«Среда не агрессивная и сменность не повышенная»

Вы, конечно, уже догадались, что речь идет о «неправильном» применении специального коэффициента не выше 2 к норме амортизации объектов ОС, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности (подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ). Напомним, что начиная с этого года применять повышающий коэффициент можно только по ОС, приобретенным и принятым к учету до конца 2013 г. (п. 7 ст. 1, ч. 1 ст. 4 Закона от 29.11.2012 № 206-ФЗ)

Агрессивная среда

В Налоговом кодексе сказано, что под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) ОС в процессе их эксплуатации. По сути, это означает, что среда для основного средства является агрессивной только в том случае, когда оно эксплуатируется в более жестких условиях по сравнению с установленными технической документацией изготовителя. Например, если предельные температуры использования по транспортным средствам установлены в пределах от –45 до +45 °C и в местах, где ТС эксплуатировались, температура не выходила за эти рамки, применять «агрессивный» коэффициент нельзя (Постановление ФАС ЗСО от 15.07.2013 № А75-4638/2012).

Агрессивная технологическая среда

Контакт ОС со взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, если это может послужить причиной аварийной ситуации, тоже рассматривается как основание для начисления повышенной амортизации. В этом случае доказывать повышенный износ ОС не нужно (Постановление ФАС МО от 09.11.2011 № А40-11990/11-115-39). Здесь важен фактор риска: может ли агрессивная технологическая среда стать причиной аварии ОС. Если такая вероятность существует, то это дает компании право начислять двойную амортизацию по объекту (Постановления ФАС ПО от 24.06.2013 № А12-19990/2012, от 03.04.2013 № А12-13353/2012).

Если опасности нет, то и говорить о наличии агрессивной технологической среды неуместно. Например, в одном деле налоговики посчитали необоснованным начисление двойной амортизации по ангарам, в которых хранилась химическая продукция, что, по мнению компании, было достаточным основанием для применения повышающего коэффициента. Однако из представленного экспертного заключения не следовало, что эта химическая продукция является токсичной и/или взрывоопасной. К тому же тентовое покрытие ангаров было выполнено из высокопрочного негорючего материала с температурным режимом от –55 до +70 °C, не реагирующего на химикаты. И судьи поддержали налоговиков (Постановление ФАС ЗСО от 04.09.2013 № А03-12862/2012).

Отметим, что опасные производственные объекты (ОПО), безусловно, можно амортизировать с применением повышающего коэффициента. Налоговики иногда еще с этим спорят, выдвигая такой аргумент: «опасные» ОС изначально рассчитаны на работу в условиях агрессивной среды. Однако закон не предусматривает ограничений для начисления повышенной амортизации по таким объектам, и поэтому суды единодушно встают на сторону компаний (Постановления ФАС ЗСО от 11.04.2013 № А81-1436/2012; ФАС ВСО от 21.05.2012 № А19-16172/2011; ФАС МО от 25.04.2011 № КА-А40/3104-11).

Повышенная сменность

Безопасно начислять двойную норму амортизации можно только по объектам ОС, эксплуатируемым в круглосуточном режиме, который может быть как прерывным, например трехсменным, так и непрерывным (Письма Минфина от 14.12.2012 № 03-03-06/1/658; УФНС по г. Москве от 20.06.2012 № 16-15/053957@; Минэкономразвития от 13.01.2011 № д13-13). А по объектам ОС, техническая документация которых предусматривает возможность эксплуатации в условиях непрерывного производства продукции, повышающий коэффициент, по мнению Минфина, не применяется вовсе (Письмо Минфина от 09.10.2012 № 03-03-06/1/525). Однако суды считают, что техническая возможность работы оборудования в круглосуточном режиме не препятствует начислению двойной амортизации. Ведь это не штатный, а максимально допустимый режим эксплуатации ОС (Постановления ФАС МО от 30.11.2012 № А40-77244/11-129-330, от 13.04.2012 № А40-124761/10-90-699; ФАС ЗСО от 24.01.2012 № А75-786/2011). Исключение составляют основные средства, поименованные в разделе «Машины и оборудование» Классификатора ОК 013-94 (Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утв. Постановлением Госстандарта от 26.12.94 № 359) как ОС непрерывного действия. Например, это машины непрерывного литья (код 14 2923030 ОКОФ), оборудование непрерывного действия для приготовления кулинарных изделий (код 14 2945124 ОКОФ) и т. д. Удвоенная амортизация по таким основным средствам не начисляется (Постановление Президиума ВАС от 20.11.2012 № 7221/12).

«Списали амортизацию как косвенные расходы? Так не пойдет!»

Один из любимых вопросов инспекторов на проверках производственных компаний — это порядок уменьшения «прибыльной» налоговой базы на прямые и косвенные расходы. И если к вам придут на выездную, правильность формирования перечня прямых расходов проверят обязательно.

