Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 10 октября 2022 г.

Какие работы и услуги рискованно заказывать у самозанятых

— Нередко самозанятые предлагают организациям свои услуги по поиску покупателей и клиентов. Но даже если самозанятый только приводит клиентов, а договоры с ними организация заключает сама напрямую, возникают опасения, что налоговые органы расценят это как использование услуг посредника.

— Опасения небеспочвенны. Если условие выплаты вознаграждения самозанятому — заключение найденным им клиентом договора с организацией либо совершение покупки, то самозанятый однозначно агент организации (п. 1 ст. 1005 ГК РФ). Посредникам, в том числе и агентам, запрещено применять НПД (п. 5 ч. 2 ст. 4 Закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ (далее — Закон № 422-ФЗ)).

Например, физлицо — торговый представитель обходит торговые точки и предлагает продукцию фирмы. И только если торговая точка делает заказ, фирма платит ему вознаграждение. Он — посредник, даже если вознаграждение ему предусмотрено фиксированное (а не как процент от сделки) и даже если договор между торговой точкой и фирмой заключается напрямую (а не им самим по доверенности от фирмы). Соответственно, при оказании такого вида услуг он не имеет права на НПД, а организации грозит доначисление страховых взносов и НДФЛ на выплачиваемое за эти услуги вознаграждение.

— А если условие выплаты вознаграждения самозанятому — не заключение с найденным им клиентом договора либо совершение им покупки, а только лишь, например, передача организации данных о возможном покупателе (клиенте) или направление клиента в организацию для переговоров? Например, предмет договора с самозанятым — распространение рекламных листовок, размещение рекламы в соцсетях, сбор заявок на покупку товаров (работ, услуг) фирмы и консультирование по ее продукции, работам, услугам, условиям и ценам.

— По сути и в этом случае договор тоже будет агентским. Физлицо, которое организация таким образом привлекает для поиска клиентов, при выполнении всего перечисленного действует исключительно в ее интересах, а не в своих. И за ее счет, поскольку с теми из направленных к организации покупателей и клиентов, с кем в итоге будет заключен договор, он будет заключен за счет организации. А действия в интересах принципала и за его счет — признаки агентского договора (ст. 1005 ГК РФ). Так что такой договор оказания услуг с самозанятым может быть переквалифицирован в агентский, что, в свою очередь, будет основанием для доначисления страховых взносов и НДФЛ на выплаченное самозанятому вознаграждение.

— Можно ли привлекать самозанятых водителями на автомобилях организации, то есть заключать с ними договор на услуги по управлению транспортным средством? С одной стороны, есть разъяснения Минфина, что самозанятый вправе в рамках НПД оказывать услуги по вождению при отсутствии признаков трудовых отношений (Письмо Минфина от 03.12.2021 № 03-11-11/98272). С другой стороны, к таким признакам ФНС относит инфраструктурную зависимость от заказчика (Письмо ФНС от 16.09.2021 № АБ-4-20/13183@), а в указанном случае заказчик предоставляет и автомобиль, и топливо, а также, как владелец транспорта, выписывает путевой лист.

— Здесь важно уточнить, что инфраструктурная зависимость от заказчика — лишь один из совокупности многих признаков подмены трудовых отношений гражданско-правовыми. Сама по себе в чистом виде она не является фактом, который однозначно идентифицирует подмену отношений. В описанной ситуации признаков, на основании которых при налоговом контроле строится карта рисков такой подмены, недостаточно, и у налоговых органов не должно возникнуть вопросов к таким отношениям с самозанятым.

— Если у самозанятого водителя свой автомобиль, то по транспортному законодательству для заключения договора перевозки ему нужен статус ИП (п. 13 ч. 1 ст. 2 Закона от 08.11.2007 № 259-ФЗ; ст. 2 Закона от 10.12.1995 № 196-ФЗ; Письмо Минфина от 03.11.2021 № 03-11-10/89392). Грозит ли что-то организации с налоговой точки зрения, если она пользуется услугами самозанятого без статуса ИП для перевозки, например, ее грузов? Нарушение самозанятым транспортного законодательства не отменяет того, что фактически перевозка выполнена, а организации понесла расходы на ее оплату.

