Изучаем новые «прибыльные» поправки на 2022 год

Переписана норма о необлагаемых доходах при прощении «иностранного» долга

По общему правилу сумму прощенного долга компания-должник должна учесть во внереализационных доходахп. 18 ст. 250 НК РФ. Даже если кредитор — участник с долей владения более 50%Письмо Минфина от 04.06.2021 № 03-03-06/1/43836.

В марте 2022 г. в качестве антисанкционных мер поддержки бизнеса из этого правила сделали исключение: с 01.01.2022 в «прибыльные» доходы не надо включать суммы прекращенных в течение 2022 г. обязательств по договору займа (кредита), заключенному до 1 марта 2022 г. с иностранной организацией (иностранным гражданином), принявшей решение о прощении долгаподп. 21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ (в ред. Закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ); п. 4 ст. 5 Закона от 26.03.2022 № 67-ФЗ.

Напомним, что при прощении долга обязательство прекращается, если кредитор освобождает должника-заемщика от лежащих на нем обязанностейп. 1 ст. 415 ГК РФ. При этом заимодавец может простить долг заемщика полностью или частично, к примеру только основную сумму займа или только проценты (даже за определенный период), либо всю заемную сумму вместе с процентами. Это должно быть указано в соглашении (уведомлении) о прощении долгапп. 33, 34 Постановления Пленума ВС от 11.06.2020 № 6.

У должников возник вопрос: подпадают ли прощенные проценты под антикризисную льготу или нет? Минфин и ФНС разъяснили: начисленные, но не выплаченные проценты при прощении «иностранного» долга по займу включать в доходы не нужно, исключать их из расходов — тожеПисьма ФНС от 26.04.2022 № ШЮ-4-13/5078@; Минфина от 10.06.2022 № 03-03-06/1/55301.

Однако в июле 2022 г. «льготную» норму НК РФ о прощении «иностранного» долга обновили. Теперь там сказано, что в 2022 г. не будет облагаться налогом на прибыль сумма прощенного «иностранного» долга по договору займа, заключенному до 1 марта 2022 г., за исключением процентов, учтенных во внереализационных расходахподп. 21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ).

Таким образом, если иностранный заимодавец в 2022 г. простит вашей компании долг по займу, то в «прибыльные» доходы не нужно включать только сумму основного долга, а прощенные проценты придется учесть по общему правилу в составе внереализационных доходов. Но поскольку из «прибыльных» расходов эти проценты исключать не надо, то налоговая нагрузка не вырастет.

Обратите внимание, что новая редакция этой «льготной» нормы введена задним числом — с 01.01.2022ч. 6 ст. 4 Закона № 323-ФЗ. Если иностранный заимодавец простил вам долг вместе с процентами (речь о тех, что включены в расходы):

•в I квартале этого года и прощенные проценты не были учтены в доходах, то ошибки при сдаче «прибыльной» декларации за тот период не было, ведь вы применяли действующие в то время нормы НК РФ и разъяснения ФНС. То есть подавать уточненку за I квартал не нужно. Если на момент начала действия Закона № 323-ФЗ, которым внесены эти поправки (14.07.2022), вы уже сдали первичную декларацию по прибыли за полугодие 2022 г. без прощенных процентов, то и в ней ошибки нет. Поэтому уточнять ее не придется, а процентные доходы следует отразить в декларации за 9 месяцев. Если же первичную декларацию за полугодие сдавали позже, например 28.07.2022, то чисто теоретически компания могла знать о принятых поправках, тогда отразить прощенные проценты в доходах нужно было уже в этой отчетности. Если вы этого не сделали, то уточните полугодовую декларацию;

•во II квартале, тогда вопрос с уточненкой решайте аналогично, отталкиваясь от даты сдачи первичной декларации за полугодие и даты начала действия Закона № 323-ФЗ.

Но это еще не все. Мартовская версия подп. 21.5 освобождала от налога на прибыль суммы прекращенных в 2022 г. обязательств по требованию, которое до 1 марта 2022 г. было уступлено иностранцу, принимающему решение о прощении долгаПисьмо Минфина от 08.06.2022 № 03-03-06/1/54182. То есть из старой нормы следовало, что льготировалось прощение долга иностранцем по любым уступленным ему обязательствам должника.

