Ох уж этот НДС
Перейдем к поправкам в часть вторую НК и начнем с НДС. Сначала вспомним о тех, которые были внесены в Кодекс уже давно.
Когда неплательщики НДС обязаны подавать электронные декларации по НДС
Пришла пора разобраться с тем, кого же имел в виду законодатель в третьем абзаце пункта 5 статьи 174, который поправили в 2013 году, в этом году уже успели поменять, а заработает он только с 01.01.2015. Там сказано, что электронные декларации по НДС должны подавать налоговые агенты, не являющиеся плательщиками НДС или освобожденные от обязанностей плательщика по статье 145 НК, если они выставляют или получают счета-фактуры в тех случаях, когд
5. [Налоговые агенты, не являющиеся налогоплательщиками или освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика]... в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), или на основе договоров транспортной экспедиции (если при определении налоговой базы в порядке, установленном [гл. 23, 25, 26.1, 26.2 НК РФ]... в составе доходов учитываются доходы в виде вознаграждения при исполнении договоров транспортной экспедиции), а также при выполнении функций застройщика обязаны представить... декларацию по [НДС]... в электронной форме...:
1) являются комиссионерами или агентами, действующими от своего имени. Причем неважно, продают они чужие товары (работы, услуги) или покупают их для своего доверителя;
2) ведут посредническую деятельность на основе договоров транспортной экспедиции. Тут, судя по всему, имеется в виду вариант, когда экспедитор сам ничего не грузит и не возит, а лишь заказывает у третьих лиц связанные с перевозкой груза работы и услуги, стоимость которых перевыставляет заказчику без наценок. И свое вознаграждение он получает фактически за посредническую деятельность;
3) выполняют функции застройщика. Как вы понимаете, тут речь идет тоже не о любом застройщике, а только о том, который привлекает инвесторов и потом перевыставляет им затраты и НДС по строительным работам.
Теперь посмотрим, когда в перечисленных ситуациях спецрежимник или «освобожденец» по статье 145 НК может стать налоговым агентом по НДС и когда он должен подавать декларации в электронном виде. Внимание на таблицу.
Кто становится налоговым агентом | Когда становится налоговым агентом | За какой квартал должен подать декларацию по НДС в электронном виде |
Комиссионер или агент, приобретающий от своего имени товары (работы, услуги) для доверителя | При покупке в РФ товаров (работ, услуг) у иностранца, не состоящего на налоговом учете в | За квартал, в котором счет-фактура на товары (работы, услуги), приобретенные у иностранца, перевыставлен доверителю, заказчику или инвестору |
Экспедитор, приобретающий работы (услуги) третьих лиц для исполнения договора транспортной экспедиции | ||
Застройщик, приобретающий товары (работы, услуги) третьих лиц для строительства | ||
Посредник иностранца, не состоящего на налоговом учете в РФ | При продаже в РФ товаров (работ, услуг) этого иностранц | За каждый квартал, в котором: — или получен аванс от покупателя товаров (работ, услуг) иностранца; — или товары (работы, услуги) иностранца отгружены покупателям |
Таким образом, можно сделать вывод, что декларации в электронном виде нужны налоговикам, если спецрежимник или «освобожденец» перечисляет в бюджет НДС, который впоследствии может принять к вычету или учесть в расходах третье лицо. Третье лицо в нашем случае — это:
— или комитент (принципал), в интересах которого действовал посредник;
— или заказчик по договору транспортной экспедиции;
— или инвестор, который получит построенный объект (его часть);
— или покупатель, который приобрел товары (работы, услуги) иностранца через российскую организацию.
Простите, но у вас в табличке упомянуты только те ситуации, когда налоговый агент выставляет или составляет счета-фактуры. А в пункте 5 статьи 174 НК говорится и о получении счетов-фактур. Когда это возможно?
К сожалению, на ваш вопрос я ответить не могу, как не могла ответить на него и год назад. Поэтому я вместе с вами буду ждать разъяснений контролирующих органов на этот счет.
А вам не кажется, что пункт 5 статьи 174 НК можно прочитать и по-другому?
Что именно вы имеете в виду?