— В общем случае физлица вправе вести деятельность на НПД без регистрации в качестве ИП. Исключение — те виды деятельности, ведение которых требует обязательной регистрации в качестве ИП в соответствии с федеральными законами (ч. 6 ст. 2 Закона № 422-ФЗ). И это как раз рассматриваемый случай. Таким образом, применять НПД по деятельности в виде перевозки грузов и пассажиров самозанятый без статуса ИП не вправе. Добавлю, что на пассажирские перевозки автобусами требуется еще и лицензия, а на перевозки легковым такси — разрешение, которые могут быть выданы только ИП и организациям (п. 24 ч. 1 ст. 12 Закона от 04.05.2011 № 99-ФЗ; ст. 9 Закона от 21.04.2011 № 69-ФЗ).

На практике налоговым органам сложно вычислить самозанятых, которые занимаются перевозками без статуса ИП, так как при регистрации в качестве плательщика НПД нет обязанности указывать свой вид деятельности. От юрлица при заключении договора перевозки законодательство не требует проверять наличие у самозанятого статуса ИП, лицензии или разрешения. За такое нарушение транспортного законодательства отвечает самозанятый, вины юрлица здесь нет. Поэтому нет и оснований не принимать его чек для учета налоговых расходов на перевозку и доначислять на сумму оплаты самозанятому взносы и НДФЛ.

Вместе с тем замечу, что при наличии в действиях одной из сторон признаков правонарушений контролирующий орган вправе обратиться в суд с требованием о признании договора недействительным. И если он сочтет необходимым воспользоваться этим правом и суд требование удовлетворит, то такой договор не будет влечь юридических последствий, а значит, учесть при налогообложении затраты по такому договору, полагаю, будет невозможно.

— Когда в рамках выполнения самозанятым основной работы (оказания услуги) по договору он должен что-то сделать от имени организации, ему выдают доверенность. Не расценят ли налоговые органы выдачу доверенности как заключение с ним еще и посреднического договора поручения, что означало бы потерю самозанятым права на НПД и необходимость начислить взносы и удержать НДФЛ со всей суммы его вознаграждения? (п. 5 ч. 2 ст. 4 Закона № 422-ФЗ)

— В законодательстве РФ нет каких-либо ограничений на выдачу организацией доверенности физлицу, в том числе и самозанятому. Более того, в некоторых случаях оказание услуг без наличия доверенности невозможно, например:

•самозанятый юрист оказывает организации услуги по составлению и подаче заявления в суд и представлению интересов организации в судебном заседании. Или самозанятый консультант готовит возражения на акт налоговой проверки и участвует от имени организации в их рассмотрении в ИФНС. Необходима доверенность на представление фирмы в госорганах или в суде;

•самозанятый бухгалтер оказывает услуги по составлению и сдаче налоговой отчетности и отчетности в фонды. Чтобы он мог отправлять отчетность со своей электронной подписью, нужна соответствующая доверенность;

•самозанятый подрядчик выполняет монтажные работы иждивением заказчика (ст. 713 ГК РФ) на отдаленном объекте и возникла потребность, чтобы он приобрел там необходимые для выполнения работ материалы по доверенности от фирмы.

В подобных случаях выдача доверенности не означает заключения с самозанятым договора поручения. Выдача доверенности — односторонняя сделка, из которой возникает право на действия от имени доверителя (п. 2 ст. 154, статьи 156, 185 ГК РФ; п. 50 Постановления Пленума ВС от 23.06.2015 № 25). А по договору поручения поверенный обязуется совершить определенные действия от имени доверителя (ст. 971 ГК РФ). В рассматриваемых случаях предмет договора с самозанятым — выполнение работ и/или оказание услуг, а не выполнение поручения.

Не будет свидетельствовать выдача доверенности и о наличии трудовых отношений. Приведу пример из одного судебного решения. Увидев в Интернете объявление о вакансии юриста в ООО, человек прошел собеседование и начал работать. Но трудовой договор составлен и подписан не был. Спустя время ООО с ним рассталось, а он, не согласившись с полученной при этом суммой выплаты, обратился в суд с требованием установить факт трудовых отношений. По его мнению, этот факт подтверждался выданной ему доверенностью ООО. Суд учел, что все это время юрист был зарегистрирован как самозанятый. И решил, что выполнение им отдельных разовых поручений не свидетельствует о выполнении по такой доверенности трудовых обязанностей и, соответственно, о наличии трудовых отношений (Апелляционное определение Самарского облсуда от 27.10.2020 № 33-11410/2020, 2-3213/2020).

