Документы: когда и что могут потребовать
Посмотрим, какие именно проверочные мероприятия налоговики будут проводить и как.
Основой любой налоговой проверки является анализ документов, которыми располагает проверяемая организация. Порядок истребования и представления документов установлен статьей 93 НК. Единственный способ истребования документов — вручение налогоплательщику (его представителю) требования об их представлении. Никакие другие действия инспекторов (вручение сообщений и извещений о необходимости представления документов или устные просьбы) не порождают у вас обязанность эти документы представит
1. [При нахождении инспектора]... на территории налогоплательщика требование о представлении документов передается... представителю... организации... лично под расписку.
Если требование [так]... передать невозможно, оно направляется в порядке [п. 4 ст. 31 НК РФ]....
Как вручают требование о представлении документов сейчас
С 25 августа прошлого года изменен порядок вручения требования. До этой даты налоговики должны были вручать его налогоплательщику лично под расписку или направлять по ТКС. И только если ни один из этих вариантов не был возможен, требование можно было отправить по почте. Теперь налоговики обязаны вручать требование из рук в руки только при ВНП и лишь тогда, когда они находятся на территории проверяемого налогоплательщика.
В остальных случаях, в том числе и при камералке, требование отправят проверяемому налогоплательщику по почте заказным письмом. Причем оно будет считаться полученным адресатом на
4. Документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий... могут быть переданы... лицу [его представителю], которому они адресованы... под расписку, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по [ТКС]... Лицам, на которых... возложена обязанность представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, указанные документы передаются... в электронной форме по [ТКС]...
В случаях направления документа налоговым органом по почте заказным письмом датой его получения считается шестой день со дня отправки заказного письма..
Напомню, что начиная с отчетности за I квартал 2014 года все налогоплательщики НДС обязаны сдавать декларации по этому налогу в электронном формате. Значит, им следует ожидать и «электронные» требования. Порядок их направления утвержден Приказом ФНС от 17.02.2011
Как будут вручать требование о представлении документов с 2015 года
Но уже со следующего года эти правила, скорее всего, изменятся. Так как всех, кто должен сдавать электронные декларации, обяжут:
— обеспечить получение требований о представлении документов и любых других бумаг, направленных налоговиками по ТКС;
— отправлять квитанцию о приеме таких документов в течение 6 рабочих дней со дня их отправки инспекторами.
А если вы не отправите вовремя квитанцию о приеме требования о представлении документов или пояснений, а также уведомления о вызове в ИФНС, вам заблокируют счет. Такое право дает налоговикам обновленный пункт 3 статьи 76 НК. Правда, воспользоваться этой возможностью они смогут лишь в течение 10 рабочих дней со дня, когда истек шестидневный срок для направления квитанции. Думаю, что в начале 2015 года блокировать счета за неотправку в срок квитанций будут довольно часто. Причина банальна. Многие организации до того, как им в первый раз заблокируют счет, могут не знать или забыть о своей обязанности отчитаться в получении требования от
3. Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке... может также приниматься... в следующих случаях:
2) в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией установленной [п. 5.1 ст. 23 НК РФ]... обязанности по передаче налоговому органу квитанции о приеме требования о представлении документов, требования о представлении пояснений и (или) уведомления о вызове в налоговый орган — в течение 10 дней со дня истечения срока, установленного для передачи налогоплательщиком-организацией квитанции о приеме документов, направленных налоговым органом..
Тем же, кто сдает декларации по старинке на бумаге, блокировка счета не грозит. Ведь им технически невозможно направить требование по ТКС, а следовательно, у них не возникнет и обязанности направить квитанцию о его приеме. Хотя не исключаю, что законодатели до следующего года придумают, как заставить подавляющее большинство налогоплательщиков сдавать электронную отчетность.