Конечно, вы помните, что косвенные расходы списываются в текущем отчетном периоде полностью, тогда как прямые — только в части, которая приходится на реализованную в этом периоде продукцию (п. 2 ст. 318 НК РФ). То есть прямые расходы, относящиеся к незавершенке, остаткам готовой продукции и отгруженным, но не реализованным товарам, нельзя сразу учесть в «прибыльной» базе. И компаниям выгодно списывать большую часть расходов в качестве косвенных, тем более что закон позволяет им самостоятельно определять перечень прямых расходов. Но свобода выбора здесь достаточно условна. Произвольно устанавливать минимальное количество прямых расходов в погоне за налоговой выгодой рискованно. Ведь, по мнению налоговиков, компания должна включать в перечень прямых расходов все затраты, непосредственно связанные с производством товаров (работ, услуг) (Письма ФНС от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@; УФНС по г. Москве от 26.01.2011 № 16-15/006871). Поэтому самое безопасное — включать в состав прямых расходов затраты, которые формируют себестоимость продукции (работ, услуг) в бухучете (Письма Минфина от 14.05.2012 № 03-03-06/1/247; ФНС от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@). Правомерность такого порядка списания расходов налоговикам будет труднее оспорить. И перечень прямых расходов, и принцип распределения расходов на прямые и косвенные нужно прописать в учетной политике (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Если вы все же хотите идти на определенный риск в обмен на возможность одномоментно списывать затраты, нужно иметь в виду следующее. Ориентировочный перечень расходов, которые по общему правилу можно учитывать в качестве прямых, приведен в Налоговом кодексе. Сюда относятся (п. 1 ст. 318 НК РФ):

• материальные затраты;
• суммы оплаты труда персонала, участвующего в процессе производства товаров (работ, услуг), и начисленные на эти суммы страховые взносы;
• амортизация по ОС, которые непосредственно используются при производстве товаров (работ, услуг).

Сокращение этого перечня наверняка вызовет повышенный интерес налоговиков. Вместе с тем производственные процессы в каждой сфере индивидуальны, и поэтому возможность учета затрат в качестве прямых или косвенных тоже должна оцениваться индивидуально. Так, оплату труда управленческого персонала и начисленные на нее страховые взносы налоговики согласны считать косвенными расходами, поскольку управленцы не участвуют в производстве продукции (Письмо ФНС от 21.04.2011 № КЕ-4-3/6494). В самом деле, начальник цеха, инженер, инспектор по кадрам непосредственно в производстве не заняты, поэтому оплату их труда можно включать в состав косвенных расходов (Постановление ФАС ЗСО от 27.08.2013 № А27-19013/2012). А что сказать о таких «управленцах», как, например, помощник главного редактора, заместитель главного редактора по научной литературе, завотделом художественного оформления в издательстве? В одном деле, рассмотренном арбитрами, компания списывала их зарплату и начисленные на нее страховые взносы как косвенные расходы. Но налоговики, а вслед за ними и суд с этим не согласились. Суд установил, что все эти люди не отвечали за вопросы планирования, руководства и контроля. А значит, и к управленческому персоналу их отнести нельзя. Их заработная плата — чистой воды прямые расходы, которые должны учитываться в периоде реализации печатной продукции издательства (Постановление ФАС МО от 29.01.2014 № Ф05-17092/2013).

Амортизацию оборудования, на котором производится основная продукция компании, и зарплату занятых на нем рабочих в любом случае лучше учитывать как прямые расходы. Трудно будет доказать налоговикам и судьям, что такие расходы являются косвенными. Ведь они неразрывно связаны с производственным процессом. И даже ссылки на калькуляцию затрат, закрепленную в учетной политике, не помогут (Постановления ФАС СЗО от 15.10.2013 № А56-63786/2012; ФАС ЗСО от 23.04.2012 № А27-7287/2011; 14 ААС от 22.02.2012 № А44-3951/2011). Но бывают и исключения. Так, одной компании удалось доказать, что спорные зарплату рабочих и амортизацию зданий цехов она правомерно учла в составе косвенных расходов. Суд убедили такие аргументы:

• в силу специфики производства рабочие постоянно перемещаются между подразделениями, и долю зарплаты конкретного работника в себестоимости каждого вида продукции достоверно определить нельзя;
• площади цехов заняты производственным оборудованием не более чем на 30—50%, поэтому их эксплуатация напрямую не влияет на производство.

Довод налоговиков о том, что в бухгалтерском учете спорные затраты учтены в себестоимости продукции, суд отклонил. Арбитры указали, что бухгалтерским и налоговым законодательством установлены различные правила признания доходов и расходов. И потому иной порядок списания спорных расходов в бухучете не свидетельствует о том, что в налоговом учете они признаются неверно (Постановление ФАС СЗО от 30.03.2012 № А44-1866/2011).

В некоторых случаях в состав прямых расходов нужно включать даже арендную плату. Например, если организация арендует участок леса и древесину с него использует в производстве. Плата за аренду леса включает в себя и стоимость изъятия лесных ресурсов, а значит, является частью стоимости древесины, используемой в качестве сырья (пп. 1, 2 ст. 73 Лесного кодекса РФ; Постановление ФАС УО от 18.03.2013 № Ф09-506/13).

«А были ли у вас расходы на аренду?»

Налоговики частенько снимают расходы на аренду, придираясь к документальному оформлению арендных отношений. В общем случае для подтверждения арендных расходов нужны (Письма Минфина от 16.11.2011 № 03-03-06/1/763, от 13.10.2011 № 03-03-06/4/118):

• договор аренды в письменной форме (п. 1 ст. 609 ГК РФ). Договор аренды недвижимости, заключенный на год и более, нужно зарегистрировать в территориальном органе Росреестра (п. 2 ст. 651 ГК РФ; Письмо Минфина от 25.01.2013 № 03-03-06/2/6);
• акт приема-передачи имущества;
• платежки на уплату арендных платежей.

