Отчетность-2013: от составления до представления | журнал «Главная книга. Конференц-зал» | № 1 от 2014 г. | разработка
БУХГАЛТЕРСКИЕ Новости Статьи Консультации Семинары Форум
Календари Калькуляторы Формы Справочники Тесты
БУХГАЛТЕРСКИЕ
БУХГАЛТЕРСКИЕ

Семинар «Отчетность-2013: от составления до представления», актуально на 16 декабря 2013 г.

Содержание

Отчетность-2013: от составления до представления

Бухотчетность-2013: что, кому и когда

Вы помните, что кампания по сдаче отчетности за 2012 год проходила под знаком нового Закона о бухучете № 402-ФЗ. Но большинству из вас также известно, что ни в правилах ее составления, ни в правилах ее представления этот Закон ничего существенного не изменил.

Аудиторское заключение и отчетность

Хотя нет, из него читалось, что у организаций, подлежащих обязательному аудиту, аудиторское заключение перестало быть частью отчетности. И его не нужно было представлять в ИФНС и в органы статистики. Тогда осталось только предписание опубликовать заключение, если бухотчетность компании также подлежала публикации. Это, прежде всего, касалось акционерных обществ.

В итоге законодатель на тот момент исключил всякую ответственность для обществ с ограниченной ответственностью, обязанных проводить аудит, но не озаботившихся этим. До 2013 года их можно было хотя бы оштрафовать по статье 126 НК на 200 рублей за непредставление заключения в ИФНС.

Однако в июле 2013 года Госдума спохватилась и вернула в 402-й Закон норму о представлении бухотчетности вместе с аудиторским заключением. Если, конечно, организация подлежит аудиту. Но заметьте: частью отчетности заключение так и не сделали. То есть отчетность сама по себе, а вердикт аудиторов — сам по себе. Тем не менее можно не сомневаться, что налоговые инспекции примутся вновь штрафовать по статье 126 НК на 200 рублей каждого, кто не озаботится аудитом. Хотя, если опираться не на Закон о бухучете, а на Налоговый кодекс, наказывать тут не за что, поскольку второй, в отличие от первого, по-прежнему аудиторское заключение не упоминает. Обязанность представить бухгалтерскую отчетность есть. Обязанности сдать еще и заключение нет.

Итак, если вы обязаны проводить аудит бухотчетности за 2013 год, но не пожелаете этим заниматься, готовьте 200 рублей на штраф налоговой инспекции. При условии, что не станете оспаривать санкции в суде. Акционерным обществам, как и в прошлом году, это нежелание может обойтись гораздо дороже. Если случится проверка от Банка России, ревизоры вправе оштрафовать АО, не проведшее обязательный аудит и, соответственно, не опубликовавшее заключение вместе с отчетностью, на сумму от 700 тысяч до 1 миллиона рублей. Эти санкции установлены частью 2 статьи 15.19 КоАП.

Справка

Напомним, что с 01.09.2013 контроль за деятельностью акционерных обществ передан Банку России, в то время как Федеральная служба по финансовым рынкам (ФСФР), занимавшаяся этим ранее, упраздненапп. 1, 8 Указа Президента от 25.07.2013 № 645.

Однако все нормативные документы, выпущенные службой, а также ее предшественниками, продолжают действовать до их замены или отмены Центробанком. Это касается, в частности, Порядка оценки чистых активов АО, который традиционно используется и ОООп. 1 ст. 49 Закона от 23.07.2013 № 251-ФЗ; Порядок, утв. Приказом Минфина № 10н, ФКЦБ № 03-6/пз от 29.01.2003; Письмо Минфина от 13.05.2010 № 03-03-06/1/329.

Тем, кто от аудита отлынивать и не собирался, следует учитывать, что заключение должно попасть к ним в руки не позднее 31 марта 2014 года, чтобы отправить его вместе с бухотчетностью в ИФНС и статистикам. Инспекторов не волнует, что по закону годовое собрание участников, которое должно изучить заключение и утвердить отчетность за 2013 год, может проводиться:

— в ООО — не позднее 30.04.2014;

— в АО — не позднее 30.06.2014.

И если отправить аудиторское заключение после 31 марта, штрафа по статье 126 НК не избежатьПостановление 8 ААС от 06.06.2013 №А75-8479/2012
...аудиторское заключение за 2011 год при установленном сроке представления 30.03.2012, отправлено по почте в налоговый орган лишь 20.04.2012... что свидетельствует о наличии в действиях ОАО... события вмененного ему в вину налогового правонарушения [предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ].
.

Но не все же зависит от нас. Аудиторы могут неверно оценить объемы работы и сорвать сроки. Тогда нашей вины в непредставлении заключения не будет, верно?

Отдельные арбитры думают так же, как вы. Например, эти доводы привел ФАС Уральского округа в Постановлении № Ф09-3840/13. А вот Оренбургский облсуд, налагая Постановлением № 4а-168/2013 на должностное лицо административный штраф по части 1 статьи 15.6 КоАП за опоздание с заключением, был уверен в обратном. Он отметил: обязанность компании — организовать аудит так, чтобы к сроку представления бухотчетности в ИФНС все было готово. Не смогли — пеняйте на себя, даже если в задержке виноваты аудиторыПостановление Оренбургского облсуда от 27.03.2013 № 4а-168/2013
Признавая М. виновной в совершении административного правонарушения, предусмотренного ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ, мировой судья [правомерно] исходил из того, что М... являясь лицом, ответственным за предоставление бухгалтерской отчетности, в нарушение требований подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ не предоставила в установленный... срок... в составе... отчетности аудиторское заключение...
Заключая... договор об оказании аудиторских услуг, необходимо было руководствоваться разумной осмотрительностью в согласовании сроков исполнения договора...
.

Завершая разговор об аудиторском заключении, отмечу: июльскими поправками в Закон № 402-ФЗ ввели обязанность хранить документ не менее 5 лет считая с отчетного года. Однако новинкой это не назовешь. И до изменений, и после них Закон о бухучете содержит отсылку к правилам архивного дела, предписывая хранить бухгалтерскую документацию в течение срока, установленного этими правилами, но не менее 5 лет. А Перечень Минкультуры, которое и ведает архивами, с 2011 года обязывает хранить аудиторские заключения по годовой отчетности постоянно. Так что, повторюсь, для организаций, подлежащих аудиту, ничего не переменилось: как хранили они заключения бессрочно, так и будут хранитьЗакон «О бухгалтерском учете»

Статья 29
1. Первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность, аудиторские заключения о ней [хранятся]... в течение сроков, устанавливаемых... правилами... государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года.
.

Справка

06.09.2011 ВАС Решением № 7889/11 признал не подлежащим применению Перечень, утв. Приказом Минкультуры от 25.08.2010 № 558, с нормативными сроками хранения различных документов. Причина — на дату принятия Решения официально опубликован был только Приказ, утвердивший документ, Перечень же обнародован не был.

Но уже 19.09.2011 Минкультуры напечатало полную версию документа, включая Перечень. С тех пор он подлежит исполнению.

О налоговых и бухгалтерских правилах хранения и уничтожения первичной документации, а также о последствиях их нарушения читайте в статье «Первичка: как сохранить и... выбросить» («Главная книга», 2014, № 2).

Адреса и сроки представления отчета-2013

В остальном, если не считать чехарды с аудиторским заключением, в процедуре составления и представления бухотчетности в сравнении с 2013 годом ничего не изменилось. Так, остались прежними:

— адреса подачи отчетности: ИФНС, орган статистики, участники компании;

— сроки ее представления. Налоговики и статистики ждут ваши отчетные формы не позднее 31 марта, а участники — в срок, предусмотренный уставными документами, но никак не позже даты проведения годового общего собрания. В госорганы отчет по-прежнему можно сдавать не утвержденным участниками;

— состав бухотчетности.

Несмотря на отсутствие перемен, остановимся на последнем пункте, поскольку одинаковые вопросы по составу отчетности возникают ежегодно. Сейчас это особенно актуально, так как промежуточные отчеты мы в ИФНС больше не сдаем, а за год что хочешь забыть можно.

Позвольте вопрос. Я недавно приняла дела от прежнего главбуха и увидела, что фирма не представила промежуточную бухотчетность за 9 месяцев 2012 года. Если я сделаю это сейчас, нам грозят какие-либо санкции?

Административного наказания, как главбух, вы точно можете не бояться, поскольку проступок совершил ваш предшественник, а не вы. Если же ИФНС решит проявить принципиальность и оштрафовать его, то не выйдет и это. Срок давности привлечения к ответственности за данное нарушение — год с последнего дня срока, отведенного на представление бухотчетности за 9 месяцев 2012 года, и он прошел в любом случае.

А вот к налоговой ответственности можно привлечь в течение 3 лет с даты нарушенияСтатья 4.5 КоАП РФ
1. Постановление по делу об административном правонарушении... за нарушение законодательства... о налогах и сборах [не может быть вынесено]... по истечении... года со дня совершения административного правонарушения...

Статья 113 НК РФ
1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения... и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года...
.
Но смотрите, минуло уже больше года, а штрафа все нет. Вероятно, ИФНС просто не отследила своевременность сдачи бухотчетности за 9 месяцев 2012 года. Если вы сейчас исправите ошибку бывшего главбуха, то лишь напомните о себе и тогда организации не избежать санкций. Так, может, и не делать ничего?

Секундочку! Я слышал, что в части представления промежуточной отчетности были какие-то поправки. В чем они заключались?

Просто законодатель решил четче прописать, в каких случаях нужно сдавать промежуточные отчеты. Организация должна это сделать, если так предписываетЗакон «О бухгалтерском учете»

Статья 13
4. Промежуточная [бухотчетность]... составляется... когда [бухгалтерским] законодательством... нормативными правовыми актами органов [госрегулирования бухучета]... договорами, учредительными документами... решениями собственника... установлена обязанность ее представления.
:

— бухгалтерский нормативный акт;

— учредительный договор или решение участников;

— гражданско-правовой договор.

На сегодняшний день ни один нормативный документ не обязывает обычную фирму ПРЕДСТАВЛЯТЬ в госорганы квартальную отчетность. Ее составление прописано в ПБУ 4/99. Но о представлении там ни слова.

Адресатами представления этой отчетности могут быть только организации или граждане. Например, если в условиях кредитного договора упоминается представление банку промежуточной отчетности и фирма подписывает договор, она должна составлять и сдавать банкирам отчеты поквартально. Раз уж ей кредит так нужен. Хотят участники держать руку на пульсе и анализировать бухотчет каждые 3 месяца — извольте уважить их интересы. Но в ИФНС и органы статистики отчетность представляется раз в год!

ОПУ или ОФР?

Однако вернемся к составу годового отчета — 2013. Рекомендованные формы для него по-прежнему содержатся в Приказе Минфина от 02.07.2010 № 66н. Основные из них все те же: баланс и отчет о финансовых результатах (ОФР). Примечательно, что за время, прошедшее с прошлой отчетной кампании, Минфин так и не сподобился переименовать отчет о прибылях и убытках в ОФР, как он именуется в Законе № 402-ФЗ. Еще забавнее то, что сами же чиновники в конце 2012 года настоятельно рекомендовали организациям назвать форму именно такИнформация Минфина № ПЗ-10/2012
Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность за 2012 г.
...необходимо иметь в виду, что:
а) в соответствии с [ч. 1 ст. 14]... закона № 402-ФЗ годовая [бухотчетность]... состоит из... баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Исходя из этого в составе... отчетности за 2012 г. отчет о прибылях и убытках должен именоваться отчетом о финансовых результатах.
.
Видимо, все это время у министерства были более важные дела.

А может быть, ведомство просто рассчитывало расшевелить бухгалтеров, подвигнуть их внести нужные изменения самостоятельно, не дожидаясь подсказок сверху? В конце концов формы из 66-го Приказа — рекомендованные, это ориентир, образец. Нужно привыкать подстраивать их под свои нужды. В странах, использующих МСФО, никто не спускает компаниям шаблоны отчетности. Почему? Потому что все организации уникальны, соответственно, не может быть и универсальных форм. Минфин писал об этом еще в Рекомендациях по аудиторской проверке бухотчета за 2011 год.

Тем не менее ответственности за «неправильное» название формы как не было, так и нет. Желаете — оставьте наименование «Отчет о прибылях и убытках», не желаете — поменяйте на «Отчет о финансовых результатах». Как говорится, хоть горшком назовите, только в печку не ставьте.

Что сдают малые предприятия

Для субъектов малого предпринимательства (или попросту малых предприятий) состав годового отчета — 2013 исчерпывается упрощенными балансом и ОФР при условии, что у бухгалтера не нашлось важной информации для приложений к двум этим основным формам. Имеются в виду отчет об изменениях капитала, движении денежных средств и пояснения к отчетности.

Но я бы подстраховался и закрепил это еще и в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Помнится, во времена Приказа № 67н, который ставил обязанность малых предприятий сдавать приложения в зависимость от их решения, организацию оштрафовали по 126-й статье как раз за то, что она не прописала свой выбор в учетной политикеПостановление 11 ААС от 06.12.2012 № А72-4612/2012
Привлечение ООО... к ответственности по [п. 1 ст. 126 НК РФ]... за непредставление... формы № 3 «Отчет об изменении капитала»... формы № 4 «Отчет о движении денежных средств» [формы]... № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»... и наложение... штрафа в размере 200 рублей за каждый не представленный документ, суд первой инстанции обоснованно признал правомерным...
В соответствии с п. 3 Приказа Минфина от 22.07.2003 № 67н [малые предприятия, не подлежащие обязательному аудиту]... могут [решить]... не представлять в составе [бухотчетности указанные формы]...
Документов, подтверждающих [принятие]... указанного решения ООО... не представило ни в ходе проверки, ни суду...
В связи с [этим]... у него сохраняется обязанность... представлять по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность [в полном объеме].
.
Сейчас норма 66-го Приказа звучит по-другому, но осторожность лишней не бывает. Тем более что это вам ничего не стоит.

И баланс, и ОФР малые предприятия, совсем как в 2013 году, могут представлять по донельзя упрощенным формам, содержащимся в приложении 5 к Приказу Минфина № 66н. Вам хорошо известно, что актив баланса сокращен там до пяти строк, а пассив — до шести, в ОФР всего семь строк. Я, как и в прошлом году, настоятельно рекомендую субъектам малого предпринимательства воспользоваться этим послаблением и сдать баланс с ОФР именно по таким формам. Чем более укрупненными будут показатели бухотчетности, тем меньше вопросов появится у ИФНС при сопоставлении форм с налоговыми декларациями.

Предвосхищая вопрос о необходимости дополнительных расшифровок упрощенного баланса и ОФР по запросу инспекции, сообщаю: Письмо налоговой службы № АС-4-2/15309@ от сентября 2012 года все еще действует. И там черным по белому написано: инспекция вправе запрашивать только те документы, составление которых предусмотрено законом. А ничего такого в 402-м Законе нет.

У коллеги на днях потребовали оборотно-сальдовые ведомости по ряду счетов. Это допустимо?

С одной стороны, почему бы не представить, особо не задумываясь о законности требования ИФНС. Любая бухгалтерская программа позволяет сформировать такие ведомости за пару-тройку кликов мышкой.

С другой стороны, аппетит приходит во время еды. Сегодня организация безропотно представила оборотки, завтра у нее попросят шахматки, послезавтра — расшифровку дебиторов и так до бесконечности. Работа бухгалтерии может быть парализована бесконечными запросами налоговой инспекции, особенно если компания крупная и операций много.

Справка

Оборотно-сальдовая ведомость (оборотка) — табличный бухгалтерский регистр. По его строкам указываются номера и названия счетов, в колонках — дебетовый либо кредитовый остаток счета на начало периода, обороты за период и остаток на конец периода.

Шахматная ведомость (шахматка) — это также регистр в виде таблицы. В ее строках отражаются номера и названия дебетуемых счетов, а в колонках — кредитуемых. На пересечениях указывается оборот между соответствующими счетами, после чего:

— в последней колонке выводится общий дебетовый оборот по счету;

— в последней строке выводится общий кредитовый оборот по счету.

Если при сложении всех дебетовых и всех кредитовых оборотов в шахматке получается одинаковая сумма, ошибок нет и ничего не упущено.

Поэтому давайте взглянем на проблему представления оборотно-сальдовых ведомостей с точки зрения права.

Согласно Закону № 402-ФЗ формы бухгалтерских регистров утверждает руководитель. Отсюда четкий вывод: только лишь организация решает, какими они будут. Если ее учетная политика (а обычно регистры делают приложением к этому документу) не предусматривает ведение оборотно-сальдовых ведомостей, то требовать их никто не может. Как и штрафовать за отсутствие ведомостей или за их непредставление.

Если же обратиться к периодам до 2013 года, когда Закон № 402-ФЗ еще не действовал, можно обнаружить удивительное: даже тогда ни один нормативный акт не обязывал составлять оборотно-сальдовые ведомости. Упоминались ведомости, правда, много где, но вот чтобы там было написано, что организация должна вести оборотки, такого нет и не было.

Даже если заглянуть в старую советскую Инструкцию о применении единой журнально-ордерной формы счетоводства, утвержденную в 1960 году, можно найти там отдельно оборотные и отдельно сальдовые ведомости, но не гибрид, который так часто хотят видеть налоговики.

На этом основании большинство судов заявляют: требовать эти ведомости у организаций ИФНС не вправе. Еще один аргумент — оборотка не является первичкой и сама по себе не подтверждает совершение тех или иных операций либо правильность исчисления налогов. Характерное решение на этот счет — Постановление ФАС Центрального округа № А64-5847/2012Постановление ФАС ЦО от 30.07.2013 № А64-5847/2012
...учетной политикой Общества не предусмотрено ведение таких регистров учета, как... оборотно-сальдовая ведомость...
...ответственность за правонарушение по п. 1 ст. 126 НК РФ может быть применена... если документы, предусмотренные НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, имелись у налогоплательщика в наличии и у него была реальная возможность представить их...
...оборотно-сальдовая ведомость по счету 10 и анализ счета 10 являются синтетическими регистрами [бухучета]... их [обязательное] составление... не предусмотрено ни нормами бухгалтерского учета, ни нормами [НК РФ]...
Указанные документы не являются... необходимыми для исчисления и уплаты налогов, не несут в себе детальной информации о хозяйственных операциях заявителя...
.

А ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении № А03-7357/2012 пошел немного по другому пути, приняв решение, которое можно охарактеризовать как «и нашим и вашим». Суд отметил, что потребовать оборотно-сальдовые ведомости и другие сходные бухгалтерские регистры налоговики вправе. Но! Исполнять это требование организация не обязана, и ответственность за отказ не установлена.

Справка

На незаконность истребования оборотно-сальдовых ведомостей и штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за их непредставление указывали также ФАС:

— ЗСО в Постановлении от 09.10.2013 № А45-2243/2013;

— ПО в Постановлении от 03.09.2013 № А65-27185/2012.

Также отметим: в октябре 2013 г. Минфин согласился с позицией ВАС о том, что ИФНС не вправе налагать санкции по п. 1 ст. 126 НК РФ, исходя из своего предположения о наличии запрошенных документов и примерного их количестваПисьмо Минфина от 17.10.2013 № 03-02-08/43377.

Я могу вспомнить только два свежих противоположных вердикта по обороткам: Постановления 15 ААС № 15АП-14248/2012 и 16 ААС № А63-16784/2012.

В первом случае организацию не штрафовали ни по статье 120 НК за отсутствие ведомостей, ни по статье 126 за их непредставление. Фирме не понравилось само требование принести оборотки в ИФНС, его-то она и пошла оспаривать в суд. Но не получилось. Арбитры отметили, что это требование вытекает из Положения по ведению бухучета № 34н, согласно которому все хозоперации должны отражаться в бухгалтерских регистрах. А поскольку ведомости понадобились ИФНС для проверки правомерности возврата товаров и восстановления НДС, инспекторы могли потребовать их.

Спор, который рассмотрел 16 ААС, что называется, чистый — не дождавшись оборотно-сальдовых ведомостей, инспекция оштрафовала компанию по 126-й статье НК. Соглашаясь с правомерностью этого, арбитры использовали те же аргументы, что и их коллегиПостановление 16 ААС от 15.08.2013 № А63-16784/2012
Оборотно-сальдовая ведомость... отчет общего характера, отражающий операции... по договорам — движение... по счетам 51, 60, 62, 76, за период с момента заключения договоров на текущую дату. Контрольное значение... ведомости заключается в том, что ее составление позволяет проверить и полноту записей на счетах. Поскольку представленные в ходе камеральной... проверки заявителем документы, не позволяли определить [дату] возникновения права... на [вычет]... по поступившим [авансам]... а также сумму... вычета [ИФНС истребовала ведомость]... в разрезе по периодам и контрагентам.
Налогоплательщик не представил [5 ведомостей]... что влечет ответственность по статье 126 НК РФ.
.

Что сдают обычные предприятия

Продолжим с составом бухгалтерской отчетности — 2013. Если ваша организация не относится к малым предприятиям, придется заполнять и сдавать полноценные баланс и ОФР. К ним также нужно приложить:

— отчет об изменениях капитала;

— отчет о движении денежных средств;

— пояснения.

О необходимости представления последних Минфин напомнил в мае 2013 года Письмом № 03-02-07/2/18285, а чуть меньше месяца спустя Письмом № ЕД-4-3/11174@ эти разъяснения разослала по всем инспекциям налоговая служба. То есть пояснения в виде отдельной отчетной формы ИФНС от вас будет ждать в любом случае. А вот что там написать, решаете только вы, опираясь на рекомендованную Минфином форму пояснений и последние разделы действующих ПБУ. В них, как вы помните, содержатся требования к порядку отражения в отчетности операций, регулируемых соответствующим Положением.

Так, ПБУ 15/2008 требует раскрыть в пояснениях суммы займов привлеченных для приобретения инвестиционных активов, и процентов по ним, а ПБУ 5/01 — способы оценки МПЗ и сведения о резерве под их обесценение. ПБУ 9/99 предполагает, в частности, что организация раскроет критерии, по которым она признала выручкой доходы, обычно учитываемые как прочие, скажем, арендную плату.

Подробную таблицу с рекомендациями по примерному содержанию пояснений к бухгалтерской отчетности вы найдете в журнале «Главная книга. Конференц-зал», 2013, № 1, с. 89.

Подписание годового отчета

Прежде чем сдавать бухотчетность куда бы то ни было, ее надо подписать и указать дату подписания. Это может сделать единолично руководитель или другое лицо, уполномоченное на то доверенностью директора. Главное, как отмечает Федеральная налоговая служба в Письме № ЕД-4-3/11569, чтобы одно и то же лицо расписалось на всех комплектах годового отчета, представляемых по разным адресам.

Что до подписи главбуха, то неясность, обнаружившаяся еще при составлении отчета за 2012 год, никуда не делась. Напомню, что по Закону № 402-ФЗ бухотчетность считается составленной после того, как на ней поставил свой автограф руководитель. Это дает повод некоторым экспертам утверждать, что росчерк главного бухгалтера не обязателен. Толку в нем? Ну, не распишется, и? Статус отчетности от этого нисколько не пострадает.

Другие специалисты рассуждают так. Хорошо, 402-й Закон называет отчетность составленной лишь при наличии подписи руководителя. Но отстраняет ли это от процесса главбуха? Почему прямо прописанная в Законе необходимость росчерка директора отменяет обязательность подписи главного бухгалтера, предусмотренную другими нормативными актами? Имеются в виду ПБУ 4/99Закон «О бухгалтерском учете»

Статья 13
8. [Бухотчетность]... считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем [организации]...

Статья 30
1. До утверждения органами [госрегулирования бухучета]... федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных настоящим... законом, применяются правила ведения [бухучета]... и составления... отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти... до дня вступления в силу настоящего... закона.

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»
17. [Бухотчетность]... подписывается руководителем и [главбухом]...
и Положение № 34н. Там как раз автограф главбуха на годовой отчетности как был, так и есть. В противоречие с Законом № 402-ФЗ эти документы не вступают, и компании должны их применять. Следовательно, главбух обязан заверить своей подписью составленный им же комплект отчета за 2013 год.

Впрочем, нельзя не заметить, что спор этот сугубо теоретический. Мне не известно ни одного случая, когда компания пострадала бы лишь потому, что на бухотчетности расписался руководитель, а подписи главного бухгалтера не было.

А разве это не в интересах директора — привлечь главбуха к заверению годового отчета? Случись что, вся ответственность за достоверность сделанного ложится на руководителя, а главный бухгалтер вроде как и ни при чем.

Это распространенное заблуждение: нет подписи главбуха на отчете — нет и ответственности. Если из его трудового договора, должностной инструкции или любого другого локального нормативного акта фирмы следует, что составляет отчетность главный бухгалтер, ему и отвечать за ошибки в ней. Немного забегу вперед, чтобы подтвердить эту мысль: в опоздании с представлением годового отчета в ИФНС суды склонны винить прежде всего именно главбуха, а если штраф выписали руководителю, санкцию отменяют.

Равно и наоборот: росчерк, поставленный на годовом отчете главным бухгалтером, сам по себе не делает последнего соучастником чего-нибудь нехорошего, пока не будет доказано, что главбух умышленно действовал с директором в одной связке.

Что же, с адресами, сроками представления, составом и порядком подписания годового отчета — 2013 ситуация прояснилась. Прежде чем мы пройдемся по болевым точкам заполнения баланса и ОФР, предлагаю изучить ответственность за нарушения, связанные с бухучетом и отчетностью.

Бухотчетность-2013: ответственность

Наказание за непредставление отчетности

126-ю статью НК я упоминал уже не раз и не два. Добавлю лишь, что налоговые инспекции склонны штрафовать на 200 рублей за каждую непредставленную или опоздавшую форму. То есть максимальная сумма санкций для малых предприятий — 400 рублей (по 200 за баланс и ОФР), а для всех остальных — 1000 (600 дополнительных рублей приходятся на три приложения к отчетности). Если компания к тому же подлежит обязательному аудиту, но не провела его либо проверка не закончилась в срок, к этой 1000 прибавляется еще 200. Итого — 1200.

По части 1 статьи 15.6 КоАП административно через суд на 300—500 рублей налоговики попытаются оштрафовать руководителя организации. Впрочем, это им удается далеко не всегда. Главную причину их неудач я уже называл: если в компании разработана должностная инструкция главбуха, из которой видно, что сдача отчетности в срок — его зона ответственности, то руководитель ни при чем. Эту мысль озвучил Санкт-Петербургский горсуд в Постановлении № 4а-779/12. Сходный вердикт вынес Ольский райсуд Магаданской области в Постановлении № 5/5-328/2013Постановление 16 ААС от 27.05.2013 № А25-1632/2012
...Общество привлечено к налоговой ответственности...
по п. 1 ст. 126 НК РФ — непредставление сведений, необходимых для осуществления контроля в налоговый орган по месту учета ([годового] бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках...) в размере 400 руб...