Думаю, из него можно сделать вывод, что любой спецрежимник, который по какому-то основанию является налоговым агентом по НДС и при этом ведет посредническую деятельность, должен подавать декларации по НДС в электронном виде, даже если эти два факта никак между собой не связаны.
Вы хотите сказать, что, например, упрощенец — комиссионер российской организации, покупающий для нее товары опять же у российских организаций и арендующий свой офис у муниципалитета, тоже должен подавать электронные декларации по НДС?
Да.
Позвольте с вами не согласиться. Поскольку, если допустить, что законодатель имел в виду именно это, ему достаточно было написать: все спецрежимники и «освобожденцы», которые являются налоговыми агентами по НДС, обязаны подавать электронные декларации по указанному налогу. И незачем городить огород с посредниками, экспедиторами и застройщиками.
Какие данные книг покупок и продаж надо указывать в декларациях по НДС
Теперь о других изменениях в статью 174 Кодекса. В ней с нового года появятся два новых пункта — 5.1 и 5.2.
В пункте 5.1 законодатель предпринял попытку регламентировать порядок заполнения декларации по НДС.
Во-первых, прямо в Кодексе будет написано, что в нее включаются сведения, указанные в книге покупок и книге продаж. Раньше то, что данные из книг используются при заполнении деклараций, следовало только из правительственных правил ведения этих документо
5.1. В... декларацию подлежат включению сведения, указанные в книге покупок и книге продаж налогоплательщика.
Состав сведений, указанных в книге покупок и книге продаж, в журнале учета... счетов-фактур, в выставленных счетах-фактурах, включаемых в... декларацию, определяется [ФНС]....
Поправка получилась занятная, поскольку с октября этого года нам вообще разрешили не составлять счета-фактуры по необлагаемым операциям и при продажах покупателям, которые НДС не платят и подписали с нами соглашение о невыставлении счетов-фактур. Причем если прочитать подпункт 1 пункта 3 статьи 169 НК буквально, то мы и в книге продаж можем в этих случаях ничего не отражат
3. Налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж:
1) при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения [НДС]... за исключением операций... освобождаемых от налогообложения... в соответствии со [ст. 149 НК РФ]... а также операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся налогоплательщиками [НДС]... и налогоплательщикам, освобожденным от... обязанностей налогоплательщика... по письменному согласию сторон сделки на несоставление налогоплательщиком счетов-фактур....
При этом в декларации нам придется указывать не только итоговые данные, сформированные в книгах на конец квартала, а практически все сведения о каждом счете-фактуре, отраженные как в самих книгах, так и в дополнительных листах к ним. Для этого предусмотрены отдельные разделы 8 и 9. Каждый из этих разделов с учетом приложений состоит из нескольких листов. Раздел 8 надо будет заполнить по каждому счету-фактуре, зарегистрированному в книге покупок. В этот раздел вы перенесете практически все сведения о счете-фактуре, указанные в книге покупок, кроме сведений о наименовании продавца и посредника (если он был). Сведения о счетах-фактурах, зарегистрированных в дополнительных листах книги покупок, будут указываться обособленно в приложении 1 к разделу 8. В аналогичном порядке в раздел 9 декларации надо будет внести сведения по каждому счету-фактуре, зарегистрированному в книге продаж и дополнительных листах к ней.
Все это следует из приказа ФНС от 29.10.2014
Какие данные журнала учета счетов-фактур надо указывать в декларациях по НДС
Раздел 10 обновленной декларации, где указываются сведения из части 1 журнала учета счетов-фактур, надо будет заполнять посредникам, экспедиторам и застройщикам, которые в рамках этой деятельности выставляли счета-фактуры и являются плательщиками НДС или налоговыми агентами. А последними, как мы только что разобрались, могут быть и спецрежимники, и «освобожденцы». Если вы относитесь к этой группе товарищей, то в разделе 10 вам нужно будет продублировать практически все сведения о выставленных счетах-фактурах, указанные в части 1 журнал
5.1. В случае выставления и (или) получения счетов-фактур при осуществлении налогоплательщиком (налоговым агентом)... деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг)... от имени комиссионера (агента), или на основе договоров транспортной экспедиции, а также при выполнении функций застройщика в... декларацию включаются сведения, указанные в журнале учета... счетов-фактур в отношении указанной деятельности..
