Последствия продажи «вмененного» ОС на упрощенке

Минфин: можно учесть расходы лишь по ОС, использовавшимся на УСН

Продажа объекта ОС, который использовался в деятельности на вмененке или на патенте, не подпадает под действие этих спецрежимов. Поэтому, если компания или ИП на момент продажи применяют упрощенку, доходы от продажи ОС учитываются при определении базы по налогу при УСНп. 1 ст. 346.15 НК РФ; Письма Минфина от 09.11.2018 № 03-11-11/80654, от 15.08.2014 № 03-11-11/41050. Спорить с этим бессмысленно: суд будет на стороне налоговиков.

А что с расходами? Можно ли затраты на покупку ОС, не использовавшихся в деятельности на упрощенке, включить в расходы по УСН при их продаже?

Позиция Минфина и ФНС длительное время была однозначной: нет, нельзя. Логика простая: перечень «упрощенных» расходов закрытый. Да, этот перечень предусматривает возможность списания расходов на приобретение ОС, купленных как во время применения УСН, так и до перехода на упрощенку. Но порядок учета расходов установлен для ОС, которые использовались в деятельности на УСНподп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ; Письма Минфина от 30.11.2018 № 03-11-11/86705, от 29.01.2016 № 03-11-09/4088. В частности, не учитывается в расходах остаточная стоимость ОС, рассчитанная по правилам бухучета, — подходящей позиции в перечне нетПисьмо Минфина от 28.01.2009 № 03-11-06/2/9.

Раньше такую точку зрения разделяли и суды.

Например, в одном из споров суд указал, что при продаже «вмененного» ОС расходы на его приобретение нельзя учесть при определении налоговой базы по УСН, в том числе и как расходы на покупку товаров. Ведь это имущество изначально было предназначено для использования во «вмененной» деятельности в качестве объекта ОС, а не для перепродажиПостановление АС УО от 20.02.2018 № Ф09-8373/17 (оставлено в силе Определением ВС от 26.06.2018 № 309-КГ18-7140). Однако теперь судебная практика пошла по иному руслу.

ВС: УСН-доходы можно уменьшить на остаточную стоимость «вмененного» ОС

В прошлом году спор на эту тему добрался до высшей судебной инстанции. Обстоятельства дела обычные: ИП до 2016 г. торговал на ЕНВД. С 2017 г. он перешел на «доходно-расходную» УСН и продал все магазины. Доходы от продажи включил в декларацию по УСН и уменьшил их на расходы по приобретению объектов недвижимости. В результате получился убыток, и бизнесмен уплатил минимальный налог. Инспекция по результатам камералки доначислила налог при УСН со всей суммы дохода, полученного от продажи недвижимости. ИП обратился в суд. Суды трех инстанций поддержали налоговую, руководствуясь стандартной логикой: расходы на приобретение ОС учесть нельзя, так как они не использовались в деятельности на УСН. ИП подал надзорную жалобу, и на этот раз ВС решил пересмотреть дело.

Судьи ВС пришли к такому выводу: нижестоящие суды не учли, что база для налога при «доходно-расходной» УСН — доходы, уменьшенные на величину расходов. При исчислении налога учитываются расходы на приобретение основных средствподп. 1 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.18 НК РФ. А при реализации ОС налоговая база должна определяться как финансовый результат такой операции. Не допускается только повторное уменьшение дохода на те расходы, которые уже были учтены ранее в рамках УСН или ОСН (если объект приобретен до перехода на спецрежим).

Тот факт, что объекты ОС использовались в деятельности на ЕНВД или на общем режиме, сам по себе не препятствует учету расходов на приобретение этих объектов при их продаже на УСН. В этом случае расходы учитываются не полностью, а в размере остаточной стоимости — разницы между ценой приобретения ОС и суммой амортизации, начисленной либо по правилам гл. 25 НК (если ОС использовалось на ОСН), либо по правилам бухучета (если применялась вмененка)п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ. Это следует и из Порядка заполнения КУДиР по упрощенкеп. 2.5 Порядка, утв. Приказом Минфина от 22.10.2012 № 135н.

Таким образом, воля законодателя направлена не на лишение упрощенца права учитывать расходы по приобретению ОС, доходы от использования которых облагались в рамках иного режима, а на установление экономически обоснованного налогообложения. Расходы надо распределить между налоговым режимом, на котором ОС эксплуатировалось, и тем, на котором оно было продано. Для этого судьи ВС отправили дело на новое рассмотрение в суд первой инстанцииОпределение ВС от 18.05.2020 № 304-ЭС20-1243.

Покажем расчет остаточной стоимости ОС на примере.

Бывшему вмененщику или ИП на патенте выгоднее принять для расчета остаточной стоимости максимальный для этой амортизационной группы срок полезного использования ОС. Чем меньше получится сумма амортизации, тем больше будет остаточная стоимость ОС, которую можно учесть в расходах на УСН при его продаже. Ведь амортизационные отчисления за «вмененный» период или за время использования ОС в «патентной» деятельности ИП чисто виртуальные, налоговую базу они не уменьшают.

Новая судебная практика складывается уже с учетом позиции ВСПостановления АС ЗСО от 17.11.2020 № А70-246/2020; АС УО от 28.09.2020 № Ф09-4902/20, которую, кстати, ФНС включила в свой Обзор судебной практикип. 7 Обзора судебной практики, направленного Письмом ФНС от 28.07.2020 № БВ-4-7/12120.

* * *

Интересное развитие получила позиция ВС в недавнем налоговом споре.

ИП совмещал УСН и ПСН по грузоперевозкам, и там и там использовал одни и те же автомобили, которые затем продал. В УСН-расходы бизнесмен включил амортизацию и остаточную стоимость ОС. Налоговики принимать расходы не хотели. Суд первой инстанции их поддержал. Апелляционный суд посчитал, что расходы нужно распределить между спецрежимами. А вот окружной суд решил, что поскольку доход от продажи ОС облагается исключительно в рамках УСН, то и расходы на приобретение спорных ТС надо учитывать на УСН. Ведь получение дохода от продажи ОС прямо обусловлено расходами на его приобретение. Так что ИП правомерно включил в расходы и амортизацию, и остаточную стоимость проданных авто без всякого распределенияПостановление АС УО от 24.12.2020 № Ф09-7429/20.