Постановление Ольского райсуда Магаданской области от 28.06.2013 № 5/5-328/2013
...в [организации]... имеется главный бухгалтер, следовательно, именно [он]... обязан следить за своевременным предоставлением [бухотчетности]...
Учитывая изложенное... дело подлежит прекращению... в связи с отсутствием состава... правонарушения [предусмотренного ч. 1 ст. 15.6 КоАП] в действиях руководителя...
.

Административный штраф, как и налоговый, назначают за каждую не сданную вовремя форму?

Единообразия нет. Например, из Постановления Томского облсуда № 4а-153/2013 следует, что штраф в сумме 300 рублей выписали «оптом» за непредставление баланса и ОФР. А в Санкт-Петербурге ИФНС явно хотела получить 300 рублей за баланс и столько же за ОФР. Да забыла указать конкретную часть статьи 15.6 КоАП, по которой назначила штрафы, что стало причиной для отказа в назначении санкций в Постановлениях тамошнего горсуда № 4а-1051/12 и 4а-1050/12.

Еще один госорган, с подачи которого суд может административно наказать организацию, а также ее руководителя или главбуха за не сданную вовремя отчетность, — подразделение Росстата. На всякий случай напомню, что статья 13.19 КоАП, предусматривающая санкции за опоздание с представлением статистических форм, к ситуации с бухгалтерским отчетом не применяется, поскольку это не статистическая информацияРешение Ленинского райсуда г. Владивостока (опубликовано на сайте суда 17.09.2012)
...поскольку [бухотчетность]... не документируется по формам... статистического наблюдения, а также не документируется непосредственно в ходе [такого]... наблюдения, то она не является первичными статистическими данными... Следовательно непредставление либо несвоевременное представление [бухотчетности]... в орган... статистики не [образует состав]... правонарушения, предусмотренного ст. 13.19 КоАП РФ.
.

По данной статье штрафуют, например, за непредставление статистикам формы П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников».

Справка

Форму П-4 обязаны сдавать организации, не относящиеся к малым предприятиям:

— ежеквартально, не позднее 15-го числа месяца следующего квартала, — если средняя численность работников не превышает 15 человек;

— ежемесячно, не позднее 15-го числа следующего месяца, — если превышает.

С 01.01.2014 в действие вводится новая форма с тем же индексом и Указания к нейп. 1 Приказа Росстата от 28.10.2013 № 428.

Это следует учитывать в 2014 году, поскольку методика Росстата традиционно применяется при расчете средней численности работников для самых различных нужд, не связанных со сбором статистики. Например, при определении, должна ли организация представлять налоговую отчетность только в электронном виде. Это обязательно для фирм со средней численностью более 100 человекп. 3 ст. 80 НК РФ.

Единственная норма, по которой можно привлечь к ответственности компанию и ее должностное лицо за опоздание с представлением бухотчетности статистикам, — статья 19.7 КоАП. Это 3000—5000 рублей штрафа на организацию и 300—500 рублей на директора либо главбуха. К сожалению, из практики судов общей юрисдикции нельзя понять, как чиновники определяют сумму санкций: скопом за весь комплект или за каждую входящую в него отчетную формуРешение Ленинского райсуда г. Владивостока от 20.08.2013 № 12-801/13
...в отношении ООО... составлен протокол об административном правонарушении, согласно которому ООО... не представило в установленный срок до ДД.ММ.ГГГГ в Приморскстат [годовую бухотчетность]... чем совершило правонарушение, предусмотренное ст. 19.7 КоАП РФ.

Решение Новочебоксарского горсуда Чувашской Республики от 17.07.2013 № 12-152/2013
Начальником отдела статистики... составлен протокол... об административном правонарушении, предусмотренном статьей 19.7 КоАП РФ... из которого следует, что... на ДД.ММ.ГГГГ ЗАО... в Чувашстат представлен с нарушением срока обязательный экземпляр [годовой бухотчетности]...
Постановлением мирового судьи... ЗАО [назначен штраф в сумме]... «данные изъяты» рублей...
.
Дело в том, что, прежде чем решение попадет в открытые источники, его максимально обезличивают, убирая, помимо прочего, и сведения о величине штрафа.

Таковы на сегодняшний день санкции за непредставление годового бухгалтерского отчета или его сдачу позже 31 марта. А есть ли чувствительная ответственность за искажение данных бухучета и отчетности?

Наказание за искажение бухотчетности

В первой части НК с самого ее появления есть грозная статья 120, по которой наказывают за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов обложения. По ее названию и не скажешь, что статья может как-то задевать бухучет. Но, увы, он там есть, поскольку к грубым нарушениям приравнивается, в частности, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета:

— хозяйственных операций;

— материальных и нематериальных активов.

Если «систематическая» ошибка не привела к налоговой недоимке, штраф составит 10 000 рублей. Когда же просчет повторялся пару лет подряд или больше, так и вовсе 30 000 рублей. Весьма впечатляет! И очень удивляет одновременно. Поскольку выходит, что мы несем НАЛОГОВУЮ ответственность за БУХГАЛТЕРСКИЕ нарушения. Правовой абсурд.

Впрочем, до недавнего времени суровость статьи 120 НК компенсировалась тем, что за чисто бухгалтерские проступки по ней почти не штрафовали. На своем семинаре по годовому отчету — 2012, на котором присутствовали и некоторые из вас, я говорил, что на тот момент было всего два свежих арбитражных решения по спорам о нарушениях в бухучете, не повлекших недоимку и «удостоившихся» штрафа по статье 120. Да и те довольно экзотические.

Справка

Лектор имеет в виду Постановления ФАС ВВО от 01.06.2011 № А82-2924/2010 и ФАС УО от 27.10.2011 № Ф09-6685/11. В первом случае организацию оштрафовали по статье 120 НК РФ за отсутствие ряда бухгалтерских регистров. Во втором ИФНС проиграла, поскольку пыталась наказать фирму за то, что та не вела индивидуальные карточки учета ОС, в то время как самих ОС на балансе организации вообще не было.

Прошел год, и, к сожалению, к тем двум решениям добились еще два. И на этот раз по вполне «земным» проблемам.

Так, в Вологодской области фирма учитывала займы, полученные от собственного директора, на счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами» вместо счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Этот порядок организация прописала в учетной политике, обосновав, в частности, тем, что так проще вести бухучет и получать наглядную информацию о задолженности перед руководителем. С одной стороны, очень и очень спорное утверждение: заем, согласитесь и есть заем. Но, с другой стороны, как это влияет на исчисление налогов? Никак. И вполне логично, что 14 ААС компанию поддержал и Постановлением № А13-6896/2012 штраф по 120-й статье НК отменил.

Но, как говорится в старом анекдоте, ложечка нашлась, а осадочек остался. Какое вообще инспекции было дело до счетов? Как пострадали интересы государства от этого? Кара ради кары? Очень современно. Я скажу больше: в нынешнем виде План счетов давно отжил свое, это анахронизм, доставшийся нам, как и многое, от Советского Союза. Вот нет в МСФО подобного нормативного акта и что? Небо упало на землю и «учетная» жизнь компаний парализована? Отнюдь. Преспокойно и, замечу, успешно работают без единого для всех Плана счетов. Не боясь, кстати, таких вот надуманных претензий, как в деле, которое мы только что рассмотрели.

Однако вернемся от МСФО к российскому бухучету и санкциям за нарушение его правил.

Так, в Москве для одной из компаний все закончилось печально. Ее оштрафовали на 30 000 рублей за то, что она учитывала компьютерные программы, на которые у нее не было исключительных прав, в составе НМА по дебету счета 04 «Нематериальные активы».

Инспекторы подошли к прочтению норм профильного ПБУ 14/2007 очень однобоко. Написано там, что такие затраты должны отражаться по счету 97 «Расходы будущих периодов», значит, так и должно быть. Упоминаются в ПБУ документы, подтверждающие существование исключительных прав на программу как условие признания его НМА, — вынь да положь бумаги. Нет? Вот вам 30 000 рублей штрафа.

Но самое обидное, что 9 ААС Постановлением № 09АП-8120/2013 признал санкцию законной. И это в то время, как ПБУ 14/2007 вовсе не называет обладание исключительными правами на программное обеспечение (ПО) обязательным условием существования НМА, это лишь ПРИМЕР, частный случайПостановление 9 ААС от 29.03.2013 № 09АП-8120/2013
...заявитель учитывал на... счете 04 «Нематериальные активы» программные продукты... исключительными... правами на которые [не обладал]...
[Следовательно]... данные... продукты не могут относиться к [НМА]... При этом [фиксированный платеж]... за предоставленное право пользования [ПО должен отражаться в бухучете]... как расходы будущих периодов и [списываться]... в течение срока действия договора.
...заявитель нарушил п. 3 ПБУ 14/2007... в части неправильного отражения на счетах [бухучета НМА]...
[Этим]... заявитель допустил грубое нарушение правил учета... в течение более одного налогового периода, что согласно п. 2 ст. 120 [НК РФ]... влечет взыскание штрафа в размере 30 000 руб.

ПБУ 14/2007
3. Для принятия к... учету объекта в качестве [НМА]... необходимо единовременное выполнение следующих условий:
б) организация имеет право на получение [будущих] экономических выгод [от объекта]... (в том числе [у нее есть]... договор об отчуждении исключительного права... документы, подтверждающие переход исключительного права без договора и т. п.)...
.
Поэтому многие специалисты из Минфина считают отражение «неисключительного» программного обеспечения на счете 04 единственно правильным вариантом.

И.Р. Сухарев, начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудиторской деятельности Минфина России, в статье «Лицензионные программы: проблема учета» («Главная книга», 2013, № 11) отмечал следующее. Согласно ПБУ 14/2007 исключительное право на результат интеллектуальной деятельности может быть критерием для признания актива НМА, только если без такого права организация не сможет извлекать из актива экономические выгоды. К «неисключительному» ПО это не подходит, следовательно, и наличие документов об исключительных правах для признания его НМА не нужно.

За учет «неисключительного» ПО в составе НМА высказывается и Бухгалтерский методический центр — некоммерческая организация, объединяющая бухгалтеров крупнейших предприятийТолкование БМЦ Р 113 «Исключительные права как критерий признания нематериальных активов», утв. 26.12.2011
Решение
8. Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности... не может применяться непосредственно в качестве критерия признания [НМА, кроме]... случаев, когда без такого права организация не [может]... извлекать экономические выгоды от использования [НМА]...
9. Указанные в подпункте б) пункта 3 ПБУ 14/07... документы... следует рассматривать как частные примеры...
.
То есть, коллеги, вы видите, что это не тот случай, когда можно безапелляционно считать один подход верным, а второй ошибочным. В чем и заключается весь классический бухучет, кстати. Очень многое зависит от профессионального суждения, чего большинство налоговых инспекторов, будем откровенны, лишены, так как им это просто не нужно в повседневной работе. Тогда какое же право они имеют судить? Но ведь судят...

Еще один пример неудачного для организации решения — Постановление 10 ААС № А41-10995/11. Проверяющие вменяли сельхозпредприятию два проступка:

— оно не списало с кредита счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в дебет счета 58 «Финансовые вложения» стоимость земельных участков, переданных в уставный капитал другой фирмы;

— предприятие учитывало весь племенной скот в качестве единого объекта ОС с одним же инвентарным номером и не заводило на каждое животное отдельную инвентарную карточку.

По первому эпизоду суд в претензиях ИФНС отказал, поскольку выяснилось, что на момент проверки право собственности на участки еще не перешло, да и вообще в разгаре была тяжба за них. А вот второе «обвинение» сработало. Сославшись на ПБУ 6/01 и нигде не опубликованные отраслевые правила бухучета ОС, арбитры сочли это нарушение достойным штрафа по статье 120 НК РФПостановление 10 ААС от 04.09.2013 № А41-10995/11
...в нарушение... пункта 5... ПБУ 6/01, пункта 150 Приказа Минсельхоза от 19.06.2002 № 559... племенной скот числился под одним инвентарным номером (объектом), на каждое животное отсутствовала отдельная инвентарная карточка...
[Следовательно, у ИФНС были]... правовые основания для привлечения ЗАО [к]... ответственности по [п. 2 ст. 120]... НК РФ.
.

Однако тут мне снова хочется поворчать. Мы уже не первый год идем к применению МСФО, призываем бухгалтеров к большей смелости в суждениях, советуем не бояться выходить за рамки, намеченные нормативкой. Но такие вот судебные решения отбивают всякую охоту к этому. Сегодня я применю нетривиальный подход в учете, более соответствующий экономическому смыслу операций, а завтра организацию оштрафуют по 120-й? Что мне директор-то скажет? Ему до профессионального суждения дела нет, его будет интересовать только, как я фирму до штрафа довел.

К слову, во всех перечисленных эпизодах организации не больно-то сопротивлялись. По крайней мере в актах судов нет убедительных доводов в защиту способов бухучета, выбранных компаниями. Притом что аргументов, конечно, хватает. Вопрос лишь в том, станут ли в них вникать суды, готовы ли они к этому. Пока все говорит о том, что не готовы. Взять хотя бы недавнюю историю с Указаниями по бухучету лизинговых операций.

Дело было так. По договору лизинга имущество учитывалось на балансе лизингополучателя. Допустим, оно стоило 100 рублей, а всего лизингодатель рассчитывал получить 150. Согласно Указаниям Минфина 1997 года выпуска в этом случае лизингодатель должен был отразитьУказания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утв. Приказом Минфина от 17.02.97 № 15
4. Если по условиям договора... лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то передача [ему]... имущества... отражается [лизингодателем] на счете [90 «Прочие доходы и расходы»]...
по кредиту в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»... на сумму задолженности по лизинговым платежам...
по дебету в корреспонденции со счетом 03 «Доходные вложения в материальные ценности»... на стоимость лизингового имущества;в корреспонденции со счетом [98]... «Доходы будущих периодов» на разницу между общей суммой лизинговых платежей... и стоимостью лизингового имущества.
:

— 150 рублей по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

— 100 рублей по дебету счета 91 и кредиту счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;

— 50 рублей (положительную разницу между оборотами) — по дебету счета 91 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».

Нетрудно заметить, что после этих записей на 98-м счете появляется сумма в размере 50 рублей, которая в балансе почему-то числится как обязательство. То есть лизингодатель как бы чего-то кому-то должен. А должен он... свою потенциальную прибыль! Каков полет мысли!

Одновременно с этим Порядок ФКЦБ предписывает лизингодателю включать доходы будущих периодов в состав чистых активов. Хотя, по большому счету, никаких прав на эти суммы у него пока нет. Тут просто парадокс парадоксов: незаработанная, ВИРТУАЛЬНАЯ прибыль, числящаяся как ОБЯЗАТЕЛЬСТВО, почему-то увеличивает РЕАЛЬНЫЕ чистые активы лизингодателя, на которые тот якобы может рассчитывать. Это как если бы заимодавца заставляли авансом увеличивать чистые активы на всю сумму процентов, которую он только собирается получить в течение срока займа. Вспомним также, что само понятие «доходы будущих периодов» с 2011 года исключено из Положения № 34н, имеющего куда больший вес, чем Указания.

Тем не менее из-за такого порядка учета, предусмотренного Указаниями Минфина, одна из лизинговых компаний лишилась 17 миллионов рублей при выплате действительной стоимости доли участнику, покидавшему общество, после чего пошла оспаривать нормативный акт в Верховном суде. Подготовилась организация неплохо: в частности, написала в иске, что Указания не опубликованы в установленном порядке и противоречат другим нормативным документам Минфина. И это, коллеги, чистая правда, все так и есть.

Но ничего не получилось. В Решении № АКПИ13-731 суд постановил: Указания — сугубо технический акт, регистрации в Минюсте он не подлежал и публиковать его можно было как угодно, все равно он прав фирмы не нарушал и не нарушает. Взысканные 17 миллионов, видимо, не в счет. Что до противоречия Указаний другим документам Минфина, то все это только кажется, так как приказы министерства имеют одинаковую юридическую силуРешение ВС от 03.10.2013 № АКПИ13-731
...из оспариваемых предписаний пункта 4 Указаний, которые заявитель просит признать недействующими... видно, что они являются нормативно-техническими [и не подлежат регистрации в Минюсте], поскольку непосредственно общественные отношения не регулируют, определяя номера счетов... при отражении в [бухучете лизинговых]... операций... когда лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя.
Опубликование Приказа в еженедельнике «Курьер»... «Российской газете» («Ведомственное приложение»), «Финансовой газете», «Налоговом вестнике», а также других периодических изданиях, размещение в [системе]... «КонсультантПлюс»... свидетельствует о том, что он доведен до сведения неопределенного круга лиц и не может считаться неопубликованным.
Проверять оспариваемые предписания пункта 4 Указаний на предмет их соответствия иным приказам [Минфина]... суд не вправе, так как они имеют равную юридическую силу.
.

Это ярчайший пример того, что суды, даже Верховный суд, не готовы всерьез разбираться в хитросплетениях бухгалтерского законодательства. И под давлением этих событий я уже не могу с легкостью, как на семинаре по годовому отчету — 2012, утверждать, что ответственность по статье 120 НК за сугубо бухгалтерские нарушения эфемерна. Вы смогли убедиться, что налоговые инспекции не чураются выискивать ошибки в проводках и подобные им, даже если это не привело к недоимке. Так что, коллеги, пока я бы не рекомендовал без особой надобности отступать от стандартных правил ведения бухучета и составления отчетности.

С налоговой ответственностью за указанные проступки покончено. Осталась административная ответственность по статье 15.11 КоАП. Но тут как раз все хорошо. В том смысле, что особо бояться ее не стоит. Почему? Объясняю.

До недавних пор по этой норме должностное лицо штрафовали на 2000—3000 рублей, в частности, за искажение не менее чем на 10 процентов:

— сумм начисленных налогов и сборов;

— любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности.

Из судебной практики следовало, что никто вычислением процента искажения бухотчетности не занимался и за это не наказывал. Статью 15.11 ИФНС применяли, только если находили налоговую недоимку. Получался эдакий тандем из санкций: организации — штраф по статье 122 НК, должностному лицу — по статье 15.11 КоАП.

Но с ноября 2013 года действует новая редакция статьи 15.11. Норма об искажении бухотчетности в ней не изменилась, а вот ошибка в исчислении налога будет караться административным штрафом, только если она стала следствием искажения данных бухучетаСтатья 15.11 КоАП РФ (ред., действ. с 01.11.2013)
Грубое нарушение правил ведения [бухучета]... и представления [бухотчетности]...
влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от [2000 до 3000 руб.]...
Примечания:
1. Под грубым нарушением... понимается:
занижение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 [%]... вследствие искажения данных [бухучета]...
искажение любой статьи (строки) формы [бухотчетности]... не менее чем на 10 [%]...
.

Как вы помните, сейчас на эти данные у нас прямо завязан только налог на имущество, остальные налоги сами по себе. Скажем, если организация учла какие-то лишние расходы для целей налогообложения, бухучет ни при чем и оснований для санкции по статье 15.11 КоАП нет. То же самое, например, с НДС: неправомерный вычет есть неправомерный вычет, его причиной будет «налоговое» заблуждение организации, но никак не искажение сведений бухгалтерского учета.

С 01.01.2014 регионы вправе установить, что налог на имущество по бизнес- и торговым центрам будет исчисляться не с балансовой, а с кадастровой стоимости объекта. То есть данные бухучета в этом случае использоваться больше не будут. Подробности вы найдете здесь.

К тому же статья 15.11 Кодекса об административных правонарушениях пополнилась двумя основаниями для полного освобождения должностного лица от ответственности. Первое — фирма до налоговой проверки представила уточненку, доплатила налог и пеню. Второе — ошибка исправлена до утверждения отчетности участникамиСтатья 15.11 КоАП РФ (ред., действ. с 01.11.2013)
Примечания:
2. Должностные лица освобождаются от... ответственности за... правонарушения, предусмотренные настоящей статьей, в следующих случаях:
представление уточненной налоговой декларации... и уплата на [ее] основании... сумм налогов и сборов, а также... пеней с соблюдением условий, предусмотренных [пп. 3, 4, 6 ст. 81 НК РФ]...
исправление ошибки... (включая представление пересмотренной [бухотчетности]...) до утверждения [бухотчетности]... в установленном... порядке.
.

В результате этих поправок можно смело говорить, что ручеек штрафов по статье 15.11 КоАП окончательно обмелеет и уже через год-два мы забудем о существовании административной ответственности за бухгалтерские нарушения.

Теперь, когда последствия ошибок в бухучете вам предельно ясны, мы переходим к наиболее важным нюансам заполнения баланса и отчета о финансовых результатах.

Бухотчетность-2013: болевые точки при заполнении

Для удобства я свел все существенное в таблицу. Должен предупредить, что я опирался на формы «для всех», но и малые предприятия вполне могут приспособить таблицу под свои нужды, когда станут заполнять строки своей отчетности, обобщающей несколько строк отчетности «классической».

Наконец, хочу предвосхитить замечания вроде: «А почему вы не включили в разъяснения то-то и то-то?» Нельзя объять необъятное, коллеги. К тому же, делая выбор, я опирался исключительно на свой опыт, а это, как ни крути, штука субъективная. Очевидное одному человеку может показаться неочевидным другому.

Засим приступим.

Давайте обратимся к нашей таблице «Важные комментарии к составлению бухгалтерского баланса».

Советы по заполнению бухгалтерского баланса

Важные комментарии к составлению бухгалтерского баланса
Номер и название строкиПояснения
Раздел I «Внеоборотные активы»
1150 «Основные средства»1. В идеале, если на конец отчетного года организации достоверно известно, что рыночная стоимость ОС меньше или больше балансовой, она должна провести их переоценку и отразить ОС в балансе по рыночной стоимости.
2. Учетной политикой организации должно быть предусмотрено, включается или нет в состав показателя строки стоимость капитальных вложений в ОС, отраженная на 31.12.2013 по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов ОС» и субсчет 08-4 «Приобретение объектов ОС». Действующими нормативными документами можно обосновать оба варианта, однако экономическому смыслу более отвечает первый: капвложения в ОС формируют показатель строки 1150 наряду со стоимостью готовых объектов
1170 «Финансовые вложения»1. При наличии вложений в доли в уставном капитале других организаций компания должна проверить их на обесценение, запросив у «дочек» сведения о величине чистых активов (данные о чистых активах компаний также публикуются на сайте Единого федерального реестра сведений о фактах деятельности юридических лиц). Если реальная стоимость доли меньше балансовой, разницу нужно зачислить в резерв под обесценение финвложений проводкой Дт 91-2 «Прочие расходы» – Кт 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений». В балансе стоимость такой доли отражается за минусом резерва.
2. Если какое-то время назад организация предоставила долгосрочный заем, но на 31.12.2013 до его возврата осталось 12 месяцев и менее, его сумму желательно вычесть из показателя строки 1170 и прибавить к показателю строки 1240
1190 «Прочие внеоборотные активы»1. В составе показателя строки НЕ должна числиться сформированная первоначальная стоимость готовых к использованию:
— объектов недвижимости, которые переданы по акту во владение фирмы и на которые пока не оформлено право собственности;
— объектов иного имущества, отвечающих бухгалтерским критериям признания их ОС, например автомобилей, не зарегистрированных в ГИБДД.
Стоимость такого имущества формирует показатель строки 1150 «Основные средства».
2. В состав показателя строки должны входить, в частности:
— авансы, перечисленные по договорам, которые будут исполнены более чем через 12 месяцев считая с 31.12.2013Рекомендации, утв. Письмом Минфина от 24.01.2011 № 07-02-18/01
Раскрытие информации об уплаченных авансах (предварительной оплате)
В соответствии с ПБУ 4/99 в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться... как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты... Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.
...в случае выдачи авансов... связанных, например, со строительством [эти]... суммы... отражаются в... балансе в разделе I «Внеоборотные активы».
;

