Налог на прибыль: проценты, убытки, дивиденды, долги
Налоговый учет процентов: с 2015 года включаем в расходы без ограничений
28 декабря прошлого года, неожиданно лично для меня, в статью 269 НК внесли поправку, полностью отменяющую нормирование процентов для целей налогообложения прибыли для большинства обычных организаций. Заниматься вычислениями будут лишь заемщики, взявшие деньги в рамках контролируемой сделки. Причем правила вычислений тоже станут другими и, в частности, будут зависеть от того, кто дал деньги: банк или другой заимодаве
1. По долговым обязательствам... доходом (расходом) признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, если иное не установлено настоящей статьей.
По долговым обязательствам... возникшим [по контролируемым сделкам]... доходом (расходом) признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений раздела V.1 [НК РФ]....
Подробную и наглядную информацию о сделках, для целей налогообложения считающихся контролируемыми, вы найдете в журнале «Главная книга. Конференц-зал», 2012, № 1, с. 43.
Подарок под Новый год вышел бы совсем замечательный, если бы вступление поправки в силу не отложили аж на следующий, 2015 год. Не спрашивайте меня почему, я не знаю ответа. Какие-то сложные государственные игры, видимо. Так что еще 12 месяцев придется нам нормировать проценты по-старому, посматривая на новую норму, как ослик на морковку.
Налоговый учет процентов: с 2014 года включаем в расходы ежемесячно
Зато уже с января нынешнего года мы пользуемся дополненными статьями 271 и 272 Налогового кодекса, из которых отныне четко следует, что проценты по займам и кредитам учитываются для целей налогообложения последним днем месяца, независимо от условий договора. Наконец-то поставлена точка в истории, тянувшейся почти 5 лет, с тех пор, как Президиум ВАС в Постановлении
Да, все это время и Минфин, и ФНС в своих письмах уверяли, что суд погорячился, налоговый учет процентов с договором не связан, они всегда включаются в доходы или расходы в конце месяца. Но согласитесь, коллеги, письма — это письма, с законом им по силе воздействия не сравниться. Теперь все сомнения в прошлом: прошел месяц, признаем проценты в налоговом учете. Если, конечно, к этому времени срок действия договора не закончился.
Уточнения по переносу убытков и исчислению налога с дивидендов
Надо заметить, что это не все письма Минфина, превратившиеся с 2014 года в норму НК. 28 декабря прошлого года Законом
Еще одно разъяснение министерства, перекочевавшее в главу 25, касается исчисления налога на прибыль с дивидендов. Как вы помните, если источник выплаты сам получал от кого-нибудь дивиденды, то их сумма уменьшает налог, удерживаемый источником выплаты. Так вот, в прошлом году финансовое ведомство написало: в расчете участвуют любые поступившие суммы, не участвовавшие в нем ранее, даже если это случилось давно. Последним было июльское Письмо
В соответствии с п. 2 ст. 275 [НК РФ]... сумма налога [удерживаемая с]... дивидендов, исчисляется налоговым агентом по следующей формуле:
Н = К x Сн x (д – Д),
где Д — общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде... к моменту распределения [им] дивидендов... если данные суммы... ранее не учитывались при определении налоговой базы...
...при определении показателя «Д»... необходимо учитывать дивиденды, полученные во всех предшествующих периодах...
Письмо ФНС от 10.06.2013 № ЕД-4-3/10475
...в силу прямого указания в [п. 2 ст. 275 НК РФ]... показатель «Д» складывается из полученных в текущем и предыдущем периодах сумм дивидендов... к моменту распределения прибыли..
Заочный спор в итоге выиграл Минфин: с 2014 года его точка зрения закреплена в
Не запутаться в витиеватом порядке исчисления налога на прибыль с дивидендов вам наверняка поможет памятка, опубликованная в журнале «Главная книга», 2014, № 6.