Обновленная в июле версия подп. 21.5 разрешает не учитывать в «прибыльных» доходах прощение уступленных долговых обязательств только по договорам займа (кредита), заключенным с иностранцем (фирмой или гражданином) до 1 марта 2022 г. Это правило действует в отношении прощенных в 2022 г. обязательств:

•по требованию, уступленному по таким договорам займа/кредита (кроме процентов, учтенных во внереализационных расходах) иностранному или российскому лицу до 31 декабря 2022 г.;

•по оплате российской фирмой права требования долга по таким договорам займа (кредита), которое она приобрела у иностранца (фирмы или гражданина) по договору уступки. Заметим, что ранее прощение иностранцем долга по оплате уступки не было безналоговым.

Поскольку это изменение применяется с 1 января 2022 г., вам нужно проверить, были ли у вас операции по уступке, которые по обновленной норме не подпадают под «прибыльное» налогообложение. Или, наоборот, должны быть учтены в доходах, так как не связаны с договорами займа, заключенными с иностранцем до начала марта. Если да, то, возможно, вам придется скорректировать сданные декларации за предыдущие периоды.

Расширен перечень необлагаемых доходов

Законодатели пополнили список безналоговых доходов. В основном это связано с «иностранными» и «ковидными» проблемами. Так, с 01.01.2022 при расчете налога на прибыль включать в доходы не надоподп. 10, 21.5, 21.6 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 НК РФ; ч. 5 ст. 2, ч. 6, 15 ст. 4 Закона № 323-ФЗ:

•суммы прекращенных в 2022 г. обязательств, связанных с выплатой иностранному участнику ООО действительной стоимости доли при выходе из общества в 2022 г. (или при исключении из состава участников в судебном порядке);

•средства, полученные по соглашениям о финансировании участия в кредите (займе)ст. 10.1 Закона от 31.12.2017 № 486-ФЗ. Кстати, деньги, переданные по таким долговым обязательствам, в свою очередь, не учитывают в расходах по налогу на прибыль;

•суммы прекращенных обязательств кредитора перед внешним участником по соглашению о финансировании участия в кредите (займе) — при условии, что задолженность кредитора списана в связи с прекращением обязательств заемщика или лиц, предоставивших заемщику обеспечение;

•доходы международной холдинговой компании (МХК) в виде положительной курсовой разницы, возникшей при дооценке (уценке) валютного требования (обязательства) на дату его прекращения (исполнения), которые превышают суммы учтенных в 2022 г. расходов в виде отрицательной курсовой разницы, возникшей при уценке (дооценке) такого требования (обязательства). То есть возникшая положительная курсовая разница признается в «прибыльных» целях в размере учтенной отрицательной курсовой разницы. Такая поблажка для МХК действует только в 2022 г.

Кроме того, в налоговых доходах не нужно учитывать имущество (кроме денег), безвозмездно полученное из госказны и предназначенное для диагностики, лечения и предотвращения распространения COVID-19. Это правило распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2021 г.подп. 11.4 п. 1 ст. 251 НК РФ; ч. 5 ст. 4 Закона № 323-ФЗ

Пополнены перечни «прибыльных» расходов

По общему правилу стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей, в «прибыльных» целях не учитываютсяп. 16 ст. 270 НК РФ. Исключение сделано для «безвозмездных» расходов, которые возникали у компании при предоставлении имущества (работ, услуг) государственным или муниципальным органам, учреждениям, унитарным предприятиям по требованию законодательства. С 01.01.2022 из этой нормы исключили конкретных получателей такого безвозмездного имущества (работ, услуг). Теперь учесть в прочих расходах можно затраты, произведенные компанией по требованию законодательстваподп. 48.7 п. 1 ст. 264 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ); ч. 6 ст. 4 Закона № 323-ФЗ. По всей видимости, список получателей может быть и шире.