— дебиторская задолженность, погашение которой ожидается более чем через 12 месяцев считая с 31.12.2013, поскольку экономически это именно внеоборотный актив с низкой ликвидностью;
— стоимость компьютерных программ (на которые приобретены неисключительные права), учитываемая на счете 97 «Расходы будущих периодов», при условии что организация решила списывать ее дольше 12 месяцев считая с 31.12.2013.
3. Если изначально дебиторка была долгосрочной, но на 31.12.2013 до исполнения должником обязательств по договору осталось 12 месяцев и менее, сумму такой задолженности желательно вычесть из показателя строки 1190 и прибавить к показателю строки 1230.
5. Если инвентаризация обнаружила незарезервированную дебиторку, взыскать которую по состоянию на 31.12.2013 невозможно (например, истек срок исковой давности, должник ликвидирован или исключен из ЕГРЮЛ), фирма ДОЛЖНА списать эту сумму проводкой по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» и кредиту соответствующего счета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»). Это действие не требует дополнительного одобрения, например приказа руководителя о списании
Раздел II «Оборотные активы»
1210 «Запасы»1. Если на 31.12.2013 рыночная стоимость ряда МПЗ меньше их учетной стоимости, что выявляется инвентаризацией и последующей оценкой, разницу нужно зачислить в ОБЯЗАТЕЛЬНЫЙ резерв под обесценение МПЗ проводкой Дт 91-2 «Прочие расходы» – Кт 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей». В балансе стоимость таких МПЗ отражается за минусом резерва.
2. ПБУ 4/99 предписывает отражать в составе запасов и расходы будущих периодов, до списания которых на 31.12.2013 осталось 12 месяцев и менее. Однако согласно более позднему ПБУ 5/01 такие затраты к МПЗ не относятся и экономически запасами не являются, поскольку не имеют материальной структуры. Поэтому для них нужно предусмотреть отдельную дополнительную строку, например 1260 «Расходы будущих периодов»
1220 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»В составе показателя строки, в частности, может числиться НДС:
— не подтвержденный счетами-фактурами продавцов;
— уплаченный таможенным органам при ввозе товаров в РФ, оформление которых не закончено
1230 «Дебиторская задолженность»1. Если инвентаризация по состоянию на 31.12.2013 обнаружила просроченную дебиторку либо дебиторку, взыскать которую невозможно, следует поступить так, как указано в пунктах 4, 5 пояснений к строке 1190.
2. Если общая сумма авансов выданных (за минусом НДС) составляет существенную величину в общей сумме дебиторки, авансы (также за минусом НДС) желательно показать по дополнительной строке, например 1231 «в т. ч. авансы выданные»
1240 «Финансовые вложения»При наличии ценных бумаг, обращающихся на рынке, на 31.12.2013 они должны быть отражены по рыночной стоимости. Положительная разница между рыночной и балансовой стоимостью списывается с дебета счета 58 «Финансовые вложения» в кредит счета 91-1 «Прочие доходы», отрицательная — с кредита счета 58 в дебет счета 91-2 «Прочие расходы»
1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты»Помимо денег в кассе и на расчетных счетах, по этой строке отражаются, например:
— деньги в электронных кошельках организации;
— банковские депозиты до востребования
Раздел III «Капитал и резервы»
1340 «Переоценка внеоборотных активов»Здесь обособленно указывается величина дооценки ОС и НМА, проведенной на 31.12.2013 и в более ранние годы, зачисленная в добавочный капитал (кредитовое сальдо счета 83 «Добавочный капитал» в аналитике по операциям переоценки)
1350 «Добавочный капитал (без переоценки)»В добавочный капитал зачисляются, в частности:
— вклады участников в имущество ООО (не путать с вкладами в уставный капитал);
— суммы НДС, восстановленные участником при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал
1370 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»По дополнительной строке, например 1371, необходимо отразить в скобках как отрицательную величину промежуточные дивиденды, распределенные в пользу участников в течение 2013 года
1300 «Итого по разделу III»Если на 31.12.2013 показатель строки меньше показателя строки 1310 «Уставный (складочный) капитал», в большинстве случаев это означает, что чистые активы фирмы меньше ее уставного капитала. Следовательно, участники организации:
— в течение 6 месяцев обязаны принять решение об уменьшении уставного капитала до размера чистых активов;
— не вправе распределять дивиденды по итогам года
Раздел IV «Долгосрочные обязательства»
1410 «Заемные средства»1. Начисленные проценты по долгосрочным займам, срок уплаты которых отстоит от 31.12.2013 на 12 месяцев и менее, в данной строке не отражаются, а присоединяются к показателю строки 1510.
2. Если изначально полученный заем (кредит) был долгосрочным, но на 31.12.2013 до его возврата осталось 12 месяцев и менее, сумму долгового обязательства желательно вычесть из показателя строки 1410 и прибавить к показателю строки 1510
1450 «Прочие долгосрочные обязательства»1. В строке указываются, например, суммы кредиторской задолженности перед контрагентами (включая полученные авансы за минусом НДС), срок исполнения договоров с которыми отстоит от 31.12.2013 более чем на 12 месяцев.
2. Если изначально кредиторка была долгосрочной, но на 31.12.2013 до исполнения обязательств по договору осталось 12 месяцев и менее, сумму такой задолженности желательно вычесть из показателя строки 1450 и прибавить к показателю строки 1520.
3. Если инвентаризация выявила кредиторку, взыскать которую с фирмы по состоянию на 31.12.2013 невозможно (например, истек срок исковой давности, кредитор ликвидирован или исключен из ЕГРЮЛ), фирма ДОЛЖНА списать эту сумму с дебета счета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т. п.) в кредит счета 91-1 «Прочие доходы». Это действие не требует дополнительного одобрения, например приказа руководителя о списанииПостановление Президиума ВАС от 08.06.2010 № 17462/09
[Согласно п. 27 Положения № 34н]... организации перед составлением годовой [бухотчетности]... обязаны проводить инвентаризацию [результаты которой]... подлежат своевременной регистрации на счетах [бухучета]... без каких-либо пропусков или изъятий.
Нарушение [указанной нормы]... выразившееся в неисполнении обязанности по... изданию... приказа [руководителя о списании кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности], не может рассматриваться [как основание]... для невключения... задолженности... в состав... доходов того... периода, в котором истек срок... давности.
Раздел V «Краткосрочные обязательства»
1520 «Кредиторская задолженность»Выявленная 31.12.2013 инвентаризацией кредиторка, которая не подлежит взысканию с фирмы (например, истек срок исковой давности, кредитор ликвидирован или исключен из ЕГРЮЛ), списывается так же, как в пункте 3 пояснений к строке 1450
1530 «Доходы будущих периодов»В состав показателя этой строки входят, например:
— первоначальная стоимость ОС, полученных безвозмездно;
— величина разницы между общей суммой платежей по договору лизинга и стоимостью лизингового имущества, числящегося на балансе лизингополучателя

Советы по заполнению ОФР

Важные комментарии к составлению отчета о финансовых результатах
Номер и название строкиПояснения
2110 «Выручка»1. Показатель этой строки, как и всех остальных строк ОФР, в отличие от баланса, представляет собой не сальдо каких-либо счетов, а величину оборотов по ним. В данном случае показатель строки формирует оборот по кредиту счета 90-1 «Продажи» за минусом дебетового оборота по счету 90-3 «Налог на добавленную стоимость».
2. Если выручка от продажи определенных товаров (выполнения работ, оказания услуг) составляет 5 и более процентов от общей суммы доходов фирмы, в ОФР она отражается отдельно, например по дополнительной строке 2110 «в т. ч. выручка от продажи покупных товаров»ПБУ 9/99 «Доходы организации»
18.1. Выручка, прочие доходы (выручка от продажи продукции (товаров), выручка от выполнения работ (оказания услуг) и т. п.), составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности.
2120 «Себестоимость продаж»При отражении в отдельной дополнительной строке выручки от определенного вида деятельности также необходимо показать в отдельной дополнительной строке соответствующую им сумму расходов, например в строке 2121 «в т. ч. себестоимость покупных товаров»ПБУ 10/99 «Расходы организации»
21.1. В случае выделения в [ОФР]... видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.
2210 «Коммерческие расходы»Строки заполняются всегда, даже если в учетной политике было принято решение не списывать общехозяйственные и коммерческие затраты в расходы сразу, а распределять их по видам товаров (работ, услуг). Иначе пользователи отчетности не смогут оценить объемы и целесообразность данных затрат
2220 «Управленческие расходы»
2310 «Доходы от участия в других организациях»В большинстве случаев в показатель строки включаются причитающиеся организации дивиденды за минусом налога на прибыль, подлежащего удержанию источником выплаты (оборот по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы» и дебету счета 76-3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»)
2340 «Прочие доходы»1. К таким доходам относятся доходы от деятельности, не являющейся для организации основной, в частности: плата за аренду имущества компании, выручка от продажи ОС или МПЗ, причитающиеся договорные санкции.
2. Если прочие доходы какого-то вида составляют 5 и более процентов от общей суммы доходов фирмы, в ОФР такие поступления отражаются отдельно, например по дополнительной строке 2341 «в т. ч. доходы в виде арендной платы»
2350 «Прочие расходы»При отражении в отдельной дополнительной строке суммы прочих доходов определенного вида также необходимо показать в отдельной дополнительной строке соответствующую им сумму прочих расходов, например в строке 2351 «в т. ч. расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду»
2410 «Текущий налог на прибыль»1. Большинство организаций устанавливает в учетной политике, что в строке указывается сумма налога, отраженная в годовой декларации.
2. Организации, применяющие УСНО, уплачивающие только ЕНВД либо ЕСХН, строки 2410, 2421, 2430, 2450 не заполняют
2421 «в т. ч. постоянные налоговые обязательства (активы)»1. Показатель представляет собой разницу между оборотами по кредиту и дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в аналитике по учету постоянных налоговых активов и обязательств. Отрицательный результат указывается в скобках.
2. Малые предприятия на общей системе налогообложения, решившие не применять ПБУ 18/02, строку 2421, а также строки 2430 и 2450 не заполняют
2430 «Изменение отложенных налоговых обязательств»Отражается разница между кредитовыми и дебетовыми оборотами по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства», кроме оборотов в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». ВНИМАНИЕ! Положительный результат указывается в скобках, отрицательный — без скобок
2450 «Изменение отложенных налоговых активов»Показывается разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы», кроме оборотов в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Отрицательный результат указывается в скобках
2460 «Прочее»В показатель строки входят, например, суммы:
— налогов, уплачиваемых в рамках спецрежимов (УСНО, ЕНВД, ЕСХН);
— санкций за нарушение налогового законодательства;
— отложенных налоговых активов либо обязательств, списанных с соответствующих счетов в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки»Положение, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н
83. ...финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)... за минусом причитающихся за счет прибыли... налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Письмо Минфина от 25.06.2008 № 07-05-09/3
...при раскрытии в [ОФР]... информации о формировании чистой прибыли (убытка) отчетного периода сумма [ЕНВД]... должна быть отражена по отдельной строке (после показателя текущего налога на прибыль).
2400 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода»Показатель равен обороту по счету 99 в корреспонденции со счетом 84 и должен совпадать с результатом следующей формулы:
Чистая прибыль (убыток) отчетного период
2510 «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода»Строка заполняется, только если организация провела переоценку внеоборотных активов, результаты которой отражены по дебету либо кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Например, когда объект ОС дооценивается впервые, увеличение его стоимости отражается по кредиту счета 83 и дебету счета 01 «Основные средства».
В строке отражается разница между кредитовыми и дебетовыми оборотами по счету 83 в корреспонденции со счетами учета переоцененных внеоборотных активов (01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы» и т. п.). Отрицательный результат показывается в скобках
2500 «Совокупный финансовый результат периода»Большинство организаций вычисляют показатель этой строки так:
Совокупный финансовый результат периода

Подведем черту под годовой бухгалтерской отчетностью, обратимся к отчетности налоговой и начнем с НДС.

НДС: сезон-2013

Восстановленный по недвижимости НДС в декларации

НДС, в отличие от большинства других налогов, к окончанию года не привязан, его налоговый период — квартал. Составление декларации за IV квартал 2013 года мало чем отличается от составления декларации за III или II квартал, если не считать особое приложение 3. В нем отражается восстановленная в специальном порядке по итогам года сумма вычета НДС по недвижимости, используемой одновременно в облагаемых и необлагаемых операциях. К слову, форма декларации не меняется уже 4 года, мы по-прежнему используем документ из Приказа Минфина от 15.10.2009 № 104н.

Возьму на себя смелость не разъяснять детально, в чем заключается особенность порядка восстановления НДС, ради которого в декларации есть приложение 3. Норме пункта 6 статьи 171 НК уже не один год, и вам она хорошо известна. Отмечу лишь, что сумма НДС, восстанавливаемая «классическим» способом, получается гораздо больше, да к тому же исчисляется единовременно, а не в течение 10 лет считая с года начала амортизации, как в случае с недвижимостью.

Когда применяется особый порядок восстановления НДС?

Первый нюанс: организация должна применять общую систему налогообложения или совмещать ее с ЕНВД. При переходе на УСНО налог восстанавливается сразу пропорционально остаточной стоимости недвижимости, без всяких хитростей. Это толкование, данное в Постановлении Президиума ВАС № 10462/11.

Второй нюанс: объект недвижимости должен оставаться в распоряжении фирмы. Если он выбыл в ходе необлагаемой операции, например был передан в уставный капитал, применяется опять же обычный порядок восстановления налога.

Третий нюанс: использование недвижимости ТОЛЬКО в операциях, не подлежащих обложению НДС, на взгляд налоговой службы, лишает компанию права восстанавливать налоговые вычеты в специальном порядке. Ей придется сделать это единовременно, исходя из остаточной стоимости объекта, что гораздо тяжелее финансово. Некоторые суды, правда, этот подход не поддерживают, полагая, что в пункте 6 статьи 171 НК подобных ограничений нет. Достаточно, чтобы организация оставалась на общем режиме и продолжала владеть недвижимостью. Однако, как это часто бывает, решаются на спор с ИФНС немногиеПисьмо ФНС от 23.03.2009 № ШС-22-3/216@
Если при вводе (или после ввода) в эксплуатацию... объект недвижимости начинает использоваться только в операциях, не облагаемых [НДС]... то [принятые к вычету]... суммы налога, предъявленные... по товарам (работам, услугам)... использованным при строительстве... на основании [п. 3 ст. 170 НК РФ]... подлежат восстановлению...

Постановление ФАС ВСО от 07.06.2013 № А58-2119/2012
...если [ОС]... является [приобретенным либо построенным] объектом недвижимости... для последующего восстановления [НДС]... должна применяться норма, установленная [п. 6 ст. 171 НК РФ]... Если же [ОС]... не является [таким] объектом... для восстановления [НДС применяется]... норма, установленная [подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ]...
...ни из [п. 3 ст. 170]... ни из [п. 6 ст. 171 НК РФ]... не усматривается, что основанием их применения является использование объекта [ОС]... исключительно для операций, не облагаемых [НДС]... или одновременно в облагаемой и [необлагаемой]... деятельности.
.

Четвертый и последний нюанс: единожды использовав объект в необлагаемых операциях, фирма должна включать приложение 3 в состав декларации за IV квартал ежегодно, пока не пройдет отведенный законом срок для восстановления НДС. Даже если, например, в том же 2013 году недвижимость вообще не задействовалась для операций, не подлежащих налогообложению.

На этом закончим с приложением 3, поскольку для основной массы предприятий это все-таки экзотика: судебная практика показывает, что с ним сталкиваются в основном те, кто строит жилые дома на деньги дольщиков или для нужд своих работников.

Вычеты по нормируемым расходам

Вторая «годовая» особенность — подсчет «финальной» суммы вычета НДС по расходам, нормируемым для целей налогообложения прибыли нарастающим итогом. Помните, да? В пункте 7 статьи 171 НК говорится, что если расходы уменьшают прибыль в пределах норм, то и НДС по ним принимается к вычету в размере, соответствующем нормам.

Правда, Президиум ВАС в июле 2010 года в Постановлении № 2604/10 указал, что это относится лишь к расходам, прямо упомянутым в 7-м пункте 171-й статьи, то есть к командировочным и представительским тратам. В вышедшем в марте 2012 года (то есть гораздо позже Постановления ВАС) Письме № 03-07-11/68 Минфин остался при своем мнении: правило касается всех нормируемых расходов. Поэтому многие организации предпочитают не споритьСтатья 171 НК РФ
7. Вычетам подлежат суммы [НДС]... уплаченные по [командировочным]... и представительским расходам [учитываемым]... при исчислении налога на прибыль...
...если в соответствии с [гл. 25 НК РФ]... расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы [НДС]... по [ним]... подлежат вычету в размере, соответствующем... нормам.

Постановление Президиума ВАС от 06.07.2010 № 2604/10
Системное толкование [п. 7 ст. 171 НК РФ]... позволяет считать, что в [нем говорится]... только о нормировании вычетов сумм [НДС]... уплаченных по [командировочным]... и представительским расходам.

Письмо Минфина от 13.03.2012 № 03-07-11/68
...суммы [НДС]... по расходам, нормируемым для целей налога на прибыль... принимаются к вычету в... размере [соответствующем нормативу]...
.

Справка

Заметим, что арбитражные суды в вопросе нормирования вычетов строго придерживаются толкования ВАС и отказывают налоговикам в претензияхПостановления ФАС МО от 30.11.2012 № А40-135314/11-107-565; 9 ААС от 19.10.2012 № 09АП-29921/2012.

Командировочные расходы, как вам отлично известно, давно ничем не ограничены, кроме общих норм об экономической обоснованности и наличии подтверждающих документов. Остальные расходы, размер которых ограничен 25-й главой, нетипичны для большинства компаний. В результате обычная фирма может столкнуться с нормированием вычетов разве что по представительским и некоторым рекламным расходам.

Первые учитываются в пределах 4 процентов от фонда оплаты труда, исчисленного нарастающим итогом с начала года.

Что до рекламы, то согласно пункту 4 статьи 264 НК для целей налогообложения прибыли полностью можно учесть затраты:

— на рекламу в СМИ и Интернете;

— наружную рекламу (щиты, перетяжки и т. п.);

— участие в выставках;

— оформление демонстрационных залов и уценку товаров, которые там экспонируются;

— изготовление полиграфической рекламной продукции.

Все остальные рекламные расходы уменьшают налоговую базу в сумме, не превышающей 1 процента от выручки, исчисленной нарастающим итогом с начала года.

Вот благодаря этому итогу входной НДС по представительским или рекламным затратам, не вписавшийся в норматив одного квартала, вполне может вписаться туда в другомСтатья 318 НК РФ
3. ...если... предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления [их] предельной суммы... определяется нарастающим итогом с начала [года]...

Письмо Минфина от 06.11.2009 № 03-07-11/285
...суммы [НДС]... по сверхнормативным расходам на рекламу, не принятые к вычету в одном [квартале]... календарного года, принимаются к вычету в тех [кварталах]... в которых данные расходы принимаются в целях налогообложения [прибыли]...
.

Соответственно, один и тот же счет-фактура отмечается в книге покупок столько раз, сколько повышается норматив, а с ним и сумма вычета, пока не будет использована вся предъявленная сумма либо не настанет 31 декабря 2013 года. Если к этому дню часть «представительского» или «рекламного» НДС так и не уложится в нормативы, остатки организация теряет безвозвратно. Она даже не может учесть их для целей налогообложения прибыли. В 2014 году эти счетчики нормативов запустятся заново, с нуля.

Кстати, благодаря Письму Минфина № 03-03-06/1/27564, увидевшему свет в июле 2013 года, в полку нормируемых рекламных расходов убыло. Чиновники написали, что массовая почтовая рассылка предложений по адресной базе с указанием ф. и. о. получателя не считается рекламой, так как круг адресатов ограничен. Следовательно, для целей налогообложения это прочие обоснованные затраты и они ничем не ограничены. А вместе с ними не нормируется и вычет НДС.

Справка

В то же время, с точки зрения Минфина, расходы на массовую рекламную рассылку SMS учитываются в пределах 1% от выручкиПисьмо от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45479.

Других особенностей, которые нужно учесть при исчислении НДС именно за IV квартал, я не вижу, поэтому давайте устроим ретроспективу наиболее важных событий, связанных с этим налогом и случившихся в течение 2013 года.

Счет-фактура + накладная = УПД

Без сомнения, эпохальным можно назвать Письмо ФНС № ММВ-20-3/96@, в котором служба представила рекомендованный к применению гибрид счета-фактуры и отгрузочного документа. Этим мы обязаны, в частности, Закону о бухучете № 402-ФЗ, отменившему гегемонию унифицированных форм первички от ГоскомстатаПисьмо ФНС от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@
...глава 21 НК РФ и постановление Правительства... от 26.12.2011 № 1137... не [ограничивают]... введение в формы счетов-фактур дополнительных реквизитов.
...законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»... предусмотрена самостоятельность [организаций]... в выборе форм документирования [операций]... В статье 9 Закона... установлен только перечень обязательных реквизитов первичных... документов. Таким образом, начиная с 2013 года [любая организация]... не нарушая законодательство, может объединить информацию ранее обязательных для применения форм по передаче материальных ценностей (ТОРГ-12, М-15, ОС-1, товарный раздел ТТН) с дублирующими по большинству позиций реквизитами с информацией счетов-фактур... [Это]... не может лишить [организацию]... ни возможности учитывать [операцию]... в целях [бухучета]... ни возможности использовать право на... вычет... НДС и возможности... подтверждения затрат в целях исчисления [других налогов]... [Учитывая сказанное] ФНС... предлагает к применению форму универсального передаточного документа (...УПД) на основе формы счета-фактуры.
.

Сразу вопрос: не много ли на себя взяла ФНС? Полномочиями на утверждение формы счета-фактуры наделено лишь правительство. Сегодня налоговая служба разрешает использовать гибрид, а что будет завтра?

Разработав, выражаясь словами Письма, универсальный передаточный документ (УПД), ФНС нисколько не вторглась в область ответственности правительства. Абсолютно все необходимые реквизиты из формы счета-фактуры, утвержденной Постановлением № 1137, в УПД есть. Остальное можно рассматривать как дополнительные сведения в счете-фактуре, против которых чиновники никогда не возражали.

Справка

В разное время Минфин и ФНС не имели ничего против дополнительного указания в счете-фактуре:

— наименования организации-посредника, приобретающей товары для комитента (принципала) от своего имениПисьмо от 05.08.2013 № ЕД-4-3/14103@;

— КПП головного подразделения, притом что товар отгружает обособленноеПисьмо от 24.07.2013 № 03-07-09/29204;

— страны происхождения «Россия», если отгружаются товары российского происхожденияПисьмо от 10.01.2013 № 03-07-13/01-01;

— должностей лиц, уполномоченных подписывать счета-фактуры вместо руководителя фирмы и ее главбухаПисьмо от 10.04.2013 № 03-07-09/11863.

Еще раз подчеркиваю, что использование УПД — дело добровольное, но я не удивлюсь, если со временем он сильно потеснит почти все приемо-сдаточные документы. Ведь чем меньше бумаг, тем лучше. Тем не менее, чтобы документ не стал сюрпризом ни для вас, ни для контрагента, лучше сразу условиться в договоре о его примененииПисьмо ФНС от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@
[УПД]... носит рекомендательный характер. [Его неприменение]... для оформления [хозопераций]... не может быть основанием для отказа в [их] учете... в целях налогообложения.
.

Что еще важно понимать, решаясь на применение УПД в хозяйственной практике? Его плюс — объединение двух форм в одной — может легко превратиться в минус, если бумага потеряется. Одно дело, когда организация не сможет показать налоговикам по их запросу, скажем, товарную накладную ИЛИ счет-фактуру, другое — когда отсутствуют обе формы. Тут под сомнением не только вычеты, но и расходы для целей налогообложения. Конечно, УПД можно восстановить прямо в ходе проверки, но претензии и к вычетам, и к расходам все равно никуда не денутся, инспекторы склонны отвергать корректировки недочетов, сделанные у них на глазах.

Мало кто из бухгалтеров не сталкивался в работе с необходимостью исправить или восстановить первичный документ. О том, как сделать это правильно, читайте в статье «Как восстановить первичку и исправить ошибки в ней» («Главная книга», 2013, № 23).

Универсальный
передаточный
документ
Счет-фактура № _________ от _________(1)
Статус  
1 — счет-фактура и передаточный документ (акт)
2 — передаточный документ (акт)

...

Данные о транспортировке и грузе

 

[9]
(транспортная накладная, поручение экспедитору, экспедиторская/складская расписка и др./масса нетто/брутто груза, если не приведены ссылки на транспортные документы, содержащие эти сведения)

...

Дата отгрузки, передачи (сдачи)«__» _____ 20__ г.[11]Дата получения (приемки)«__» _____ 20__ г.[16]

К слову, при желании УПД можно избавить от функций счета-фактуры. Для этого там есть поле «Статус». Единичка в нем означает, что бумага — гибрид, двойка — только передаточный документ. Впрочем, даже когда в этом поле ничего не будет написано или по ошибке указана двойка вместо единицы, при оценке УПД налоговики будут исходить из его фактического содержания. Если, например, все обязательные реквизиты счета-фактуры будут заполнены, то документ все равно будет считаться подтверждающим вычетыПисьмо ФНС от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@
Определение в форме УПД показателей, установленных законодательством в качестве обязательных
Статус документа, указанный... в верхнем левом углу УПД, носит информационный характер.
Фактический статус... определяется наличием/отсутствием в нем всех обязательных показателей, установленных Законом № 402-ФЗ в отношении первичных учетных документов [или пп. 5, 6 ст.]... 169 НК РФ в отношении счетов-фактур.
.

Кстати, УПД могут использовать и те, кто не платит НДС, например спецрежимники. И даже если в поле «Статус» они укажут «1», что означает гибрид счета-фактуры и передаточного документ, то при отсутствии выделенной суммы НДС обязанность по его уплате у них не возникнет.

Далее. Если внимательно прочитать Письмо налоговой службы об УПД, то можно увидеть одну хитрость. Или мне только кажется, что это подвох. Так вот, помимо прочего, в УПД есть строка для перечисления реквизитов документов о транспортировке товаров. Подозреваю, что инспекторы возжелают видеть ее заполненной даже тогда, когда покупки своими грузовиками везет к покупателю продавец или, наоборот, у продавца забирает покупатель. Тем более что в Письме упоминается и собственный транспорт. Но вы-то знаете: не нужна в этом случае транспортная накладная. Как и любой другой документ, отдельно подтверждающий перевозку.

Значит, вероятен новый виток противостояния, в свое время прерванного Постановлением Президиума ВАС № 8835/10, который решил: для принятия товаров к учету и вычета НДС по ним достаточно товарной накладнойПостановление Президиума ВАС от 09.12.2010 № 8835/10
...транспортная накладная... является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов...
...общество осуществило операции по приобретению товара и не выступало в качестве заказчика по договору перевозки.
[Следовательно]... вывод... о том, что непредставление обществом [транспортных накладных]... свидетельствует [о невозможности]... применения... вычета [НДС] по операции приобретения товара, не основан на действующем законодательстве...
.

Как быть тем покупателям и продавцам, которые предпочитают перестраховаться? Им ничего не остается, как составить отдельный документ о перевозке товаров. Будет это транспортная накладная или акт произвольной формы, не так важно. Основное — условиться о таком документальном оформлении в договоре.

В остальном универсальный передаточный документ, безусловно, благо, тем более что Федеральная налоговая служба постаралась как можно подробнее прописать порядок его заполнения и регистрации в других документах для различных случаев.

Так, если дата выписки УПД, указанная в строке 1, предшествует дате отгрузки, которая зафиксирована в строке 11 документа, или, наоборот, приходится на период после нее, то продавец:

— исчисляет НДС и, соответственно, регистрирует УПД в книге продаж датой отгрузки при условии, что право собственности на товар перешло к покупателю в этот же день;

— отражает выручку от продажи товаров также датой отгрузки.

Покупатель, в свою очередь, регистрирует документ в книге покупок и принимает к вычету НДС датой получения товаров, указанной в строке 16.

Если же речь идет о работах, то дата определения налоговой базы по НДС у исполнителя и дата вычета у покупателя будут совпадать — это день, указанный в строке 16 УПД.

Последнее, что хотелось бы сказать по УПД: если фирма решает его использовать, об электронном обороте счетов-фактур можно забыть, поскольку нормативные акты, регулирующие этот оборот, совмещать «виртуальные» счета-фактуры с каким-либо еще документом не позволяют.

Однако если сначала стороны сделки договорились о применении электронных счетов-фактур, а в итоге будет выставлен УПД на бумаге, это не помешает вычету НДС у покупателя. Об этом в сентябре 2013 года написал Минфин, но по-другому он не мог поступить, поскольку в главе 21 НК нет ограничений на отказ от использования электронных счетов-фактур в пользу бумажныхПисьмо Минфина от 12.09.2013 № 03-07-09/37682
...наличие между сторонами сделки соглашения об электронном документообороте в части счетов-фактур не препятствует выставлению счетов-фактур на бумажном носителе.
.

Вот и УПД появился. Глядишь, так и до отмены счетов-фактур дойдем!

В общем-то, теперь в этом нет особой нужды, за отмену все ратовали в основном затем, чтобы избавиться от дублирования одних и тех же сведений в счетах-фактурах и передаточных документах вроде товарной накладной. Но Минфин уже не раз высказывался в том духе, что счета-фактуры незыблемы, крайне важны и вообще их выставление — европейская практика. Последним было октябрьское Письмо № 03-07-14/43330.

Какие еще события уходящего года оставили заметный след в порядке исчисления НДС? Пожалуй, после УПД вторым по значимости можно назвать разворот чиновников на 180 градусов. Они изменили свое мнение по вопросу обложения НДС получаемых продавцом санкций за нарушение договорных обязательств. Согласитесь, что происходит это не так уж редко, поэтому мартовское Письмо Минфина № 03-07-15/6333 облегчило жизнь множеству компаний.