Иногда договора аренды может и не быть. Например, если вы приобрели здание у продавца, который сам арендует земельный участок под ним, то вместе с недвижимостью к вам переходит право аренды этой земли (п. 3 ст. 552 ГК РФ; п. 1 ст. 35 ЗК РФ). Это право возникает независимо от того, заключили вы новый договор аренды с собственником земельного участка или нет (п. 14 Постановления Пленума ВАС от 24.03.2005 № 11). А значит, даже без договора вы можете учитывать в налоговых расходах арендную плату за землю под своей недвижимостью. Но налоговики могут с этим и не согласиться, поэтому лучше все-таки переоформить договор аренды на себя в обозримые сроки после покупки недвижимости. В таком случае претензий к учету арендных платежей за землю в расходах точно не будет (Письма Минфина от 08.06.2012 № 03-03-06/1/295 (п. 1); УФНС по г. Москве от 22.05.2006 № 20-12/43846@).

Если после истечения срока аренды вы хотите продолжить пользоваться арендованным имуществом, обязательно нужно заключить новый договор аренды в письменной форме или пролонгировать старый. Если вы этого не сделаете, налоговики могут признать затраты необоснованными (Письмо Минфина от 11.11.2011 № 03-03-06/1/738). Правда, будет шанс отстоять свое право на включение арендных платежей в расходы через суд. Суды считают так: если компания реально платит за аренду и использует имущество в своей коммерческой деятельности, отсутствие договора не лишает ее права учесть арендные платежи в расходах (Постановление ФАС ПО от 24.09.2012 № А55-30283/2011).

Если вы начали пользоваться имуществом еще до заключения договора аренды, то в договор нужно включить условие, по которому его положения распространяются и на отношения сторон, возникшие до оформления арендных отношений (п. 2 ст. 425 ГК РФ). Тогда арендные платежи за «бездоговорный» период можно будет без опасений учесть в налоговых расходах (Письмо УФНС по г. Москве от 06.07.2011 № 16-12/065620@).

«У вас и вмененка, а раздельного учета нет? Будем доначислять...»

Если вы совмещаете ОСНО и ЕНВД, то на выездной проверке ревизоры попытаются найти расходы, которые вы неправомерно учли для целей налогообложения прибыли, притом что затраты относятся исключительно к «вмененной» деятельности или к бизнесу в целом. Так, вы не можете полностью учесть при определении налоговой базы по прибыли:

• арендные платежи и затраты на содержание имущества, которое было задействовано в обоих видах деятельности (Постановления ФАС ВСО от 11.05.2012 № А19-14667/2011; ФАС ПО от 01.02.2011 № А65-222/2010);
• расходы на оплату услуг по ведению бухгалтерского и налогового учета (Постановление ФАС ПО от 11.07.2013 № А55-26978/2012).

Такие расходы нужно распределять пропорционально доходам от каждого вида деятельности в общем доходе компании (п. 9 ст. 274 НК РФ).

Основная зацепка здесь для налоговиков — организация раздельного учета. Порядок ведения раздельного учета нужно закрепить в учетной политике компании. Хотя из арбитражной практики можно сделать вывод, что это не играет особой роли. Если компания фактически ведет раздельный учет, то это видно из первички и учетных регистров, и не имеет значения, отражены ли правила ведения раздельного учета в учетной политике (Постановления ФАС ЦО от 30.05.2012 № 48-3168/2011; ФАС ПО от 12.05.2010 № А55-8583/2009). Однако грамотно составленная учетная политика может помочь вам отстоять свою правоту в суде. Например, в одном деле компании удалось доказать, что премии сотрудникам за стимулирование продаж собственной продукции должны полностью учитываться в налоговых расходах по прибыли. Суд принял во внимание, что в соответствии с учетной политикой организации спорные затраты в полном объеме учитываются в себестоимости собственной продукции в бухучете (Постановление ФАС СЗО от 16.04.2013 № А52-2594/2012).

***

Что только ни делают ревизоры, чтобы доначислить компании налоги! Один из их универсальных аргументов — несоответствие затрат закрепленным в Налоговом кодексе критериям обоснованности и документального подтверждения расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). Любые погрешности в оформлении первички или сомнения в обоснованности затрат могут послужить поводом для исключения расходов из базы по прибыли. Но если заключенные вами сделки реальны, у вас всегда останется шанс доказать свою правоту в суде (Постановление ФАС ВСО от 16.08.2013 № А78-9893/2012). А вот если контрагент — однодневка, то какими бы документами вы не запаслись, суд вам не поможет (Постановление ФАС ДВО от 10.09.2013 № Ф03-3957/2013). ■

В , 2014, № 4, с. 56, мы разобрали несколько спорных ситуаций, в которых составление счетов-фактур вызывает сложности. Сейчас вас ждет продолжение этой извечной темы.

Упрощенцам-импортерам вместо пустых счетов-фактур лучше выставлять УПД

: Главное — не выставлять счета-фактуры с ненулевой суммой НДС.

А проще всего вместо обычного нулевого счета-фактуры и накладной ТОРГ-12 выставлять универсальный передаточный документ (УПД) без выделения НДС, указывая в нем признак «2». В таком УПД вы сможете привести все нужные сведения о стране товара и таможенной декларации, и в то же время он не будет счетом-фактурой (Письмо ФНС от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@). Да и бумагу сэкономите.

Еще один возможный выход — внести в форму применяемой накладной (к примеру, ТОРГ-12) дополнительные строки для указания:

• номера ГТД;
• страны происхождения товаров;
• кода этой страны по Общероссийскому классификатору стран мира (подп. «к» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 (далее — Правила заполнения счета-фактуры)).

