Выездная проверка: как начинается
В отличие от камеральной, выездная налоговая проверка (ВНП) может проводиться инспекторами в помещении налогоплательщика, что, в общем-то, следует и из самого названия этой формы налогового контроля. Однако, если налогоплательщик не сможет разместить проверяющих у себя, они благополучно проведут выездную проверку и в налоговой инспекции. При этом на основании решения о проведении ВНП они могут получить доступ на территорию проверяемого налогоплательщика.
Решение о проведении ВНП
Основанием для выездной проверки является решение о ее проведении, которое может принять:
— ИФНС по месту нахождения организации, если будет проводиться проверка самой организации;
— ИФНС, в которой организация состоит на учете в качестве крупнейшего налогоплательщика, если проверять будут такую организацию;
— ИФНС по месту нахождения филиала или представительства организации, если будет проводиться самостоятельная проверка таких обособленных подразделений. Но при проверке ОП могут проконтролировать правильность исчисления и уплаты только региональных и местных налогов. Соответственно, налог на прибыль и НДС не могут быть предметом самостоятельной ВНП.
Проверка начинается непосредственно со дня вынесения решения. Именно с даты решения отсчитывается общий двухмесячный срок, отведенный на проверку. В этот период налоговики вправе проводить различные контрольные мероприятия в целях проверки и имеют право доступа на территорию проверяемой организаци
1. Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.
2. Решение о проведении [ВНП]... выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица...
6. Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев.
8. Срок проведения... проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки....
С решением о проведении ВНП налогоплательщик должен быть ознакомлен. Как налоговики должны это сделать, НК не говорит. Они могут вызвать представителя организации в инспекцию и вручить ему копию решения о проведении проверки, а на своем экземпляре попросят расписаться в ознакомлении с решением. Для этого направляют уведомление по форме, утвержденной Приказом ФНС от 31.05.2007
2.2. Вызов налогоплательщиков может осуществляться...
3) в случае необходимости вручения либо ознакомления руководителя организации, индивидуального предпринимателя... с [решением]... о проведении [ВНП]...
2.3. ...административная ответственность [по ч. 1 ст. 19.4 КоАП РФ] применяется за неявку в налоговый орган... Ссылку на применение указанной... ответственности рекомендуется приводить в тексте уведомления о вызове налогоплательщика... .
И в Кодексе, и на практике большое внимание уделено вопросам принятия и содержания решения о ВНП. Ведь этот документ предоставляет инспекторам массу полномочий, и именно из него можно узнать, какие налоги, за какой период и кто именно будет проверять.
Решение должно быть подписано начальником инспекции или его заместителем, и на нем должна стоять печать ИФНС. Причем, повторюсь, той инспекции, где компания поставлена на учет в качестве налогоплательщик
Организация считается снятой с учета в налоговом органе по прежнему месту нахождения... и одновременно поставленной на учет в налоговом органе по новому месту нахождения с даты внесения в [ЕГРЮЛ]... записи об изменении места нахождения...
...налоговый орган, в котором организация состоит на учете до дня внесения в [ЕГРЮЛ]... записи об изменении места нахождения этой организации, вправе вынести решение о проведении в отношении такой организации выездной налоговой проверки..
Решение выносится по форме, приведенной в приложении № 1 к Приказу ФНС России от 25.12.2006
— полное и сокращенное наименование проверяемой организации;
— налоги, правильность расчета и уплаты которых будет проверена;
— проверяемый период;
— должности, фамилии и инициалы инспекторов, которым поручена проверка.
В то же время форма решения предусматривает и иные реквизиты налогоплательщика, например ИНН и КПП, а также указание на то, кто из налоговиков является руководителем проверяющей группы. Но это информация факультативная, и ее отсутствие не влечет незаконности решения.
Какие налоги проверят
Какие налоги станут предметом проверки? ФНС рекомендует проводить комплексные проверки — по всем налогам, которые платит компания. Тогда в решении будет использована формулировка «по всем налогам и сборам». И в этом случае настаивать на незаконности решения
1.3.3. Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года [(п. 5 ст. 89 НК РФ)]...
Учитывая вышеуказанное ограничение, налоговым органам необходимо ориентироваться на проведение выездных налоговых проверок по всем налогам и сборам (комплексные выездные налоговые проверки). При этом проведение выездных налоговых проверок по отдельным налогам (тематических выездных налоговых проверок) рекомендуется осуществлять в исключительных случаях..