В принципе, возможность не облагать НДС договорные санкции была у продавцов и до этого разъяснения, поскольку Президиум ВАС еще в 2008 году Постановлением № 11144/07 в пух и прах разбил все аргументы налоговиков, ратовавших за исчисление налога поставщиком. Невзирая на это, окончательно сменил гнев на милость Минфин только сейчас. С одним важным уточнением: договорные санкции не должны прикрывать выручкуПисьмо Минфина от 04.03.2013 № 03-07-15/6333
...при принятии решений налоговыми органами о правомерности применения (неприменения)... нормы [подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ]... следует руководствоваться в том числе Постановлением Президиума [ВАС]... от 05.02.2008 № 11144/07...
В [нем]... указано, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле упомянутого положения ст. 162 [НК РФ]... поэтому обложению [НДС]... не подлежат.
В то же время если полученные продавцами от покупателей суммы, предусмотренные условиями договоров в виде неустойки... по существу [ею] не являются... а фактически относятся к элементу ценообразования... то такие суммы включаются в налоговую базу... на основании... ст. 162 [НК РФ]...
.

Справка

Лектор имеет в виду случай, когда покупатель по сговору с продавцом намеренно нарушает условия договора, чтобы заплатить значительные санкции, часто сопоставимые с продажной ценой товара. Это позволяет продавцу сэкономить на НДС, поскольку формально штраф этим налогом не облагается. Однако вряд ли подобное встретит понимание у ИФНС и в суде, так как продавец пытается получить налоговую выгоду с помощью подмены экономического смысла операцийп. 3 Постановления Пленума ВАС от 12.10.2006 № 53.

ФНС против налоговых схем

К слову, о неблаговидных схемах оптимизации. В октябре 2013 года увидело свет Письмо ФНС № СА-4-9/19592 с обзором результатов рассмотрения жалоб фирм на налоговые доначисления по сомнительным сделкам. Ознакомиться с разъяснениями будет полезно всем, кто еще надеется снизить налоговое бремя, прибегая к хитрости, а не грамотно применяя законодательство. Скорее всего, ваша придумка проверяющим давно известна и ни к чему хорошему не приведет.

Итак, первая надоевшая налоговикам схема. Есть производитель или импортер какого-либо товара. Есть крупный продавец. Между ними несколько посредников, которые обладают всеми признаками однодневок. Двигаясь от производителя либо импортера к продавцу, товар дорожает в несколько раз, благодаря чему, естественно, увеличиваются вычеты и расходы. Если в суде ИФНС докажет, что первое и последнее звенья цепи действовали согласованно, все пойдет прахомПисьмо ФНС от 31.10.2013 № СА-4-9/19592
1. Распространенным способом минимизации налоговых обязательств является [схема, включающая]... в себя, как правило... импортера или... производителя товаров, ряда организаций, не осуществляющих реальную... деятельность, и проверяемого [продавца]...
...схема направлена на увеличение стоимости товара [на каждом звене]... путем многократной реализации...
Арбитражные суды принимают во внимание наличие взаимоотношений между импортером (производителем) и [продавцом]... за пределами проверяемого периода, наличие доказательств... движения товара напрямую от импортера (производителя)... а также обстоятельства, установленные в отношении организаций, не осуществляющих реальную... деятельность (отказ от руководства должностных лиц... непредставление отчетности, неуплата налогов, [реорганизация или ликвидация]... после завершения спорных... операций).
.

Как налоговики будут доказывать? Самый простой вариант — прямая или косвенная взаимозависимость производителя или импортера с конечным продавцом. Также нередко выявляется, что товар «ехал» по всем звеньям лишь на бумаге, а на деле же отправился прямиком от первого звена к последнему. Наконец, проверка может обнаружить, что производитель либо импортер и реальный продавец когда-то прекрасно общались напрямую. Например, в деле, по которому Президиум ВАС вынес Постановление № 12093/11, проверяющие доказали, что производитель железнодорожной техники имеет давние и прочные отношения с покупателем, поэтому посредник при продаже продукции был совершенно не нужен.

Вторая схема, при проверке видная за версту, — выполнение работ или оказание услуг собственными силами компании с последующим приписыванием этих заслуг однодневке. Ремонт, строительство, консультирование, маркетинг — вот лишь малая часть задач, якобы решаемых сомнительными партнерами в интересах проверяемых организаций. В этом случае ИФНС достаточно, например, убедить суд, что контрагент не мог исполнить взятые на себя обязательства, так как у него не было достаточно ресурсов для этого. В штате один человек, ОС на балансе не числятся, да еще и руководитель от всего открещивается. Плюс, конечно, пресловутая неосмотрительность — и дело в шляпеПисьмо ФНС от 31.10.2013 № СА-4-9/19592
2. В целях минимизации [налогов организации, выполняя]... работы (оказывая услуги) [своими]... силами [учитывают расходы]... и принимают к вычету [НДС]... по взаимоотношениям с контрагентами, не осуществляющими реальной... деятельности (в ряде случаев — подконтрольных проверяемому [лицу]...), путем заключения договоров на выполнение тех же самых работ (оказания аналогичных услуг).
...помимо доказательств [того]... что «спорный» контрагент не [мог]... выполнить работы (оказать услуги) (отсутствие имущества, [ОС]... транспортных средств... персонала...), арбитражные суды [учитывают]... обстоятельства [подтверждающие]... что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при заключении сделки.
.

Третий сомнительный способ оптимизации НДС и других налогов, заявленный в Письме ФНС № СА-4-9/19592, — дробление бизнеса, с тем чтобы по формальным признакам соблюсти условия применения спецрежимов. Особенно привлекателен в этом плане «торговый» ЕНВД при условии, что большинство покупателей не заинтересованы во входном НДС.

Подробнее о причинах, по которым применение организацией спецрежима может быть выгодным, только если значительная доля ее покупателей сама НДС не платит, вы можете прочесть на с. 43 отчета о семинаре А.И. Дыбова «9 месяцев: налоговый отчет и “упрощенный” переход» в предыдущем номере нашего журнала.

В качестве примера «как не надо» налоговая служба сослалась в своем Письме на Постановления ФАС ВВО № А79-10322/2011 и № А82-4455/2012. Обстоятельства в обоих делах похожие: был торговый зал большой площади, его разделили на несколько частей так, чтобы каждая не превышала 150 квадратных метров. Затем эти «зальчики» сдали в аренду лицам, так или иначе связанным с арендодателем. Они и торговали в розницу, уплачивая лишь ЕНВД. К тому же арендаторы вели учет в единой для всех компьютерной программе, подключенной к общему кассовому аппарату. Итог разбирательств плачевный — дробление признать формальным и пересчитать налоги по общей системеПисьмо ФНС от 31.10.2013 № СА-4-9/19592
3. «Дробление» бизнеса с целью применения ЕНВД... является распространенным способом минимизации [налогов]...
Характерными признаками получения необосно ванной налоговой выгоды является осуществление деятельности, формально под падающей под ЕНВД (как правило, это розничная торговля с площадью торговых залов не более 150 квадратных метров), но фактически под осуществление такой деятельности не подпадает.
Наиболее распространенными являются ситуации, когда формально разграниченная (например, стеллажами и витринами) площадь торгового зала представляет собой единое торговое пространство, с единым кассовым аппаратом и персоналом без каких-либо перегородок.
.

Справка

Другой вариант опасной оптимизации с помощью ЕНВД рассмотрен в Постановлении Президиума ВАС от 01.11.2011 № 3312/11. Предприниматель, арендовав большое складское помещение, огородил 150 квадратных метров, разместил там сотрудников с ККТ и назвал это торговым залом. Проверка обнаружила, что:

— товары доставлялись оптовым покупателям в точки продаж, куда выезжали экспедиторы предпринимателя;

— чеки за товары пробивались только в ночное время со скоростью один чек в минуту.

Доначисления налогов по общей системе составили в итоге 90 миллионов рублей.

«Строительный» НДС

Но оставим схемы и вернемся к земным проблемам честных налогоплательщиков. Среди значимых событий вокруг НДС нельзя не упомянуть, что в майском Письме № ЕД-4-3/8255@ ФНС наконец-то перестала сопротивляться очевидному и согласилась с правомерностью вычетов «подрядного» НДС при подписании промежуточных актов выполненных работ. До этого и Минфин, и налоговая служба уверяли, что важнейшим условием вычета является разделение стройки на этапы и приемка этих этапов заказчиком либо инвестором. Но поскольку арбитражная практика была неумолима — при наличии счета-фактуры вычет законен в любом случае, есть этапы или нет их, — «поле боя» в результате осталось за налогоплательщиками.

Год 2013-й вообще выдался богатым на разъяснения по «строительному» НДС. Несколько раз подрядчики пытались вывести из-под налогообложения «компенсации» различных своих расходов, в частности затрат на страхование рисков. Но словом «компенсации» давно никого не обманешь, выручка есть выручка, так что все надежды подрядчиков разбивались о письма контролирующих ведомств вроде мартовского Письма Минфина № 03-07-11/9360. Исключение было всего одно — в июле Письмом № 03-07-11/30128 чиновники разъяснили, что подрядчик может не облагать НДС возмещение ущерба, нанесенного оборудованию по вине заказчика. В остальных случаях ответом было однозначное: все в базу!

Да, еще об оборудовании и стройке. В июле этого года появилось Письмо Минфина № 03-07-11/26824, предписывающее заказчику облагать НДС услуги по безвозмездному предоставлению средств труда в пользование подрядчика. То есть чиновники уравняли этот случай с договором ссуды, при котором от ссудодателя также требуют исчислить НДС с рыночной цены аренды аналогичного имущества.

И тут, во-первых, финансисты пошли против своего же Письма № 03-03-06/1/4, в котором в 2008 году поясняли: для целей налогообложения прибыли у подрядчика не возникает доход от пользования имуществом заказчика. Конечно, оно о другом налоге, но здесь тот случай, когда подходы не могут различаться: или экономическая выгода у подрядчика присутствует как для целей НДС, так и для целей налога на прибыль, или ее нет вовсе.

Во-вторых, о каких вообще услугах речь? Заказчик заинтересован в результатах работ и стремится удешевить их за счет того, что не будет оплачивать износ оборудования подрядчика. Он услугу СЕБЕ оказывает, а не контрагенту. Эдак можно признать объектом обложения НДС «безвозмездное пользование» компьютером работодателя. Суды, кстати, налоговикам в подобных исках отказывают, посмотрите, например, Постановления ФАС Уральского округа № Ф09-7767/13Постановление ФАС УО от 27.08.2013 № Ф09-7767/13
...поскольку оборудование было передано в целях исполнения условий договора [подряда]... получение имущества исполнителем... не может быть признано безвозмездным... Аналогичная... позиция содержится в письме [Минфина] от 14.01.2008 № 03-03-06/1/4...
Поскольку... исполнитель оказывал... услуги и выполнял работы [для заказчика]... с использованием [его]... оборудования... по смыслу ст. 38 [НК РФ это]... не является оказанием заказчиком услуги и конечной целью договорных отношений, следовательно [объект обложения НДС отсутствует]...
Довод инспекции о необходимости применения... положений о договоре аренды... отклонен в силу отсутствия в договоре... услуги по предоставлению во временное пользование объектов и, соответственно, расчетов за нее.
и 17 ААС № 17АП-9920/2013-АК.

Дата счета-фактуры = дата вычета?

Еще одной постоянно обсуждавшейся ситуацией в 2013 году была такая: если все условия вычета НДС выполнены и не хватает только счета-фактуры, когда вычитать налог? Вопрос, конечно, не новый, поэтому и ответы Минфина были копией старых писем: вычет применяется в квартале получения счета-фактуры. А вот как зафиксировать дату, когда документ попал в распоряжение фирмы, чиновники в октябрьском Письме № 03-07-09/40889 предложили нам подумать самим и закрепить решение в учетной политике для целей налогообложения.

Решусь озвучить мысль, которую ведомство по понятным причинам озвучивать не стало, хотя она напрашивается сама собой: регистрируйте счет-фактуру тем кварталом, в котором вам нужен вычет. Все равно невозможно проверить, когда бумага оказалась у вас на руках. Особенно если вы ведете, например, журнал учета входящей корреспонденции и в нем счет-фактура отмечен «правильным» кварталом. Так, данные этого журнала посчитал достаточным подтверждением даты получения счета-фактуры ФАС Московского округа в Постановлении № А40-128152/12-108-150.

Справка

ФАС СЗО Постановлением от 30.07.2013 № А42-6538/2012 разрешил спор по делу, в котором организация претендовала на вычет в квартале оприходования товаров и составления счета-фактуры поставщиком. Но получила она документ в следующем квартале, зарегистрировав в журнале входящей корреспонденции.

ИФНС настаивала, что и вычет фирма могла применить только в квартале поступления счета-фактуры. Однако суд принял сторону компании, поскольку документ попал к ней до даты представления декларации за квартал оприходования товаров, а значит, на момент составления декларации все условия для вычета были соблюдены.

«Премиальный» НДС

Завершу я обзор событий вокруг НДС премиями, которые продавцы выплачивают особо отличившимся покупателям. Помимо июльских поправок в главу 21 НК, в этой части есть и другой повод — относительно недавние изменения в Постановлении № 1137, а также весьма здравые разъяснения ФНС в Письме № ЕД-4-3/14347 от августа сего года.

Итак, вы помните, что с июля при выплате премии продавцом покупателю исчисление НДС сторонами полностью зависит от договора. Если там ничего не написано либо прямо сказано, что премии не влияют на обязательства по НДС, то продавец просто включает всю сумму премии во внереализационные расходы, а покупатель — в доходы того же вида. На этом все заканчивается, никакие корректировки в книгу продаж или покупок не вносятся, налог и вычеты за прошлые периоды не пересчитываютсяСтатья 154 НК РФ (ред., действ. с 01.07.2013)
2.1. Выплата... продавцом... покупателю премии... за выполнение покупателем определенных условий договора... включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает [налоговую базу продавца и вычеты покупателя, кроме]... случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму... премии... предусмотрено указанным договором.
.
Это первый вариант.

Второй вариант — стороны договорились, что премия корректирует НДС. Тогда продавец в квартале выплаты премии:

— выставляет в двух экземплярах единый корректировочный счет-фактуру (КСФ) на все товары, налоговая стоимость которых уменьшилась за счет премии;

— принимает к вычету НДС, приходящийся на разницу;

— регистрирует КСФ в книге покупок;

— включает сумму премии без НДС во внереализационные расходы.

Покупатель в квартале получения КСФ:

— восстанавливает вычет НДС, приходящийся на разницу;

— регистрирует КСФ в книге продаж;

— включает сумму премии без НДС во внереализационные доходыСтатья 169 НК РФ (ред., действ. с 01.07.2013)
5.2. В [КСФ]... выставляемом при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг)... должны быть указаны:
4) наименование товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг)... и единица измерения (при возможности ее указания), по которым осуществляются изменение цены [или]... уточнение количества...
[Продавец]... вправе составить единый [КСФ]... на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг)... указанных в двух и более счетах-фактурах, составленных [им]... ранее.
.

Собственно, с выставлением единого КСФ и были связаны октябрьские поправки в Постановление № 1137. Ну как тут не съехидничать: в июле изменился НК и лишь в октябре эти изменения воплотили в одном из важнейших подзаконных актов по НДС. Попробовали бы мы с вами так неспешно изменения законодательства учитывать в работе...

Однако практика выплаты премий за достижение объема закупок возникла отнюдь не в июле 2013 года. Как быть с операциями, совершенными до того, как глава 21 НК урегулировала исчисление НДС по ним? Если вы помните, до изменений была полная чехарда: Минфин писал одно, ВАС — другое, причем последний еще и запутал всех двумя решениями, из которых при желании можно было вывести все что угодно.

Если вам интересна история вопроса, с комментариями лектора к упомянутым решениям ВАС вы можете ознакомиться на с. 7 журнала «Главная книга. Конференц-зал», 2013, № 2.

На этом фоне ФНС поступила неожиданно мудро, разъяснив в Письме № ЕД-4-3/14347, что стороны могут действовать по варианту 2, то есть корректировать обязательства и вычеты кварталом составления КСФ. Вариант 1 им, конечно, недоступен, поскольку не был законодательно урегулирован в то время. И на том спасибо!

Но довольно об НДС. Нас ждет налог на прибыль.

Годовой налог на прибыль: доходы

Предлагаю построить нашу работу вокруг формы налоговой декларации по прибыли. Она, кстати, осталась такой же, как и при отчете за 2012 год, ее форма утверждена Приказом ФНС от 22.03.2012 № ММВ-7-3/174@.

Листы 01 и 02 мы пропустим. Первый — потому, что он включает в себя привычную титульную часть, а также данные о расчетах по налогу в течение года. Их не заполнить, пока не будут готовы остальные листы. То же самое с листом 02, в который стекаются сведения из приложений к нему. Прежде всего, это приложение № 1 «Доходы от реализации и внереализационные доходы» и приложение № 2 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам».

Когда учитывать в доходах выручку за оказанные услуги

Обратимся к приложению № 1 и доходам. В принципе, с ними редко бывают сложности. Правда, совсем недавно одна организация задала Минфину вопрос: как быть, если заказчик отказался подписывать акт об оказании услуг и, чтобы заставить его заплатить, исполнителю пришлось обратиться в суд? В ноябре ответным Письмом № 03-03-06/1/46680 чиновники пояснили: раз контрагент долг не признал, то и выручку, и санкции по договору надо включить во внереализационные доходы датой вступления в силу решения суда об их взыскании. Если, конечно, суд примет сторону исполнителяПисьмо Минфина от 01.11.2013 № 03-03-06/1/46680
...доход от реализации услуг... признается... на дату подписания сторонами договора акта приемки-сдачи оказанных услуг.
...если... акт сторонами не подписан и задолженность взыскивается в [суде]... доходы учитываются [так]...
...подлежащие уплате должником на основании решения суда суммы задолженности по договору... пени, суммы возмещения судебных издержек включаются в состав внереализационных доходов...
.

Насчет квалификации договорных санкций в качестве внереализационных доходов возразить нечего: все так и есть. Но выручка? Неужели одно то, что ее взыскивают по судебному решению, делает эту сумму внереализационным доходом? Оказание услуг было, суд подтвердил это. Так что, на мой взгляд, выручка остается выручкой, был суд или не было его.

Какой датой ее отражать? Пять лет назад московские налоговики в Письме № 20-12/083102 написали, что услуги не работы, поэтому их принятие заказчиком не требуется, он уже потребил услуги в процессе оказания. Составили акт об оказании услуг в одностороннем порядке — будьте любезны показать доходы от реализации, даже если контрагент артачится. То есть в нашем случае исполнитель должен был учесть выручку сразу, а уж потом судиться. Выиграет в суде — включит в доходы все остальное причитающееся по договору: санкции, возмещение упущенной выгоды, компенсацию судебных затрат и так далее. Но не выручку!

Однако ноябрьское Письмо Минфина показывает, что там сейчас придерживаются другого мнения: нет подписи заказчика на акте об оказании — нет и выручки. Те, кто решит следовать этому подходу, могут показать доход от оказания услуг датой вступления в силу решения суда. Но как выручку, а не внереализационный доход.

Это что же, на аренду тоже распространяется позиция «Нет двух подписей на акте — нет выручки»?

Начнем с того, что при аренде такие акты в принципе не нужны. Настал конец отчетного периода, одна сторона договора показывает доходы, вторая — расходы. Это мнение устоявшееся и в судах неоспоримое. Особенно если для арендодателя эти поступления — внереализационные доходыСтатья 250 НК РФ
Внереализационными... признаются, в частности, доходы:
4) от сдачи имущества... в аренду... если такие доходы не определяются налогоплательщиком [как выручка]...

Статья 271 НК РФ
4. ...датой получения [внереализационного] дохода признается:
3) дата осуществления расчетов [по условиям]... заключенных договоров или предъявления... документов, служащих основанием для... расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода — для доходов:
от сдачи имущества в аренду.

Письмо ФНС от 05.09.2005 № 02-1-07/81
...если... заключен договор аренды... и подписан акт приема-передачи имущества [это значит]... что услуга реализуется (потребляется) сторонами договора, и... есть основание для включения в [базу]... по налогу на прибыль сумм доходов от реализации... услуги... и расходов в связи с ее потреблением...
Данные основания возникают [независимо]... от подписания акта приема-передачи услуги, тем более что требование об обязательном составлении [таких] актов... ни [гл. 25 НК РФ]... ни законодательством о [бухучете]... не предусмотрено.
.

Но даже если же счесть «приемку» арендатором услуг крайне важной, получится, что расходов ему не видать до тех пор, пока он не поставит автограф на акте. Здесь все должно быть зеркально: нет доходов у арендодателя, не должно быть расходов и у арендатора.

Но в целом я с вами соглашусь: сумятицы от ноябрьского Письма Минфина № 03-03-06/1/46680 больше, чем пользы.

Меня в этой истории больше санкции за нарушение условий договора интересуют. Если бы суда не было, когда их в доходы включать?

Ответ на этот вопрос не меняется уже несколько лет: датой признания проступка и сумм санкций контрагентом. Вот и Минфин в октябре отметил то же самое в Письме № 03-03-06/1/45437. Да и попробовал бы не отметить, учитывая, что это прямая норма подпункта 8 пункта 7 статьи 272 НК РФ.

Иными словами, одной лишь записи о санкциях в договоре для их отражения в доходах недостаточно. Надо еще, чтобы должник как-то обозначил свое согласие их заплатить. А он вряд ли это сделает без вашей подсказки. То есть вы пишете ему, мол, проштрафился, давай причитающееся. Должник в ответ: было дело, грешен, заплачу на днях. Вот тогда, не дожидаясь поступления денег, вы и показываете договорные санкции во внереализационных доходах.

Если же вы свое желание получить санкции никак не обозначите, а контрагент по своей инициативе не вызовется их заплатить, то и внереализационных доходов в виде договорных санкций у вас не будет до тех пор, пока вы не обратитесь в суд и не выиграете его. Это еще в 2008 году ноябрьским Письмом № 03-03-06/2/152 разъяснил Минфин.

Когда учитывать в доходах выручку от выполнения длительных работ

Продолжаем с доходами. Ежегодно всплывающий вопрос — порядок признания выручки при выполнении работ либо оказании услуг с длительным циклом. Точнее, что считать этим самым циклом. Позиция чиновников неизменна: если процесс не разбит на этапы, запущен в одном году, а закончится в другом — это и есть длительный цикл. Общая продолжительность не важна, будь это хоть 15 дней, хоть 10 лет. Загляните в Письмо Минфина от 07.06.2013 № 03-03-06/1/21186, к примеру. А раз появляется длительный цикл, возникает обязанность распределять доходы по отчетным периодам: равномерно или пропорционально доле расходов, пришедшихся на период, в общей сумме запланированных затрат.

Но подчеркиваю: речь именно о «длинных» работах и услугах. Если компания занимается выпуском продукции, на производство которой уходит много времени и она продается как товар, то никакого длительного цикла тут нет. Выручка признается в день отгрузки продукции покупателю. Эта оговорка есть в том же июньском Письме Минфина № 03-03-06/1/21186.

Теперь давайте о том, как не включить лишнего в приложение № 1 к листу 02. Это возможно, скажем, если компания не воспользовалась полагающейся ей льготой. Или, наоборот, норма главы 25 НК прочитана неверно, из-за чего облагаемые доходы причислены к необлагаемым.

Льготы для «матерей» и «дочек»

Без сомнения, одна из самых часто используемых и при этом нередко спорных льгот — подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ. Согласно ему не включается в доходы стоимость имущества, полученного:

— от участника, доля которого в уставном капитале принимающей стороны превышает 50 процентов;

— организацией, если она владеет более чем половиной уставного капитала фирмы, передавшей имущество.

Дополнительное условие — в течение года подарок нельзя передавать дальше, кроме случая, когда безвозмездно поступили деньги. Отсюда в Письме № 03-03-07/23944 от июня 2013 года Минфин делает вывод: льгота распространяется и на полученный вексель третьего лица при условии, что срок его обращения превышает год.

В 2013 году норма подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса частенько становилась поводом и для других запросов в финансовое ведомство. Так, в феврале оно пояснило: если «дочка» по сделке уступки требования приобрела долг «матери», а затем простила его, последняя должна показать внереализационный доход, равный сумме задолженности. Причина — имущество между сторонами не ходит и для применения рассматриваемой льготы нет основанийПисьмо Минфина от 08.02.2013 № 03-03-06/1/3094
Подпунктом 11 п. 1 ст. 251 [НК РФ]... установлено, что... не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный... капитал... передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада... получающей организации.
В ситуации, изложенной в письме, дочерняя организация приобрела задолженность материнской организации по договору уступки... требования, после чего заключено соглашение о списании... долга. Учитывая, что... между [организациями]... отсутствовала передача имущества... пп. 11 п. 1 ст. 251 [НК РФ не применяется]...
.

А дочерняя компания может включить списанный долг в расходы?

Может. Но с двумя «если».

Во-первых, надо грамотно составить соглашение о прощении долга. В нем должно присутствовать некое обязательство, которое берет на себя материнская компания в обмен на такую щедрость. Скажем, она пообещает сделать то же самое для «дочки», если возникнет необходимость. В этом случае прощение долга уже нельзя будет приравнять к дарению, а значит, дочерняя организация вправе включить списанную задолженность во внереализационные расходы. Свои слова я могу подтвердить Постановлением Президиума ВАС № 2833/10.

Во-вторых, решаясь действовать таким образом, «дочка» должна понимать: конфликт с ИФНС неминуем, поскольку Минфин пока с ВАС не согласен. Если это ее не пугает — в добрый путьПисьмо Минфина от 04.04.2012 № 03-03-06/2/34
...организация не может учесть в составе внереализационных расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль часть задолженности, списанной на основании соглашения о прощении долга, так как данные затраты не могут рассматриваться в качестве обоснованных расходов в соответствии со ст. 252 [НК РФ]...
!

Справка

В споре, по которому Президиум ВАС вынес Постановление от 15.07.2010 № 2833/10, организация-кредитор заключила с должником мировое соглашение. По нему последний обязался вернуть часть задолженности в обмен на прощение остальной суммы. Суд счел, что кредитор ничего должнику не дарил и мог списать задолженность в налоговые расходы.

Еще один пример из практики ВАС по прощению долга с условием, которое не считается дарением, — заимодавец освобождает заемщика от уплаты просроченных процентов и пеней в обмен на возврат основной суммы займап. 3 Обзора, утв. Информационным письмом Президиума ВАС от 21.12.2005 № 104.

Другой сложный случай с льготой подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК: материнская компания выдала дочерней процентный заем. Обе стороны начисляли проценты для целей налогообложения: первая отражала их в доходах, вторая — в расходах. Но вот «живых» денег «мать» от «дочки» не видела. В итоге она и вовсе решила простить долг, после чего дочерняя фирма задалась вопросом: возникает ли доход?