Вычет входного НДС у новой организации

: Ничто не мешает вам отразить вычет в I квартале и заявить возмещение налога из бюджета. Однако готовьтесь к тому, что вашу декларацию налоговики будут проверять с пристрастием и могут попросить все документы, подтверждающие право на вычеты (п. 8 ст. 88 НК РФ; Письмо Минфина от 19.11.2012 № 03-07-15/148 (доведено Письмом ФНС от 07.12.2012 № ЕД-4-3/20687@)).

Если с подтверждающими документами все в порядке, но инспекторы отказывают в вычете только из-за отсутствия налоговой базы по НДС, спорьте с ними. Напомните им, что в НК нет такого условия для вычета входного НДС, как наличие в текущем налоговом периоде налогооблагаемых операций. Кстати, сама налоговая служба согласна с возмещением НДС в таких ситуациях (Письмо ФНС от 28.02.2012 № ЕД-3-3/631@).

Ежедневные отгрузки: все в одном счете-фактуре

: Нет, так делать нельзя. По общему правилу при реализации товаров счет-фактуру надо выставить не позже чем через 5 календарных дней с даты отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ).

При ежедневных многократных отгрузках товаров (пусть даже и в разные точки одного и того же покупателя) можно заполнять один счет-фактуру на все отгрузки, которые были в течение 1 дня (Письмо Минфина от 02.05.2012 № 03-07-09/44).

Возможно, что при работе с таким покупателем вам будет удобнее использовать УПД (универсальный передаточный документ), форму которого разработала налоговая служба. Он заменит собой и накладную на отгрузку, и счет-фактуру (Письмо ФНС от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@).

Агенты, покупающие услуги от своего имени, сами выставляют счета-фактуры принципалам

: Агент обязан перевыставить вам счета-фактуры, полученные от РЖД. Причем в каждом из своих счетов-фактур он должен указывать дату того счета-фактуры, который он перевыставляет (то есть дату, указанную РЖД) (подп. «а» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры). Совместить в одном документе данные из счетов-фактур от нескольких дат не получится.

Поэтому попросите своего агента не делать сводных счетов-фактур (Письмо Минфина от 27.11.2013 № 03-07-14/51334). Иначе возможно, что доказывать свое право на вычет вам придется в суде (Постановление ФАС ЗСО от 05.05.2012 № А03-10888/2011).

Проблем с вычетом по перевыставленным агентом счетам-фактурам у вас быть не должно, если:

• в таком счете-фактуре в качестве продавца по строке 2 будет указан не агент, а РЖД (наименование и иные реквизиты агента могут присутствовать в качестве дополнительных реквизитов);
• вместе с этим документом вы получите от агента заверенную им копию счета-фактуры, выставленного продавцом (РЖД) агенту (п. 15 Правил ведения журнала учета, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 (далее — Постановление № 1137)).

Денег нет, аванс есть: счет-фактура нужен, но только продавцу

: Да, лучше это сделать — не позднее чем через 5 календарных дней с того дня, в котором выполнены оба следующих условия:

• деньги за вас перечислены дружественной фирмой;
• вы заключили соглашение, по которому обязуетесь закрыть свои долги поставкой товара.

Ведь вы, как поставщик, должны выписать счет-фактуру на полученный аванс, пусть он и неденежный. За отсутствие счетов-фактур грозит штраф в 10 тыс. руб. (пп. 1, 3 ст. 120 НК РФ) Только учтите, что вашей дружественной фирме (покупателю) этот авансовый счет-фактуру не нужно регистрировать в книге покупок (подп. «д» п. 19 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением № 1137). И если она не хочет споров с проверяющими, то не надо заявлять вычет НДС по авансовому счету-фактуре. Ведь одно из условий для такого вычета — наличие документов, подтверждающих перечисление денег поставщику (п. 9 ст. 172 НК РФ).

Ненужные счета-фактуры лучше отозвать

: Так делать опасно. Если вы аннулируете счета-фактуры в периоде их выставления, а новый счет-фактуру зарегистрируете только в периоде, в котором вступило в силу решение суда, то инспекция может счесть это ошибкой, приведшей к занижению налоговой базы. Ведь свои работы/услуги вы реализовали в 2012 г., а не в том периоде, когда вступило в силу решение суда.

В вашей ситуации лучше поступить иначе. Можете просто составить исправленные счета-фактуры к тем, которые были выставлены ранее (поменяв в них покупателя и его реквизиты). В исправленном счете-фактуре по строке 1а надо указать порядковый номер и дату внесения изменений (подп. «б» п. 1, абз. 3 п. 7 Правил заполнения счета-фактуры; п. 6 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утв. Постановлением № 1137). А в строке 1 исправленного счета-фактуры надо указать номер и дату первоначального (исправляемого) счета-фактуры (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры). Далее надо указать остальные реквизиты с правильными значениями. В вашем случае нужно изменить наименование и реквизиты покупателя.

В результате у вас не должна измениться налоговая база по НДС. И не потребуется представлять уточненную декларацию за квартал, на который приходится реализация.

Сами счета-фактуры, которые вы ранее выставляли потребителям, лучше отозвать, чтобы у них не было желания принять к вычету НДС по вашим счетам-фактурам. Вот как это рекомендуют сделать специалисты налоговой службы.

Именно такую ситуацию мы и рассмотрим.