Требование по почте направляют по юридическому адресу компании. Такой порядок с середины прошлого года закреплен в НК, и на его соблюдении настаивала ФНС в пункте 1.8 Письма
Поэтому, если ваша организация не находится по юридическому адресу, может случиться так, что вы окажетесь не в курсе потребностей налогового инспектора в ознакомлении с вашими документами. Налоговая направит требование, отсчитает 6 рабочих дней со дня отправки и будет обоснованно полагать, что требование вы получили, и ждать документы. А поскольку вы требование не получите, ясно, что никаких документов инспекторы не дождутся. Последствия печальные.
Во-первых, непредставление документов в срок позволяет привлечь вас к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК. Кстати, ВАС в пункте 1 Постановления Пленума от 30.07.2013 № 61 указал, что компания несет все риски неблагоприятных последствий неполучения корреспонденции
Во-вторых, если документы не представлены по истечении 2 месяцев со дня, когда требование считается полученным, налоговики вправе посчитать ваши налоговые обязательства расчетным путем на основании данных об организации и аналогичных ей налогоплательщиках. Допустимость расчета налогов по аналогии в прошлом году в очередной раз подтвердил Конституционный суд в пункте 2 мотивировочной части своего Определения
Ну а в-третьих, и это самый плохой вариант, вам просто откажут в признании налоговых вычетов по НДС, расходов по налогу на прибыль и налоговых льгот.
Тем не менее в самом конце прошлого года налоговая служба выпустила Письмо
Кто и когда может потребовать документы
Обратите внимание: по статье 93 Кодекса документы могут быть истребованы только лицом, проводящим налоговую проверку. Это значит, что ни до начала проверки, ни после ее завершения никто ничего у вас истребовать не может. С вас смогут еще что-то потребовать, только если после проверки будут назначены дополнительные мероприятия налогового контроля в виде истребования у вас документов, но только тогда.
Таким образом, требование о представлении документов можно направить только в период проведения проверки:
— при камеральной проверке — в течение 3 месяцев со дня представления декларации или до дня составления акта проверки, смотря что случилось раньше;
— при ВНП — со дня вынесения решения о назначении проверки и до даты составления справки об ее окончании.
С этим соглашался Минфин, это подтвердил и Пленум ВАС в пункте 27 Постановления № 57. ВАС отметил и то, что документы, истребованные по истечении отведенных на проверку сроков, ИФНС не может учитывать при принятии итогового решения по проверке. Особенно актуальны и полезны такие разъяснения для камеральных проверок. Ведь если при проведении ВНП нарушение срока проверки — редкость, то для камеральных проверок еще пару лет назад это было нормой. Но, думаю, после
Поскольку [НК РФ]... не предусмотрено продление камеральной налоговой проверки, следовательно, максимальный срок ее проведения... установлен в три месяца со дня представления в налоговый орган налоговой декларации...
...налоговый орган вправе истребовать документы, необходимые для проведения камеральной налоговой проверки, только в ходе ее проведения.
Постановление Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57
27. ...судам следует исходить из того, что требование о представлении необходимых документов может быть направлено налоговым органом указанным лицам только в пределах сроков, предусмотренных [п. 2 ст. 88, п. 6 ст. 89, п. 6 ст. 101 НК РФ]...
Поэтому, принимая во внимание положения [п. 4 ст. 101 НК РФ]... доказательства, истребованные налоговым органом после истечения указанных сроков, не могут быть учтены налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки..
Представлять ли документы, если срок исполнения требования истекает после окончания проверки
Другое дело, когда инспекторы требование направляют в рамках проверки, но вы получаете его уже после ее окончания. Обязательно ли представлять документы по такому требованию? Или же эта обязанность исчезает вместе с окончанием проверки?
Думаю, если проверка закончилась, представлять документы мы не должны.
С вами соглашаются и многие суды. Например, ФАС Уральского округа в Постановлении от 24.02.2014
Но есть и те, кто считает иначе. Так, ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 27.09.2013
Причем обе эти полярные точки зрения озвучены судами уже после опубликования
На мой взгляд, из этого можно сделать вывод, что суды не только по-разному определяют период проверки, но и по-разному трактуют термин «истребование документов».