Согласно сентябрьскому Письму Минфина № 03-03-06/1/40367 — да, возникает. Внереализационный доход будет равен сумме начисленных и включенных в расходы процентов. А вот основной долг льготируется.

Но будьте осторожны в следующей ситуации. «Мать» поставила «дочке» товары, и затем это обязательство стороны новировали в заем. Через некоторое время долг был прощен. В этом случае чиновники делают прямо противоположный вывод: дочерняя компания не может воспользоваться льготой подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК. Основание в Письме № 03-03-06/1/37235 от сентября сего года указано формальное: в момент списания долга не происходит, так сказать, физической безвозмездной передачи имуществаПисьмо Минфина от 10.09.2013 № 03-03-06/1/37235
...организация-учредитель реализовывала имущество... дочерней организации... после чего долг [новирован в заем]... и в дальнейшем заключено соглашение о [его] списании...
Учитывая, что в рамках... новации не происходит безвозмездной передачи имущества... пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ [не применяется]...
.

Умозаключение странное, учитывая, что в момент прощения обычного займа имущество тоже не передается, это произошло раньше, в день поступления денег заемщику. Но в этой ситуации чиновники препятствий для использования льготы не видят. Почему с новацией не так — загадка.

Впрочем, спорить с этим подходом не обязательно, в статье 251 Налогового кодекса найдется куда более удобная льгота. Я имею в виду подпункт 3.4 пункта 1. По нему сумма любого долга, прощенного «матерью» «дочке», в основе чего — желание увеличить чистые активы последней, не является доходом дочерней компании. И, что важно, доля в уставном капитале, которой владеет «мать», не играет роли. Хоть 99 процентов это будет, хоть 1 процент — доход у «дочки» не возникает. Главное — не забыть упомянуть чистые активы в соглашении о списании долга. Тем более что по правилам бухучета любое имущество, доставшееся фирме безвозмездно, увеличивает ее чистые активы.

Хорошо, давайте вернемся к «обычному» прощению долга по займу и процентам. Допустим, это делается для увеличения чистых активов заемщика. С основной суммой понятно — это не доход. А прощенные проценты?

Проценты — доход. Причина такая же, как и в случае с предыдущей льготой: заемщик включал проценты в расходы. А получилось, что реальных затрат он не понес. ФНС в Письме № ЕД-3-3/1581@ от мая 2012 года думает точно так же.

Кстати, льгота подпункта 3.4 пункта 1 статьи 251 НК работает и тогда, когда материнская фирма передает дочерней какое-либо имущество либо имущественные права. Причем держать полученное у себя целый год, прежде чем отдать куда-то, «дочке» не обязательно. Но на работы либо услуги, увы, льгота не распространяется. Недоступна она и для обратного движения имущества либо прощения долга: от дочерней организации к материнской. Тут можно рассчитывать только на 11-й подпункт 1-го пункта 251-й статьи Налогового кодексаСтатья 251 НК РФ
1. При определении налоговой базы не учитываются... доходы:
3.4) в виде имущества, имущественных прав [переданных участниками организации]... в целях увеличения чистых активов... Данное правило распространяется также на [уменьшение или прекращение]... обязательства [организации]... перед... участниками [в аналогичных целях]...

Письмо ФНС от 23.05.2011 № АС-4-3/8157@
...если [организации участником]... передано имущество... в целях увеличения чистых активов, то [его стоимость]... не [включается]... в налоговую базу по налогу на прибыль [независимо]... от размера доли в уставном капитале, которой владеет [участник]...

Письмо Минфина от 18.04.2011 № 03-03-06/1/243
[Подпункт 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ]... не содержит ограничений для целей налогообложения в части реализации имущества, полученного в целях увеличения чистых активов.
.

К слову, о чистых активах. Если по итогам года они меньше уставного капитала, его нужно уменьшить до размера чистых активов. Возникшая разница будет доходом?

В 2013 году об этом неоднократно спрашивали у Минфина и ФНС. В конце концов одно из разъяснений Минфина налоговая служба Письмом № АС-4-3/14908@ сделала обязательным к применению для своих подчиненных. Там прямым текстом сказано, что в такой ситуации доход не возникает. То есть подвоха ждать точно не стоит.

Но зачем вообще было тратить время на переписку, если в 1-м пункте статьи 251 НК есть подпункт 17. По нему сумма, на которую в соответствии с законом был уменьшен уставный капитал, не является доходом. Это прямая норма, и она не требовала какого-то подтверждения. К тому же отсутствие дохода видно и в бухучете, где уменьшение уставного капитала отражается проводкой по дебету одноименного счета 80 и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Тогда как «доходные» счета — это 90 «Продажи» и 91-1 «Прочие доходы».

На этом с доходами все, займемся расходами.

Годовой налог на прибыль: расходы

Прежде чем мы откроем приложение № 2 к листу 02, в котором отражаются основные виды расходов, давайте пройдемся по базовым принципам учета затрат для целей налогообложения.

Базовые принципы учета расходов

Главный из них — обоснованность расходов вправе оценивать только организация. И если они отвечают намерениям фирмы получить экономический эффект в ходе реальной коммерческой деятельности, этого достаточно. Попросту говоря, отдача от расходов не определяется конкретной величиной прибыли, это не арифметика. Отрадно, что Минфин с этим давно не спорит, и его июльское Письмо № 03-03-06/2/30016 — лишнее тому подтверждение. Хотя, для пущей объективности, надо заметить, что в подобных разъяснениях чиновники просто цитируют Определение Конституционного суда № 320-О-П, появившееся в 2007 году. Но и то хорошо, что цитируют, а не спорят с нимПисьмо Минфина от 29.07.2013 № 03-03-06/2/30016
...налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих... доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции [РФ]...) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Аналогичная позиция изложена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П.
.

Например, чисто математически от расходов на питание сотрудников, что прописано в трудовом или коллективном договоре, сплошные убытки. А на деле всем ясно, что для людей это дополнительный стимул эффективно работать на компанию и дальше. Не говоря уже о том, что сотрудники элементарно не разбредаются по окрестностям в поисках кафе или не травят себя фаст-фудом, увеличивая расходы государства в лице ФСС на оплату больничных. Кстати, в Письме № 03-03-06/1/45436 от октября 2013 года финансовое ведомство не возражает против учета для целей налогообложения затрат на бесплатное питание работников в столовой предприятия.

Следующий базовый принцип — расходы, кроме прямых, уменьшают налогооблагаемую прибыль того периода, в котором они возникли. Важное следствие — с наличием доходов в том же периоде это никак не связано. Есть расход — есть запись в декларации. Сомневающимся могу предложить заглянуть в Письмо Минфина от 29.03.2013 № 03-03-06/1/10045.

Третий, и последний принцип налогового учета расходов, — документальное подтверждение. Тут уместно вспомнить, как весь 2013 год чиновники уклонялись от конкретных ответов на все вопросы, связанные с формами первичных документов. То есть фирма, например, пишет: можно разработать свою форму путевого листа для трактора? В ответном Письме финансового ведомства № 03-03-06/1/6700 от марта 2013 года — коллекция ничего не значащих цитат из НК и Закона о бухучете.

Другая компания спросила: мы отгрузили товар, есть товарная и транспортная накладные, а также оригинал доверенности работника организации-покупателя, забравшего товар. Нет лишь подписи и печати покупателя на товарной накладной. Этого достаточно, чтобы считать товар отгруженным и, соответственно, учесть для целей налогообложения его себестоимость? Однако в октябрьское Письмо № 03-03-06/1/44091 Минфин снова поместил набор отрывков из законодательства вместо конкретного «да» или «нет»Письмо Минфина от 22.10.2013 № 03-03-06/1/44091
Вопрос: Организация реализует товар покупателям с доставкой... при оформлении отгрузки применяются товарная накладная по... форме ТОРГ-12... транспортная накладная [утв.]... Постановлением Правительства...
от 15.04.2011 № 272...
[От]... многих покупателей часто невозможно получить экземпляр товарной накладной с подписью и печатью. [Тогда]... вместо нее документами, подтверждающими приемку товара, для организации являются транспортная накладная, подписанная [представителем]... покупателя, и приложенный оригинал [его] доверенности...
Вправе ли организация... учесть в [налоговых] расходах себестоимость отгруженной продукции в данном случае?
Ответ: Под документально подтвержденными... понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством [РФ]...
В соответствии с... законом... «О бухгалтерском учете» [формы]... первичных учетных документов утверждает руководитель [организации]... Законом № 402-ФЗ установлен перечень обязательных реквизитов первичного... документа.
Следовательно, подтверждением данных налогового учета являются в том числе... документы, соответствующие требованиям ст. 9 Закона № 402-ФЗ.
.
И так весь год.

Но можно ли вменить это министерству в вину? По-моему, нельзя. Закон о бухучете № 402-ФЗ действует уже год, пора потихоньку привыкать к тому, что в делах, связанных с первичкой, мы сами с усами, а не бежать с каждой проблемой в Минфин.

Хотите свой путевой лист для трактора? Откройте статью 9 Закона о бухучете с перечнем обязательных реквизитов первичного документа и пожалуйста, делайте свой лист.

Нет подписи и печати покупателя на товарной накладной, зато есть транспортная и доверенность представителя? Совокупностью этих бумаг отгрузка подтверждена. Подход везде одинаковый.

Справка

В течение 2013 г. Минфину задавали ряд других вопросов по формам первичных документов, на которые он также не ответил прямо. Среди них можно упомянуть следующие вопросы:

— можно ли объединить в одном документе товарную и транспортную накладныеПисьмо от 28.02.2013 № 03-03-06/1/5971? Наш ответ: объединить можно, но если стороны заключают отдельный договор перевозки, транспортная накладная все равно понадобится для подтверждения транспортных же расходов;

— допустим ли в шапке старых унифицированных форм текст «утверждена Госкомстатом...» для целей налогового учета расходовПисьмо от 06.05.2013 № 03-03-06/1/15770? Наш ответ: допустим, если все обязательные реквизиты заполнены;

— какими документами оформлять включение в расходы стоимости инвентаря по цене менее 40 000 рублей за единицу и договорных санкцийПисьма от 24.07.2013 № 03-03-06/1/29181, от 23.07.2013 № 03-03-06/1/28978? Наш ответ: документами самостоятельно разработанной формы. В первом случае можно опираться на старые формы первички по учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП), во втором достаточно составить бухгалтерскую справку.

Затраты в 2013-м, первичка в 2014-м: как быть

Также применительно к первичке традиционно муссируется вопрос о дате учета косвенных расходов, относящихся к 2013 году, притом что документы датированы 2014-м и пришли до сдачи годовой декларации. Кому-то из вас эта проблема наверняка показалась надоевшей, давно решенной, но мой опыт показывает: промолчи я, кто-нибудь все равно спросит об этом. Уж лучше сразу.

Что было первым — курица или яйцо? В нашем случае это можно перефразировать так: что важнее — период возникновения расходов или период получения документов под них? Повторюсь: речь идет о бумагах, попавших к вам в руки до представления декларации за 2013 год.

На мой взгляд, здесь копья ломать не стоит. Смело включайте расходы в расчет налоговой базы за 2013 год. В конце концов в статье 252 НК говорится, что затраты должны быть подтверждены документально, но не говорится КОГДА. Есть также замечательный подпункт 3 пункта 7 статьи 272, по которому большинство прочих и внереализационных расходов учитываются:

— либо датой предъявления расчетных документов;

— либо датой расчетов в соответствии с договором;

— либо последним днем отчетного или налогового периода.

С учетом этого в Письме № 03-03-06/1/288 от июня 2012 года Минфин указывает, что расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль наиболее ранней из этих дат. В подавляющем большинстве случаев это будет последний день отчетного или налогового периодаПисьмо Минфина от 04.06.2012 № 03-03-06/1/288
Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ для расходов на... выполненные... работы (предоставленные услуги) датой осуществления... признается... дата расчетов в соответствии с условиями... договоров или дата предъявления... документов... для... расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода [в зависимости от того, что произошло раньше].
.

Что делать, если первичка по расходам 2013 года до сдачи декларации не поступит и будет получена после этого?

Учитывать такие затраты при расчете годового налога опасно. Случись проверка до прихода бумаг — документально подтвердить расходы будет нечем. Так что лучше отразить их периодом поступления первички. Если вдруг инспекторам это не понравится и они начнут настаивать на учете расходов периодом возникновения, вы всегда можете сослаться на 54-ю статью НК. Она позволяет исправлять ошибки, приведшие к переплате налога, тогда, когда они обнаружены, а не через уточненку. Недавно Письмом № 03-03-06/1/43299 об этом в очередной раз напомнил МинфинПисьмо Минфина от 17.10.2013 № 03-03-06/1/43299
[Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ] Налогоплательщик вправе [пересчитать налоговую базу и сумму]... налога за... период, в котором выявлены ошибки... относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам... когда допущенные ошибки... привели к излишней уплате налога.
.

Теперь, когда с базовыми принципами налогового учета расходов мы разобрались, можно переходить к конкретным их видам. Предупрежу: азы рассматривать не будем. Поговорим о действительно важных моментах.

Прямые расходы

Первыми в строке 010 приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль упоминаются прямые расходы производственных компаний, а также тех, которые выполняют работы или оказывают услуги. Исполнители услуг, кстати, по-прежнему могут учитывать прямые расходы периодом возникновения без привязки к дате оказания услуг. Если, конечно, закрепили эту возможность в учетной политике для целей налогообложения.

В 2012 году в Письме № 03-03-06/1/637 Минфин отметил, что перечень прямых расходов не может быть произвольнымПисьмо Минфина от 07.12.2012 № 03-03-06/1/637
Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на производство и реализацию... подразделяются на прямые и косвенные.
Налогоплательщик самостоятельно определяет в [налоговой] учетной политике... перечень прямых расходов...
К прямым... могут быть отнесены, в частности:
Материальные затраты...
расходы на оплату труда [производственного] персонала... а также [начисленные на нее взносы в ПФР, ФСС и ФФОМС]...
суммы... амортизации [производственных ОС]...
...выбор... расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть экономически обоснованным.
Следовательно... при формировании состава [налоговых] прямых расходов... налогоплательщик может учитывать перечень прямых расходов... применяемый для целей [бухучета]...
.
Нужно экономическое обоснование, почему, например, материальные затраты в этот список вошли, а оплата труда персонала — нет. Не сможете объяснить — получится как в деле, по которому Президиум ВАС вынес Постановление № 8617/10. Спиртовой завод учитывал в косвенных расходах стоимость бутылочных этикеток, пробок и крышек, однако ИФНС посчитала эти затраты прямыми, что привело к недоимке. Суд налоговиков поддержал.

По моему мнению, отличный ориентир для разработки налогового перечня прямых расходов — бухгалтерские правила формирования себестоимости, там с экономикой все в порядке. Правда, хорошо с экономикой, а не с экономией: по сравнению с ориентировочным перечнем прямых расходов из НК бухгалтерская себестоимость складывается из гораздо большего числа затрат. А значит, компания, избравшая этот путь, будет учитывать гораздо меньше производственных расходов периодом их возникновения. Но есть и маленький плюс: никаких разниц с бухучетом по ПБУ 18/02 в этой части.

Затраты на оплату труда, командировки и автотранспорт

Следуем дальше вниз по приложению № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Остановимся на строке 040 «Косвенные расходы — всего». Помимо прочего, именно здесь отражаются затраты на оплату труда всего административного персонала, а также производственных рабочих, если фирма решила, что это не прямые расходы.

В этой области самый популярный вопрос в Минфин в 2013 году: учитываются ли для целей налогообложения выплаты, названные в коллективном договоре или локальном нормативном акте материальной помощью, если условия ее получения прямо завязаны на трудовые успехи работника? Другой вариант: выплата названа премией и начисляется по случаю профессионального праздника либо к какой-либо знаменательной дате в жизни компании или сотрудника. Однако рассчитывать на нее могут лишь усердно работавшие люди и чем лучше у них это получалось, тем выше премия.

Пока чиновники отвечают, что подобные выплаты можно учесть для целей налогообложения, так как по факту это обычная оплата труда. Из последних разъяснений на этот счет могу вспомнить октябрьское Письмо Минфина № 03-03-06/4/44144Письмо Минфина от 22.10.2013 № 03-03-06/4/44144
...единовременные выплаты [в виде матпомощи] работникам, предусмотренные трудовым [или]... коллективным договором, носящие стимулирующий характер и связанные с выполнением сотрудником его трудовой функции, учитываются в составе расходов [на оплату труда]... на основании ст. 255 [НК РФ]...
.
Но вполне вероятно, когда-нибудь министерству это надоест и оно просто сошлется на 270-ю статью, запрещающую уменьшать налоговую базу на суммы матпомощи и другие непроизводственные «трудовые» расходы. А ведь избежать этого просто: надо лишь переписать коллективный договор или локальный нормативный акт так, чтобы все выплаты, зависящие от трудового усердия, назывались премиями. И отказаться от их привязки к разным праздникам. Чем последнее число месяца или квартала хуже?

Вот еще случай, когда от одной фразы зависит, будет учитываться выплата для целей налогообложения или нет. Директору организации полагается вознаграждение за успехи в руководстве, размер которого зависит от полученной прибыли. Если в локальном нормативном акте будет написано: «Выплатить руководителю премию из чистой прибыли», то налоговую базу она не уменьшит. Если же вознаграждение будет просто ПОСЧИТАНО от величины чистой прибыли, но выплатят его, так сказать, из обычных источников, то все будет нормально. Так рассудил Минфин в Письме № 03-03-06/4/46457 от октября 2013 года.

Хотя с экономической и бухгалтерской точек зрения выплатить что бы то ни было ИЗ прибыли невозможно. Прибыль — величина виртуальная. А получают люди реальные деньги из кассы или с расчетного счета, но никак не «из прибыли». Впрочем, это я так, для общего развития. Правильная формулировка в документе на выплату премии все равно очень важна.

Здесь же, в строке 040 приложения № 2 к листу 02, следует показать сумму командировочных расходов. Три характерных вопроса:

— как подтверждать затраты на перелет или проезд по электронному билету;

— можно ли учесть в расходах суточные за однодневную командировку;

— уменьшают ли налоговую базу командировочные затраты дистанционного работника?

В начале года Минфин наделал много шума, разъяснив, что организация должна подтвердить оплату электронного билета. Но вскоре одумался и разъяснение отозвал. Затем вплоть до конца года чиновники писали, что в этом случае достаточно иметь распечатанную маршрут/квитанцию к билету с его ценой, а также посадочный талон, если речь о самолете. Ну и авансовый отчет, конечноПисьмо Минфина от 05.11.2013 № 03-03-06/4/47090
...документами, подтверждающими расходы на приобретение [электронного] авиабилета для целей налогообложения, являются [распечатанная]... маршрут/квитанция... авиабилета... в которой указана стоимость перелета, посадочный талон, подтверждающий перелет...
...дополнительных документов, подтверждающих оплату билета... не требуется.
.

Правда, если организация заинтересована в вычете НДС, а вся информация в билете дана на иностранном языке, то, по мнению ФНС, высказанному в октябре в Письме № ЕД-4-3/18593@, сведения, необходимые для вычета, придется перевести на русский. Что это за сведения? Маршрут, а также все, что касается стоимости и НДС. Нанимать профессионального переводчика, кстати, не обязательно, подойдет любой сотрудник, знающий латинский алфавит и умеющий превратить аббревиатуру VATVAT (сокр. от англ. value added tax) — налог на добавленную стоимость (НДС). в аббревиатуру НДС.

Про однодневные командировки. Тут все хорошо: пусть формально деньги, выплаченные работнику за такую поездку, суточными не считаются, учесть их в расходах можно — указывает Минфин в августовском Письме № 03-03-06/1/30805. Лишь бы в локальном нормативном акте был утвержден размер выплат. Но есть нюанс: при служебном вояже за границу на один день суточные таки положены — половина дневной нормы для обычной командировки. Об этом чиновники финансового ведомства в октябре напомнили Письмом № 03-03-06/1/41508Письмо Минфина от 07.10.2013 № 03-03-06/1/41508
В соответствии с п. 20 Положения [утв. Постановлением Правительства от 13.10.2008 № 749] работнику, выехавшему в командировку [в иностранное государство]... и возвратившемуся [в РФ]... в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50% нормы... определяемой коллективным договором или локальным нормативным актом...
Следовательно, работнику, направленному в служебную командировку на Украину на один день, положены суточные в иностранной валюте в размере 50% от [указанной] нормы...
.

И наконец, дистанционники. Здесь также никаких сюрпризов: пусть и трудятся эти люди удаленно, их поездки по служебным надобностям, в тот же офис в другом городе на какое-нибудь собрание, считаются командировками. А значит, сопутствующие расходы учитываются для целей налогообложения — успокоил разволновавшихся работодателей Минфин августовским Письмом № 03-03-06/1/31945.

Продолжаем со строкой 040 приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. Поговорим о расходах на служебный транспорт, им также место в этой строке.

Если вдруг кто-то еще не слышал: в начале 2013 года в Письме № 03-03-06/2/12 финансовое ведомство впервые открыто согласилось с тем, что нормы расхода топлива из Методических рекомендаций Минтранса, утвержденных Распоряжением № АМ-23-р, рекомендованные, а не обязательныеПисьмо Минфина от 30.01.2013 № 03-03-06/2/12
На основании пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим... относятся расходы на содержание служебного [автомобильного] транспорта... [НК РФ]... не предусмотрено [их] нормирование...
Вместе с тем при определении обоснованности... затрат на приобретение топлива... налогоплательщик вправе учитывать Методические рекомендации [утв.]... Распоряжением [Минтранса]... от 14.03.2008 № АМ-23-р.
.

Но на мой взгляд, это не значит, что нормы можно не разрабатывать вовсе. И дело тут не столько в налогах, сколько в контроле за водителями. Хотя и для целей налогообложения, конечно, нормы понадобятся, иначе вы не сможете обосновать расходы.

Желающие более детально изучить тему бухгалтерского и налогового учета расходов на ГСМ для служебного транспорта могут прочесть статьи «Нормативные литры» и «“Топливные” и “масляные” расходы» («Главная книга», 2013, № 17).

Если судить по запросам в Минфин, использование личных автомобилей в служебных целях с последующей выплатой компенсации за это — один из самых популярных способов заполучить автотранспорт в распоряжение компании. Фирмы даже не останавливают мизерные ежемесячные нормативы, в пределах которых расходы учитываются для целей налогообложения:

— 1200 рублей в месяц — для легковых автомобилей с объемом двигателя до 2000 кубических сантиметров;

— 1500 рублей — для остальных легковушек.

Но это не все ограничения! Так, из октябрьского Письма Минфина № 03-03-06/1/39406 читается, что выплата компенсации не освобождает фирму от необходимости подтвердить этот расход еще и путевыми листами. Еще одним Письмом — № 03-03-06/1/39239, появившимся в сентября, министерство в очередной раз указало: компенсация включает в себя абсолютно все расходы, связанные с эксплуатацией автомобиля. То есть компания может сколько угодно отдельно оплачивать работнику, скажем, ремонт или бензин, но в расходы включить эти суммы не получитсяПисьмо Минфина от 23.09.2013 № 03-03-06/1/39239
Поскольку... в размерах... компенсаций [за использование личных автомобилей в служебных целях]... учтено возмещение затрат, возникающих в процессе эксплуатации... (износ, [ГСМ]... ремонт), стоимость [ГСМ]... возмещаемая организацией сотрудникам... не может быть... включена в состав расходов... помимо сумм компенсаций...
.

Вывод? Он далеко не новый: в большинстве случаев арендовать автомобиль у сотрудника выгоднее, чем платить ему компенсацию. От путевых листов, правда, это не спасет, но зато никаких ограничений по суммам затрат.

Важные вопросы по аренде

Что еще сказать о строке 040 приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль? В ее показатель, в частности, включаются платежи за аренду имущества. Тут в течение года все вертелось в основном вокруг государственной регистрации долгосрочных договоров аренды недвижимости либо самой недвижимости.

Если помните, в начале года предполагалось, что с марта госрегистрация аренды будет отменена. Однако затем Госдума отыграла все назад, и требование регистрировать договоры продолжительностью более 11 месяцев осталось. Но тут надо понимать, что требование это сугубо «гражданское», на налоги оно не влияет. Если договор аренды исполнялся, то не важно, зарегистрирован он или нет, — арендатор вправе включать платежи в расходы.

Косвенно это подтверждается январским Письмом Минфина № 03-03-06/2/6. Он не увидел ничего крамольного в том, чтобы арендатор учитывал для целей налогообложения платежи, внесенные до даты госрегистрации договора. Лишь бы в нем говорилось, что документ применяется к правоотношениям, возникшим до указанной датыПисьмо Минфина от 25.01.2013 № 03-03-06/2/6
Согласно п. 2 ст. 651 [ГК РФ]... договор аренды [недвижимости]... считается заключенным с момента [госрегистрации]...
...расходы по не заключенным... договорам не могут быть учтены для целей налогообложения...
[Согласно]... п. 2 ст. 425 ГК РФ... стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к... отношениям, возникшим до [его] заключения...
Следовательно, если условиями договора... определено, что арендатор получил в пользование... здание до [госрегистрации]... договора... то арендные платежи... могут учитываться для целей налогообложения с момента получения здания...
.

Только помните: правило «налоги сами по себе, а гражданские правоотношения — сами по себе» работает и для арендодателя. Если фактически он передал имущество в пользование и арендатор оплачивал это, арендодатель обязан показывать налоговые доходы. Загляните, например, в Постановление 11 ААС № А49-1675/2012.

Но иногда все упирается не в регистрацию договора аренды, а в регистрацию права собственности на недвижимость, являющуюся предметом сделки. Сплошь и рядом практикуется передача объекта в пользование за плату еще до окончания его отделки и принятия госкомиссией с тем, чтобы арендатор «адаптировал» помещения под себя. Так вот, если в соглашении об этом не будет фигурировать слово «аренда», а будет написано, что объект передается в некое пользование, проблем с налоговым учетом платы за это у потенциального арендатора не возникнет. В подтверждение сошлюсь на Письмо Минфина от 06.05.2013 № 03-03-06/1/15658.

Однако попутно возникает проблема с неотделимыми улучшениями такой недвижимости. Обычно будущий арендодатель их не оплачивает, будущий же арендатор все делает за свой счет. Как я уже сказал, формально пользование «недостроем» не аренда, а значит, специальные нормы главы 25 НК об амортизации неотделимых улучшений арендатор вроде как применить не вправе. Так что же, последний занимается благотворительностью в пользу потенциального арендодателя и не может рассчитывать на включение затрат в расходы? А «датель», в свою очередь, должен показать доход, равный цене улучшений?