Правда, по решению руководителя ФНС налоговики могут назначить и третью выездную проверку за год. Но это крайне редкая ситуация, и, думаю, никто из вас в ней не окажется.
Запомните и такое правило. Одни и те же налоги за один и тот же период налоговики могут проверить только один
5. Налоговые органы не вправе проводить две и более [ВНП]... по одним и тем же налогам за один и тот же период..
За какой период проверят налоги
ВНП может быть проведена за период, не превышающий 3 лет, предшествующих году вынесения решения. Так, если решение вынесено в 2014 году, то проверить могут правильность исчисления и уплаты налогов за
4. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки...
Письмо ФНС от 25.07.2013 № АС-4-2/13622
1.3.2. Период, за который проводится проверка, должен состоять из целого числа налоговых периодов по всем налогам, сборам, по которым назначена проверка..
После того как решение о проведении проверки принято, внести в него изменения, касающиеся проверяемых налогов и периода, нельзя. На это указывает и ФНС.
Но периодически в судебной практике встречаются интересные споры по поводу изменения периода ВНП путем внесения уточнений в решение о назначении проверки. В качестве примера могу привести Постановление ФАС Уральского округа
1.2. Внесение изменений и дополнений в ранее принятое Решение о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки в части изменения проверяемых налогов и (или) периодов недопустимо.
Постановление ФАС УО от 16.04.2012 № Ф09-2750/12
Решением инспекции от 14.03.2011... о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки... внесены изменения — в проверяемый период включен 2007 года...
Право на проведение выездной налоговой проверки общества за период 2007 года инспекцией реализовано не было.
Так как проведение проверки за 2007 год установлено решением, вынесенным в 2011 году, требования п. 4 ст. 89 [НК РФ]... налоговым органом не соблюдены..
Поэтому если в решении о ВНП не будет учтено ограничение по глубине периода проверки, то суд признает незаконным либо само решение, либо доначисления за незаконно проконтролированный год. На этот счет можете посмотреть Постановление 14 ААС от 30.12.2011
Трехлетнее ограничение не распространяется на выездные проверки периодов, за которые налогоплательщик представил уточненную декларацию. Напомню, что это правило предусмотрено пунктом 4 статьи 89 НК и появилось оно со 2 сентября 2010 года. Но сформулировано, мягко говоря, неудачно. Процитирую норму: «В случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация». Согласитесь, не совсем понятно, что именно законодатель имел в виду. То ли любую уточненку за любой период, поданную во время выездной проверки. То ли уточненку, которая подана в процессе ВНП и которая касается проверяемого периода.
В 2012 году ФНС разъяснила, что:
— для проверки периода, за который представлена уточненка, не имеет значения, когда она представлена: до, во время или после ВНП;
— уточненку можно проверить в процессе выездной проверки, даже если она подана за период, не охваченный этой проверкой;
— ИФНС вправе провести выездную проверку периода, за который подана уточненка, если ранее этот период уже не был охвачен
В указанной связи налоговым органам при применении [абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ]... необходимо учитывать следующее:
2) норма применяется в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за период, превышающий три календарных года, предшествующих году, в котором представлена такая декларация;
3) норма предоставляет налоговому органу право провести выездную налоговую проверку за период, за который представлена уточненная налоговая декларация;
4) указанная выездная налоговая проверка может быть проведена, если соответствующий период не был ранее охвачен выездной налоговой проверкой;
5) момент представления уточненной налоговой декларации (во время проведения выездной налоговой проверки, до ее проведения, после проведения), для применения нормы значения не имеет..
Допустим, 25 марта 2014 года вы подали уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2010 год, в которой уменьшили налог к уплате. По мнению ФНС, инспекция может назначить ВНП по налогу на прибыль за 2010 год, если ранее этот период не был проверен в рамках ВНП.
