Поправки по налогу на прибыль
Необлагаемая помощь для АО и ООО — новые правила игры
До 2018 г. подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК позволял АО и ООО не включать в налоговые доходы:
1) дивиденды, не полученные участником в срок и восстановленные в прибыли;
2) стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, безвозмездно полученных от участников ради увеличения чистых активов. Льгота распространялась и на долги, которые участники простили с той же целью. Доля передающей стороны в уставном капитале (УК) получателя была не важна.
Но второе основание так часто использовали для ухода от налогообложения, что с 2018 г. из нормы его исключили и оставили в подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК только невостребованные дивиденды.
Стоимость безвозмездно полученного от участника имущества, имущественных и неимущественных прав «переехала» в новый подп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК. Дохода не будет, если участник с любой долей в уставном капитале передал что-то в качестве вклада в имущество общества в порядке, установленном законом.
Справка
Вклады в имущество АО или ООО можно вносить в целях финансирования и поддержания деятельности общества. При этом они не увеличивают ни размер уставного капитала общества, ни номинальную стоимость его акций (долей), ни размер доли в УК в случае с
В то же время законодатель не тронул старинную норму о том, что не надо включать в налоговые доходы стоимость имущества, которое фирма получила по любому основани
— от участника, владеющего более 50% УК компании;
— от дочерней организации, в которой получателю принадлежит более 50% УК.
Таким образом, подвижки в гл. 25 НК повлияли в основном на судьбу безвозмездной передачи от участников с долей 50% и меньше.
До 2018 г. для льготы по подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК достаточен был любой документ, в котором участник заявил: все, что он передает или прощает, необходимо во имя увеличения чистых активов фирмы.
С 2018 г., чтобы помочь АО или ООО через необлагаемый вклад в имущество, придется попотеть. Во-первых, вкладом может быть отнюдь не все. А во-вторых, передачу надо оформить определенным образом.
В случае с ООО условие о вкладах участников в имущество должно быть в уставе компании. Если его нет, то дополнить устав можно только по единогласному решению участников. Потом общее собрание голосами минимум двух третей участников принимает решение о внесении вкладов. Далее все участники, даже те, которые были против (если уставом не предусмотрено иное), обязаны внести вклады в имущество
В акционерных обществах процедура проще — внести вклад может и один акционер. Для этого договор между ним и АО о передаче вклада должен одобрить совет директоров. Исключение — внесение вкладов в имущество непубличного АО всеми акционерами на основании устава и решения общего собрания. Тогда одобрение совета не нужн
Вклады в имущество АО без проблем можно вносить деньгами и прочим имуществом. Что до имущественных прав, то подойдут только исключительные и лицензионные права на результаты интеллектуальной деятельности, у которых есть денежная оценк
Остальные имущественные права, например требование об уплате долга, вкладом в имущество АО быть не могут. С другой стороны, если АО задолжало акционеру, его обязанность по внесению вклада в имущество, в принципе, можно прекратить зачетом.
Для вкладов в имущество ООО ограничений по составу имущественных прав на уровне закона вроде бы нет. Но, не утомляя вас подробностями, скажу: если участник намерен передать ООО требование об уплате долга этого же ООО, лучше прекратить обязательства зачетом, как в случае с акционерным общество
Таким образом, с 2018 г. участникам с долей в УК 50% и меньше стало намного сложнее передать что-либо организации бесплатно без налоговых последствий. Плюс помните: если фирма не включила в доходы стоимость вкладов участников в ее имущество, то и в расходах эту стоимость учесть не выйде
Резерв по сомнительным долгам — дата встречной кредиторки имеет значение
С 2018 г. по мотивам писем Минфина немного подправлена норма гл. 25 НК о резерве по сомнительным долгам. Иными словами, разъяснения чиновников узаконили.
Как вы помните, с 2017 г. сомнительной в полной сумме стала считаться дебиторка при отсутствии у компании, создающей резерв, встречного обязательства перед должником. Проще говоря, если фирме должны 1000 руб. за поставку товаров, а она контрагенту не должна ничего, то при значительной просрочке оплаты все 1000 руб. — сомнительный долг. Но если компания параллельно задолжала контрагенту 300 руб., сомнительный долг —
Однако дебиторка одного контрагента могла включать несколько обязательств, возникших в разное время. И как соотносить их со встречной кредиторской задолженностью при расчете резерва, в гл. 25 НК не говорилось. А значит, можно было вычитать суммы кредиторки из любой дебиторской задолженности без оглядки на ее «возрас
Но Минфин в письмах требовал уменьшать на встречную кредиторку сначала самую старую дебиторскую задолженность. Теперь это правило закрепили в гл. 25
Покажу на примере, что конкретно изменилось.
