Переходим на УСН с 2017 г.

Когда и как подать уведомление о смене режима

Чтобы со следующего года сменить общий режим на УСН, нужно не позднее 31 декабря текущего года подать в ИФНС уведомление об этом. Однако в 2016 г. 31 декабря выпадает на субботу, далее идут новогодние каникулы. С учетом переноса срока получается, что последний день, когда можно представить в инспекцию уведомление о переходе на упрощенку с 2017 г. — 10.01.2017. Но лучше, конечно, не затягиватьп. 1 ст. 346.13 НК РФ.

Обязательной формы уведомления по-прежнему нет и по-прежнему же удобнее всего использовать образец (форма № 26.2-1), рекомендованный в Приказе ФНС № ММВ-7-3/829@ от декабря 2012 г. Безопаснее представить уведомление в инспекцию лично и в двух экземплярах. Один останется в ИФНС, другой — с отметкой о принятии документа — у вас. В результате, если вдруг первый экземпляр затеряется где-то в недрах инспекции, вы всегда сможете доказать, что уведомление подавали.

При отправке бумаги почтой есть опасность, что уведомление заблудится в пути. Тогда в январе следующего года ИФНС будет ждать от организации первый авансовый платеж по налогу на прибыль. Он, естественно, не поступит, и далее, как говорится, со всеми вытекающими. Конечно, имея на руках доказательство отправки уведомления почтой, вы, скорее всего, все уладите, но потратите время и нервы. Потому, повторюсь, проще отвезти уведомление в ИФНС личноп. 1 ст. 287 НК РФ.

Однако прежде чем браться за отправку уведомления, следует определить, доступна ли вам УСН в принципе, а если да, то нужна ли так, как вам это кажется.

Основные условия перехода на УСН: лимит доходов

Условий, которые нужно соблюсти при переходе, довольно много, и перечислены они в ст. 346.12 НК РФ. Однако для большинства обычных организаций можно выделить пять основных.

Первое условие. Если компания собирается перейти на УСН с нового года — ее совокупные доходы за 9 месяцев текущего года не должны превышать сумму в размере 45 000 000 руб. без НДС, увеличенную на коэффициент-дефлятор. Его значение на 2016 г. — 1,329. В итоге для смены ОСН на УСН с 2017 г. доходы организации по состоянию на 30.09.2016 не должны быть больше 59 805 000 руб.п. 2 ст. 346.12 НК РФ; Приказ Минэкономразвития от 20.10.2015 № 772; Письмо Минфина от 30.10.2015 № 03-11-06/2/62828

Сумму доходов вы определяете сложением показателей строк 010 «Доходы от реализации» и 020 «Внереализационные доходы» листа 02 декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2016 г. Что автоматически отсекает поступления в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД, если вы совмещаете этот режим с ОСН. И помните: величина доходов за весь 2016 г. для целей перехода на упрощенку с 2017-го значения не имеет.

К слову, фирмам, которые соберутся сменить общий режим на УСН с 2018 г., повезет больше. Лимит доходов для них по состоянию на 30.09.2017 будет равен 90 000 000 руб. Также значительно вырастет в 2017 г. и лимит доходов для тех, кто уже применяет упрощенку. Если сейчас с учетом коэффициента-дефлятора он равен 79 740 000 руб., то с 01.01.2017 составит 120 000 000 руб. Правда, новые лимиты не будут индексировать аж до 01.01.2021п. 2 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.13 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2017); п. 4 ст. 4, п. 4 ст. 5 Закона от 03.07.2016 № 243-ФЗ; Письмо Минфина от 13.07.2016 № 03-11-11/41133.

Основные условия перехода на УСН: отсутствие филиалов

Второе из основных условий для перехода на УСН — отсутствие филиалов. Подчеркиваю, именно филиалов. Если обособленное подразделение не упоминается в ЕГРЮЛ в качестве филиала или упоминается как представительство, то оно переходу не мешаетподп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ; п. 3 ст. 55 ГК РФ; Письмо Минфина от 29.10.2015 № 03-11-06/62392.