Также посредники, экспедиторы и застройщики должны будут указывать в разделе 11 декларации сведения о полученных в рамках такой деятельности счетах-фактурах, отраженные в части 2 журнала. Естественно, если в каком-то квартале вам нечего было регистрировать в части 1 или 2 журнала, то и соответствующие разделы декларации вам заполнять не надо.
Кто сдает электронные журналы учета счетов-фактур
Ну а если неплательщик НДС или «освобожденец» по статье 145 НК является посредником, экспедитором или застройщиком, но не становится в связи с этим налоговым агентом, то ему разделы 10 и 11 декларации заполнять не надо. Но в этом случае в ИФНС надо представить по ТКС журнал учета счетов-фактур. Сделать это нужно не позднее
5.2. Лица, не являющиеся налогоплательщиками, налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика... не признаваемые налоговыми агентами, в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), или на основе договоров транспортной экспедиции (если при определении налоговой базы в порядке, установленном [гл. 23, 25, 26.1 и 26.2 НК РФ]... в составе доходов учитываются доходы в виде вознаграждения при исполнении договоров транспортной экспедиции), а также при выполнении функций застройщика обязаны представить... соответствующий журнал учета... счетов-фактур в отношении указанной деятельности... в электронной форме... в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом..
Кстати, для этого журнал учета счетов-фактур надо вести в формате, который позволяет отправить этот журнал в ИФНС по ТКС.
Раздел 12 декларации будут заполнять товарищи, которые выставили своим покупателям счет-фактуру с выделенной суммой налога, хотя не должны были этого делать, так как:
— или сама продажа не облагается НДС;
— или продавец — неплательщик НДС («освобожденец» по статье 145 НК).
Среди прочего там надо указать ИНН и КПП покупателя. Надеюсь, это не приведет к тому, что покупателям будут активно отказывать в вычетах по счетам-фактурам таких продавцов. Все-таки к выводу о том, что и в этом случае право на вычет у покупателя есть, пришел даже Конституционный суд. Пусть этот вопрос и не был предметом рассмотрения, но вывод прозвучал. Да и НДС по такому счету-фактуре в бюджет поступи
5.1. Лица, указанные в [п. 5 ст. 173 НК РФ]... включают в... декларацию сведения, указанные в выставленных счетах-фактурах.
Постановление КС от 03.06.2014 № 17-П
[Мотивировочная часть]
4.1. Одним из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся плательщиками [НДС]... или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика... вступить в правоотношения по уплате данного налога, что в силу [п. 5 ст. 173 НК РФ]... возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура, согласно [п. 1 ст. 169 НК РФ]... в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в нем сумм налога к вычету..
Все перечисленные нормы статьи 174 коррелируют с обновленными пунктами 3 и 3.1 статьи 169 Кодекса, которые устанавливают, кто должен вести книги покупок и продаж, а кто — журналы учета счетов-фактур.
Кто должен вести книги покупок и продаж, а кто — журнал учета счетов-фактур
Итак, плательщики НДС с нового года ведут только книги покупок и продаж. Журнал учета счетов-фактур по общему правилу им вести не нужно. Упоминание о нем убрали и из пункта 6 статьи 145 НК, в которой дан перечень документов, подтверждающих право на освобождение от НДС.
Но этот журнал надо вести всем (плательщикам, неплательщикам НДС и «освобожденцам») в тех кварталах, в которых вы получаете или выставляете счета-фактуры, выступая в качестве:
— посредника, который действует от своего имени;
— экспедитора, который получает вознаграждение лишь за организацию перевозки, а стоимость работ и услуг третьих лиц, непосредственно занятых в перевозке, перевыставляет заказчику без наценки;
— застройщика.
При этом в журнале регистрируются только «транзитные» счета-фактуры. Счета-фактуры, которые посредник, экспедитор или застройщик выставляет на сумму своего вознаграждения (если он плательщик НДС), регистрируются только в книге продаж.