С таким прочтением пункта 4 статьи 89 НК согласился, в частности,
3 арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 29.03.2013
Причем, если согласиться с тем, что уточненка, поданная в любое время, может быть основанием для проведения ВНП, встает закономерный вопрос: в течение какого времени с момента ее подачи инспекция может назначить ВНП? В течение месяца, года или 10 лет? Ни контролирующие органы, ни суды, поддерживающие их точку зрения, об этом даже не задумываются. Вместе с тем, на мой взгляд, именно то, что в НК этот важный процессуальный вопрос никак не урегулирован, и свидетельствует о том, что в пункте 4 статьи 89 НК речь идет только об уточненке, поданной непосредственно во время ВНП.
Кто проводит проверку
Как я уже говорила, в решении о назначении проверки указываются фамилии и инициалы проверяющих. И пускать на свою территорию вы обязаны только тех инспекторов, чьи ф. и. о. указаны в решении.
Однако состав проверяющих может быть изменен. Это может быть вызвано различными объективными причинами. Например, длительной болезнью инспектора, увольнением или переводом в другой отдел, на другую должность. Если вы во время проведения проверки меняете адрес и становитесь на учет в другой инспекции, то в состав проверяющей группы будут включены сотрудники новой инспекци
1.2. В случае изменения места нахождения (места жительства) проверяемого лица в ходе проведения... в состав проверяющей группы (бригады) в обязательном порядке включаются должностные лица налогового органа по новому месту нахождения... проверяемого лица.
Решение о внесении изменений в решение о проведении [ВНП]... подписывается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и заверяется печатью налогового органа..
Изменение состава выездников оформляется решением о внесении изменений в решение о назначении ВНП. Это решение также принимает начальник инспекции, назначившей проверку (или его заместитель), подпись которого должна быть заверена печатью инспекции. С этим решением вас также должны ознакомить. В этом заинтересованы сами новые инспекторы. Ведь пока вы не удостоверитесь в том, что состав проверяющих изменился, вы можете не пускать к себе новых инспекторов.
Но изменение состава проверяющих или назначение нового руководителя проверяющей бригады — единственное основание для внесения изменений в решение о назначении проверки.
Многие знают, что к проведению ВНП по запросу инспекции могут быть привлечены и полицейские. Их ф. и. о. и должности также будут указаны в решении о назначении ВНП или в изменяющем его решении, если их помощь понадобится налоговикам после начала проверки.
Когда к проверке привлекают полицейских
А когда вообще привлекают полицейских к участию в проверке?
ФНС поручила территориальным инспекциям в обязательном порядке инициировать привлечение полицейских к выездным проверкам в трех случаях:
— если обнаружены признаки необоснованного возмещения или предъявления к возмещению НДС либо акциза;
— если выявлены признаки возможного совершения налоговых преступлений. Например, после получения решения о назначении проверки компания уклоняется от ее проведения, меняет место нахождения, распродает активы. Или же из документов, проанализированных до проверки, например банковских выписок по счетам, и внутренних баз данных инспекторы установили, что организация имела дело с так называемыми фирмами-однодневками;
— если проверяемая организация совершает действия, направленные на преднамеренное или фиктивное банкротств
В целях качественного и полного сбора доказательственной базы по нарушениям [налогового] законодательства [ФНС]... поручает в обязательном порядке инициировать привлечение сотрудников [ОВД]... для участия в проводимых налоговыми органами выездных налоговых проверках в следующих случаях:
1) при обнаружении обстоятельств, свидетельствующих о необоснованном возмещении [НДС, акциза]... или признаков необоснованного предъявления налога... к возмещению;
2) при выявлении схем уклонения от уплаты налогов, подпадающих под признаки совершения преступлений...
3) при обнаружении признаков неправомерных действий при банкротстве, преднамеренного и фиктивного банкротства налогоплательщика..
Высока вероятность, что полицейских включат в состав проверяющей бригады, если проверка назначена по материалам, которые они направили в инспекцию. Или когда необходимы розыск налогоплательщика, его контрагентов, опрос их должностных лиц. Как раз в такой ситуации налогоплательщик из Северо-Западного округа безуспешно пытался в суде доказать незаконность участия полицейских в ВНП. Но нарушений прав компании суд в этом не увидел. Если интересно, посмотрите Постановления ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2014
Иногда налоговики привлекают полицейских для участия лишь в некоторых контрольных мероприятиях. Например, для выемки документов, открытия сейфов, дверей в помещения и т. п. Или для сопровождения на территорию налогоплательщика, если налоговики предполагают наличие угрозы их жизни и здоровью от неправомерных действий его представителей. Однако в таких случаях полицейские не включаются в состав проверяющей бригады, в решении о проведении проверки их ф. и. о. и должности не указываютс
1.2. В случае проведения [ВНП]... с участием сотрудников [ОВД]... в решении о проведении... проверки указываются также ф. и. о., должности этих сотрудников... за исключением сотрудников... которые привлекаются для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля в качестве специалистов и (или) для обеспечения мер безопасности в целях защиты жизни и здоровья должностных лиц налогового органа..