В Постановлении № 3589/13 Президиум ВАС ответил на второй вопрос: будущий арендодатель не обязан включать в доходы стоимость неотделимых улучшений здания, не оконченного отделкой и не принятого госкомиссией. Правда, текста судебного акта пока нет, и какими будут доводы суда, неизвестно. В то же время из определения о передаче дела для пересмотра в порядке надзора видно, что арендодатель защищался так:

— все работы потенциальные арендаторы выполняют исключительно в своих интересах;

— если после госрегистрации права собственности на объект арендатор съедет, арендодатель вынужден будет почти полностью демонтировать сделанное, чтобы предоставить помещение другому арендатору с другими же запросами.

Таким образом, никакой экономической выгоды будущий арендодатель не получает.

Что до потенциальных арендаторов, то им Минфин еще в августе 2011 года Письмом № 03-03-06/1/435 разрешил амортизировать капвложения в недострой. Правда, после того как арендодатель зарегистрирует за собой право собственности на недвижимость и стороны заключат обычный договор арендыПисьмо Минфина от 01.08.2011 № 03-03-06/1/435
[Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ]... капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается... амортизируются арендатором...
[Исходя из п. 1 ст. 429 ГК РФ заключение]... предварительного договора означает намерение сторон в будущем заключить основной договор, и, следовательно, доходы или расходы учитываются в целях налогообложения... с момента заключения основного договора.
Учитывая изложенное, а также в соответствии с п. 4 ст. 259 [НК РФ]... начисление [арендатором] амортизации [по капвложениям]... начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором заключен основной договор аренды.
.

Но что-то мы задержались на строке 040 приложения № 2 к листу 02. Проследуем дальше до строки 059. Здесь вы отражаете стоимость реализованных имущественных прав, кроме тех из них, операции с которыми учитываются в особом порядке и отражаются в приложении № 3 к листу 02.

Уступка требования

Чаще всего в строку 059 попадают расходы на приобретение требования, которое затем переуступлено кому-то еще либо погашено должником. Согласно пункту 3 статьи 279 НК это считается оказанием финансовой услуги. Приобрели требование величиной 1500 рублей за 1000, получили все причитающееся от должника — показываем 1500 рублей в доходах и одновременно 1000 рублей в расходах.

Однако должник может расплачиваться и частями. Как в этом случае быть с расходами? Логичный ответ дал Минфин в ноябрьском Письме № 03-03-06/2/48041: они учитываются пропорционально сумме доходов. Давайте вернемся к нашему примеру. Предположим, к концу 2013 года должник заплатил только 900 рублей из 1500. Вычисляем отношение погашенной суммы к общей величине долга, умножаем на стоимость приобретения требования — 1000 рублей — и получаем, что в расходы приобретатель требования может включить 600 рублей900 руб. / 1500 руб. х 1000 руб. = 600 руб..

«ОСновные» разъяснения

Переходим к строке 100, в которой указывается часть суммы убытка от продажи амортизируемого имущества, учитываемая в расходах. Как вы отлично знаете, если, например, ОС с остаточной стоимостью 1 000 000 рублей и оставшимся сроком полезного использования 20 месяцев продано за 700 000 рублей, то 300 000 рублей убытка учитываются не сразу700 000 руб. – 1 000 000 руб. = –300 000 руб.. Эту сумму надо разделить на 20 и ежемесячно включать в расходы по 15 000 рублей, пока не будет «выбран» весь убыток300 000 руб. / 20 мес. = 15 000 руб..

Как организации пытаются обойти эту норму? Например, до продажи выводят ОС из эксплуатации под тем предлогом, что оно не используется для извлечения доходов, и перестают начислять амортизацию. Формально получается, что на момент сделки имущество уже не ОС, а некий товар. Значит, убыток можно учесть полностью? Нет, отвечает Минфин в Письме № 03-03-10/5834 от февраля 2013 года. На взгляд чиновников, исключить ОС из состава амортизируемого имущества только лишь потому, что оно больше не используется для извлечения дохода, нельзя. Соответственно, ОС продолжает амортизироваться по месяц продажи включительно и, само собой, убыток от его реализации учитывается равномерно в течение оставшегося срока полезного использованияПисьмо Минфина от 28.02.2013 № 03-03-10/5834
Перечень [ОС]... исключаемых из состава амортизируемого имущества, установлен п. 3 ст. 256 [НК РФ, и]... указанные положения не предусматривают [прекращение]... начисления амортизации в [отсутствие]... дохода от использования [ОС]... в какой-либо промежуток времени.
Следовательно, произвольное исключение имущества из состава амортизируемого, в том числе по критерию временного неполучения дохода... не предусмотрено.
Учитывая изложенное, имущество, самостоятельно исключенное налогоплательщиком из состава амортизируемого по причине прекращения его использования в деятельности, приносящей доход... признается амортизируемым и убыток, полученный от его реализации, учитывается для целей налогообложения прибыли организации согласно п. 3 ст. 268 [НК РФ]...
.

Конечно, учитывая определение понятия «амортизируемое имущество», точка зрения не бесспорная, так как одним из признаков такого имущества является его использование в деятельности, приносящей доход. Но, учитывая позицию Минфина, доказывать правомерность прекращения амортизации и единовременного отражения убытка придется в суде.

По строкам 130 и 133 приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль справочно указывается сумма амортизации, начисленная линейным и нелинейным методами соответственно. Почему справочно? Потому что в качестве сумм, влияющих на расчет налоговой базы, эти величины отчасти включаются в строку 010 «Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам», а отчасти — в строку 040 «Косвенные расходы — всего».

На что здесь хотелось бы обратить внимание.

Во-первых, не упустите из виду недавно устоявшийся порядок амортизации ОС, подлежащих госрегистрации. Это, в основном, недвижимость. Все объекты, введенные в эксплуатацию в декабре 2012 года и позднее, можно было амортизировать начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использованияЗакон от 29.11.2012 № 206-ФЗ

Статья 3.1
...начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, права на которые подлежат [госрегистрации]... и которые введены в эксплуатацию до [01.12.2012]... начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем подачи документов на регистрацию... Налогоплательщики, начавшие с [01.01.2013 амортизировать такие объекты без]... документально подтвержденного факта подачи документов... освобождаются от уплаты пеней и штрафов за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль... в связи с применением иного порядка начисления амортизации...
.
Если же недвижимость введена в строй до декабря 2012 года, прежде чем начать ее амортизировать, надо было подать документы на госрегистрацию права собственности, о чем в октябре Письмом № 03-03-06/1/42746 напомнил и Минфин. Фирма так не поступила? Самое время скорректировать сумму расходов в годовой декларации, тем более что от пени и штрафа законодатель ее освободил.

Во-вторых, еще раз проверьте, правильно ли сформирована первоначальная стоимость ОС, суммы амортизации по которым вы собираетесь отразить в годовой декларации. Так, в 2013 году финансовое ведомство еще раз напомнило, что не включаются в «первоначалку»:

— расходы (в частности, госпошлина), связанные с госрегистрацией имущества, уже введенного в эксплуатацию. Это следует из июньского Письма № 03-03-06/1/20327 и не лишено логики: на момент возникновения расходов первоначальная стоимость уже сформирована, менять ее нельзя;

— проценты по займу или кредиту, привлеченному для покупки. Об этом говорилось в Письме № 03-03-06/1/49070 от ноября. Впрочем, если организация пойдет наперекор этому мнению, недоимка не появится, поскольку фирма лишь «размажет» расходы на весь срок амортизации.

В-третьих, если в 2013 году вы модернизировали или реконструировали ОС, что привело к увеличению его первоначальной стоимости, но не срока полезного использования (СПИ), знайте: Минфин до сих пор настаивает на продолжении амортизации по прежней норме. Последним на этот счет было октябрьское Письмо № 03-03-06/1/40974. На деле это означает, что СПИ уже истечет, а вы все еще будете списывать стоимость ОС в расходы.

Суды же с этим не согласны. Они совершенно справедливо полагают, что амортизировать увеличившуюся «первоначалку» надо в течение оставшегося срока полезного использования. Так что, если разница в сроке амортизации для вас принципиальна, в суде вы отстоите свое право полностью амортизировать модернизированное или реконструированное ОС до окончания СПИПостановление ФАС ПО от 12.02.2013 № А12-8247/2012
Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта [ОС]... не произошло увеличение срока его полезного использования, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.
.

Перемещаемся к строке 201 приложения № 1 к листу 02 декларации. Она предназначена для отражения суммы процентов по долговым обязательствам, учитываемой по итогам года во внереализационных расходах.

Проценты

Пожалуй, это была одна из самых популярных тем вопросов к Минфину. Главный из них — когда учитывать в расходах проценты, если договор предусматривает их уплату вместе с возвратом основного долга или даже после этого? Вы помните, что этот маховик в 2009 году Постановлением № 11200/09 раскрутил Президиум ВАС, решив, что проценты в таком случае уменьшают налогооблагаемую прибыль только в периоде уплаты, предусмотренном договором, но не раньше.

Однако нельзя не заметить, что обстоятельства тогдашнего дела были специфические. Заемщик получил деньги в 2003 году и вплоть до 2010 года должен был гасить только основной долг. Лишь затем наступал черед процентов, предполагалось, что заемщик будет платить их в течение 2010—2014 годов. И это в то время, как в налоговые расходы он начал включать проценты с 2003 года! То есть получалось, что из 11 лет действия договора займа реальные затраты организация будет нести только 4 года. Сказочные условия, не находите? Кто бы мне или вам такой заем предоставил!

Так что я больше бы удивился, если бы ВАС принял иное решение. Но когда условия займа вполне рыночные, оснований не учитывать проценты ежемесячно нет. Кипа разъяснений Минфина и ФНС убедит в этом кого угодно. Загляните, к примеру, в Письмо финансового ведомства № 03-03-06/2/39246, появившееся в сентябре. Да и из свежего Постановления Президиума ВАС № 3715/13 косвенно читается, что нормируемая величина процентов по займу определяется на конец каждого месяца действия договора.

Постановление Президиума ВАС от 17.09.2013 № 3715/13 посвящено порядку нормирования процентов по контролируемой задолженности по займу перед иностранным учредителем. Комментарий к решению ВАС вы найдете в статье «Проценты по контролируемой задолженности нарастающим итогом не считают» («Главная книга», 2014, № 2).

Итак, ВАС умеет не только огорчать заемщиков, но и радовать. Так, в январе Постановлением № 7423/12 Президиум ВАС разрешил им полностью учитывать в расходах отрицательную суммовую разницу по займам, выраженным в иностранной валюте, но предоставленным в рублях. Минфин же ратовал за нормирование разницы вместе с процентами, что фактически лишало большинство заемщиков возможности уменьшить на нее налоговую базу. В самом деле, если в норматив не вписалась сумма процентов, то как туда «поместится» еще и отрицательная суммовая разница? Теперь, благодаря ВАС, поместится! И отражать ее надо только по строке 200 «Внереализационные расходы — всего» приложения № 2 к листу 02 декларации, не присоединяя к показателю строки 201 «расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида...»Постановление Президиума ВАС от 06.11.2012 № 7423/12
...в соответствии с [п. 3 ст. 43 НК РФ]... процентами признается... заранее... установленный... доход... по долговому обязательству любого вида...
...соответственно [отрицательная суммовая разница]... между суммой [денег]... в рублях, полученных и возвращенных по займу, не может быть признана процентами и ограничена в возможности ее отнесения в состав расходов... в момент [возврата займа]...
[Следовательно]... общество правомерно [включило во внереализационные расходы]... 64 656 566 [руб. ОСР]... по полученным... займам без применения ограничений, установленных статьей 269 [НК РФ]...

Кстати, в обратной ситуации, когда отрицательная разница образовалась у заимодавца, Минфин против ее учета в расходах не возражает. Например, сумма займа в размере 1000 долларов выдана рублями при курсе 34 рубля, а возвращена при курсе 32,5 рубля. Отрицательная разница — 1500 рублей1000 долл. х (32,5 руб/долл. – 34 руб/долл.) = 1500 руб.. Ее, согласно апрельскому Письму № 03-03-06/1/13448, заимодавец отдельно включает во внереализационные расходы. То есть и в этом случае величина разницы попадает в строку 200 приложения № 2 к листу 02 декларации.

И последний достойный внимания нюанс налогового учета процентов также подсказал ВАС. Ситуация: компании надо выплатить дивиденды, а денег на это не хватает. Она берет кредит, расплачивается с участниками и начинает потихоньку гасить долг вместе с процентами. Обоснованы ли в этом случае расходы на проценты? Ведь привлечены средства под финансирование выплат, которые для целей налогообложения не учитываются. Под этим предлогом Минфин в мартовском Письме № 03-03-06/1/8152 ответил на данный вопрос отрицательно.

Однако у Президиума Высшего арбитражного суда оказалось другое мнение. В Постановлении № 3690/13 он пояснил: да, действительно, выплаченные дивиденды не влияют на налоговую базу. Но это не делает их выплатами, не связанными с деятельностью, которая направлена на извлечение прибыли. Собственно, дивиденды — это часть заработанной прибыли, распределяемая между участниками. Только поэтому они не учитываются для целей налогообложения.

К тому же в 265-й и 269-й статьях НК, посвященных налоговому учету процентов, нет ограничений по видам затрат, которые могут финансироваться за счет займов и кредитов. При условии что эти расходы помогают организации получать доходыПостановление Президиума ВАС от 23.07.2013 № 3690/13
Выплачиваемые участникам... дивиденды [это распределяемая]... между ними прибыль, [полученная от]... предпринимательской деятельности. В связи с этим обязательство по выплате дивидендов не может расцениваться как [не связанное]... с деятельностью, направленной на получение дохода.
Невключение дивидендов в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, обусловлено... тем, что [они]... представляют собой сумму чистой прибыли, оставшуюся после налогообложения и распределяемую между участниками.
Положения [подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ]... не со­держат... ограничений, кроме установленных статьей 269 [НК РФ]... для учета в целях налогообложения расходов в виде процентов по долговым обязательствам... в рамках деятельности, направленной на получение дохода. В этой норме, так же как и в статье 269... отсутствуют и какие-либо ограничения для учета названных расходов, возникших в связи с выплатой дивидендов.
.

Правда, вряд ли у кого-то есть сомнения, что Минфин и ФНС далеко не сразу ринутся исполнять волю Высшего арбитражного суда. Скорее всего, нападки на «дивидендные» займы продолжатся даже с учетом того, что в судах у контролеров все равно ничего не выгорит. Так что стоит сто раз подумать, прежде чем решаться финансировать выплату дивидендов за счет займа, явно привлеченного именно для этого. Может, лучше денежные потоки заранее распланировать так, чтобы не приходилось размышлять, из чего дивиденды платить?

Списание дебиторки

Из интересного в приложении № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль осталась только строка 302, «отвечающая» за внереализационные расходы в виде списанной дебиторской задолженности. Это еще один большой пласт вопросов, рассмотренных Минфином в течение 2013 года.

То, что дебиторку можно списать по истечении трехлетнего общего срока исковой давности, знают, конечно, все. Но не все до конца понимают, когда обычный отсчет 3 лет с даты возникновения долга не дает правильную дату его включения в расходы.

Характерный случай — в связи с банкротством должника компания включена в реестр кредиторов. Здесь надо забыть про 3 года и ждать, когда и чем закончится процедура. Будет она тянуться 4 года или 10 лет, увы, для целей налогообложения списывать дебиторку нельзя. Эти выводы из мартовского Письма финансового ведомства № 03-03-06/1/6313 полностью соответствуют законуПисьмо Минфина от 04.03.2013 № 03-03-06/1/6313
Дебиторская задолженность организации [банкрота]... в отношении которой введена процедура конкурсного управления, не может быть признана безнадежной до завершения конкурсного производства при условии, что кредитор заявил свои требования... и включен в реестр кредиторов.
.

Но когда же тогда списать долг банкрота? Тут единого мнения нет.

Минфин в Письме от 19.10.2012 № 03-03-06/1/559 уверен, что сумма учитывается в расходах в периоде ликвидации обанкроченной компании и исключения ее из ЕГРЮЛ. Такой же вывод сделан в Постановлении ФАС Дальневосточного округа № Ф03-3033/2013.

А вот 9 ААС в Постановлении № 09АП-6046/2013 настаивает: если из судебного определения, завершающего процедуру конкурсного производства, следует, что взять с банкрота нечего, списывать задолженность в расходы нужно датой вступления в силу этого определения. Поддерживает такую точку зрения и ФАС Поволжского округа в Постановлении № А72-5678/2011.

Другой вариант, когда истечение 3 лет общего срока исковой давности вам ничем не поможет, — успешное обращение в суд за взысканием задолженности, после чего контрагент продолжил уклоняться от погашения долга. В этом случае, как отмечает Минфин в Письме № 03-03-06/1/19566 от мая 2013 года, остается всего два основания для списания дебиторки в расходы:

— организация-должник ликвидировалась;

— судебный пристав вынес постановление об окончании исполнительного производства. Причина — не удалось найти самого должника либо его имущество. На всякий случай напомню: это основание появилось в главе 25 НК РФ с 2013 года, однако фактически применялось и раньшеПисьмо Минфина от 29.05.2013 № 03-03-06/1/19566
...задолженность [по]... которой вступило в силу решение суда, подлежит взысканию в порядке, установленном... законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», срок взыскания... не может рассматриваться в режиме истечения срока исковой давности.
[Указанная]... задолженность... может быть признана безнадежной для целей налогообложения прибыли... если невозможность ее взыскания подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства... либо в случае ликвидации организации...
.

Только учтите: ликвидация ликвидации рознь. Если вашего контрагента исключили из ЕГРЮЛ принудительно как недействующую организацию, учесть его долг в расходах получится только через суд. Ведь Минфин в февральском Письме № 03-03-06/1/5556 против этого, поскольку такое основание для признания долга безнадежным прямо в статье 265 НК не упоминается.

Справка

Исключение организации-должника из ЕГРЮЛ имеет такие же правовые последствия, как и ликвидация: с этой даты утрачивается возможность предъявлять к компании какие-либо требования. Следовательно, для целей налогообложения прибыли долг такого контрагента считается безнадежным и учитывается во внереализационных расходахПостановление ФАС ВСО от 27.09.2012 № А19-8821/2011.

Также неоднократно чиновники отмечали, что не может быть признана безнадежной и списана в расходы дебиторка ликвидированного контрагента, у которого есть поручитель, до тех пор, пока не станет ясно, можно ли спросить с последнего за грехи его «подопечного». Последним на этот счет было Письмо № 03-03-06/2/45483, увидевшее свет в октябреПисьмо Минфина от 28.10.2013 № 03-03-06/2/45483
Учитывая, что... согласно ст. 361 [ГК РФ] по договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части, полагаем, что организация-кредитор не может признать задолженность... безнадежной при наличии поручителя и учесть ее в расходах для целей налогообложения.
.

В завершение разговора о списании дебиторской задолженности хочу предостеречь вас от поспешного включения в расходы стоимости приобретенного требования, должник по которому ликвидировался. В Письмах № 03-03-06/1/7511 и № 03-03-06/1/45488 Минфин настаивает, что 265-я статья не квалифицирует подобный долг как безнадежный. Все, что остается организации, — это учесть операцию как переуступку требования с убытком.

Я понимаю это так. Предположим, долг в сумме 3000 рублей приобретен за 1800. Дебитор перестал существовать. Убытком будут 1800 рублей, потраченных на приобретение требования. Половину, то есть 900 рублей, списываем в расходы датой ликвидации должника, вторую половину — через 45 дней. Напомню, для отражения этих сумм используется приложение № 3 к листу 02 в составе годовой декларации по налогу на прибыль.

Перенос убытков

И последнее, на чем ненадолго хотелось бы остановиться применительно к налогу на прибыль, — это убытки прошлых лет, перенесенные на 2013 год. Информация о них указывается в приложении № 4 к листу 02 декларации.

Напомню, что оно включается в состав декларации два раза: по итогам I квартала и по итогам года. В промежутке переносимые суммы убытков, которые участвуют в расчете налоговой базы, отражаются только в строке 110 листа 02 декларации.

В самом порядке переноса ровным счетом ничего не изменилось. Все тот же срок переноса — 10 лет считая с «убыточного» года, все та же очередность — сначала более ранние убытки и только затем более поздние. Никуда не делось и требование главы 25 хранить первичку, подтверждающую убыток, в течение всего срока переноса плюс еще 4 года, отведенные первой частью НКСтатья 283 НК РФ
2. Налогоплательщик вправе [переносить убыток]... на будущее в течение [10]... лет, следующих за [годом]... в котором [он] получен...
3. Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, [они переносятся]... на будущее... в той очередности, в которой... понесены.
4. Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу... на суммы ранее полученных убытков.
.

Не меньше внимания, чем к налогу на прибыль, при составлении годового отчета приковано к зарплатным отчислениям. Успокою сразу: неприятных сюрпризов не было, заполняем все, как говорится, в штатном режиме.

Взносы: закрываем год

За 2013 год мы, похоже, будем отчитываться по взносам с помощью прежних форм расчетов, по которым отчитывались последние полгода. Расчет по взносам:

— в ПФР и ФФОМС (форма РСВ-1 ПФР) утвержден Приказом Минтруда от 28.12.2012 № 639н;

— в ФСС (форма-4 ФСС) утвержден Приказом Минтруда от 19.03.2013 № 107н.

Если изменения и произойдут, то не раньше отчетности за I квартал 2014 года, поскольку, в частности, возможны подвижки в правилах исчисления взносов в ПФР.

Вспомним, чем был интересен уходящий год для целей заполнения расчетов.

ВАС: соцпомощь — не объект!

Думаю, не будет преувеличением сказать, что главным событием стало Постановление Президиума ВАС № 17744/12, которым суд разрешил спор о том, все ли социальные выплаты, получаемые работником от работодателя, считаются объектом обложения взносами. Подчеркиваю, речь именно об объекте обложения, а не об «относимости» сумм к тем, что перечислены в статье 9 Закона № 212-ФЗ, вследствие чего взносы на них не начисляются. Выплата может быть объектом, но не облагаться в силу статьи 9. Если же какое-то начисление не объект изначально, льготы нам в принципе не нужны.

Так вот, ВАС решил, что не прописанные в трудовом договоре матпомощь в сложных жизненных ситуациях, выходные пособия увольняющимся пенсионерам, частичное возмещение расходов работника на медуслуги и другие подобные выплаты не являются объектом обложения взносами. Люди получают все это не за труд, а по доброте работодателя. Просто так случилось, что стороны связаны еще и трудовым договором. Но это не отменяет сугубо социальный характер полученных суммПостановление Президиума ВАС от 14.05.2013 № 17744/12
В соответствии со [ст. 16 ТК РФ]... трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора...
Статьей 129 [ТК РФ]... установлено, что [зарплата]... это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные... и стимулирующие выплаты...
[Сами по себе трудовые отношения]... между работодателем и... работниками не [означают]... что все выплаты [начисляемые]... работникам, [являются оплатой]... труда. В отличие от трудового договора, [регулирующего]... именно трудовые отношения, коллективный договор согласно статье 40 [ТК РФ]... регулирует социально-трудовые отношения.
[Социальные] Выплаты... основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда... в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами.
Таким образом, эти выплаты не являются объектом обложения... взносами...
.

Для работодателей, у которых социальные обязательства значительны, а значит, велика и нагрузка в виде взносов, Постановление № 17744/12 — повод пересчитать базу и попробовать зачесть либо вернуть уплаченные с соцвыплат взносы. Если, конечно, компания готова посудиться за это, поскольку добровольно фонды вряд ли согласятся выполнить ее требования. В этом случае годовую сумму взносов лучше исчислить и заплатить без учета позиции ВАС, подать уточненки с требованием зачета либо возврата переплаты, а затем оспаривать отказ фондов. Выгода от такого пути очевидна: взносы уплачены, недоимки нет, наказывать работодателя не за что.

В то же время в Постановлении от 25.06.2013 № 215/13 Президиум ВАС отметил: выплата, названная в трудовом (коллективном) договоре или локальном нормативном акте премией, облагается взносами, независимо от оснований, по которым она начисляется, даже если это Новый год или другой праздник. Причина — по ТК любая премия относится к оплате труда.

А вот с чем проблем не будет, так это с дивидендами, выплаченными работникам-акционерам, а также с компенсациями морального вреда, причиненного работнику в результате трудового увечья, в котором виновен работодатель. О том, что взносы на них не начисляются, ФСС напомнил в конце 2012 года Письмом № 15-03-11/08-16893. Но мог бы и не напоминать, все равно это следует из определения объекта обложения взносами, установленного Законом № 212-ФЗ. Плюс компенсации в связи с нанесением вреда здоровью упоминаются в статье 9 Закона № 212-ФЗ.

В то же время компенсацию за задержку зарплаты фонды требуют облагатьПисьмо Минздравсоцразвития от 15.03.2011 № 784-19
III. В соответствии со [ст. 236 ТК РФ]... при нарушении работодателем... срока выплаты [зарплаты]... работодатель обязан выплатить их с уплатой... денежной компенсации... в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования [ЦБ РФ]... от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки... по день фактического расчета включительно.
Данная компенсационная выплата не поименована в [ст. 9 Закона № 212-ФЗ]... и... подлежит обложению страховыми взносами...
.

Взносы и компенсация за задержку зарплаты

Это раздвоение сознания чиновников социальных ведомств мне совершенно непонятно. Чем моральный вред в плане «облагаемости» отличается от компенсации за опоздание с зарплатой, знают лишь те, кто письма на этот счет сочиняет. Ясно же: и в одном и в другом случае человеку возмещают жизненные неудобства, возникшие по вине работодателя. Это никак не может быть оплатой труда.

К тому же норма статьи 9 Закона № 212-ФЗ, освобождающая от обложения взносами компенсации, связанные с выполнением трудовых обязанностей, практически идентична норме статьи 217 НК РФ, по которой такие компенсации не облагаются НДФЛ. Но социальные ведомства почему-то не обращают на это внимания и требуют начислять взносы на компенсации за задержку зарплаты, в то время как Минфин согласен с тем, что НДФЛ с таких сумм можно не удерживатьПисьмо Минфина от 23.01.2013 № 03-04-05/4-54
...денежная компенсация, выплачиваемая работодателем при нарушении... срока выплаты [зарплаты]... предусмотренная ст. 236 [ТК РФ]... освобождается от налогообложения [НДФЛ] на основании п. 3 ст. 217 [НК РФ]...
.

Хотя большинство судов, насколько я знаю, за то, чтобы взносы на компенсацию не начислять. Было бы желание конфликтовать из-за этого. Нынешняя ставка рефинансирования — 8,25%, ставка для компенсации — 1/300 этой величины в день. То есть задержка, скажем, 10 000 рублей на сутки обойдется работодателю в 2 рубля 75 копеек10 000 руб. х 1/300 х 8,25% = 2,75 руб.. При максимальном совокупном тарифе взносов, равном 30%, их сумма — где-то 83 копейки в день2,75 руб. х 30% = 0,83 руб.. А если задержано 10 миллионов да дней на 50? Это уже 41 250 рублей взносов10 000 000 руб. х 1/300 х 8,25% х 50 дн. х 30% = 41 250 руб.! Не заплати их работодатель, к этой сумме добавят еще пеню и штраф. В общем, есть чему сопротивляться.