Отмечу, что наличие филиала на день подачи в 2016 г. уведомления о переходе на УСН некритично. Главное, чтобы компания, решившая применять упрощенку с 2017 г., избавилась от записи о нем в ЕГРЮЛ не позднее 31.12.2016. Тогда переход будет возможен. Иначе применять УСН ей не дадут, и суд не поможетПисьмо Минфина от 25.12.2015 № 03-11-06/2/76441; Постановление АС УО от 16.03.2016 № Ф09-1692/16.

Кстати, бывает и так. Компания уже на упрощенке, но по какой-то причине режим перестал ее устраивать. Однако если ни одно из условий применения УСН не нарушено, то вернуться на ОСН фирма до конца календарного года не вправе. Но очень уж хочется! И что тогда делает организация? Создает филиал формально, только ради записи в ЕГРЮЛ и потери права на упрощенку.

Должен предупредить: этот финт налоговым инспекциям отлично известен. Если выяснится, что филиал существует лишь на бумаге, никто фирме возврат на ОСН внутри года не одобритразд. «Необоснованная налоговая выгода» Обзора, утв. Письмом ФНС от 17.07.2015 № СА-4-7/12693@.

Основные условия перехода на УСН: доля юрлиц в уставном капитале

Третье условие смены УСН на ОСН — доля компаний в уставном капитале (УК) фирмы на 01.01.2017 не должна превышать 25%. Это ограничение не действует, в частности, если:

— УК полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, инвалиды составляют не менее половины работников и им причитается не менее четверти ФОТ;

— единственный учредитель потенциального упрощенца — потребительское общество, созданное в соответствии с Законом о потребкооперации, или союз таких обществ.

Как и в случае с филиалом, долю юрлиц в УК нужно успеть привести в соответствие с нормативом не позднее 31.12.2016. То есть организация, желающая перейти на УСН с 2017 г., должна инициировать изменения в учредительные документы с таким расчетом, чтобы ИФНС смогла зарегистрировать их до 01.01.2017. Напомню, что на это у инспекции есть 5 дней считая со дня, когда к ней поступило соответствующее уведомление организациипп. 1, 2 ст. 19 Закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ; Письмо Минфина от 25.12.2015 № 03-11-06/2/76441.

К слову, ООО, уже перешедшее на УСН, может максимально обезопасить себя от внезапного увеличения доли юрлиц в УК, если договорится с участниками о внесении в устав общества:

— или запрета на отчуждение доли либо ее части третьим лицам. Тогда при отказе одних участников выкупить долю у другого ее должно приобрести обществоп. 3 ст. 93 ГК РФ;

— или обязательства участника получить согласие самого ООО на отчуждение его доли другому лицуп. 10 ст. 21 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ.

Основные условия перехода на УСН: средняя численность работников и остаточная стоимость ОС

Четвертое условие перехода на УСН — средняя численность работников за 2016 г. не должна превышать 100 человек. Этот показатель по-прежнему рассчитывают по правилам, установленным Росстатом. Средняя численность включает в себя, помимо штатных (списочных) работников, также внешних совместителей и физлиц, занятых по гражданско-правовым договорамподп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ; п. 77 Указаний, утв. Приказом Росстата от 28.10.2013 № 428.

Правда, смысл приступать к вычислениям есть, только если в течение 2016 г. количество работников приближалось к 100. Если их заведомо меньше, скажем 15, 25 или 50, расчетом можно пренебречь.

И последнее из пяти «основных» ограничений для перехода на УСН — бухгалтерская остаточная стоимость ОС, амортизируемых для целей налогообложения прибыли, на 01.01.2017 не должна превышать 100 000 000 руб. Кстати, этот лимит с 2017 г. увеличивают до 150 000 000 руб. Такой вот подарок организациям, которые решат сменить общий режим на упрощенку с 2018 г.подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ; Письмо Минфина от 13.07.2016 № 03-11-11/41133

Напомню, что из состава амортизируемого имущества в налоговом учете исключают ОСп. 3 ст. 256 НК РФ:

— переданные либо полученные по договору ссуды;

— законсервированные на 3 месяца и более;

— находящиеся на реконструкции или модернизации 12 месяцев и более.