Стоит ли обжаловать решение о проведении ВНП
С тем, что должно и что может быть указано в решении по проверке, мы разобрались. И хочу предупредить — не стоит формально относиться к изучению этого документа. Обязательно проверьте, соблюдены ли временные ограничения при назначении проверки. Например, решение вынесено в 2014 году, а проверять пришли
Если же все по правилам, то обжаловать решение бессмысленно. Также нет смысла просить перенести проверку на другое время
Например, в Волго-Вятском округе сельхозпроизводитель попросил перенести проверку в связи с чрезвычайной ситуацией в регионе — засухой,
Некоторые налогоплательщики пытаются обжаловать решение по тому основанию, что проверка носит внеплановый характер, требуют предъявить план проверок. Такие претензии безосновательны. Ни заранее оповещать компанию о грядущем контроле, ни сообщать о плане, являющемся исключительно их внутренним документом, инспекторы не должн
[НК РФ]... не содержит норм, предписывающих налоговым органам заблаговременно информировать налогоплательщика о назначении и проведении у него предстоящей выездной налоговой проверки..
Итак, именно решение о проведении проверки, составленное с учетом всех требований и ограничений, установленных НК, является основанием для доступа проверяющих инспекторов на территорию вашей организаци
1.2. Предъявление вместе со служебными удостоверениями решения о проведении [ВНП]... является основанием доступа должностных лиц, проводящих... проверку, на территорию или в помещение проверяемого лица....
Что будет, если не пустить проверяющих к себе
Если решение составлено по всем правилам и к вам пришли и предъявили служебные удостоверения именно те инспекторы, которые в нем перечислены, не пускать проверяющих на вашу территорию нет смысла. Во-первых, это не сделает проверку невозможной. И например, требование о представлении документов, выставленное в рамках этой проверки, вы будете обязаны исполнить. Во-вторых, налоговики, которых вы к себе не пустили, смогут составить акт о воспрепятствовании их доступу в ваше помещение. Этот акт дает им право определить подлежащие уплате налоги расчетным путем по имеющимся у них данным о вашей организации или аналогичных ей налогоплательщика
1. Доступ на территорию или в помещение налогоплательщика... должностных лиц налоговых органов, непосредственно проводящих налоговую проверку, осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и решения руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки...
3. При воспрепятствовании доступу должностных лиц налоговых органов... на указанные территории или в помещения (за исключением жилых помещений) руководителем проверяющей группы (бригады) составляется акт, подписываемый им и проверяемым лицом.
На основании такого акта налоговый орган по имеющимся у него данным о проверяемом лице или по аналогии вправе самостоятельно определить сумму налога, подлежащую уплате.
В случае отказа проверяемого лица подписать указанный акт в нем делается соответствующая запись..
А можно ли обжаловать такой акт?
Да, поскольку такой акт влечет для вас неблагоприятные последствия, которые будут законными, только если вы действительно не пускали налоговиков к себе. Сначала вы можете обжаловать такой акт в управлении ФНС по вашему субъекту, а если ваша жалоба не будет удовлетворена, то и в суде. При этом обязанность доказать наличие оснований для составления акта лежит на налоговой инспекции.
Более того, иногда обжаловать акт даже нужно, так как налоговики порой злоупотребляют своими полномочиями. Например, инспекторы из Санкт-Петербурга пришли на проверяемый объект, а входная дверь была закрыта, потому что никого в помещении не было. Налоговики в присутствии двух понятых оформили протокол осмотра и на его основании составили акт о воспрепятствовании. Причем в протоколе осмотра налоговики написали, что при осмотре представитель налогоплательщика не присутствовал. 13 апелляционный суд в Постановлении
Кстати, за неправомерный отказ пустить инспекторов в помещение организации и ее руководителю грозит административный штраф по части 1 статьи 19.4.1