— По общему правилу самозанятый сам за свой счет обеспечивает себя всеми материалами, инструментами, мобильной связью, транспортом и прочими ресурсами, необходимыми для выполнения работ и оказания услуг (Письмо ФНС от 16.09.2021 № АБ-4-20/13183@). И его расходы на все это не уменьшают налоговую базу по НПД.
Однако порой он вынужденно несет расходы в интересах заказчика, которые тот ему потом возмещает. Применительно к НДФЛ и ВС, и ФНС разъясняли, что такое возмещение не доход физлица и не облагается налогом (п. 3 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 НК РФ, утв. Президиумом ВС 21.10.2015; Письма ФНС от 03.09.2012 № ОА-4-13/14633, от 25.03.2011 № КЕ-3-3/926). Минфин в разное время давал и аналогичные разъяснения (Письмо Минфина от 29.04.2013 № 03-04-07/15155), и противоположные (см., например, Письма Минфина от 22.09.2021 № 03-04-06/76866 (п. 2), от 28.09.2020 № 03-04-06/84695, от 20.07.2016 № 03-03-06/2/42416). А что с НПД — облагается ли возмещение таких расходов самозанятому и должен ли он дать фирме-заказчику на эту сумму чек?

— Действительно, порой самозанятые несут расходы в интересах организации, для которой выполняют работы или оказывают услуги. Можно привести такие примеры:

•по договору самозанятый юрист должен подготовить заявление от имени организации в суд и вовремя отправить его почтой. Понесенные им почтовые расходы — это расходы в интересах организации, и она должна возместить их сумму;

•самозанятый выполняет работы по договору подряда иждивением заказчика (п. 1 ст. 704, ст. 713 ГК РФ), где указан перечень материалов, расходы на которые возлагаются на заказчика. Самозанятый с ведома заказчика сам их закупил и дал подтверждающие документы для возмещения ему расходов.

Расходы на проезд и проживание иногда тоже могут быть в интересах организации, а не самозанятого. Например, если для выполнения работ в другой местности ей необходим именно этот специалист или же привезти его туда дешевле, чем привлекать местных исполнителей, и организация может это доказать. При этом самозанятому может быть невыгодно ни ехать за свой счет, ни включать возмещение стоимости проезда и проживания в налоговую базу по НПД (и в годовой лимит 2,4 млн руб.). Особенно если оно значительно больше собственно суммы его вознаграждения.

В подобных случаях суммы возмещения расходов не облагаются НПД и, следовательно, чек на них выдавать самозанятый не должен. Это объясняется тем, что объект НПД — доход от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав (ч. 1 ст. 6, ч. 1 ст. 8 Закона № 422-ФЗ). Возмещение расходов, понесенных в интересах заказчика, не относится к доходам самозанятого от реализации его работ или услуг. Соответственно, чтобы не начислять страховые взносы на сумму такого возмещения, организации-заказчику чек самозанятого не требуется (подп. 16 п. 1 ст. 422 НК РФ).

Подчеркну, что самозанятый на сумму возмещения ему его собственных расходов на выполнение работ либо оказание услуг, а не расходов, которые он понес в интересах фирмы, должен выдать чек. Без чека фирме придется начислить на сумму такого возмещения взносы, поскольку это облагаемый НПД доход самозанятого (Письмо Минфина от 22.09.2021 № 03-04-06/76866 (п. 1)).

— Иногда из-за неверного понимания закона самозанятые формируют чек раньше, чем получат от заказчика деньги. Например, уже в день подписания акта выполненных работ/оказанных услуг. Будет ли у организации/ИП — заказчика такой чек основанием для признания выплаты самозанятому в налоговых расходах?

— Есть определенные требования законодательства РФ в части формирования чека самозанятым (ч. 1, 3 ст. 14 Закона № 422-ФЗ). Для того чтобы признать в налоговых расходах выплату самозанятому, организации (ИП) нужен чек, сформированный им в соответствии с этими требованиями (ч. 8, 9 ст. 15 Закона № 422-ФЗ), то есть:

•при оплате наличными или ЭСП — непосредственно в момент расчета. Выдача чека заранее, с датой, в которую оплаты не было, Законом № 422-ФЗ не предусмотрена и этому требованию не соответствует. Возможно, на практике налоговые органы и закроют глаза на преждевременную дату в чеке. Но рисковать не стоит. Лучше обратиться к самозанятому, чтобы тот сделал корректировку чека — аннулировал первоначальный чек и тут же сделал новый с верной датой (ч. 4 ст. 8 Закона № 422-ФЗ);

•при перечислении со счета организации на банковский счет самозанятого — не позднее 9-го числа следующего месяца. Формально выдача чека заранее этому требованию не противоречит. Да и дата формирования чека тут большой роли не играет, ведь деньги могут поступить на счет самозанятого в любой момент, это зависит от политики банка, главное — чтобы чек был сформирован не позже 9-го числа следующего месяца.