Кроме того, для целей налогообложения прибыли имущество с первоначальной стоимостью не более 100 000 руб. за единицу к ОС не относится, тогда как в бухучете этот предел пока еще равен 40 000 руб.пп. 4, 5 ПБУ 6/01; п. 1 ст. 256 НК РФ

Таким образом, ошибочно сверять «переходный» лимит в размере 100 000 000 руб. с величиной остаточной стоимости ОС по бухгалтерскому балансу. Сначала из расчета последнего показателя нужно выбросить все, что не считается ОС согласно нормам гл. 25 НК.

Интересный нюанс: в уведомлении о переходе на упрощенку остаточную стоимость ОС надо указать по состоянию на 01.10.2016, однако по-настоящему важно значение этого показателя на 01.01.2017. Если в день подачи «переходного» уведомления лимит не соблюден, но у вас есть уверенность, что до конца года вы в него впишетесь, то лучше дополнить бумагу строкой с прогнозным значением остаточной стоимости ОС на 01.01.2017.

Когда переходить на упрощенку невыгодно

Конечно, соблюдение условий перехода на УСН — это замечательно, но не менее важно понять, принесет ли вам смена режима какие-либо материальные выгоды.

Во-первых, УСН не для вас, если большинство ваших покупателей — плательщики НДС. Просто уменьшив цену своего товара на сумму этого налога, вы потеряете в деньгах. Ведь входной НДС своим поставщикам вам придется платить по-прежнему. Если же оставить неизменной отпускную цену, сотрудничать с вами станет невыгодно вашим покупателям — при той же сумме расходов в денежном выражении они лишатся вычетов.

Во-вторых, выгоды от перехода на УСН не будет, если ваши расходы составляют 95% доходов и более. То есть вы живете за счет оборота. Объект «доходы» тут убыточен изначально. А при объекте «доходы минус расходы» все время придется платить минимальный налог — 1% от доходов, что сведет на нет выгоду от освобождения от налога на прибыльп. 2 ст. 346.11, п. 6 ст. 346.18 НК РФ.

И наконец, в-третьих, вряд ли есть смысл менять общий режим на упрощенку, если у вас накопилась значительная сумма убытков, позволяющая, по крайней мере, весь 2017 г. не платить налог на прибыль. Ведь после перехода на УСН учесть такие убытки будет нельзя и придется платить «упрощенный» налог, рассчитанный без оглядки на их величину. Это оправданно, только если экономия на остальных обязательных платежах превысит сумму «упрощенного» налогап. 7 ст. 346.18 НК РФ.

Какой объект обложения налогом при УСН предпочесть

Предположим, вы точно переходите на УСН. Какой объект налогообложения выгоднее: «доходы» или «доходы минус расходы»? Ведь свой выбор надо указать в уведомлении о смене режимап. 1 ст. 346.13 НК РФ.

Здесь все зависит:

— от «доходно-расходной» ставки налога и порядка ее применения, установленных регионом, в котором вы работаете. Так, субъект на своих условиях вправе снизить эту ставку с 15% до 5% (в Крыму и Севастополе в 2017 г. — до 3%)пп. 1—3 ст. 346.20 НК РФ;

— от доли взносов и пособий в прогнозной годовой сумме налога с объектом «доходы» при максимальной его ставке 6%. Показатель можно посчитать, определив кассовым методом доходы за 2017 г. и умножив на 6%;

— от доли кассовых расходов, предусмотренных ст. 346.16 НК РФ, в сумме кассовых же доходов.

Если вы все это посчитали, прошу взглянуть на таблицу.

* Если реальная доля меньше, выгоднее объект «доходы», если она больше — «доходы минус расходы».

Вывод: чем выше «доходно-расходная» ставка и больше сумма взносов и пособий, тем выгоднее «доходная» упрощенка, и наоборот.