В связи с таким четким разграничением случаев, когда надо вести книги покупок и продаж, а когда — журнал учета счетов-фактур, возникает вопрос: а надо ли их вести в случаях, которые в Кодексе не упомянуты? Например, упрощенец арендует у муниципалитета помещение ресторана и в связи с этим является налоговым агентом по НДС. Должен ли он иметь книгу продаж за кварталы, когда перечислял арендную плату? В Кодексе ответ на этот вопрос не найти. Зато правила ведения журнала и книги продаж пока по-прежнему обязывают регистрировать в этих НДС-документах счета-фактуры, которые составляют налоговые агенты. Более того, даже обычные налогоплательщики по Постановлению № 1137 еще должны вести журнал. Наверняка правила ведения НДС-документов в скором времени претерпят очередные изменения, хотя успеют ли наши нормотворцы к новому году, неизвестно. Но от ведения книги продаж налоговым агентам пока лучше не отказываться. Хотя бы потому, что в порядке заполнения новой декларации по НДС указано, что раздел 9, содержащий сведения из книги продаж, заполняют и налоговые агенты.
С новыми правилами ведения книг продаж, покупок, журнала учета счетов-фактур и декларацией по НДС мы в общих чертах разобрались. Более детально эти вопросы рассмотрит на семинаре, посвященном отчетности за I квартал 2015 года, мой коллега Антон Дыбов. Надеюсь, к тому времени и Постановление № 1137 уже подкорректируют. А мы перейдем к другим НДС-поправкам.
Новые сроки сдачи декларации и уплаты налога
Последнее и, что нехарактерно, приятное изменение в статье 174 НК — изменение сроков уплаты налога и подачи деклараций. С 2015 года это надо будет делать не
Восстановление НДС при применении освобождения по ст. 145 НК РФ
Организациям, которые решат воспользоваться освобождением от НДС не с первого месяца квартала, а со второго или третьего, следует учесть, что восстановить вычеты надо будет в квартале, начиная с которого они пользуются освобождением. До 2015 года это надо было делать в квартале, предшествующем началу использования освобождения. Поэтому, если вы освобождались от НДС не с начала квартала, приходилось подавать уточненки за предыдущий кварта
8. Суммы [НДС]... принятые... к вычету... до использования... права на освобождение... по товарам... приобретенным для... операций, [облагаемых НДС]... но не использованным для указанных операций, после отправки... уведомления об использовании [освобождения]... подлежат восстановлению в последнем [квартале]... перед началом использования [освобождения]... а... если организация... начинает использовать [освобождение]... со второго или третьего месяца квартала восстановление [НДС]... производится в [квартале]... начиная с которого [организация использует освобождение]....
Восстановление НДС для патентников
Порядок восстановления НДС, установленный подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса, с 01.01.2015 будет распространяться и на предпринимателей, которые переходят на патентную систему налогообложения с общего режима. Хотя то, что они раньше не были там упомянуты и порядка восстановления налога для них не было, не помешало Минфину в Письме от 12.05.2014
Восстановление НДС для экспортеров
Почему-то принято решение исключить из пункта 3 статьи 170 НК подпункт 5, который с 2012 года предусматривал особый порядок восстановления НДС по товарам (работам, услугам), которые впоследствии используются для экспортных операци
Статья 1
Внести в [НК РФ]... следующие изменения:
5) в пункте 3 статьи 170:
б) подпункт 5 признать утратившим силу..
В свое время его нормы (прямо скажу — неудачные) наделали много шума. И вот через 3 года его убирают из НК, ничего не вводя взамен. При этом пункт 3 статьи 172 НК по-прежнему разрешает принимать к вычету НДС по таким товарам (работам, услугам) только в момент определения налоговой базы. То есть:
— если все документы, подтверждающие нулевую ставку, собраны в течение 180 дней со дня помещения товаров под соответствующую таможенную процедуру — на последнее число квартала, в котором собран весь пакет документов;
— если 180 дней прошло, а все документы не собраны — на дату отгрузки.