Справка

В 2013 г. за то, чтобы не облагать взносами компенсацию за задержку зарплаты, высказывались, в частности, ФАС ДВО в Постановлении от 15.05.2013 № Ф03-1527/2013 и ФАС МО в Постановлении от 27.03.2013 № А41-28843/12. В последнем случае компания отстаивала право не платить с компенсации сумму взносов, равную 181 070 руб.

Так что для кого-то дополнительная нагрузка на компенсации — копейки, а для кого-то — чувствительные расходы. Вероятно, поэтому работодатели активно судятся с фондами, и одна особенно упорная фирма дошла даже до Высшего арбитражного суда. Определением № ВАС-11031/13 он передал дело в Президиум суда для пересмотра в порядке надзора. Конечно, предсказать окончательное решение сейчас нельзя, но доводы Определения целиком на стороне работодателя. Одним словом, подождем, чем все кончится.

Предельная база

Немаловажно для закрытия года правильно посчитать базу по взносам по каждому работнику. Если выплаты, начисленные сотруднику с января, превысили 568 000 рублей, взносы в ФСС и ФФОМС с суммы превышения не уплачивают, а взносы в ПФР исчисляются по солидарному тарифу 10%. Тут нужно учитывать следующее:

— переход работника из одного обособленного подразделения (ОП) фирмы в другое базу не обнуляет, даже когда новое ОП платит взносы самостоятельно, будучи выделенным на отдельный баланс и имея собственный расчетный счет. Ведь работодателем является организация, а не ее ОП. Подтверждение — февральское Письмо Минтруда № 17-3/326;

— после реорганизации в форме преобразования (например, ЗАО превратилось в ООО), по мнению бывшего Минздравсоцразвития, высказанному в Письме № 1375-19 в мае 2010 года, накопленная база сгорает и подсчеты начинаются заново. Но эта точка зрения успешно оспаривается в судах. Скорее всего, потому что в период действия ЕСН существовала сходная проблема и ВАС в Постановлении Президиума № 13584/07 занял сторону работодателейПостановление Президиума ВАС от 01.04.2008 № 13584/07
[Согласно ст. 75 ТК РФ]... при реорганизации... трудовые отношения с согласия работника продолжаются.
Выплаты и вознаграждения, являющиеся объектом обложения [ЕСН]... представляют собой оплату труда, которая является существенным условием трудового договора.
Следовательно, выплаты, осуществляемые на основании трудовых договоров, заключенных с работниками до реорганизации, не могут не учитываться при определении налоговой базы по [ЕСН]... реорганизованной организации.
.

Взносы с выплат мигрантам

Поскольку иностранные работники, временно пребывающие в РФ без визы, в некоторых отраслях составляют значительную долю занятых, будет уместно напомнить, как исчисляются взносы с оплаты их труда.

В ФФОМС и ФСС ничего платить не надо, так как на таких людей медицинское и социальное страхование не распространяется. А вот в российской пенсионной системе мигрант считается застрахованным с того дня, как общая длительность его трудовых договоров внутри 2013 года стала больше 6 месяцев. И в этом случае пенсионными взносами задним числом облагаются все выплаты, начисленные ему с начала года. Иными словами, бесполезно было экономить, заключив с иностранцем, скажем, трудовой договор на 3 месяца, не платить взносы, а затем продлить еще на 3. Все равно придется отдать взносы сполна и представить уточненки. Разве что без пениПисьмо Минтруда от 27.02.2013 № 17-4/342
...если организацией с временно пребывающими на территории [РФ иностранцами]... заключаются... трудовые договоры на срок менее [6]... месяцев... а затем [они]... продлеваются и срок их действия становится более [6]... месяцев в текущем [году]... такие лица являются застрахованными... в системе [ОПС] ... и с выплат в их пользу уплачиваются... взносы в [ПФР]...
...организация должна... исчислить... взносы [в ПФР со]... всех [указанных] выплат... и... представить уточненные расчеты в территориальный орган [ПФР]...
[Пеня не начисляется, так как]... доплата... взносов [после]... перерасчета не [является погашением недоимки]... поскольку неуплата... взносов за... месяцы предыдущих отчетных периодов с выплат [иностранцам]... была правомерной [и не была]... ошибкой.
.

Также не имеет значения, у одного или нескольких работодателей иностранец набрал 6 месяцев действия трудовых договоров. Хотя проконтролировать это можно, только если он представит вам российскую трудовую книжку, относительно свежее пенсионное свидетельство или разрешение на работу со сроком действия, превысившим в 2013 году 6 месяцев.

Подчеркиваю, речь идет о простом подсчете продолжительности договоров, а не о фактическом сроке работы. Уехал мигрант через месяц-другой или доработал весь обговоренный период, не важно. Другое дело, когда его трудовой договор начинается в 2013 году и заканчивается в 2014-м, но ни в одном из этих годов договор не действует более 6 месяцевПисьмо Минтруда от 29.08.2013 № 17-3/1436
Временно пребывающий [в РФ иностранец]... заключивший срочный трудовой договор на период с 13.07.2013 по 15.05.2014, застрахованным лицом в системе [ОПС]... не является, и... на выплаты в его пользу... взносы не начисляются, поскольку ни в одном календарном году период действия... договора не составляет [6]... и более месяцев.
Учитывая, что [Закон № 167-ФЗ]... увязывает приобретение [иностранцем]... временно пребывающим [в РФ]... статуса застрахованного лица с [заключением]... трудового договора на определенный срок, а не с фактическим периодом работы по [нему, взносы в ПФР начисляются]... независимо от... досрочного увольнения работника.
.
Тогда оснований начислять взносы нет. Например, иностранец принят на работу 1 октября 2013 года, заканчивается срочный трудовой договор с ним 31 марта следующего года. В данном случае договор будет действовать 3 месяца в одном календарном году и 3 — в другом. Шесть месяцев в календарном году не набирается, и взносами выплаты мигранту не облагаются.

Округление есть, недоимки нет

Напомню: несмотря на то что исчисленные пенсионные взносы в расчете РСВ-1 ПФР отражаются в рублях и копейках, а уплаченные, в соответствии с Законом № 212-ФЗ, в полных рублях, при округлении в сторону уменьшения недоимки не возникает. Об этом Минтруд написал в февральском Письме № 17-4/264. Соответственно, территориальный отдел Пенсионного фонда не должен выставлять требования о погашении смешной задолженности и уплате пени.

Справка

В деле, по которому 13 ААС в пользу работодателя вынес Постановление от 15.07.2013 № А21-634/2013, ревизоры пытались взыскать 1,08 руб. «задолженности» по пенсионным взносам, 0,54 руб. по взносам в ФФОМС, возникших после округления исчисленных сумм для целей их уплаты, плюс 3 коп. пени.

Заполнение отчетности при двух тарифах взносов

Также отмечу: если вы применяете одновременно два тарифа взносов в ПФР и ФФОМС или более, то заполняете столько разделов 2 расчета РСВ-1, сколько тарифов используете. Так, организации на общей системе, в которой вместе с обычными работниками трудятся инвалиды, придется заполнить пару разделов 2 расчета по взносам в ПФР:

— первый — с кодом тарифа 01 по выплатам сотрудникам без нарушений здоровья;

— второй — с кодом тарифа 03 по выплатам инвалидам.

Однако если у вас вредное производство, не запутайтесь. В этом случае сведения о пенсионных взносах, исчисленных по дополнительным тарифам, отражаются в таблице 2.1 или 2.2. Эти суммы никак не формируют показатели раздела 2! И уж тем более не надо заполнять столько разделов 2, сколько дополнительных «вредных» тарифов вы применяете.

Мы применяем УСНО и льготные тарифы по взносам. В штате есть инвалиды. Упрощенка позволяет исчислять взносы в ФСС по нулевому тарифу, в то время как по выплатам инвалидам он равен 2,4 процента. Но я весь год исчисляла взносы по нулю, вроде бы были разъяснения, что так можно. Ничего не поменялось?

Нет, ничего. Так всегда было, и в очередной раз это подтвердил ФСС в Письме № 15-03-11/08-16893 от декабря 2012 года. То есть в расчете 4 ФСС данных об исчисленных взносах на страхование по болезни и в связи с материнством у вас вообще не будет. А в РСВ-1 ПФР вы заполняете только один раздел 2, где со всех выплат, включая те, что причитались инвалидам, исчисляете пенсионные взносы по льготному тарифу 20 процентов. Взносы в ФФОМС отражать в расчете и платить не придется, тариф по ним, так же как и по взносам в ФСС, пока еще равен 0.

Кстати, если вдруг при сдаче годового расчета по взносам на соцстрах с вас начнут требовать документы, подтверждающие право на льготные тарифы, вы можете отказать, сославшись на все то же Письмо Фонда социального страхования № 15-03-11/08-16893. В нем чиновники отметили, что это неправомерно и уж тем более неправомерно ставить в зависимость от наличия бумаг приемку расчета 4 ФСС по взносам на соцстрах. Позже, выявив ошибки или противоречия в расчете при камеральной проверке, подразделение Фонда может запросить интересующие его документы отдельно.

Немного о пособиях, поскольку они напрямую влияют на показатели указанного расчета и сумму взносов на соцстрах, уплачиваемую по итогам 2013 года.

Оформление больничных

Стратегическая победа страхователей — Постановление Президиума ВАС № 10605/12. В соответствии с ним за выплату больничных по неправомерно выданному медучреждением листку нетрудоспособности отвечает это самое учреждение, а не работодатель. У последнего нет никакой возможности проверить легитимность документа, если, конечно, это не явная подделка. Поэтому подразделение ФСС не может отказать организации в зачете пособия в счет уплаты взносовПостановление Президиума ВАС от 11.12.2012 № 10605/12
[Сама по себе выдача]... листков... структурным подразделением [медучреждения]... не поименованным в... лицензии, при наличии иных условий для получения гражданами пособий по [болезни]... не является основанием для отказа в принятии к зачету этих расходов. Кроме того, в соответствии с [п. 6 ч. 1 ст. 4.2]... Закона № 255-ФЗ... органы [ФСС]... наделены правом предъявлять иски непосредственно к [медучреждениям]... о возмещении... расходов на [пособия]... по необоснованно выданным или неправильно оформленным [больничным] листкам...
Таким образом... последствия несоблюдения [медучреждениями]... законодательства о лицензировании... возлагаются непосредственно на эти учреждения, а не на страхователя, который в отличие от [органов ФСС]... правом контроля... не наделен.
.

Фонд социального страхования, в свою очередь, в апреле порадовал Письмом № 14-15/10/5851, в котором счел возможным заполнение листков нетрудоспособности шариковой ручкой, хотя Порядком выдачи листков это не предусмотрено. Причина — Порядок, утвержденный Приказом Минздравсоцразвития от 29.06.2011 № 624н, разрабатывался под автоматическую обработку больничных, но в жизни этим по-прежнему занимаются люди. А им шариковая ручка не помешает оценить правильность заполнения документа. Как и всякие мелкие технические недочеты вроде касания буквами границ ячеек или выхода за них.

В то же время в октябре Верховный суд Решением № АКПИ13-726 подтвердил законность требований Порядка выписки больничных к типу ручки, используемой при заполнении документа. Так что я бы посоветовал не расслабляться и следить за этим. А еще лучше составить памятку с правилами оформления листков нетрудоспособности и выдать ее каждому работнику под роспись.

И напоследок просто назову формы персонифицированной отчетности по пенсионным взносам, которые надо представить вместе с годовым расчетом РСВ-1 ПФР:

— по каждом работнику — СЗВ-6-4 «Сведения о сумме выплат и иных вознаграждений, о начисленных и уплаченных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование и страховом стаже застрахованного лица»;

— на пачку Сведений СЗВ-6-4 — АДВ-6-5 «Опись документов сведений о сумме выплат и иных вознаграждений, о начисленных и уплаченных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование и страховом стаже застрахованного лица»;

— в целом по организации — АДВ-6-2 «Опись сведений, передаваемых страхователем в ПФР».

Долго ли, коротко ли, но настала очередь НДФЛ. Как нам проводить в добрый путь налог 2013 года?

Отчитываемся по НДФЛ

Перво-наперво, конечно, побеседуем о справке 2-НДФЛ. Те из вас, кто сдавал ее по итогам 2012 года, могут быть спокойны: справка за 2013 год представляется по той же форме, утвержденной Приказом ФНС от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@, в том же порядке и в те же сроки:

— не позднее 31.01.2014 — по физлицам, с доходов которых вы не смогли удержать НДФЛ. Так бывает, например, при выдаче рекламных призов «натурой». Таким справкам присваивается признак 2;

— не позднее 01.04.2014 — по физлицам, с доходов которых налог удержан. Признак этих справок — 1.

Код ОКТМО вместо кода ОКАТО?

Сразу вопрос. В пункте 1.3 справки всегда указывался код ОКАТО. Но недавно ФНС написала, что поскольку с 2014 года Минфин переходит на использование в бюджетных расчетах ОКТМО, то в декларациях, представляемых после 01.01.2014, вместо кода ОКАТО желательно указывать код ОКТМО. Это распространяется на справку 2-НДФЛ?

Я тоже читал октябрьское Письмо ФНС № ЕД-4-3/18585. Если воспринимать его буквально, этот совет касается сугубо налоговых деклараций, о справке там ни слова. Иначе зачем стараться и приводить точный перечень форм отчетности, в которых желательно указывать код ОКТМО вместо кода ОКАТО. Можно ведь было просто сказать, мол, вписывайте везде код ОКТМООКАТО — Общероссийский классификатор объектов административно-территориального деления, утв. Постановлением Госстандарта от 31.07.95 № 413.

ОКТМО — Общероссийский классификатор территорий муниципальных образований, утв. Приказом Ростехрегулирования от 14.12.2005 № 310-СТ.
.

С другой стороны, может быть, это недосмотр налоговой службы и про справку 2-НДФЛ она просто забыла. Поэтому ничего не остается, как уточнить этот вопрос в вашей налоговой инспекции.

Налог с доходов работников ОП

И еще важное по ОКАТО. В ноябре стал доступен текст Постановления Президиума ВАС № 784/13, из которого следует, что ошибка в этом коде при перечислении в бюджет удержанного НДФЛ не ведет к образованию недоимки и, соответственно, с налогового агента нельзя взыскивать пеню. В данном случае организация неверно указала коды ОКАТО, перечисляя НДФЛ по местонахождению своих ОП. Суд проанализировал перечень ситуаций из статьи 45 НК РФ, при которых налог не считается уплаченным, и не нашел там случай указания неверного кода ОКАТО в платежке. Так что шансов у ИФНС не былоПостановление Президиума ВАС от 23.07.2013 № 784/13
В [п. 4 ст. 45 НК РФ]... перечислены случаи, когда обязанность по уплате налога не признается исполненной. Среди них неправильное указание кода ОКАТО не [указано]...
Учитывая, что в платежных документах счет Федерального казначейства указан правильно и сумма [НДФЛ], удержанная предприятием с доходов, выплаченных сотрудникам [ОП]... поступила в бюджетную систему... у предприятия отсутствует задолженность по налогу...
Суды... связывая правомерность начисления пеней с потерями бюджетов муниципальных образований, не учли, что пени начисляются при наличии недоимки... которой у предприятия не возникло...
.

С моей точки зрения, эту позицию можно распространить и на другие налоги, поскольку статья 45 НК одна на все. Следовательно, ошибка в коде ОКАТО никогда не ведет к возникновению недоимки.

Напомню также, что в 2009 году Президиум ВАС Постановлением № 14519/08 признал незаконным штраф по статье 123 Налогового кодекса, наложенный на работодателя за то, что он перечислил НДФЛ, удержанный с зарплаты работников ОП, по местонахождению головного подразделения. Доводы были такие же, как сейчас: налог — в бюджетной системе, государство не пострадало.

Но предостерегу: нельзя воспринимать эти выводы как дозволение перечислять НДФЛ абы как. Что-что, а отношения с ИФНС вы тогда точно испортите. Пункт 7 статьи 226 НК никто не отменял. Тем более что соблазн перечислить весь налог только по местонахождению ГП и сдать все справки 2-НДФЛ туда же наверняка приведет к штрафу по статье 126 НК. Это 200 рублей за каждую справку, которую не дождались ИФНС по месту учета ОП.

Попутный вопрос. Если сотрудник перешел из одного ОП в другое, как отчитываться по НДФЛ?

Придется направить справки в ИФНС обоих ОП. В первой будут выплаты и НДФЛ с них, начисленные до ухода из одного ОП, во второй — выплаты и налог, начисленные после прихода в другое ОП. А еще по сходной ситуации есть Письмо Минфина № 03-04-06/38889 от сентября 2013 года, в котором он призывает перечислять удержанный НДФЛ «с учетом отработанного времени в каждом подразделении»Письмо Минфина от 19.09.2013 № 03-04-06/38889
Если работник... в течение месяца работает в нескольких [ОП, то НДФЛ с его]... доходов... должен перечисляться... по месту нахождения каждого [ОП]... с учетом отработанного времени...
.
О чем это чиновники? Конечно, о случае, когда все выплаты сотруднику начисляются только в ГП, в то время как работает он то в одном ОП, то в другом.

Теперь остановимся на разделе 3 справки. Здесь указывается ставка НДФЛ, по которой облагаются доходы, отраженные в двух табличках этого раздела. Тут уместно напомнить, что если один и тот же человек получал от вас доходы, облагаемые по разным ставкам, то в справке должно быть столько разделов 3, сколько ставок вы использовали. То же самое относится к разделу 5, где приводятся данные об исчисленном, удержанном и перечисленном в бюджет НДФЛ. А вот раздел 4 со сведениями о вычетах всегда будет только один, так как вычеты уменьшают лишь доходы, облагаемые по ставке 13 процентов.

НДФЛ и налоговый статус физлица

Поясните, пожалуйста. На 31 декабря у сотрудника-нерезидента наберется 183 дня пребывания в РФ в течение 2013 года. Сколько разделов 3 и 5 мне заполнять?

По одному. Плюс раздел 4. Дело в том, что вы должны пересчитать НДФЛ по ставке 13 процентов с начала года, предоставив человеку также стандартные вычеты. Получится, что применяемая ставка была единственной. Это, к слову, неминуемо приведет к возникновению переплаты по НДФЛ. Возвращать ее работнику придется самому, обратившись в налоговую инспекцию по месту учета, напомнил Минфин октябрьским Письмом № 03-04-05/41061Письмо Минфина от 03.10.2013 № 03-04-05/41061
...начиная с месяца, в котором число дней пребывания работника в [РФ]... в текущем [году]... превысило 183 дня, суммы [НДФЛ]... удержанные... с его доходов до получения... статуса налогового резидента по ставке 30 [%, зачитываются]... при определении налоговой базы нарастающим итогом [с начала года]...
Если суммы [НДФЛ]... удержанные... по ставке 30 [%]... по итогам [года]... были зачтены не полностью... возврат налогоплательщику [оставшейся]... суммы осуществляется [ИФНС, в которой]... он был поставлен на учет... в порядке, предусмотренном п. 1.1 ст. 231 [НК РФ]...
.
Так что желательно вместе с экземпляром справки 2-НДФЛ выдать работнику еще и бухгалтерскую справку с перерасчетом налоговых обязательств, чтобы в инспекции было меньше вопросов.

В 2013 году мы выплачивали дивиденды участнику — гражданину РФ. Налог удержали по ставке 9 процентов, но сейчас я засомневался: никаких документов, подтверждающих, что он резидент, у нас нет, а связаться с участником не получается. Может, пересчитать НДФЛ по ставке 15 процентов, как для дивидендов нерезидента, и сдать справку уже с новыми данными?

Минфин в Письме № 03-04-06/32676 от августа 2013 года примерно так и советовал поступить. Но я с этим подходом не согласен. Вряд ли какое-нибудь крупное ОАО перед каждым перечислением дивидендов занимается проверкой статуса тысяч своих акционеров — граждан РФ. Если ИФНС очень надо, пусть она и доказывает, что на момент выплаты дивидендов ваш участник был нерезидентом.

Отражение в справке 2-НДФЛ некоторых доходов

Идем дальше. Классический вопрос конца года: как отражать в справке 2-НДФЛ налог с декабрьской зарплаты? Ведь формально исчисляется он 31-м числом, но в бюджет будет перечислен уже в январе, когда работник получит деньги. Здесь без изменений: не надо показывать НДФЛ, перечисленный в январе, как задолженность. Сколько удержали, столько и перечислили. Ведь на день подачи справки налог уже будет в бюджете. Таковы разъяснения из Письма ФНС № ЕД-4-3/1692@, появившегося в феврале 2012 года.

Однако, на взгляд той же налоговой службы, если зарплата была начислена в декабре, а выплачена аж в апреле, она считается доходом апреля. То есть в справке 2-НДФЛ за 2013 год ей делать нечего. Я говорю об октябрьском Письме ФНС № БС-4-11/17931@.

С одной стороны, это прямое нарушение пункта 2 статьи 223 НК. По нему доход в виде оплаты труда считается полученным последним днем месяца, за который он начисленПисьмо ФНС от 07.10.2013 № БС-4-11/17931@
...при исчислении [НДФЛ]... в 2012 г. начисленную [зарплату]... за декабрь... выплаченную в апреле 2013 г., следует учитывать... как доходы 2013 г.

Статья 223 НК РФ
2. [Датой получения]... дохода в виде оплаты труда... признается последний день месяца, за который... начислен доход... в соответствии с трудовым договором...
.
Хромает и логика: почему декабрьская зарплата, выплаченная в январе, — доход декабря, а та же зарплата, выплаченная в апреле, — доход апреля?

С другой стороны, целесообразно ли спорить с налоговой службой по этому вопросу? Ну покажете вы в справке 2-НДФЛ декабрьскую зарплату как виртуальный доход декабря. Но по строкам 5.4 «Сумма налога удержанная» и 5.5 «Сумма налога перечисленная» этот НДФЛ не пройдет! Причем совершенно законно, так как фактически удержать его было не из чего — на день представления документа деньги еще не выплачены. Но задолженность за вами числиться будет и на вопросы отвечать придется. Зачем? Лучше уж сделать так, как советует ФНС. Хотя надо отдавать себе отчет в том, что НК это разъяснение не соответствует.

Еще один вариант, когда доходы, формально относящиеся к текущему году, придется показать доходами следующего, рассмотрен в Письме ФНС № ЕД-4-3/5209. В марте работнику начислили и выплатили сумму, на которую была индексирована прошлогодняя зарплата, плюс надбавку за то же время. ФНС отнесла эти суммы к доходам марта. И с моей точки зрения, совершенно правильно. Какой же это доход прошлого года, если все начисления и расчеты проведены только сейчасПисьмо ФНС от 26.03.2013 № ЕД-4-3/5209
...при [начислении НДФЛ]... в 2012 г. на дополнительно начисленную проиндексированную [зарплату]... и надбавку за сентябрь — декабрь 2011 г., фактически выплаченные в 2012 г., следует учитывать их, соответственно, как доходы 2012 г.
Результаты перерасчетов [марта]... 2012 г., следует отразить в Справке [2-НДФЛ]... за 2012 г...
В этой связи представление уточненной Справки... за 2011 г... не требуется.
?

Немного об отпускных. К тому, что они становятся доходом работника в момент выплаты, а не в последний день месяца, привыкли, наверное, уже все. Спасибо Постановлению Президиума ВАС № 11709/11, появившемуся в феврале 2012 года. Но что делать, если отпускные выплачены, человек ушел отдыхать, а потом, по согласованию с руководством, прервал отпуск и вернулся на работу? В этом случае остаток отпускных обычно зачитывают в счет зарплаты. Когда же их показывать в доходах?

В октябрьском Письме № БС-4-11/19079О ФНС призывает отражать в справке 2-НДФЛ в доходах месяца выплаты отпускных только сумму, приходящуюся на отгулянные дни отдыха. Остаток, зачтенный в счет зарплаты, будет доходом месяца ее начисления. Естественно, при зачете вы не удерживаете НДФЛ с бывших отпускных повторно, поскольку к этому моменту налог уже в бюджете. Вы удержали и перечислили его при выплате всей суммы отпускных.

Необлагаемые доходы

Поговорив про облагаемые НДФЛ суммы, давайте поговорим и о необлагаемых. Несомненный лидер среди вопросов года — порядок исчисления налога с выходных пособий. И месяца не проходило, чтобы не появилось два-три письма Минфина на этот счет. Написаны они словно под копирку: какой бы ни была должность увольняющегося работника, НДФЛ не удерживается с суммы в пределах трех среднемесячных заработков (шести — для Крайнего Севера). Это правило действует и тогда, когда человек получает пособие частями, причем, по мнению Минфина, высказанному в апрельском Письме № 03-04-06/14970, даже если одну часть он получил в 2013 году, а другую — в 2014-мПисьмо Минфина от 29.04.2013 № 03-04-06/14970
Согласно п. 3 ст. 217 [НК РФ не облагаются НДФЛ]... компенсационные выплаты [при увольнении]... работников, [кроме]... выходного пособия... компенсации руководителю, заместителям руководителя и [главбуху]... в части, превышающей в целом трехкратный размер [среднемесячного]... заработка или шестикратный размер... для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
...все выплаты выходного пособия [учитываются] суммарно, в том числе и [когда они]... производятся в разные налоговые периоды.
.

Справка

Отметим: выходные пособия в связи с увольнением на пенсию не учитываются для целей налогообложения прибыли, в то время как пособия, выплачиваемые по соглашению сторон, учитываютсяп. 2 Письма Минфина от 20.03.2013 № 03-04-06/8592; Письмо Минфина от 29.07.2013 № 03-03-06/1/30009.

А еще в октябре Письмом № 03-11-11/46739 Минфин отметил, что подотчетные суммы не облагаются НДФЛ даже тогда, когда оплаченные ими расходы не учитываются для целей исчисления налога при УСНО или налога на прибыль. Все верно, НДФЛ — налог самостоятельный. Главное, чтобы были оправдательные документы, хотя бы и оформленные с нарушениями. Последнее, согласно позиции Президиума ВАС, высказанной в Постановлении 11714/08, не критично для целей налогообложения НДФЛ. А вот если расходование подотчетных сумм подтверждает лишь авансовый отчет, к которому не приложено ни одной бумаги, подтверждающей затраты, то это доход чистой воды и НДФЛ придется заплатить. Таков вердикт другого Постановления Президиума ВАС — № 14376/12Постановление Президиума ВАС от 05.03.2013 № 14376/12
...установлено отсутствие каких-либо доказательств, подтверждающих расходование подотчетных [денег]... полученных директором... Доказательств, подтверждающих оприходование обществом [ТМЦ]... также не представлено. При таких условиях согласно статье 210 [НК РФ деньги]... являются доходом [директора]... и подлежат включению в налоговую базу по [НДФЛ]...
.