«Переходный» НДС: МПЗ, ОС, НМА и состоявшиеся отгрузки

Но предположим, что выгоды от перехода на УСН для организации очевидны, условия соблюдены, уведомление в ИФНС подано. Теперь осталось технически сменить один режим обложения на другой, помимо прочего, решив «переходные» вопросы с налогами на ОСН. И в первую очередь, с НДС. Что нужно учесть накануне перехода?

Так, на 31.12.2016 надо восстановить суммы НДС, ранее принятые к вычетуподп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ:

— по остаткам МПЗ — полностью;

— по ОС и НМА — пропорционально бухгалтерской остаточной стоимости объектов в соответствии со следующей формулой:

Теперь об НДС, исчисленном потенциальным упрощенцем в бюджет до перехода.

Классический случай: товар отгружен, НДС с его стоимости исчислен, но оплата поступит только после смены общего режима на упрощенку. Поскольку отгрузка состоялась до перехода, действуйте по обычной при ОСН схеме: НДС заплатите в бюджет, покажите выручку и расходы для целей налогообложения. А при получении денег в 2017 г. или позже не делайте ничего. На вполне законных основаниях, кстатиподп. 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ.

«Переходный» НДС: авансы полученные и выданные

Несколько сложнее дело обстоит с авансами, полученными упрощенцем до перехода.

Допустим, до 01.01.2017 к вам поступил аванс, НДС с него вы исчислили и уплатили в бюджет, но отгружать товар будете только после перехода на УСН, в 2017 г. Как поступить с НДС? Есть три варианта.

Вариант 1. Письменно договориться с покупателем о снижении цены товара на сумму НДС. Затем вы возвращаете налог контрагенту и принимаете к вычету в IV квартале 2016 г.

Вариант 2. До 01.01.2017 заключить с покупателем соглашение, в соответствии с которым цена товара остается прежней, но уж без выделения НДС. Тогда налог покупателю вы не возвращаете, но и вычет вам не положен.

Вариант 3. Вы вообще ничего не делаете, но при переходе на УСН включаете в «упрощенные» доходы сумму аванса без НДС, а не целикомподп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 346.15, подп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ; Письмо Минфина от 21.04.2016 № 03-11-11/22923.

Теперь развернем ситуацию на 180 градусов. Потенциальный упрощенец до 01.01.2017 перечислил предоплату и заявил вычет НДС по ней. Однако все приобретенное он примет к учету уже после указанной даты. Что делать? Здесь тоже существуют три подхода.

Подход 1. По состоянию на 31.12.2016 восстановить авансовый НДС и учесть его сумму для целей налогообложения прибыли. После перехода на УСН стоимость товаров (работ, услуг) принять к учету и, соответственно, включить в «упрощенные» расходы без НДС.

Подход 2. Авансовый НДС нужно восстановить, но в расходы до 31.12.2016 не включать. Затем, в 2017 г., товары (работы, услуги) оприходовать с НДС и налог учесть в расходах либо в составе их стоимости, либо отдельноподп. 3 п. 2 ст. 170, подп. 8, 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Подход 3. НДС с аванса не восстанавливать, поскольку согласно ст. 170 НК это нужно делать только при принятии товаров (работ, услуг) к учету. А покупатель в этот момент уже не будет плательщиком НДС. Но тогда на упрощенке товары (работы, услуги), оплаченные авансом до 01.01.2017, следует принять к учету по стоимости без НДС и отдельно налог в расходы тоже не включатьподп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ.

«Переходные» доходы и расходы

С «переходными» доходами и расходами мы разберемся с помощью такой схемыподп. 1, 3—5 п. 1 ст. 346.25 НК РФ.

Налоговый учет «переходных» доходов и расходов при смене ОСН на УСН

«Переходные» ОС и НМА

И последний вопрос: как после перехода на УСН учитывать ОС и НМА, приобретенные до смены режима? Разъяснения представлю в виде таблицыподп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ.