Когда и как списать безнадежный долг

Период списания

Как по бухгалтерским, так и по налоговым правилам единственно верный вариант — списать долг в расходы или в доходы кварталом, в котором он стал безнадежным. Ни раньше, ни позже. А для этого надо проводить ежеквартальную инвентаризацию задолженности. Цель — вовремя выявить безнадежную дебиторку и кредиторку, зафиксировать их суммы в акте (например, по форме ИНВ-17) и представить руководителю, чтобы он издал приказ о списании долговпп. 77, 78 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н; Письма ФНС от 08.12.2014 № ГД-4-3/25307@; Минфина от 06.02.2015 № 03-03-06/1/4995.

Как провести инвентаризацию задолженности? Читайте об этом в журнале «Главная книга. Конференц-зал», 2015, № 1.

Для кредиторки в налоговых целях это правило, коллеги, незыблемое. Никого из проверяющих не волнует, насколько тщательно проводится инвентаризация и отлавливает ли она все безнадежные долги. Никому из инспекторов не интересно, что среди пары сотен контрагентов вы просмотрели компанию, ликвидированную в истекшем квартале или даже году. Кредиторская задолженность увеличивает налоговые доходы периодом своей безнадежности, точка! Проверяющие и суды не устают об этом напоминать, посмотрите, например, Постановления АС ПО № Ф06-19349/2013 и АС ЦО № Ф10-1759/2015.

Тем более наивно тянуть со списанием кредиторки, если ее состояние вам прекрасно известно. Кивать на отсутствие соответствующего приказа руководителя в этом случае бесполезно. Президиум ВАС в Постановлении № 17462/09 еще в 2010 году разъяснил, что от воли директора тут ничего не зависит и долг вы обязаны списать даже без его распоряжения.

Что касается дебиторки, то при пропуске квартала ее безнадежности, как говорится, есть варианты.

Первый, наиболее любимый налоговиками, — следует подать уточненную декларацию и заявить дебиторку в расходах тем периодом, когда она «испортилась». Если компания включает долг в расходы в квартале, в котором обнаружила, что ранее такой долг стал безнадежным, проверяющие просто вычеркивают эту сумму из расчета налоговой базы и доначисляют налог на прибыль. То, что компания в любом случае имеет право увеличить расходы квартала «безнадежности» на ту же сумму, никого не останавливает.

Мощным подспорьем в деле доказывания такого подхода ИФНС служит Постановление Президиума ВАС № 1574/10. Сославшись на 272-ю статью НК, в 2010 году суд решил, что у организаций нет права произвольно переносить расходы с периода на период, соответствующая сумма должна быть включена в расчет налоговой базы кварталом, к которому относится. В нашем случае — кварталом «безнадежности» дебиторки. И хотя с тех пор многое поменялось, суды и сейчас используют этот вердикт как повод признать правоту налоговых инспекторов. Таково, в частности, Постановление 11 ААС № 11АП-621/2015.

Поэтому если вы не из тех, кто готов ссориться с налоговой инспекцией, то «опоздавшие» безнадежные долги всегда списывайте через уточненку.

Но бывает так, что вам важно списать поздно найденное безнадежное обязательство кварталом, в котором его выявили. Например, потому что получается слишком большая прибыль, а сумма долга значительная. И вот здесь пригодится уже упоминавшаяся статья 54 НК РФ. Она позволяет исправлять периодом обнаружения ошибки в исчислении налоговой базы, приведшие к переплате налога, при одновременном соблюдении двух условийп. 1 ст. 54 НК РФ.

Первое — по итогам года, в котором обязательство превратилось в безнадежное, получена прибыль, с которой уплачен налог. Если случился убыток, норма не работает и остается только подавать уточненную декларацию.

Второе условие — с даты уплаты налога на прибыль за год, в котором долг стал безнадежным, прошло менее 3 лет. То есть в течение оставшихся месяцев 2015 года с помощью статьи 54 НК можно списать задолженность, «испортившуюся» не ранее 2012 года. Если это произошло, скажем, в 2011 году, то переплата не могла возникнуть позже 28 марта 2012 года. Три года на ее возврат, отведенные НК, истекли 30 марта текущего года (28-е и 29-е — выходные). Соответственно, статья 54 Кодекса неприменима. Впрочем, в такой ситуации заявить долг в расходах не получится даже через уточненкуПисьмо Минфина от 07.12.2012 № 03-03-06/2/127; Постановление 9 ААС от 17.10.2014 № 09АП-42033/2014, 09АП-42596/2014.

Когда же оба условия соблюдены, кредитор имеет право скорректировать налоговую базу на сумму долга в квартале или году обнаружения того, что долг стал безнадежным. Также этой нормой можно воспользоваться, если к вам слишком поздно пришло постановление пристава о завершении исполнительного производства и вы физически не успели списать долг годом его безнадежности. В обоснование своих слов сошлюсь на Постановление АС ЗСО от 15.06.2015 № Ф04-19602/2015.