У компании А числится дебиторская задолженность фирмы Б за проданные той товары:
— в сумме 200 000 руб., возникшая более 90 дней назад. Этот долг, если больше ничего не мешает, можно резервировать полность
— в сумме 100 000 руб., которая появилась меньше 45 дней назад. При такой просрочке долг вообще не включают в резер
Одновременно компания А должна фирме Б 150 000 руб.
По правилам 2018 г. в резерв по сомнительным долгам компания А может включить только
До 2018 г. компании А, кроме писем Минфина, ничто не мешало:
— полностью погасить встречной кредиторкой самый «молодой» долг в размере 100 000 руб.;
— уменьшить на остаток кредиторки в сумме
Увы, теперь такой вариант вне закона.
И еще одно новшество. С 2018 г. к безнадежным долгам, помимо предусмотренных сейчас, можно относить долги обычного человека — банкрота, по которым его освободили от дальнейшего исполнения требований кредиторов согласно Закону о банкротстве. Но это актуально скорее для банко
Ускоренная амортизация: отменяется для энергоэффективных зданий, вводится для объектов водоснабжения
По общему правилу энергоэффективные ОС можно амортизировать с повышающим коэффициентом не выше 2.
Напомню, что это объекты ОС из правительственного
Раньше ускоренная амортизация была возможна и по энергоэффективной недвижимости. Причем в середине 2017 г. Минфин согласился, что это касается и нежилых объекто
Радость длилась недолго. С 2018 г. все здания — и жилые, и нежилые — исключили из перечня энергоэффективных объектов, которые можно амортизировать с повышающим коэффициентом не выше
Зато пополнился список объектов для амортизации с коэффициентом не выше 3. Туда вошли ОС, используемые в сфере водоснабжения и водоотведения, по перечню правительства. Но, как обычно, перечня пока нет. Плюс коэффициент можно будет применять только к объектам ОС, которые введены в эксплуатацию начиная с 01.01.2018. И применять не вечно, а до
Инвестиционный налоговый вычет: что это
С 01.01.2018 в
По сути, это механизм списания первоначальной стоимости ОС и расходов на его модернизацию не путем амортизации, а через прямое уменьшение платежей по налогу, в первую очередь зачисляемых в бюджет субъекта РФ. Норма будет действовать до 2028 г. для ОС из 3—
Попутно в части первой НК оговорили, что при камеральной проверке декларации, в которой фирма заявила ИНВ, инспекция вправе потребовать пояснения по льготе и оправдательные документ
Кроме того, в связи с ИНВ пополнился перечень контролируемых сделок. Теперь, помимо прочего, сделка между взаимозависимыми российскими лицами будет считаться контролируемой, если одновременно выполняются два услови
1) один из участников сделки применяет ИНВ;
2) общая годовая сумма доходов по сделкам между указанными лицами превысила 60 000 000 руб.
Минфин задумал всю эту красоту, чтобы стимулировать инвестиционную активность компаний. Однако льгота региональная, она заработает, только если субъект РФ примет соответствующий закон. В нем власти региона могут установить размер ИНВ, категории налогоплательщиков, которым он положен, а также льготные виды объектов
А поскольку это приведет к значительным потерям бюджетов субъектов, вряд ли стоит рассчитывать на массовое применение нормы. С 2017 г. регионы и так получают только 17% от
На сегодня у меня нет информации о субъектах РФ, которые приняли закон об ИНВ с 2018 г. Конечно, его можно утвердить позже и распространить действие на периоды начиная с 01.01.2018. Ведь нормам, которые улучшают положение налогоплательщиков, разрешено придавать обратную
Но пока, насколько я знаю, только два региона проявили активность в плане ИНВ на уровне нормативного регулирования. Правительство Оренбургской области предложило встроить льготу в региональное законодательство. А Правительство Ямало-Ненецкого автономного округа готово лишь проанализировать возможность ее применени
Инвестиционный налоговый вычет: по каким объектам применять
Давайте вкратце рассмотрим порядок применения ИНВ и попробуем оценить, насколько это может быть выгодно компаниям.
Начнем с того, что отдельные категории налогоплательщиков в принципе не смогут рассчитывать на ИНВ. Все они названы в пп. 10, 11 ст. 286.1 НК. В основном это фирмы, которые уже пользуются региональными налоговыми преференциями, например участники региональных инвестпроектов. Также без ИНВ оставили иностранные компании с российским налоговым резидентством и организации, которые исчисляют налог на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков.
Субъекты РФ вправе дополнить этот запретный перечень и другими категориями налогоплательщико
Но допустим, фирма вправе применять ИНВ. Тогда, чтобы пользоваться вычетом с начала календарного года, ей нужно закрепить это в налоговой учетной политике. Причем ИНВ надо применять по всем ОС, на которые распространяется вычет. Нельзя установить, что стоимость каких-то ОС вы будете погашать вычетом, а какие-то амортизировать. Отказаться от ИНВ можно не раньше чем через 3 года после начала его использовани
Как я уже говорила, по общему правилу вычет применяют по ОС из 3—
Инвестиционный налоговый вычет: в какой сумме применять
Чему равна сумма ИНВ? Здесь действуют следующие ограничения.
Во-первых, вычет не должен превышать 90% первоначальной стоимости ОС или расходов на его достройку, реконструкцию, модернизацию либо техническое перевооружение.
Во-вторых, размер ИНВ по итогам отчетного периода или года должен вписываться в отдельный лимит. Считают его
Однако субъект РФ вправе уменьшить базовую предельную величину ИНВ.
Но предположим, что он этого не сделал и фирма, претендующая на вычет, исчисляет налог к уплате в бюджет региона по ставке 17%. Тогда все просто: предел ИНВ — сумма налога на прибыль за отчетный период или год, посчитанная по ставке
Теперь вернемся к первому ограничению для ИНВ — 90% от первоначальной стоимости ОС и расходов на его модернизацию. Оставшиеся
ИНВ применяют в периоде ввода ОС в эксплуатацию или тогда, когда его первоначальная стоимость изменилась после реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования либо технического перевооружения. Если сумма, к которой применяют ИНВ, превысила лимит вычета, остаток можно перенести на будущее. При условии что региональный закон этого не запрещае
Объекты ОС, стоимость которых погашается через ИНВ, перестают быть амортизируемым имуществом. Поэтому нельзя применять по ним амортизационную премию и вообще хоть как-то списывать в налоговые расходы часть их стоимости, погашенную вычето
Инвестиционный налоговый вычет: если ОС выбыло досрочно
Предусмотрел законодатель и наказание для тех, кто решит продать или отдать ОС, по которому был применен ИНВ, до окончания срока полезного использования объекта. Придется восстановить налог на прибыль, не уплаченный в прошлом
В то же время на восстановленную первоначальную стоимость ОС можно уменьшить доходы от его продажи. Но очевидно, что, скорее всего, продажная стоимость окажется меньше первоначальной. А значит, часть налоговых расходов на приобретение и модернизацию ОС будет безвозвратно потерян
В итоге ИНВ выгоден только компаниям, у которых стабильно есть значительная сумма налога на прибыль к уплате. Дополнительно, чтобы не потратиться на уплату пеней, они должны быть уверены, что им не придется продавать или отдавать ОС до завершения срока полезного использования.
Остальным проще учитывать расходы на приобретение и модернизацию ОС для целей налогообложения по старинке — через амортизацию.
Норму о расходах на обучение уточнили
Поскольку модернизация экономики невозможна без квалифицированных кадров, решено было откорректировать и норму гл. 25 НК о расходах на обучение работников. Но здесь, по большому счету, для обычных компаний ничего не поменялось.
Так, подп. 23 п. 1 ст. 264 Кодекса с 2018 г. стал более лаконичным — теперь там написано просто «расходы на обучение», без расшифровки, какие виды обучения имеются в виду. Но эти подробности и были избыточными, поскольку там уже имелась отсылка к п. 3 ст. 264 НК, где и был прописан перечень налоговых расходов на обучение.
В п. 3 ст. 264 НК больше не упоминаются расходы на профессиональную подготовку и переподготовку, поскольку такой вид обучения не предусмотрен действующим Законом
Формулировки в п. 3 ст. 264 НК привели в соответствие с Законом об образовании, и теперь там говорится про обучени
— по основным профессиональным образовательным программа
— по основным программам профессионального обучени
— по дополнительным профессиональным программа
Так что теперь у налоговиков будет меньше возможностей придраться к правомерности учета расходов на обучение
А теперь немного об изменениях в гл. 25 НК, которые законодатель планировал для развития практико-ориентированной модели подготовки кадров. Речь идет о пока еще только внедряемой у нас форме обучения через Интерне
Одной из сторон договора сетевого обучения может быть промышленное предприятие, которое предоставляет обучающимся материально-техническую базу и специалистов для производственной практик
Для такого предприятия законодатель предусмотрел в гл. 25 НК возможность с 01.01.2018 по 31.12.2022 учесть в составе расходов на обучение, в частност
— затраты на содержание помещений и оборудования, используемых для обучения;
— оплату труда специалистов предприятия, участвующих в обучении.
Для этого надо, чтобы в году, к которому относятся расходы, хотя бы один отучившийся человек заключил с предприятием трудовой договор на год или больше.