С поправками в налогообложении прибыли, наверное, закончим. Пробежимся по новостям на ту же тему из разъяснений финансового и налогового ведомств. Я уже упоминал Обзор ФНС важных судебных решений за 2013 год. Нашлось в нем место и налогу на прибыль.
Расходы на страхование чужого груза
Так, ФНС словами Президиума ВАС из Постановления
1. Расходы на... страхование включают страховые взносы... по следующим видам добровольного имущественного страхования:
2) ...страхование грузов..
Резервирование дебиторки при наличии встречной задолженности
Сослалась в Обзоре налоговая служба и на Постановление Президиума ВАС
Допустим, мы отгрузили товары на 100 рублей покупателю, ранее оказавшему нам услуги на 80 рублей. Платеж просрочен. Какая сумма формирует резерв: 100 рублей или 20, остающиеся после виртуального зачета? По мнению ВАС, первая, поскольку глава 25 НК никаких ограничений на этот счет не содержит и к тому же зачет — право, а не обязанность сторон сделки. А раз никто о зачете не заявил, дебиторка существует в полной сумм
Президиум ВАС... в постановлении № 13598/12... отметил, что глава 25 НК РФ рассматривает сомнительный долг как любую просроченную и необеспеченную дебиторскую задолженность и не [ограничивает отнесение такого долга]... в состав резерва... когда у [организации есть]... кредиторская задолженность перед должником.
...прекращение обязательства зачетом... является правом стороны, в связи с чем [такая возможность не влечет]... корректировку... резерва....
Когда включать в расходы безнадежный долг
Еще несколько слов о «плохой» дебиторке. В январском Письме
На первый взгляд, это нонсенс: арбитражные суды идут наперекор решению высшего судебного органа. Но, с моей точки зрения, это вполне объяснимо: ВАС принимал решение по периодам, когда еще не действовала нынешняя редакция пункта 1 статьи 54 НК РФ. А она позволяет исправлять периодом выявления ошибки, приведшие к переплате налога в прошлом. С дебиторкой все обстоит именно так: не списав ее в тот момент, когда она стала безнадежной, организация занизила расходы и завысила налог на прибыль. Поэтому сейчас Постановление Президиума ВАС
Списание дебиторки по мировому соглашению
В другом Письме, от января 2014 года,
Заканчивая с «налоговым» Обзором практики высших судов, доведенным до нас Письмом налоговой службы
Прекращение уголовного дела (ст. 239 [УПК РФ]...) является основанием для признания в целях налогообложения прибыли... убытков от хищений... если виновное... лицо не было установлено..
Мелкие кражи покупателей = налоговые расходы?
В нем министерство разъяснило, что магазины самообслуживания вправе включить в расходы стоимость похищенных товаров, только если обратятся в полицию, а та, не найдя виновных, вынесет постановление о прекращении уголовного дела.
Очевидно, что это работает лишь на бумаге, в жизни правоохранители даже заявление от магазина не примут. Ибо с самого начала ясно: здесь невозможно разграничить мелкое хищение имущества стоимостью до 1000 рублей, наказываемое только административно, и кражу, которая преследуется уголовно. Нет уголовного дела и его прекращения — нет основания для списания расходов, требуемого Минфином.
И даже если бы полиция бралась за расследование, что же, каждый месяц или каждый день с заявлением в РОВД бегать? Ведь супермаркеты работают без отпусков и выходных. Потому крупные торговые сети и обратились в ВАС. А тот решил:
— налоговое законодательство не указывает, какие именно документы подтверждают мелкие хищения, выливающиеся потом в крупные расходы;
— ИФНС в ходе проверки вправе ставить под сомнение обоснованность суммы подобных расходов, а магазин, в свою очередь, не лишен возможности опровергать доводы инспекции, в частности, с учетом мер, предпринятых для сохранности товаров.
Кроме этого, ВАС сослался на законопроект, предполагающий, что в главе 25 НК появится норматив для этих затрат — 0,75 процента выручк
[подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не указывает]... какие... документы могут подтвердить [отсутствие]... виновных лиц при недостаче [ТМЦ и]... не ограничивает налогоплательщика в вопросе подтверждения правомерности учета... расходов.