Обратите внимание: речь идет именно о корректировке налоговой базы, а не о переносе даты признания расходов в виде суммы «испортившегося» обязательства. Если вы покажете ее в расходах, не исключено, что правды не найдете даже в суде. Это не расход! Соответствующую сумму вместе с другими корректировками вы должны показать по строке 400 приложения № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль, а потом, в зависимости от года безнадежности долга, расшифровать по строкам 401—403 того же приложения. Но не в составе внереализационных расходов по строке 200 приложения № 2 к листу 02п. 7.3 Порядка, утв. Приказом ФНС от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@; Письмо Минфина от 22.09.2014 № 03-03-06/1/47331!

А что в бухучете? Для этих целей пропуск периода безнадежности долга, которым его следовало списать, также является ошибкой. А посему применяются привычные правила корректировки, предусмотренные ПБУ 22/2010. Так, если опоздание со списанием обязательства обнаружилось:

— до 31 декабря года, в котором оно «испортилось», — делают проводку в месяце обнаруженияп. 5 ПБУ 22/2010;

— после 31 декабря, но до подписания бухотчетности — 31 декабря. Так же следует поступить, когда существенная ошибка нашлась в промежутке между днем подписания и днем утверждения отчетности. Правда, в этом случае уже представленный бухгалтерский отчет подлежит заменепп. 6—8 ПБУ 22/2010.

В тех ситуациях, когда ошибку нашли позже, порядок действий зависит от того, насколько она существенна (что каждый решает согласно своей учетной политике). Несущественные суммы долгов списываются в месяце обнаружения. Существенная ошибка, найденная после утверждения отчетности, исправляется с помощью счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в году, когда она обнаружена. А при составлении отчетности за этот год прошлогодние показатели пересчитываются так, будто ошибки не было. Малые предприятия вправе этим не заниматься и исправить такую существенную ошибку периодом обнаруженияпп. 9, 14 ПБУ 22/2010.

Порядок списания

Предположим, с периодом списания задолженности вы определились. Осталось это оформить. Так или иначе нужные для этого документы сегодня уже упоминались, но нелишним будет напомнить их список. Независимо от того, какая задолженность списывается, дебиторская или кредиторская, вам понадобятся:

— договор (при наличии);

— первичка (обязательно);

— акт инвентаризации задолженности (обязательно);

— приказ директора о списании (обязательно).

Что написать в приказе? Унифицированной формы у него нет, а потому здесь полная свобода. Но, на мой взгляд, в описательной части имеет смысл указать:

— наименование должника или кредитора;

— реквизиты договора, первички, акта инвентаризации;

— основания для списания;

— ссылки на нормы законодательства, согласно которым списывается долг.

В собственно «приказной» части директор велит бухгалтерии списать задолженность. После ставит свой автограф на документе, и под роспись с ним знакомят бухгалтера.

Как неоднократно сегодня говорилось, для целей налогообложения списанная дебиторка относится к внереализационным расходам, а в бухучете — к прочим, то есть отражается по дебету счета 91-2 «Прочие расходы». С кредиторкой все наоборот — это внереализационные и прочие доходы соответственно (кредит счета 91-1 «Прочие доходы»)п. 18 ст. 250, подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ; п. 7 ПБУ 9/99; п. 11 ПБУ 10/99.

Но если в налоговом учете после списания дебиторской задолженности о ней можно навсегда забыть, то для бухгалтерских целей пункт 77 Положения № 34н предусматривает следующее, цитирую: «Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника».

Часто слышу, что на основании этого текста за балансом должна учитываться дебиторка, списанная по любому основанию. А это не так. Наблюдать за дебиторкой есть смысл, когда существует шанс, что должник вернет всю сумму или ее часть. Но при той же ликвидации, какой бы ни была ее причина, нам точно никто ничего не возвратит. О каком «изменении имущественного положения должника» тут говорить? Соответственно, и держать за балансом долг, списанный по этому основанию, бессмысленно.

Что до истечения срока исковой давности, то это, пожалуй, подходит. Какая-то вероятность возврата денег сохраняется, и можно понаблюдать за дебиторской задолженностью с помощью забалансового учета. Плюс еще одна действительно логичная причина для отражения списанной дебиторки за балансом — это постановление пристава-исполнителя о завершении искового производства. Как вы помните, в этом случае кредитор имеет право снова попытать счастья и принести лист к приставам.

С другой стороны, если соблюсти требование Положения № 34н о пятилетнем наблюдении за списанной дебиторской задолженностью вам нетрудно, сделайте это. Иногда налоговики не вникают в причину, по которой долг стал безнадежным, и требуют отражать за балансом любую сумму.

И только сейчас, коллеги, когда нам известны все общие принципы признания долгов безнадежными и их списания, мы можем переходить к конкретным обязательствам. Рассмотрим самые привычные: поставку товаров, аванс и заем.

Читать далее