Налоговый учет у продавца и покупателя

Дата расчета	Для целей НДС	Для целей налога на прибыль
Дата отгрузки	СИТУАЦИЯ 1. За товар получена 100%-я предоплата 1 (Письма Минфина от 06.03.2012 № 03-07-09/20, от 17.02.2012 № 03-07-11/50)
	СИТУАЦИЯ 2. За товар получена частичная предоплата, оставшаяся часть оплачена после отгрузки 1 (Письма Минфина от 06.03.2012 № 03-07-09/20, от 17.02.2012 № 03-07-11/50)
	СИТУАЦИЯ 3. Товар полностью оплачен после отгрузки
Последнее число месяца	СИТУАЦИЯ 2. За товар получена частичная предоплата, оставшаяся часть оплачена после отгрузки СИТУАЦИЯ 3. Товар полностью оплачен после отгрузки
	Разницы не возникают, пересчет не требуется (п. 4 ст. 153, п. 9 ст. 272 НК РФ)
Дата погашения задолженности за товар	СИТУАЦИЯ 2. За товар получена частичная предоплата, оставшаяся часть оплачена после отгрузки СИТУАЦИЯ 3. Товар полностью оплачен после отгрузки
	Разницы не возникают, пересчет не требуется

Бухучет у продавца и покупателя

Дата расчета	Для целей бухучета
Дата отгрузки	СИТУАЦИЯ 1. За товар получена 100%-я предоплата
	СИТУАЦИЯ 2. За товар получена частичная предоплата, оставшаяся часть оплачена после отгрузки
	СИТУАЦИЯ 3. Товар полностью оплачен после отгрузки
Последнее число месяца	СИТУАЦИЯ 2. За товар получена частичная предоплата, оставшаяся часть оплачена после отгрузки СИТУАЦИЯ 3. Товар полностью оплачен после отгрузки
Дата погашения задолженности за товар	СИТУАЦИЯ 2. За товар получена частичная предоплата, оставшаяся часть оплачена после отгрузки СИТУАЦИЯ 3. Товар полностью оплачен после отгрузки

***

Расчет суммовых/курсовых разниц для целей налогового или бухгалтерского учета оформляйте бухгалтерскими справками. Какой-либо особой формы такой справки не установлено. Главное, чтобы у нее были все необходимые реквизиты первичного документа. В частности, дата составления и подпись лица, ответственного за составление этой справки, с указанием его должности, фамилии и инициалов.

А чтобы не было споров с контрагентом и проверяющими о том, что считать датой оплаты (дату перечисления денег покупателем или дату зачисления их на расчетный счет продавца), рекомендуем закрепить один из вариантов в договоре. ■

Часть услуг «красоты» вычеркнули из ОКУН

С 2013 г. внесли изменения в Общероссийский классификатор услуг населению ОК 002-93 (Изменение 13/2012, утв. Приказом Росстандарта от 12.12.2012 № 1880-ст). Как разъяснила налоговая служба, это было связано с обновлением в 2012 г. номенклатуры медицинских услуг (Приказ Минздравсоцразвития от 27.12.2011 № 1664н; Письмо ФНС от 26.12.2013 № ГД-4-3/23462@). Вот перечень услуг, которые ранее относились к бытовым, а с 2013 г. стали медицинскими (в скобках приведем бывший код услуги по ОКУН):

• массаж (019201);
• водолечебные процедуры (019202);
• гигиеническая чистка лица (019324);
• питательная маска для лица и шеи (019325);
• массаж лица и шеи (019326);
• комплексный уход за кожей лица (чистка, массаж, маска, макияж) (019327);
• гигиенический массаж, смягчение кожи, парафиновые укутывания кистей рук (019329);
• удаление мозолей (019331);
• смягчающие, тонизирующие ванночки и массаж ног (019332);
• услуги по проведению татуажа, пилинга, пирсинга, услуги по уходу за телом, массажу тела, криомассажу, эпиляции тела, татуировке (019338). К бытовым услугам по коду услуги 019338 с января 2013 г. стали относиться только услуги по проведению боди-арта.

Ну а раз этих услуг с 1 января 2013 г. в ОКУН не было, то и ЕНВД по ним платить было нельзя (Письма Минфина от 12.04.2013 № 03-11-06/3/12318; ФНС от 26.12.2013 № ГД-4-3/23462@). Ведь Налоговый кодекс жестко связывает возможность уплаты ЕНВД по бытовым услугам с их классификацией в качестве таковых по ОКУН (подп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Следовательно, при оказании вышеупомянутых услуг нужно было применять иные режимы налогообложения (Письмо ФНС от 26.12.2013 № ГД-4-3/23462@). И сдавать в налоговую инспекцию:

• <или>отчетность, предусмотренную при применении общего режима:

• организациям — по НДС (ежеквартально), налогу на прибыль и налогу на имущество;
• предпринимателям — по НДС (ежеквартально) и по НДФЛ (за 2013 г.);

• <или>декларацию по налогу, уплачиваемому при упрощенной системе, за 2013 г. — если предприниматель/организация когда-то подавали в инспекцию заявление о переходе на упрощенку.

Если же, помимо вышеуказанных услуг, в 2013 г. оказывались иные услуги, облагавшиеся ЕНВД, нужно было подать в инспекцию декларацию и по этому налогу.

Для запоздавших: готовимся к худшему...

Для многих салонов красоты и парикмахерских «слет» ряда услуг с ЕНВД в 2013 г. стал неожиданностью. Да и некоторые инспекции по старинке принимали декларации с несуществующими кодами ОКУН.

