычету, ни учесть в расходах для целей налогообложения прибылип. 4 ст. 170 НК РФ.

Теперь что касается применения упомянутого правила «пяти процентов». Плательщики НДС могут применять его исключительно в отношении вычета входного налога по общехозяйственным расходам, которые относятся одновременно как к облагаемым, так и к необлагаемым операциям. Если расходы на необлагаемые операции меньше 5% всех совокупных расходов, связанных с реализацией, то весь входной НДС по общехозяйственным расходам можно принять к вычету.

Под совокупными расходами понимаются как прямые расходы, так и косвенные (общехозяйственные)Письма ФНС от 13.11.2008 № ШС-6-3/827@; Минфина от 05.02.2016 № 03-07-14/5857. Суммы расходов надо определять на основании данных бухучетаПисьмо Минфина от 29.05.2014 № 03-07-11/25771.

При этом в состав расходов на необлагаемые операции надо включить и часть общехозяйственных расходов, которая к ним относится. Порядок расчета этой части надо закрепить в учетной политике. Например, ее можно считать пропорционально доле прямых расходов на не облагаемые НДС операции в общей величине прямых расходовПисьмо Минфина от 03.07.2017 № 03-07-11/41701.

А вот входной НДС по товарам, работам, услугам, имущественным правам, которые используются только в не облагаемых НДС операциях, к вычету не принимается. Причем даже если расходы по таким операциям не превышают 5%п. 4 ст. 170 НК РФ; Письма Минфина от 23.04.2018 № 03-07-11/27256, от 05.04.2018 № 03-07-14/22135.

При возврате товара в рамках первоначального договора необходим КСФ

Как для целей НДС-учета отражается возврат поставщику качественных товаров, не соответствующих условиям договора (спецификации)? В каком периоде поставщик и покупатель отражают операцию по возврату товара в книге покупок/книге продаж? Составлять ли счет-фактуру и кому это надо делать? Влияет ли на это то, был такой товар принят к учету у покупателя или нет?

— Прежде всего, необходимо составить первичный документ на возврат товара. Так, накладную на возврат товара можно составить по форме ТОРГ-12 с пометкой «возврат».

Если покупатель возвращает вам товар в рамках первоначального договора, по которому он этот товар приобрел, то вы как поставщик должны выставить ему корректировочный счет-фактуру (КСФ). Сделать это нужно независимо от следующих обстоятельствп. 3 ст. 168 НК РФ; Письма ФНС от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ (п. 1.4); Минфина от 28.01.2020 № 03-07-09/4850, от 12.04.2019 № 03-07-09/26046, от 08.04.2019 № 03-07-09/24636, от 04.02.2019 № 03-07-11/6171:

•вся ли партия отгруженного товара возвращается;

•есть ли у покупателя претензии к качеству товара;

•успел ли покупатель поставить на учет возвращаемый товар;

•является ли покупатель плательщиком НДС.

После того как поставщик выставит КСФ, он может зарегистрировать его в книге покупок. Разницу в НДС, которая указана по строке «Всего уменьшение (сумма строк Г)» в графе 8, он может принять к вычету. Но только при соблюдении двух условийп. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ; п. 3 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137:

•в бухучете отражены операции по возврату товаров;

•не прошел 1 год с момента возврата товаров.

А вот у покупателя есть отличие. В книге продаж он регистрирует КСФ или другой документ на возврат товара, если он выставлен раньше. Тем самым он восстанавливает вычет НДС, заявленный ранее при принятии товара к учетуподп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ; Письмо ФНС от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@.

Ни поставщику, ни покупателю не требуется корректировать данные в периоде первоначальной отгрузки товара. То есть не нужно подавать корректировочные НДС-декларации, даже если первоначальная отгрузка товара была в одном квартале, а его возврат — в другом.

Если же товар возвращается в рамках нового договора, то такой возврат отражается как обычная реализация. То есть по новой сделке бывший продавец будет выступать покупателем, а бывший покупатель — продавцом. В таком случае сторона, реализующая товар (бывший покупатель), выставляет обычный отгрузочный счет-фактуру и обычную накладную на товарПисьма Минфина от 24.08.2020 № 03-07-14/73988, от 10.04.2019 № 03-07-09/25208.

Списываем долг по выданному авансу: что с НДС

Один из наших поставщиков получил от нас аванс под предстоящую поставку товаров, выставил нам счет-фактуру. Мы приняли к вычету авансовый НДС. Но товар так и не был получен нами. Прошло 3 года, долг поставщика стал уже безнадежным. Мы списываем эту дебиторку в налоговом и бухгалтерском учете. Надо ли восстанавливать авансовый НДС?