В продолжение темы подотчетников. Очень часто в уходящем году Минфину приходилось отвечать на вопросы по командировкам. Работодателей волновали деньги, выплачиваемые при однодневных командировках по России: облагаются ли они налогом на прибыль и являются ли доходом работника. Ведь суточными они не являются, а в статье 217 НК РФ, содержащей перечень необлагаемых выплат, говорится именно о суточных.

Из-за этого в Письме № 03-04-07/6189 от марта 2013 года чиновники указали: НДФЛ не облагается только возмещение документально подтвержденных расходов на однодневную командировку в РФ. Если документов нет, выплаченные суммы не подлежат обложению НДФЛ в пределах 700 рублей в день — по аналогии с суточными при обычных командировках.

В то же время Минтруд в ноябрьском Письме № 17-4/10/2-6751 был более суров. Раз согласно правительственному Положению при однодневной командировке суточные не полагаются, значит, работник получает выплаты, не упомянутые в статье 9 Закона № 212-ФЗ в числе льготируемых. Следовательно, взносы надо начислять. Если, конечно, речь не идет о возмещении документально подтвержденных расходовПисьмо Минтруда от 06.11.2013 № 17-4/10/2-6751
...работникам при однодневных командировках могут производиться выплаты, связанные с командировкой, не признаваемые суточными в соответствии с Постановлением Правительства... от 13.10.2008 № 749...
[Поскольку]... выплаты не являются суточными [нет]... оснований применять... ч. 2 ст. 9 [Закона № 212-ФЗ]... в части их освобождения от обложения... взносами...
...если данные выплаты признаются возмещением документально подтвержденных расходов, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции, [они]... не подлежат обложению...
.

Детские вычеты

Пробежимся по стандартным вычетам на детей. Позволю себе напомнить важные принципы, тем более что они не раз обсуждались в переписке с Минфином в течение 2013 года:

— вычеты предоставляются строго по заявлению работника начиная с того месяца, в котором он устроился к вам на работу, а также при условии, что из справок 2-НДФЛ от бывших работодателей видно: его доход пока не превысил 280 000 рублей;

— вычеты предоставляются нарастающим итогом с начала года (или месяца трудоустройства) и по 31 декабря. Если в каком-то месяце доходов, облагаемых по ставке 13 процентов, у сотрудника не было, вычет за этот месяц присоединяется к вычету следующего, а затем они вместе уменьшают доходы;

— если на 31 декабря образовался остаток вычетов, например, потому, что долгое время человек был в отпуске за свой счет, на следующий год эта сумма не переносится;

— если ребенок у работника родился, скажем, в 2012 году, а заявление на вычеты он подал только в 2013-м, вычеты работодатель может предоставить только по доходам 2013-го года. За остальным добро пожаловать в налоговую инспекцию по месту жительстваПисьмо Минфина от 26.09.2013 № 03-04-06/39970
...когда в отдельные месяцы [года]... у налогоплательщика не было дохода, облагаемого... по ставке 13 [%]... стандартные... вычеты предоставляются в последующих месяцах, в которых получен доход. Если же выплата дохода начиная с какого-либо месяца полностью прекращена и не возобновляется до окончания [года]... вычет за указанные месяцы... не предоставляется, так как налоговая база после прекращения выплат не определяется.

Письмо Минфина от 25.09.2013 № 03-04-06/39802
...в случае получения... заявления работника и... документов в [году]... следующем за годом рождения ребенка, налоговый агент предоставляет стандартный... вычет... в отношении... доходов за тот [год]... в котором... документы... представлены...
В соответствии с п. 4 ст. 218 [НК РФ]... предоставление вычетов за предшествующий [год в данном]... случае производится [ИФНС]... при условии представления налогоплательщиком налоговой декларации и подтверждающих документов.
.

Жилищные вычеты

Завершить обсуждение НДФЛ также хотелось бы вычетом, но на этот раз имущественным, по расходам на приобретение жилья. Очень редко когда уведомление о праве на вычет сотрудник приносит в январе. Обычно с начала года успевает минуть какое-то время, в течение которого работодатель исправно удерживает из зарплаты человека и перечислят в бюджет НДФЛ.

И вот, допустим, в июле уведомление на столе работодателя. С этого месяца он и начинает предоставлять вычет, не трогая показатели предыдущих месяцев. Однако, учитывая цены на жилье и среднюю зарплату по стране, мало у кого весь вычет будет использован к концу года. Тогда по своему выбору сотрудник может:

— или представить в ИФНС декларацию по НДФЛ за 2013 год и потребовать возврата суммы налога, удержанной с января по июнь. Одновременно работник вправе попросить инспекцию выдать новое уведомление о вычете на 2014 год;

— или потребовать лишь новое уведомление и получать вычет только через работодателя.

Пример. Предоставление имущественного вычета по расходам на покупку жилья, если работник предоставил уведомление не с начала года

/ условие / В апреле 2013 г. работник предоставил уведомление о праве на имущественный вычет в сумме 2 000 000 руб. Должностной оклад сотрудника — 20 000 руб. в месяц. Права на стандартные вычеты он не имеет.

/ решение / 1. Доход работника за январь — март, начисленный нарастающим итогом с начала года, — 60 000 руб.20 000 руб. х 3 мес. = 60 000 руб., сумма удержанного НДФЛ — 7800 руб.60 000 руб. х 13% = 7800 руб. Ее работник может вернуть, представив в ИФНС декларацию по итогам 2013 г. Организация эту сумму не возвращает и не засчитывает при перечислении НДФЛ по другим сотрудникам.

2. Начиная с апреля сотруднику предоставляется имущественный вычет. Поскольку сумма вычета значительно больше оклада, облагаемый доход в период с апреля по декабрь отсутствует. Всего за 2013 г. через работодателя будет предоставлено 180 000 руб.20 000 руб. х 9 мес. = 180 000 руб. вычета, остаток — 1 820 000 руб.2 000 000 руб. – 180 000 руб. = 1 820 000 руб.

3. Заполним справку 2-НДФЛ (приводятся только реквизиты и графы документа, необходимые для иллюстрации примера).

Форма 2-НДФЛ

СПРАВКА О ДОХОДАХ ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА ЗА 2013 год
№ 1 от 25.03.2014

3. Доходы, облагаемые по ставке 13%

МесяцКод доходаСумма доходаКод вычетаСумма вычета
01200020 000
02200020 000
03200020 000
04200020 00031120 000
05200020 00031120 000
...
11200020 00031120 000
12200020 00031120 000

5. Общие суммы дохода и налога по итогам налогового периода по ставке 13%

5.1. Общая сумма дохода240 00020 000 руб. х 12 мес. = 240 000 руб.
5.2. Облагаемая сумма дохода60 000
5.3. Сумма налога исчисленная7800
5.4. Сумма налога удержанная7800
5.5. Сумма налога перечисленная7800
5.6. Сумма налога, излишне удержанная налоговым агентом

Последний рывок, коллеги, и наша встреча подойдет к концу. Завершим мы ее «салатом» из УСНО и налога на имущество.

УСНО и налог на имущество: смешать, но не взбалтывать

Вот уже несколько лет УСНО — эдакая тихая гавань. Поправки главу 26.2 НК почти не трогают, и, пожалуй, это замечательно. Малому бизнесу, который предпочитает упрощенку, как никому другому, нужна хоть какая-то стабильность. Например, за 2013 год вы будете отчитываться декларацией, форма которой утверждена Приказом Минфина № 58н аж 22.06.2009. Четыре года — это долгий срок для таких документов.

Подтверждение льготной «доходно-расходной» ставки налога

Антон Иванович, раз уж вы упомянули декларацию, разрешите спросить. У нас УСНО с объектом «доходы минус расходы». По закону субъекта РФ имеем право на пониженную ставку налога. Недавно в беседе с глазу на глаз наш инспектор сказал, что это льгота и при камеральной проверке декларации за 2013 год нам в любом случае придется представить документы, подтверждающие право на нее. Это так?

Строго по закону — нет. Налоговая ставка — один из обязательных элементов налогообложения. Грубо говоря, нет ставки — нет и налога. Льгота же — штука не обязательная. Может быть, а может и не быть.

Так вот, согласно главе 26.2 НК РФ регионы вправе устанавливать именно СТАВКИ «доходно-расходного» налога при УСНО, а не ЛЬГОТЫ по упрощенке. Что дало повод Минфину в октябрьском Письме № 03-11-11/43791 указать: при камералке документы, подтверждающие правомерность применения пониженной ставки, автоматически требовать нельзя. Только если ИФНС найдет в декларации ошибки либо нестыковкиПисьмо Минфина от 21.10.2013 № 03-11-11/43791
Налоговая ставка является самостоятельным и обязательным элементом налогообложения (п. 1 ст. 17 Кодекса).
Налоговые льготы являются необязательным элементом налогообложения, и любой налогоплательщик... вправе ее использовать либо отказаться...
Установление субъектом [РФ]... пониженной... ставки по налогу [при УСНО]... не отождествляется с установлением налоговой льготы. Истребование [ИФНС]... у налогоплательщика при проведении камеральной... проверки документов, подтверждающих применение [пониженных]... ставок... ст. 88 [НК РФ]... не предусмотрено.
.

С другой стороны, если особого труда собрать документы для вас не составит, почему бы их не сдать? Тем более что, судя по вашим словам, отношения у вас с инспектором хорошие, не все вот так беседуют с ними тет-а-тет.

Пожалуй, три самых заметных события уходящего года в сфере применения УСНО такие:

— ФНС разрешила включать входной НДС в стоимость покупки и уже вместе с ним относить на расходы;

— Минфин неожиданно позволил уменьшать доходы на стоимость малоценного имущества, принятого к учету, в момент оплаты;

— ВАС постановил, что минимальный налог надо платить и тогда, когда право на применение УСНО утрачено до конца года.

Расскажу обо всех трех по порядку.

Входной НДС в стоимости приобретения

Эпопея с входным НДС началась с появления в НК главы 26.2. Некто особо изобретательный зачем-то включил этот вид расходов в перечень статьи 346.16 отдельным пунктом. И пошло-поехало! Госорганы наперебой разъясняли, что налог следует отражать в книге учета доходов и расходов отдельной же строкой пропорционально сумме расходов, к которой он относитсяПисьмо Минфина от 18.01.2010 № 03-11-11/03
В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 346.16 [НК РФ]... налогоплательщики... уменьшают полученные доходы на расходы в виде [НДС]... по оплаченным товарам (работам, услугам)... подлежащим включению в [расходы]... в соответствии с указанной статьей и ст. 346.17 [НК РФ]...
[Следовательно]... налогоплательщик при заполнении Книги учета доходов и расходов должен указать... отдельной строкой [учитываемые материальные расходы]... и... отдельной строкой сумму [НДС]...
.

Авторы этих писем даже не задумывались, насколько это сложно в некоторых ситуациях. Особенно когда речь заходит о покупных товарах. Чтобы включить их стоимость в расходы, нужно оплатить товары поставщику и отгрузить покупателю. Отследить все это — само по себе непросто. Если привесить сюда и обособленный учет входного НДС с вычислением доли налога, относящейся к стоимости товаров, которую организация включает в затраты, можно сойти с ума.

Дошло до того, что в Письме № 03-11-04/2/147 от сентября 2008 года Минфин рубанул с плеча: если счет-фактура не отвечает требованиям статьи 169 Кодекса, НДС в расходах не учитываетсяПисьмо Минфина от 24.09.2008 № 03-11-04/2/147
Подпунктом 3 п. 5 ст. 169 [НК РФ]... установлено... что в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и [ИНН]... покупателя. Таким образом, признание расходов в виде [НДС]... налогоплательщиком, применяющим [УСНО]... производится на основании документов, подтверждающих... уплату сумм налога, счетов-фактур, а также при условии соблюдения правил по их заполнению.
.
Как говорила героиня Лии Ахеджаковой в фильме «Служебный роман», умереть не встать! Правила, установленные для вычета НДС, министерство пыталось навязать в качестве правил включения налога в расходы.

Между тем с самого же появления главы 26.2 НК в главе 21 есть статья 170, предписывающая спецрежимникам включать входной НДС в стоимость приобретаемых товаров, работ или услуг. Никакой обособленный учет там не предусмотрен. Да и из статьи 346.16 прямо не следует, что НДС увеличивает расходы отдельно от затрат, в составе которых он предъявлен. И уж конечно, статья 170 НК не увязывает право на включение НДС в стоимость товаров, работ или услуг с безупречностью счета-фактуры.

Поэтому многие упрощенцы саботировали требования Минфина и отдельной строчкой входной НДС в книге учета не показывали. Наказать их за это было трудно, налоговая база не была занижена. Но осознавать, что ты все время идешь наперекор мнению контролеров, было, конечно, неприятно. Поэтому хочется пожать руку автору текста апрельского Письма ФНС № ЕД-4-3/6066, разъяснившему: организации на УСНО таки могут включать входной налог в стоимость товаров, работ или услуг и уже ее относить на расходыПисьмо ФНС от 04.04.2013 № ЕД-4-3/6066
Подпунктом 3 п. 2 ст. 170 [НК РФ]... установлено, что суммы НДС, уплаченные лицами, не являющимися [его] плательщиками... при приобретении товаров (работ, услуг)... учитываются в [их]... стоимости...
В этой связи суммы НДС, уплаченные [подрядчиком, применяющим]... УСН, при приобретении материалов, необходимых для выполнения работ... учитываются в стоимости... материалов и, соответственно, в стоимости... работ.
.
Одной заботой меньше!

Учет имущества ценою до 40 000 рублей

Теперь о малоценном имуществе стоимостью до 40 000 рублей. Это может быть все что угодно: оргтехника, мебель, хозинвентарь, да мало ли. В пункте 2 статьи 346.16 Налогового кодекса сказано: материальные затраты, и в частности затраты на приобретение указанного имущества, принимаются для целей УСНО с учетом положений статьи 254 НК. А из ее подпункта 3 пункта 1 четко следует, что стоимость «малоценки» включается в расходы только после передачи в эксплуатацию. Отсюда все долгое время делали вывод: чтобы уменьшить «упрощенные» доходы на стоимость подобного имущества, его нужно:

1) оплатить;

2) принять к учету;

3) передать в эксплуатацию.

Я же думаю так и сейчас. По пункту 2 статьи 346.16 НК материальные расходы, включая стоимость «малоценки», учитываются при соблюдении требований статьи 254 Кодекса. А там сказано: имущество ценою до 40 000 рублей мало просто купить, его надо передать в эксплуатацию. Однако в сентябре в Письме № 03-11-11/36391 Минфин вдруг посчитал, что в 254-й статье надо искать не требования к учету затрат при УСНО, а лишь их переченьПисьмо Минфина от 04.09.2013 № 03-11-11/36391
Подпунктом 5 п. 1 ст. 346.16 [НК РФ]... установлено, что... при определении налоговой базы по налогу [при УСНО учитываются]... материальные расходы.
В п. 2 названной статьи... указывается, что состав материальных расходов определяется ст. 254 [НК РФ]...
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 254 [НК РФ к ним]... относятся затраты... на приобретение... имущества, не являющегося амортизируемым...
Таким образом [на основании пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ] расходы на приобретение имущества стоимостью менее 40 000 руб. учитываются при [УСНО]... на дату их оплаты.
.
Поэтому хватит выполнения первых двух условий. Оплатили «малоценку», приняли к учету — включайте в расходы.

Бесспорно, так намного выгоднее, но подчеркиваю, что главе 26.2 НК РФ это не очень-то соответствует.

Минимальный налог при «слете» с УСНО

И наконец, третья важная новость, о которой я говорил, касается исчисления минимального налога «доходно-расходными» упрощенцами. Его, как известно, надо заплатить, если по итогам года оказалось, что налог, посчитанный с разницы между доходами и расходами, меньше минимального налога, равного 1 проценту от общей суммы доходов.

Вот указание на конец года и смущало тех, кто по каким-то причинам потерял право на применение УСНО в течение года. Например, фирма слетела с упрощенки в IV квартале и должна посчитать налоговые обязательства за этот квартал уже по правилам общей системы налогообложения. Соответственно, 9 месяцев — последний период, за который компания отчиталась как упрощенец. Должна она после потери права на упрощенку платить минимальный налог, если он больше «обычного» налога при УСНО, отраженного в декларации за 9 месяцев?

Минфин, ясное дело, все время выступал за то, что должна. А вот в судах единства не было до тех пор, пока свое веское слово не сказал Президиум ВАС в Постановлении № 169/13: минимальному налогу быть! Основание — 9 месяцев из нашего примера считаются последним налоговым, а не отчетным периодом при УСНО.

Учет «посреднических» доходов

Что еще сказать про упрощенку? Среди вопросов по учету доходов преобладали «посреднические». Чаще всего комитенты и принципалы на УСНО спрашивали, какую сумму включать в доходы, если посредник перечисляет им выручку за минусом своего вознаграждения. Источник сомнений — заблуждение, которое тиражируется в СМИ, далеких от налогов: доходом упрощенца являются только деньги, поступившие на его расчетный счет или в кассу.

Это, конечно же, не так. В рассматриваемом случае комитенту либо принципалу изначально принадлежит вся сумма выручки, полученная посредником, и вся же она должна увеличить налоговую базуПисьмо Минфина от 15.05.2013 № 03-11-11/16941
...согласно п. 1 ст. 996 ГК РФ вещи, поступившие комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Учитывая изложенное, доходом комитента от [продажи]... товаров комиссионером признается вся полученная сумма выручки... включая комиссионное вознаграждение комиссионера.
.
Вознаграждение может уменьшить ее, но только если комитент или принципал применяет «доходно-расходную» УСНО. Если нет, увы, удержанное посредником вознаграждение на налог при УСНО никак не повлияет.

А бывает и наоборот: деньги есть, а дохода у упрощенца нет. Так происходит, например, при получении беспроцентного займа. Налоговую базу не увеличивает ни полученная сумма, ни виртуальная выгода от пользования ею. В подтверждение сошлюсь на Письмо Минфина № 03-11-06/2/29384 от июля 2013 года. Еще один случай — организации на УСНО перечислен задаток, который впоследствии зачитывается в счет оплаты по договору. Так вот, доходы появляются только на дату зачета, уверено финансовое ведомство в октябрьском Письме № 03-11-06/2/45451.

Только я должен вас предостеречь: не стоит называть задатком аванс и на этом основании не включать его в доходыСтатья 381 ГК РФ
2. Если за неисполнение договора ответственна сторона, давшая задаток, он остается у другой стороны. Если за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка.
Сверх того, сторона, ответственная за неисполнение договора, обязана возместить другой стороне убытки с зачетом суммы задатка, если в договоре не предусмотрено иное.
.
Правовая природа этих платежей и их судьба в случае неисполнения условий договора совершенно разная, а в налоговых инспекциях сидят отнюдь не простаки.

Перейдем к налогу на имущество.

Годовой налог на имущество

Декларация по нему не изменилась. Как и в 2013 году, в 2014-м вам предстоит заполнить форму, утвержденную Приказом ФНС от 24.11.2011 № ММВ-7-11/895. Там, как и в остальных декларациях, которые нужно сдать по итогам 2013 года, есть поле для указания кода ОКАТО. Надо ли заменять его кодом ОКТМО, как налоговая служба рекомендует в Письме № ЕД-4-3/18585? Если читать разъяснение буквально, то нет, поскольку действующая декларация по налогу на имущество в нем не упоминается. Там есть лишь формы, утвержденные Министерством финансов.

Но мне кажется, это оттого, что ФНС сама эти формы поправить не может. А вот внести изменения в декларации, утвержденные службой, ей вполне по силам. Что, видимо, и будет сделано до начала отчетной кампании. Если же вдруг поле для кода ОКАТО оперативно не заменят полем для кода ОКТМО, логично использовать все же последний код. Только так можно добиться единообразия с «минфиновскими» формами деклараций.

Среди вопросов по налогу на имущество пальму первенства прочно удерживали различные вариации на тему: «облагаются ли этим налогом какие-нибудь старые ОС, которые относятся к движимому имуществу и поставлены на баланс в 2013 году?» Причина ясна: именно с 1 января 2013 года «движимость», принятая к учету с этой даты, не считается объектом обложения налогомСтатья 374 НК РФ
4. Не признаются объектами [обложения налогом на имущество]...
8) движимое имущество, принятое с [01.01.2013]... на учет в качестве [ОС]...
.

Чтобы не повторять по много раз одно и то же, я свел в таблицу ситуации, рассмотренные в течение 2013 года Минфином, в которых, как объяснило ведомство, исчислять налог на имущество не надо. Хотя от чиновников тут ничего не зависело, все выводы напрямую следуют из НК РФ и бухгалтерского законодательства.

Ситуация, при которой «движимое» ОС было принято к учету 01.01.2013 и позднееРеквизиты письма Минфина, подтвердившего, что ОС не подлежит обложению
Приобретено ОС, выпущенное производителем до 01.01.2013от 10.01.2013 № 03-05-05-01/01
Приобретено бэушное ОС, которое продавец принял к учету до 01.01.2013от 07.02.2013 № 03-05-05-01/2766
Лизингодатель передал предмет лизинга, до 01.01.2013 числившийся на его балансе, по дополнительному соглашению лизингополучателю (или, наоборот, предмет учитывал у себя лизингополучатель, а потом отдал его лизингодателю)от 11.09.2013 № 03-05-05-01/37418
Имущество получено в ходе реорганизации в форме слияния или присоединенияот 03.07.2013 № 03-05-05-01/25477
от 07.11.2013 № 03-05-05-01/47602

В связи с тем что многие движимые ОС выбыли из состава имущества, подлежащего обложению, обострилось внимание контролеров к ОС, оставшимся там.

Так, Минфин неоднократно огорчал арендаторов, вложившихся в неотделимые улучшения арендованной недвижимости и, в соответствии с бухгалтерской нормативкой, принявших их к учету в качестве ОС. Чиновники разъяснили: этот объект движимым имуществом не является и должен облагаться налогом. Последним на этот счет было октябрьское Письмо № 03-05-05-01/44378Письмо Минфина от 23.10.2013 № 03-05-05-01/44378
...в случае произведенных организаций капитальных вложений в арендованный объект недвижимого имущества по местонахождению своего [ОП]... не имеющего отдельного баланса, налог на имущество... уплачивается и... декларация представляется по местонахождению [головного подразделения] организации-арендатора.
.
Там же говорится, что, если вложения произвело ОП, не имеющее отдельного баланса, декларацию по налогу на имущество сдает и налог со стоимости улучшений платит ГП.

Продолжаем. Опять же из-за того, что объект обложения «съежился», гораздо более принципиальными стали вопросы формирования первоначальной стоимости недвижимости. Организации хотят включить туда как можно меньше сопутствующих расходов, контролеры, естественно — как можно больше.

Характерный пример: строится здание, в нем устанавливают систему вентиляции и лифт. Опираясь на техрегламент по безопасности зданий и сооружений, в Письме № 07-02-06/247 от ноября 2012 года Минфин разъяснил: подобное оборудование может учитываться как отдельный инвентарный объект, однако облагается налогом на имущество в составе недвижимостиПисьмо Минфина от 16.10.2012 № 07-02-06/247
[На основании п. 6 ч. 2 ст. 2 и п. 21 ч. 2 ст. 2 Закона от 30.12.2009 № 384-ФЗ]... под объектом [недвижимости]... в отношении которого... уплачивается налог на имущество... необходимо понимать единый обособленный комплекс как совокупность объектов, установок, сооружений, оборудования и другого имущества, объединенных единым функциональным предназначением, конструктивно обособленный как единое целое...
В частности... в состав [такого] объекта... необходимо включать учитываемые как отдельный инвентарный объект [ОС]... лифты, [системы вентиляции]... локальные сети, другие коммуникации здания и прочее.
.
Выпадают из объекта обложения только те системы, которые можно использовать и отдельно от здания. Сходные выводы чиновники сделали в апрельском Письме № 03-05-05-01/10624.

Правда, министерство предпочло не пояснять, как соотносится техрегламент с налоговым и бухгалтерским законодательством. А ответ только один: никак. Однако это не значит, что чиновники ошиблись. Те же выводы можно сделать на основе ПБУ 6/01.

В феврале в Письме № 03-05-05-01/5288 Минфин рассмотрел такую проблему. Компания строит здание, проект которого заранее предусматривает размещение оборудования на специально сделанных для этого фундаментах. Куда девать стоимость оборудования? Включать в первоначальную стоимость здания или учитывать как отдельные объекты ОС?

Со ссылкой на Общероссийский классификатор основных фондов финансовое ведомство отвечает: учитывать как отдельные объектыПисьмо Минфина от 25.02.2013 № 03-05-05-01/5288
...состав объекта [недвижимости]... признаваемого [ОС]... определяется по данным проектной документации и технического паспорта... с учетом последующих [капвложений]... Согласно [ОКОФ]... к подразделу «Машины и оборудование» относятся устройства, преобразующие энергию, материалы и информацию.
Объектом классификации... машин и оборудования является каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и т. п., включая... фундамент.
Таким образом, производственное оборудование [включая]... требующее крепления на фундаменте и пригодное к эксплуатации только в составе единого обособленного комплекса, не является [недвижимостью]... и не рассматривается в виде части здания... [Если]... оборудование принято с [01.01.2013]... на учет [как ОС]... оно не является объектом обложения налогом на имущество...
.
Соответственно, в базу по налогу на имущество их стоимость не включается. Но почему ситуации вроде бы похожие (в первом случае — лифт, во втором — специфическое оборудование), а ответы министерства разные? Потому что во втором случае оборудование не является частью строения и не обеспечивает его функционирование. А лифт и инженерные системы — обеспечивают.

Объект учета ОС, инвентарный объект, одно ОС или несколько — как во всем этом не запутаться? Конечно, нужно прочесть отчет о семинаре Т.А. Ашомко «ОС: новое, сложное, важное» («Главная книга. Конференц-зал», 2013, № 4, с. 81).

Остальные вопросы по налогу на имущество были далеко не столь интересны массовому слушателю. Так что на этом закончим. Уверен, что теперь у вас все получится. А пока время отмечать Новый год, отдыхать и проводить время с близкими. До встречи в следующем, 2014 году!

НЕ ПРОПУСТИТЕ
НУЖНОЕ
ИНДЕКСЫ
Москва Индекс
потребительских
цен

Используется
для индексации зарплаты

0.69%
декабрь 2018 г.
45000000
МРОТ
по регионам

Используется для
регулирования зарплаты

18 781

Примечание

История


Ставка
рефинансирования

Используется для
расчёта отдельных показателей

7.75%

История

РАБОЧИЙ СТОЛ БУХГАЛТЕРА

ОПРОС
Организован ли в вашей компании управленческий учет?
Да, мы регулярно готовим для руководства информацию
Не ведем управленческий учет, но задумываемся о нем
Нет
А что это такое?
«ГЛАВНАЯ КНИГА»
РЕКОМЕНДУЕТ
Подписка на ГКВесенний конгресс ТАСКОМ