Кроме того, траты на создание объектов инженерной, коммунальной и транспортной инфраструктуры можно учесть во внереализационных расходах при их последующей безвозмездной передаче в государственную или муниципальную собственность. Они учитываются на дату передачи объектов. Правило распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2022 г.подп. 19.4 п. 1 ст. 265, подп. 11 п. 7 ст. 272 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ); ч. 6 ст. 4 Закона № 323-ФЗ

Также с начала 2022 г. появилось еще одно основание для признания долга безнадежным. Таковым считается обязательство, возникшее из соглашения о финансировании участия в кредите (займе) перед налогоплательщиком — внешним участником, которое прекращено по основаниям, указанным в ч. 2 ст. 10.1 Закона от 31.12.2017 № 486-ФЗ, либо по аналогичным основаниям, предусмотренным иностранным законодательством. А вот задолженность по договору кредита (займа) в пределах обязательства кредитора перед внешним участником по соглашению о финансировании безнадежной не признаетсяп. 2 ст. 266 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ); ч. 6 ст. 4 Закона № 323-ФЗ.

Изменен порядок признания процентных доходов

Как известно, доходы в виде процентов, полученных по ценным бумагам, признаются внереализационными доходамип. 6 ст. 250 НК РФ. По методу начисления процентные доходы нужно учитывать на конец каждого месяца независимо от срока их выплатып. 6 ст. 271 НК РФ; Письмо Минфина от 26.05.2021 № 03-03-06/2/40483.

Иной порядок законодатели предусмотрели для процентов, начисленных в 2022 и 2023 гг., по иностранным долговым ценным бумагам, права на которые учитываются в реестре владельцев ценных бумаг, который ведут иностранные организации. Такие проценты нужно отражать на дату поступления денег, но не позднее 31 марта 2024 г.подп. 14.1 п. 4 ст. 271 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ) Эта норма распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2022 г.ч. 6 ст. 4 Закона № 323-ФЗ

Изменен порядок применения инвестиционного налогового вычета

Во-первых, уменьшили размер инвестиционного вычета при создании объектов транспортной и коммунальной инфраструктуры. Теперь вместо 100% он составляет не более 80% суммы расходов на их созданиеподп. 5 п. 2 ст. 286.1 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ).

Во-вторых, появилось новое основание для получения инвестиционного вычета. Его предоставляют при передаче имущества в целях развития генетических технологий. Вычет составит не более 42,5% суммы расходов в виде стоимости переданного имущества (в том числе денег)подп. 8 п. 2 ст. 286.1 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ). Применить его можно как в отношении собственных расходов, так и документально подтвержденных расходов, понесенных иными лицами, передающими имущество (эти лица сами воспользоваться вычетом не могут)п. 2.2 ст. 286.1 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ). Расходы 2019—2021 гг. учитываются при определении вычета за 2022 г.ч. 1 ст. 2 Закона № 323-ФЗ

Если налогоплательщик воспользовался указанным вычетом, он также может уменьшить сумму налога (авансового платежа), подлежащую зачислению в федеральный бюджет, на 7,5% суммы указанных расходовабз. 6 п. 3 ст. 286.1 НК РФ.

Для применения такого инвестиционного вычета установлены дополнительные требованияп. 13 ст. 286.1 НК РФ (в ред. Закона № 323-ФЗ); ч. 2, 3 ст. 2 Закона № 323-ФЗ.

Все указанные нормы об инвестиционных вычетах действуют задним числом — с 01.01.2022ч. 6 ст. 4 Закона № 323-ФЗ.

* * *

Ряд поправок с мерами поддержки для IT-компаний заработают с 2023 г. Например, с нового года установятп. 28, подп. «а» п. 29, абз. 4 подп. «а» п. 39 ст. 1, ч. 2 ст. 4 Закона № 323-ФЗ:

•повышающий коэффициент 1,5 к «прибыльным» расходам на покупку по лицензионным (сублицензионным) соглашениям прав на использование российских программ для ЭВМ (баз данных) из сферы искусственного интеллекта;

•инвестиционный налоговый вычет по затратам на установку, тестирование, адаптацию программ для ЭВМ (баз данных) из реестра российского ПО или объектов ОС из реестра российской радиоэлектроники.