Как эта красота будет применяться в жизни, пока сказать не могу. Порядок взаимодействия сторон по договорам сетевого обучения только складывается, общая схема учета расходов в рамках договоров не отработана. Да и количество обычных, не образовательных организаций, которые участвуют в таких программах, думаю, крайне мало.
Стоимость интеллектуальной собственности, выявленной при инвентаризации, — не доход
Есть еще одна поправка в гл. 25 НК, видимо, призванная стимулировать компании использовать объекты интеллектуальной собственности. С 2018 г. не надо учитывать в налоговых доходах стоимость прав на такие объекты, найденные в ходе инвентаризации. Норма будет применяться к имущественным правам, обнаруженным в период с 01.01.2017 по
С одной стороны, приятно, что перечень необлагаемых доходов увеличился.
С другой, неясно, как можно найти права на результаты интеллектуальной деятельности при инвентаризации. Да и зачем это делать, если все равно потом не получится списать их стоимость в налоговые расходы без документов, подтверждающих затраты на покупку или создание. Глава 25 НК по-прежнему разрешает амортизировать только выявленные при инвентаризации ОС, но не
Изменения в учете расходов на НИОКР
Расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (НИОКР) учитывают в особом порядке, закрепленном в ст. 262 НК РФ. Ее давно не трогали, но вот время пришло. Возможно,
В ст. 262 НК есть перечень налоговых расходов на НИОКР. А в нем, в частности, оплата труда работников, занятых в сфере НИОКР. Раньше почему-то к этим расходам не относились стимулирующие выплаты, например премии за производственные результаты, надбавки за профессиональное мастерств
С 2018 г. стимулирующие выплаты заняли законное место в составе расходов на НИОКР. И это справедливо, ведь они тоже связаны с созданием новой продукции и технологий, как и оклады либо тарифные ставки работнико
Кроме того, к расходам на НИОКР отнесли обязательные страховые взносы, начисленные на оплату труда. Правда, одновременно с этим из перечня убрали затраты на добровольное страхование персонала, в том числе медицинское (ДМС). Учесть их в расходах на НИОКР не получится, но можно списать как обычные затраты на оплату труд
Но ДМС есть не во всех компаниях, а обязательные взносы платят все, если не считать редких льготников. Да и сумма взносов обычно больше расходов на ДМС. Так что такая замена, скорее всего, выгодна для фирм, ведущих НИОКР.
Одновременно скорректировали формулировку об учете в составе расходов на НИОКР прочих затрат, которые прямо не указаны в п. 2 ст. 262 НК, но явно связаны с НИОКР. Теперь их учитывают в размере не более 75% фонда оплаты труда работников сферы НИОКР и взносов с выплат в их пользу. Раньше взносы в расчете не участвовал
Остаток прочих расходов на НИОКР, не вписавшийся в этот лимит, по-прежнему можно будет учесть в периоде завершения НИОКР или их отдельных этапо
Для того чтобы вовлекать результаты интеллектуальной деятельности в экономический оборот, затраты на покупку прав на изобретения, полезные модели и промышленные образцы тоже включили в состав расходов на НИОКР. Конечно, при условии что они будут использоваться именно для НИОКР. Правда, норма временная — действует до
В отношении некоторых научных исследований и разработок из правительственного Перечня предусмотрен специальный порядок налогового учета расходов с повышающим коэффициентом 1,5. Проще говоря, их можно принимать в полуторном размере от фактических затрат.
Раньше из буквального прочтения п. 7 ст. 262 НК следовало, что коэффициент 1,5 применяется лишь к затратам, которые фирма включала в прочие расходы единовременно в периоде завершения НИОКР или их отдельных этапов. Получалось, что на коэффициент нельзя было умножить, например, расходы на НИОКР, которые формировали первоначальную стоимость НМА. Правда, если на результат НИОКР получены исключительные права, Минфин разрешал применять коэффициен
С 2018 г. этот подход закрепили в гл. 25 НК — затраты можно учесть с коэффициентом 1,5 по выбору налогоплательщик
— или в прочих расходах единовременно в периоде завершения НИОКР;
— или в первоначальной стоимости НМА, созданного в результате
Выбранный метод закрепите в учетной политике для целей налогообложения.
Для того чтобы применить повышающий коэффициент, раньше налогоплательщик обязан был представить в ИФНС вместе с годовой декларацией отчеты о выполненных
С 2018 г. отчет можно не представлять, если он уже размещен в государственной информационной системе, которую правительству еще предстоит ввести в действие. Тогда в налоговую инспекцию надо будет подать лишь сведения, которые подтверждают размещение отчета в информационной системе и идентифицируют его там. Форму и формат сведений утвердит