Для ФАС Уральского округа истребование документов — это единый процесс. Он начинается вручением требования налогоплательщику и заканчивается представлением документов. Весь этот процесс должен уложиться в сроки, отведенные для проведения проверки.
В свою очередь, ФАС Дальневосточного округа под истребованием документов понимает лишь вручение или направление требования. И если это действие совершено в период проверки, то оно законно, а требование должно быть исполнено. Лично мне этот подход не близок. Но не потому, что он не выгоден налогоплательщику. А потому, что он в принципе не учитывает значение срока, отведенного законом для налогового контроля. Этот срок представляет собой период времени, в течение которого могут проводиться контрольные мероприятия и могут быть выявлены налоговые нарушения. Если же до окончания проверки контрольные мероприятия не завершены (в том числе не истребованы или не получены документы от налогоплательщика), то и налоговые правонарушения выявить невозможно. Но когда инспектор направляет требование о представлении документов в последние дни проверки, мы понимаем, что он будет их изучать уже за пределами срока проверки, искусственно его продлевая.
А чиновники что говорят?
Свежих разъяснений по этой проблеме я не встречала. Но в 2008 году Минфин говорил, что требование о представлении документов, направленное пусть и в последний день срока проверки, должно быть исполнен
[НК РФ]... не предусматривает основания для оставления налогоплательщиком требования налогового органа о представлении документов без исполнения в случае, когда такое требование представляется налогоплательщику в последние дни [ВНП]... и срок [его] исполнения... истекает после составления справки об окончании [ВНП]....
Тем не менее я не могу дать всем однозначную рекомендацию игнорировать требования о представлении документов, полученные за несколько дней до окончания или после окончания проверки. Принимая такое решение, надо понимать, что, не получив от вас документы, налоговики, сославшись на их непредставление, наверняка откажут вам в вычетах и расходах. Это особенно актуально для камерального контроля правомерности возмещения НДС. Если вы не представите документы, подтверждающие правомерность вычетов, то обоснованность возмещения придется отстаивать в суде. Думаю, вы понимаете, сколько это отнимет времени и нервов.
Да, Президиум ВАС еще в 2009 году указал на то, что отказ в вычетах по причине непредставления документов по требованию, выставленному с нарушением НК, незаконе
...нельзя признать законным направление инспекцией требования о представлении документов, подтверждающих правомерность заявленных в декларации налоговых вычетов, более чем через 11 месяцев после подачи обществом налоговой декларации. Решения инспекции, которыми обществу отказано в применении налоговых вычетов и как следствие этого доначислены налоговые платежи, также нельзя признать законными..
Представлять ли документы, если срок исполнения требования истекает в период приостановления ВНП
Немало споров возникает при исполнении, а точнее, при неисполнении налогоплательщиками требования, выставленного во время приостановления выездной проверки. Или в ситуациях, когда требование выставлено до приостановки ВНП, но срок его исполнения наступает, когда ревизия приостановлена.
Сегодня мы уже говорили, что во время приостановления ВНП истребовать документы у самого проверяемого нельзя. Это означает, что требование, выставленное инспектором в период со дня принятия решения о приостановлении проверки и до дня вынесения решения о ее возобновлении, незаконно. И исполнять его вы не обязаны. Например, проверка приостановлена по решению от 13.05.2014, а возобновлена 13.06.2014. Значит, требование, выставленное в любой день в период с 13 мая по 12 июня включительно, незаконно. И если вы решите его не исполнять, рекомендую письменно уведомить об этом налоговую инспекцию, указав причину, по которой вы так поступаете. А вот требование от 13 июня, то есть составленное в день возобновления проверки, уже надо исполнять обязательн
Как правильно указали суды... выставление требования о предоставлении документов в день возобновления проверки не является нарушением [ст. 89 НК РФ]....