В отсутствие [в гл. 25 НК РФ]... специального регулирования [налогового учета]... недостачи товаров... возникающей в магазинах самообслуживания [из-за]... хищений [из торговых залов]... данные убытки могут быть учтены [во внереализационных расходах]...
Согласно положениям законопроекта предполагается закрепление [норматива]... учета недостач — 0,75 процента от выручки...
В советский период... нормирование... было установлено приказом Министерства торговли РСФСР от 08.08.1984 № 194...
[Проводя проверку, ИФНС]... вправе с учетом специфики... розничной торговли (площадь торгового зала, ассортимент... достаточность принятых мер по охране, размер недостач у [аналогичных магазинов]... и т. п.) оценивать оправданность... убытков от недостач товаров в залах самообслуживания, а налогоплательщик... не лишен возможности опровержения указанной оценки и доказывания того, что размер... недостачи является оправданным и подлежащим [налоговому] учету... в полном объеме..
Теперь посмотрим, что интересного написал о налоге на прибыль Минфин в своих письмах.
Еда и питье для сотрудников
Два из них посвящены затратам на столовую для работников и питьевую воду для них. В Письме
Теперь о затратах на питьевую воду для сотрудников. В Письме
На основании пп. 7 п. 1 ст. 264 [НК РФ]... к прочим... относятся... расходы на обеспечение нормальных условий труда...
...принимая во внимание, что согласно п. 18 Приказа Минздравсоцразвития... от 01.03.2012 № 181н одним из мероприятий по улучшению условий... труда... является приобретение и монтаж установок... для обеспечения работников питьевой водой, [данные] затраты... могут [учитываться для целей налогообложения]....
Сомнений нет, разъяснение прекрасное. Непонятно лишь, почему Минфину понадобилось так много времени, чтобы прийти к этому выводу. Ведь несколько лет ведомство настаивало: поить людей за счет работодателя и учитывать расходы на это можно, только если вода из крана для питья непригодна. То есть предполагалось, что фирма обратится в СЭС, та выдаст заключение, мол, пить воду из-под крана нельзя, и лишь после этого налоговые расходы на кулеры станут обоснованными. Как видим, теперь Минфин передумал и все эти сложности не нужны.
Кстати, на упрощенцев это разъяснение Минфин не распространяет, и даже больше: в Письме
Расходы на обеспечение нормальных условий труда, а именно расходы [на приобретение]... для работников питьевой бутилированной воды, [п. 1 ст. 346.16 НК РФ]... не предусмотрены... и... не могут учитываться при определении налоговой базы по налогу [при УСНО]....
Налоговый учет договорных санкций
Затраты на охрану труда — не единственные расходы, доступные общережимникам, и, наоборот, недоступные упрощенцам. Последние также не могут уменьшить свои налоговые обязательства, например, на уплаченные договорные санкции, о чем Минфин в декабре прошлого года напомнил Письмом
А вот плательщики налога на прибыль включают санкции в расходы датой их признания (например, датой отсылки письма кредитору с заверениями в готовности все заплатить) либо датой перечисления денег — в зависимости от того, что произошло раньше. Соответственно, кредитор увеличивает свои налоговые доходы на сумму санкций в день, когда получил «признание» должника, или в день, когда деньги поступили на его банковский счет.
В принципе, для нас с вами это давно очевидно, но, видимо, не для ФНС. Именно с ее подачи Минфин в декабре 2013 года выпустил Письмо
[Если]... кредитор учитывает... суммы [договорных санкций датой]... их признания заемщиком, документом, свидетельствующим [об этом]... может являться двусторонний акт, подписанный сторонами (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т. п.), или письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер [признанной] суммы...
...самостоятельным основанием, свидетельствующим о признании должником данной обязанности... является... уплата им кредитору соответствующих сумм..