Теперь инспекция вполне может доначислить налоги по общему режиму или упрощенке, потребовать уплаты пеней и штрафов за несдачу деклараций по общему режиму или по УСНО за отчетные/налоговые периоды 2013 г.

Но чтобы рассчитать базу по дополнительным «общережимным» налогам, придется задним числом определить суммы выручки по медицинским услугам. При этом некоторые вмененщики не применяют ККТ и не выдают клиенту БСО, если тот не потребует такой бланк (п. 2.1 ст. 2 Закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ; Постановления 6 ААС от 24.05.2013 № 06АП-2171/2013; 15 ААС от 08.04.2013 № 15АП-3106/2013). Именно поэтому большинству вмененщиков выгоднее сделать вид, что в 2013 г. медицинских услуг они вообще не оказывали.

Если же из ваших документов явственно следует, что в 2013 г. вы все же оказывали медицинские услуги, при выездной проверке налоговики поймут, что вам надо было отчитываться по общей системе налогообложения (подавать декларацию по НДС и налогу на прибыль) или по упрощенке. К примеру, если в 2013 г. у вас был сотрудник, должность которого указана как «массажист», и он получал зарплату, то весьма сложно будет доказать налоговикам, что ваша организация не оказывала клиентам услуг по массажу.

...с надеждой на лучшее

Можно и поспорить с проверяющими. Вот аргументы, которые вам пригодятся.

АРГУМЕНТ 1. Для налоговых целей изменения в ОКУН не вступили в силу с 1 января 2013 г. Объясним почему.

Изменение 13/2012 ОКУН от 12.12.2012 № 1880-ст — это акт, влияющий на налогообложение. А подобные акты должны вступать в силу не ранее чем по истечении 1 месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по ЕНВД (п. 1 ст. 5 НК РФ; Постановление КС от 02.07.2013 № 17-П).

Такие изменения в ОКУН были опубликованы в № 2 за 2013 г. ИУС «Национальные стандарты» (выходит ежемесячно). Следовательно, для целей налогообложения ЕНВД эти изменения вступили в силу 1 апреля 2013 г. Аналогичная ситуация и со вступлением в силу Изменения 13/2012 для целей НДС (ведь у него также квартальные налоговые периоды).

А если учитывать, что такие изменения затрагивают также налог на прибыль и налог при УСНО (по которым налоговый период — год), то можно рассудить, что для этих налогов они вступают в силу только с 2014 г. Ведь подобные изменения ухудшают положение налогоплательщиков, следовательно, не могут иметь обратной силы (п. 2 ст. 5 НК РФ).

Так что, если поспорить с инспекторами, можно:

• отстоять уплату ЕНВД в I квартале 2013 г.;
• попробовать освободиться от необходимости уплаты налога на прибыль или «упрощенного» налога в 2013 г.

АРГУМЕНТ 2. Исключение ряда услуг из перечня бытовых в ОКУН еще не означает, что для целей ЕНВД они стали медицинскими. Налоговый кодекс предписывает вмененщикам руководствоваться данным классификатором (подп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Но спорные услуги не появились в ОКУН в разделе «Медицинские услуги». Можно сказать, что по своей сути эти услуги так и остались услугами парикмахерских, то есть бытовыми услугами (что, кстати, подтверждается дальнейшим развитием событий, о чем мы поговорим позже). Следовательно, по ним можно применять ЕНВД и в 2013 г.

Вот что нам возразили на этот аргумент в Минфине.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

КОСОЛАПОВ Александр Ильич

Начальник отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Изменение 13/2012 ОКУН (утв. Приказом Росстандарта от 12.12.2012 № 1880-ст) начало действовать с 1 января 2013 г. ЕНВД может применяться в отношении оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с ОКУН (подп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Поэтому услуги, аннулированные данным Изменением из ОКУН, не могут считаться в 2013 г. бытовыми услугами.

Они относятся к медицинским услугам, причем независимо от того, есть ли у оказывающей их организации (предпринимателя) «медицинская» лицензия или нет”.

Если вам не удастся избежать уплаты налогов по общему режиму или упрощенке, есть реальные основания избежать штрафов и пеней.

АРГУМЕНТ 3. Заявите, что, уплачивая ЕНВД со спорных услуг, вы руководствовались разъяснениями ФНС (п. 8 ст. 75, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Ведь до сих пор в Порядке заполнения декларации по ЕНВД (точнее, в приложении № 7 к Приказу ФНС от 23.01.2012 № ММВ-7-3/13@) коды и названия всех спорных медицинско-бытовых услуг, «в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД», поименованы в перечне кодов услуг по ОКУН. Причем никакие изменения в этот перечень до сих пор не внесены.

Именно ориентируясь на данный Приказ ФНС, вы и другие добросовестные плательщики ЕНВД заполняли «вмененные» декларации и указывали в строке 015 раздела 2 декларации коды новоявленных медицинских услуг (а в строке 010 — код 01 «Бытовые услуги»). А раз вы руководствовались разъяснениями налоговиков, то никакие штрафы и пени, связанные с ошибками, платить не нужно (п. 8 ст. 75, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Год 2014-й: все возвращается на круги своя

У истории с трагическим исчезновением из ОКУН некоторых услуг «красоты» есть продолжение. 28 октября 2013 г. Минздрав выпускает Приказ, очередной раз изменяющий номенклатуру медицинских услуг (Приказ Минздрава от 28.10.2013 № 794Н). В частности, уточнено, что к медицинским услугам относится только медицинский массаж лица/шеи/рук/ног.