В связи с этим возникает закономерный вопрос: означает ли это, что экспортеров вернули к ситуации трехлетней давности, когда споры о порядке и даже периоде восстановления НДС велись постоянно? Если вы помните, были суды, которые считали, что восстановить НДС надо в том же квартале, в котором определяется налоговая база. Соответственно, НДС восстанавливался и тут же принимался к вычету. Согласитесь, эта операция наполнена глубочайшим смыслом. А может быть, законодатель так завуалированно разрешает им вообще не восстанавливать НДС при экспорте или, наоборот, запрещает принимать налог к вычету? Ответа на эти вопросы у меня сегодня нет.
Восстановление НДС по недвижимости
Зато случаи и порядок восстановления НДС по недвижимости, которая начинает использоваться в необлагаемой деятельности, теперь будут прописаны в отдельной статье
2. Положения настоящей статьи в отношении восстановления сумм налога применяются к суммам налога, предъявленным налогоплательщику (либо уплаченным или исчисленным налогоплательщиком) и принятым им к вычету при осуществлении следующих операций:
3) при приобретении на территории [РФ]... или при ввозе на территорию [РФ]... морских судов, судов внутреннего плавания, судов смешанного (река-море) плавания, воздушных судов и двигателей к ним..
Надо ли нормировать вычет НДС по нормируемым расходам
Но есть и приятная новость! Наконец-то из пункта 7 статьи 171 исчезнет второй абзац,
7. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по... представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.
...если... расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам..
В каком квартале заявлять вычет
Следующая статья главы 21 НК, до которой добрались руки нашего законодателя, —
И вот с 01.01.2015 в Кодексе прямо будет написано,
1.1. Налоговые вычеты, предусмотренные [п. 2 ст. 171 НК РФ]... могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории [РФ]... товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию [РФ]...
При получении счета-фактуры покупателем от продавца товаров... после завершения налогового периода, в котором... товары... приняты на учет, но до... срока представления... декларации за указанный налоговый период покупатель вправе принять к вычету сумму налога в отношении таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с того налогового периода, в котором [они]... приняты на учет...:
— вычет входного и импортного НДС можно заявить в любом квартале в пределах 3 лет после того, как товары (работы, услуги) приняты к учету. Например, если товары приняты к учету в I квартале 2015 года, последним кварталом, когда можно заявить вычет входного НДС по ним, будет I квартал 2018 года;
— если счет-фактура от продавца поступил к вам после окончания квартала, в котором товары (работы, услуги) приняты к учету, но до окончания срока представления декларации, вычет НДС по этому счету-фактуре можно заявить в этом квартале. Например, если товары приняты к учету в I квартале 2015 года, а счет-фактура по ним поступил к вам 24 апреля, вы можете заявить вычет по нему в декларации по НДС за I квартал 2015 года. Так как последний день срока подачи этой декларации — 25 апреля. Кстати, 25 апреля 2015 года — суббота, поэтому декларацию за I квартал 2015 года можно подать и 27.04.2015.
Продажа при банкротстве без НДС
В перечень операций, не признаваемых объектом по НДС, войдет продажа имущества должников, признанных банкротами. Одновременно из статьи 161 НК исключат пункт 4.1, который признавал покупателей такого имущества налоговыми агентами.
Поправки в Правила заполнения счетов-фактур
Наконец, совсем недавно правительство Постановлением от 29.11.2014 № 1279, которое должно вступить в силу 01.01.2015, внесло дополнения в Правила заполнения счетов-фактур. Так, в новом пункте 9 этих Правил сказано, что налогоплательщик вправе указывать в дополнительных строках и графах счета-фактуры дополнительную информацию, в том числе реквизиты первичного документа, при условии сохранения утвержденной формы счета-фактуры. Так легализован изобретенный ФНС универсальный передаточный документ — УПД. Не уверена, что эту поправку сильно ждали, но что есть, то есть. Остальные «добавки» касаются заполнения счетов-фактур, составляемых при посреднических операциях. Но о них вам подробно расскажут мои коллеги в одном из ближайших номеров журнала «Главная книга».
На этой оптимистичной ноте закончим с НДС и перейдем к поправкам, внесенным в главу 25 Кодекса, посмотрим, что изменилось для плательщиков налога на прибыль.
Читать далее