Разные МПЗ — разные методы налоговой оценки
Далее. Как вы знаете, глава 25 НК обязывает организации предусмотреть в учетной политике для целей налогообложения метод оценки сырья и материалов, списываемых в производство. Всего таких методов четыре:
— по стоимости единицы запасов;
— по средней стоимости;
— по стоимости партий, первых по времени приобретения (ФИФО);
— по стоимости партий, последних по времени приобретения (ЛИФО).
Когда номенклатура МПЗ небольшая, вполне можно обойтись каким-то одним методом. А если сырье и материалы разные и, например, среди них встречаются уникальные виды, которые разумнее оценивать по себестоимости единицы, что тогда? Можно устанавливать разные методы налоговой оценки для разных видов МПЗ? Прошлогодним ноябрьским Письмом
...применение для целей налогового учета в отношении различных групп товаров в зависимости от их характеристик различных методов списания стоимости [МПЗ]... предусмотренных... п. 8 ст. 254 [НК РФ]... не противоречит положениям гл. 25 [НК РФ]...
В связи с этим налогоплательщики вправе при списании сырья и материалов, используемых при производстве... применять разные методы их оценки [если]... такой порядок предусмотрен учетной политикой для целей налогообложения..
И это может стать неплохим инструментом налогового планирования. Например, если один вид сырья все время дешевеет, его выгоднее оценивать методом ФИФО, так как в этом случае вы получаете возможность уменьшать налогооблагаемую прибыль на стоимость первых, самых дорогих поставок.
А когда цена на другой вид сырья месяц от месяца растет, предпочтителен метод ЛИФО, поскольку тогда для целей налогообложения списываемое в производство сырье будет оцениваться по стоимости последних поставок, заведомо большей, нежели стоимость первых. Правда, в бухучете метод ЛИФО не применяется и придется отражать разницы по ПБУ
Переходящие отпускные в налоговом учете
Закрыть блок нашей встречи, отведенный под вопросы о налогообложении прибыли, я бы хотел Письмом Минфина от 09.01.2014
Когда переходящий отпуск укладывается в рамки квартала, трудность эта — не трудность вовсе, поскольку к концу отчетного периода работник успеет отгулять все положенное время и вся же сумма отпускных пойдет в расходы. Но если начало отпуска приходится на один квартал, а конец — на другой, вот тут-то и возникает вопрос: надо ли распределять отпускные пропорционально времени, пришедшемуся на каждый из периодов? Допустим, работник гуляет половину отпуска в конце марта, а вторую половину — в начале апреля, общая сумма отпускных, выплаченных ему единовременно, — 20 000 рублей.
Минфин всегда считал и, увы, до сих пор считает, что 10 000 рублей работодатель должен включить в расходы на оплату труда в марте, а следующие 10 000 рублей — в расходы апреля. Основание — расходы должны учитываться тем периодом, к которому относятс
Согласно п. 1 ст. 272 [НК РФ]... расходы [учитываются в]... отчетном (налоговом) периоде, к которому... относятся...
Пунктом 4 ст. 272 [НК РФ]... определено, что... расходы на оплату труда признаются... ежемесячно исходя из [сумм]... начисленных в соответствии со ст. 255 [НК РФ]...
Таким образом... сумма... отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск [учитывается в расходах]... пропорционально дням... приходящимся на каждый отчетный период..
Справка
Некоторые арбитражные суды полагают, что «переходящие» отпускные полностью включаются в налоговые расходы в месяце начисления, поскольку по ст. 136 ТК РФ выплатить их нужно не менее чем за 3 дня до начала отпуск
А если, наоборот, всю сумму из вашего примера включить в расходы апреля, то есть во II квартале? Просто чтобы не заниматься лишними расчетами.
Тогда учет 10 000 рублей, приходящихся на март, придется обосновывать пунктом 1 статьи 54 НК, о котором мы недавно говорили. Тоже не очень хорошо, не нравится эта норма налоговикам. Так что, если есть возможность распределить отпускные, сделайте это.
Ну что, коллеги, займемся взносами? И безусловно, основное внимание уделим новой форме расчета