Пленум ВАС в пункте 26 Постановления № 57 пришел к выводу, что приостановление ВНП не является основанием для непредставления документов, которые были истребованы до этого. Однако и до
Более того, ФНС в ноябре прошлого года отметила, что именно такие разъяснения дал Пленум ВАС в пункте 26 Постановления № 57. Хотя тут налоговая служба лукавит, так как ВАС этого не говори
26. Согласно [п. 9 ст. 89 НК РФ]... на период действия срока приостановления проведения [ВНП]... приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов...
...налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены до момента приостановления проверки.
Письмо ФНС от 21.11.2013 № ЕД-3-2/4395@
В соответствии с п. 26 Постановления Пленума [ВАС]... от 30.07.2013 № 57 по смыслу [п. 9 ст. 89 НК РФ]... налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены до момента приостановления проверки, в сроки, установленные в требовании о представлении документов..
Но если вы не хотите оспаривать штраф за несвоевременное представление документов, следуйте разъяснениям ФНС.
С тем, когда могут потребовать документы, разобрались. Теперь поговорим о содержании требования и о том, какие документы проверяющие могут от вас потребовать.
Должны ли инспекторы указывать в требовании реквизиты запрошенных документов при камеральной проверке
Требование о представлении документов должно быть понятным и позволять идентифицировать истребуемые документы. Еще в 2008 году в Постановлении
Но имейте в виду, требование об определенности истребуемых документов не означает того, что оно должно содержать наименования этих документов и их реквизиты. Инспектор не должен знать точное количество выставленных или полученных вами счетов-фактур и товарных накладных, их номера и даты, а также то, в ходе исполнения каких договоров они составлялись и на какие сумм
Налоговый орган, запрашивая у налогоплательщика документы к проверке, может и не знать о том, какие именно документы имеются у налогоплательщика (с указанием их точных названий, номеров и дат), так как налоговый орган такой информацией не располагает.
...налоговому органу при выставлении... требования достаточно указать в требовании родовые признаки запрашиваемых документов: договоры, счета-фактуры и т. д., конкретизировав их по взаимоотношениям с конкретными контрагентами и периодом..
А при камеральной проверке он и вовсе этого знать не может. Например, организация подала налоговую декларацию по НДС за I квартал 2014 года с суммой налога к возмещению. НК обязывает налоговиков провести камеральную проверку такой декларации, по результатам которой принять решение о возврате или зачете налога. Первое, что сделают налоговики, — направят организации требование о представлении документов. И в требовании будут примерно такие формулировки: «счета-фактуры и первичные документы, полученные от контрагентов в течение I квартала 2014 года» или «счета-фактуры и первичные документы, подтверждающие принятие к учету товаров (работ, услуг), НДС по которым принят к вычету в I квартале 2014 года». Такой информации вполне достаточно, чтобы понять, какие бумаги нужны инспекторам. Поэтому ссылаться на неясность требования как на основание для непредставления документов бесполезно. Это неоднократно подтверждали и суды.
Должны ли инспекторы указывать в требовании реквизиты запрошенных документов при выездной проверке
С выездной проверкой дело обстоит несколько иначе. Как я уже говорила, в идеале при ВНП налоговики знакомятся с подлинниками документов организации, когда находятся на ее территории. После этого они могут перечислить в требовании заинтересовавшие их документы, назвав их конкретные реквизиты. И в большинстве случаев по перечню этих документов можно сделать выводы о характере налоговых претензий, которые ИФНС предъявит по окончании проверки.
Однако на деле нередко налоговики не используют свое право на изучение документов на территории налогоплательщика. И одновременно с решением о назначении проверки вручают компании неконкретизированное требование.
На мой взгляд, это не правильно. Да и ФНС говорит, что истребование документов не должно заменять ознакомление с
5.5. Истребование документов в порядке, установленном [ст. 93 НК РФ]... не должно заменять собой ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, полученными по устному требованию проверяющих должностных лиц налогового органа. В случае необходимости проверяющие составляют и вручают лицу, в отношении которого проводится проверка, Уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с подлинниками документов...