И в том же месяце выпущен Приказ, вносящий с января 2014 г. очередные изменения в ОКУН (Изменение 14/2013, утв. Приказом Росстандарта от 17.10.2013 № 1166-ст).

Во-первых, изменились названия некоторых существовавших ранее кодов: уточнили и расширили услуги по кодам 019322 (грим лица), 019323 (уход за бровями и ресницами), 019328 (маникюр и комплексный уход за кожей рук), 019330 (педикюр и комплексный уход за кожей стоп). Вновь расширили перечень услуг, объединяемый кодом 019338. Теперь, кроме услуг по проведению боди-арта, под этот код подпадают косметический татуаж (художественная татуировка, перманентный макияж), пирсинг мочки уха, косметический комплексный уход за кожей тела, удаление волос с помощью косметических средств.

Во-вторых, и это самое главное — опять в ОКУН появились коды услуг «красоты», в том числе и тех услуг, которые в 2013 г. были отнесены к медицинским:

• 019324 — спа-уход по телу;
• 019325 — косметические маски по уходу за кожей лица и шеи с применением косметических средств;
• 019326 — гигиенический массаж лица и шеи;
• 019327 — косметический комплексный уход за кожей лица и шеи.

Таким образом, если нет никаких преград в вашем местном законодательстве, при заполнении декларации по ЕНВД за I квартал 2014 г. смело указывайте коды своих услуг «красоты» в строке 015 раздела 2 декларации. Только логичнее брать новые, действующие коды таких услуг, а не старые (которые указаны в Порядке заполнения «вмененной» декларации).

***

Из-за переквалификации в 2013 г. части услуг из бытовых в медицинские не должно возникнуть проблем с кассовой дисциплиной. Ведь это все равно услуги населению. Поэтому при их оказании вместо чеков ККТ можно выдавать бланки строгой отчетности (п. 2 ст. 2 Закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ; Письма Минфина от 19.03.2012 № 03-01-15/2-57; ФНС от 07.03.2014 № ЕД-4-2/4329@). А применялась ли по услугам вмененка или другой режим, не важно.

Но даже если кто-либо из проверяющих будет придерживаться иной точки зрения и сочтет, что в 2013 г. надо было применять ККТ при оказании медицинских услуг, не переживайте. На дворе уже II квартал 2014 г. Значит, сроки давности для наложения штрафов за неприменение ККТ в 2013 г. уже прошли (напомним, что оштрафовать могут только в течение 2 месяцев с момента невыдачи чека) (статьи 4.5, 14.5 КоАП РФ). ■

НДС при аренде земли платить не нужно

Налоговый агент удерживает из перечисляемого контрагенту дохода НДС и платит его в бюджет. Однако платежи в бюджеты за право пользования природными ресурсами не облагаются НДС (подп. 17 п. 2 ст. 149 НК РФ). А плата за аренду муниципального земельного участка — это платеж за пользование природным ресурсом, который поступает в местный бюджет (п. 3 ст. 129, п. 1 ст. 614 ГК РФ; ч. 1 ст. 9 Конституции РФ; подп. 1 п. 1 ст. 1, подп. 1 п. 1 ст. 6 ЗК РФ; п. 3 ст. 41, статьи 42, 62 БК РФ).

Таким образом, арендная плата за пользование земельным участком, находящимся в муниципальной собственности, НДС не облагается. С такой позицией согласны как Минфин, так и суды (Письма Минфина от 18.10.2012 № 03-07-11/436, от 01.02.2011 № 03-07-11/21; Постановление 15 ААС от 05.02.2013 № А53-7083/2010).

Решаем, нужны ли НДС-документы

Несмотря на то, что арендатор-спецрежимник платить НДС не должен, он является налоговым агентом (п. 3 ст. 161 НК РФ). Рассмотрим, какие же у него будут обязанности.

Год 2013-й и ранее: вспоминаем, как было

До 2014 г. при аренде муниципальных земельных участков надо было выставлять счет-фактуру в одном экземпляре с отметкой «Без налога (НДС)» (пп. 3, 5 ст. 168 НК РФ (ред., действ. до 01.01.2014)).

Если арендатор-спецрежимник не делал этого, то налоговая инспекция при выездной проверке может оштрафовать его за отсутствие счетов-фактур — это является грубым нарушением правил учета объектов налогообложения (пп. 1, 3 ст. 120 НК РФ).

Если требуемых счетов-фактур не оказалось более чем за один квартал, штраф ждет немаленький — 30 тыс. руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ)

Налоговой проверкой могут быть охвачены 3 календарных года, предшествующие году, в котором инспекцией вынесено решение о проведении проверки (п. 4 ст. 89 НК РФ). Поэтому, если у вас нет нужных счетов-фактур, это может быть проблемой даже сейчас.

Также надо было сдавать в инспекцию НДС-декларации по итогам каждого квартала (п. 5 ст. 174 НК РФ; Письмо УФНС по г. Москве от 27.03.2007 № 19-11/28227). Учтите, что до 2014 г. штрафы за несдачу в срок деклараций распространялись только на налогоплательщиков (ст. 119 НК РФ). Поэтому инспекция могла оштрафовать налогового агента лишь на 200 руб. за каждую несданную декларацию (п. 1 ст. 126 НК РФ).