— Это вопрос дискуссионный. С одной стороны, если следовать позиции Минфина, то вычет авансового НДС надо восстановить. Логика такая. По общему правилу вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), используемым для операций, облагаемых этим налогом. Однако списание дебиторской задолженности, образовавшейся у вашей компании в результате предварительной оплаты товаров, которые не были поставлены продавцом, не является операцией, облагаемой НДС. Поэтому-то и надо восстановить ранее заявленные вычетыподп. 1 п. 2, п. 12 ст. 171 НК РФ; Письма Минфина от 02.12.2020 № 03-07-11/105235, от 16.11.2020 № 03-07-11/99550, от 28.01.2020 № 03-07-11/5018.

С другой стороны, в НК закреплен четкий порядок восстановления НДС, в частности авансового НДС. И в нем нет такого основания, как списание долга по ранее выданному авансу. По правилам НК авансовый НДС надо восстановитьподп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ:

•или на дату получения вами товаров, которые были авансированы;

•или на дату возврата вашей компании аванса поставщиком.

Судебная практика неоднородна. Так, есть несколько решений судов, поддержавших налогоплательщиков, которые не восстанавливали авансовый НДС при списании безнадежной дебиторки в виде перечисленного аванса. Главным аргументом было именно то основание, которое мы назвали выше, — отсутствие такой обязанности в НКПостановления 18 ААС от 03.09.2020 № 18АП-8400/2020; 9 ААС от 21.11.2019 № 09АП-58678/2019; АС ПО от 01.10.2019 № Ф06-51971/2019; АС ЗСО от 12.03.2018 № Ф04-6237/2017.

В то же время есть примеры судебных решений в пользу проверяющихПостановление АС СКО от 18.01.2021 № Ф08-11742/2020. Причем интересно, что в качестве доказательства необходимости восстановления НДС специалисты налоговой службы привели в суде следующий доводПостановление 15 ААС от 30.10.2020 № 15АП-13522/2020:

•для целей налогообложения прибыли организация включила дебиторскую задолженность в состав прочих расходов в полном объеме с учетом НДС;

•вычет авансового НДС при списании такой дебиторки восстановлен не был;

•в результате организация учла одну и ту же сумму НДС дважды при расчетах с бюджетом: один раз — в качестве вычета НДС, второй раз — в качестве расхода, уменьшающего базу по налогу на прибыль. А этого быть не должно, поскольку не имеет экономического смысла.

Отметим, что если организация восстановит вычет авансового НДС при списании безнадежной дебиторки (ранее выданного аванса), то она сможет учесть в налоговых расходах всю сумму списанного долга — с учетом НДС. Если же в организации ранее создавался резерв сомнительных долгов, такую сумму надо списывать за счет такого резервапп. 2, 5 ст. 266 НК РФ.

Обратите внимание на то, что безнадежную задолженность надо списывать в том периоде, на который приходится дата истечения срока исковой давностиПисьма Минфина от 16.02.2021 № 03-03-06/2/10482, от 20.06.2018 № 03-03-06/1/42047. По общему правилу он равен 3 годам. Считать его надо с даты, когда поставщик нарушил свои обязательства по поставке товара (а не с даты перечисления самого аванса).

Ставка НДС 0% по внутренним автоперевозкам — когда это возможно

По договору мы перевозим автотранспортом товар из одного российского города в другой. Далее (вне рамок нашего договора) заказчик будет вывозить этот товар за пределы РФ. При этом заказчик сам будет оформлять таможенную декларацию на вывоз товара из РФ. Наша компания в декларации вообще не фигурирует. Заказчик просит ставку 0%. Как нам ее подтвердить?

— Ваш заказчик прав. В п. 1 ст. 164 НК РФ перечислены операции, в том числе услуги, связанные с экспортом, при оказании которых применяется ставка НДС 0%. При этом для применения ставки НДС 0% определяющее значение имеет экономическая сущность вашей операции — ее непосредственная связь с последующим экспортом, общая направленность действий на вывоз товаров за пределы территории Россииподп. 12 п. 1 ст. 164, п. 14 ст. 165 НК РФ; п. 18 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33; Постановление КС от 30.06.2020 № 31-П.

Для документального подтверждения права на применение ставки 0% по НДС налогоплательщик может представить любые документы, свидетельствующие об экспортной направленности операцииПостановление КС от 30.06.2020 № 31-П; п. 2 Обзора правовых позиций, направленных Письмом ФНС от 28.07.2020 № БВ-4-7/12120.