В случае необеспечения налогоплательщиком... права должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, ознакомиться с подлинниками документов, необходимых для осуществления налоговой проверки, налоговый орган вправе истребовать копии документов....
Но в любом случае игнорировать такое требование вы не можете и запрошенные документы представить обязаны. Иначе фирму оштрафуют за непредставление документов. Правда, мне известен случай, когда одна московская компания в суде добилась отмены штрафа за неисполнение требования о представлении всех документов за проверяемый трехлетний период. Суд принял во внимание, что компания обеспечила инспекторам возможность знакомиться с подлинниками документов на своей территории. А значит, при необходимости получения тех или иных документов в виде копий инспекторы могли бы указать их реквизиты в требовани
Из требований инспекции следует, что общество фактически должно было представить копии документов за три года деятельности непосредственно в инспекцию. Поскольку в распоряжении инспекции на территории общества были предоставлены все необходимые документы в подлинниках, а требования о предоставлении копий документов не конкретизированы, состав правонарушения, предусмотренный [п. 1 ст. 126 НК РФ]... отсутствует. В связи с этим общество незаконно привлечено к ответственности....
Другое дело, когда инспекторы пришли на проверку, просят вас показать те или иные бумаги, а вы игнорируете их требования. Тогда единственное, что остается инспекции, — выставить неконкретизированное требование.
Какие документы можно не представлять
Теперь о том, что именно могут требовать. Истребуемые в ходе любой проверки документы должны соотноситься с ее предметом и периодом. Соответственно, при выездной проверке правильности исчисления налога на прибыль за 2013 год нельзя требовать документы, связанные с исчислением этого налога за 2012 год. Исключение одно — если в 2013 году вы использовали право на перенос убытка, образовавшегося в 2012 году. А при камеральной проверке декларации по НДС за IV квартал 2013 года нельзя требовать счета-фактуры за весь 2013 год.
Но бывает, что налоговики требуют документы, которых у вас нет просто потому, что составлять вы их не обязаны. Например, книги покупок и продаж у организации, применяющей упрощенку. А иногда такую экзотику, как, например, реестры основных средств, распределенных по видам деятельности, в которых эти ОС используются. Или документы, содержащие экономическое обоснование заключения договоров аренды или юридических услуг. Поскольку вы не обязаны оформлять такие документы и они не связаны с исчислением налогов, то представлять их вы не должны.
Нередко требуют различные регистры бухучета. Например, карточки счетов бухучета с детализацией по договорам или контрагентам, оборотно-сальдовые ведомости. Представление таких документов тоже является делом абсолютно добровольным.
Во-первых, потому что бухгалтерские регистры — это внутренние учетные документы организации, которые сами по себе не подтверждают ни наличие хозяйственных операций, повлиявших на формирование налоговой базы, ни факты налоговых нарушений. С этим соглашаются и суды, в частности ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении
Во-вторых, каждая организация сама решает, какие регистры бухгалтерского учета она будет составлять для формирования бухгалтерской отчетности. И если организация не предусмотрела для себя формирование того или иного регистра бухучета, например карточки счета 60 или 62, она вправе его не составлять и не представлять в налоговую инспекцию. Естественно, письменно уведомив инспекторов об отсутствии у нее такого документа со ссылкой на бухгалтерскую учетную политику. И оштрафовать вас за непредставление таких документов налоговики не вправе. С этим согласен и Минфин. Посмотрите его Письмо от 25.01.2012
Статья 10
1. Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.
5. Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.
Письмо Минфина от 25.01.2012 № 07-02-06/10
...если в соответствии с установленными правилами ведения бухгалтерского учета и учетной политикой организацией не утверждаются и не ведутся регистры бухгалтерского учета, в частности, в форме карточек, отсутствуют основания для привлечения этой организации к ответственности за непредставление в налоговый орган таких карточек..