Должностным лицам организации (к примеру, бухгалтеру) мог грозить административный штраф за просрочку сдачи налоговой декларации — от 300 до 500 руб. (ст. 15.5 КоАП РФ) Причем такой штраф также полагается за каждую несданную декларацию, а их в календарном году надо было сдать четыре.

Но наказать могут только в течение года со дня, следующего за последним днем, отведенным для представления декларации (ч. 1 ст. 4.5 КоАП РФ).

Год 2014-й: смотрим, что изменилось

С 1 января 2014 г. при совершении операций, которые не облагаются НДС по ст. 149 НК РФ, больше не нужно выставлять счета-фактуры, вести журналы учета счетов-фактур, книги покупок и продаж (п. 5 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ).

Но поправки не отменили необходимость подачи НДС-декларации налоговыми агентами, причем даже если у них были только необлагаемые операции. Для всех налоговых агентов сделано послабление лишь относительно формы подачи декларации: ее можно сдать в бумажном виде (а не в электронном) (п. 5 ст. 174 НК РФ; Письмо ФНС от 26.02.2014 № ГД-3-3/780@). Распространяются такие правила и на арендаторов муниципальных земельных участков (п. 3 ст. 161 НК РФ).

Напомним, что сдать декларацию нужно не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. То есть за I квартал 2014 г. декларацию нужно сдать не позднее 21 апреля (поскольку 20 апреля — воскресенье) (п. 7 ст. 6.1, ст. 163, п. 5 ст. 174 НК РФ).

В ней, разумеется, нужно заполнить титульный лист. И посмотрим, что же надо указывать в разделе 7 декларации:

• в графе 1 раздела 7 — код операции 1010251 (п. 5 ст. 168 НК РФ; п. 44 Порядка, утв. Приказом Минфина от 15.10.2009 № 104н; приложение № 1 к указанному Порядку);
• в графе 3 раздела 7 «Стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС (руб.)» по строке 010 — сумму арендной платы.

Раздел 2, в котором налоговые агенты отражают суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет, заполнять не требуется.

Отметим, что административные штрафы за неподачу в срок деклараций остались прежними. А вот налоговый штраф за несвоевременную подачу деклараций распространяется теперь не только на налогоплательщиков, но и на налоговых агентов. В рассматриваемой ситуации он составляет 1000 руб., так как налог в бюджет перечислять не требуется (п. 1 ст. 119 НК РФ).

***

Инспекторам непросто выявить, должны ли спецрежимники представлять НДС-декларации. Чаще всего такие нарушения находят только при выездных налоговых проверках. ■

Что покупаем

Состав покупаемого предприятия будет прописан в договоре. В него должно войти все имущество, предназначенное для деятельности предприятия, например (п. 2 ст. 132 ГК РФ):

• земельные участки, здания, сооружения;
• оборудование, инвентарь, сырье, готовая продукция;
• права требования и долги;
• исключительные права на средства индивидуализации самого предприятия или его продукции, работ и услуг (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания).

Какие документы по предприятию нужно получить

К договору продажи предприятия должны быть приложены (п. 1 ст. 560, п. 2 ст. 561 ГК РФ):

1) передаточный акт, в котором указывается состав передаваемого имущества и обязательств;

2) перечень всех обязательств с указанием кредиторов, характера, размера и сроков исполнения их требований;

3) заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия.

Со дня подписания передаточного акта к вашей компании переходит риск случайной гибели или повреждения имущества, полученного в составе предприятия (п. 2 ст. 563 ГК РФ).

Непосредственно после передачи предприятия нужно зарегистрировать право собственности на него (пп. 1, 2 ст. 564 ГК РФ). Госпошлину за это уплачиваете вы, как приобретатель недвижимости (подп. 1 п. 2 ст. 333.17, подп. 8.1 п. 3 ст. 333.35 НК РФ; Письма Минфина от 11.12.2012 № 03-05-06-03/98, от 17.10.2011 № 03-05-05-03/35). Напомним, что размер госпошлины составляет 0,1% стоимости имущества и имущественных прав, входящих в состав предприятия, но не более 60 000 руб.

Заметьте, госпошлина рассчитывается на основе договорной цены предприятия, которая отражает его реальную рыночную стоимость (Письмо Минфина от 03.11.2005 № 03-06-03-03/58).

Новое предприятие в учете

В бухучете активы и обязательства, входящие в состав предприятия, нужно разнести по соответствующим счетам по стоимости, указанной в передаточном акте. И вот тут-то и возникает коллизия. Казалось бы, покупателю нужно принять активы к учету по их действительной, рыночной стоимости. Так принято в международной практике (МСФО (IFRS) 13). Но часто балансовая стоимость активов предприятия, по которой они отражены в передаточном акте, намного ниже рыночной. Что делать в такой ситуации? Принимать активы по балансовой стоимости продавца или по данным независимой оценки? Вот как считают аудиторы.

ОБМЕН ОПЫТОМ

ЕФРЕМОВА Анна Алексеевна

Генеральный директор аудиторской фирмы ООО «Вектор развития»

“Действительно, в МСФО широко применяется оценка активов по справедливой стоимости. Однако в РСБУ использование этого способа оценки пока не регламентировано, за исключением сделок мены: если активы оплачиваются неденежными средствами, то они принимаются к учету по справедливой, рыночной стоимости (п. 10 ПБУ 5/01; п. 11 ПБУ 6/01).

При реорганизации тоже допускается признание активов по рыночной стоимости. В нашем же случае это недопустимо и будет квалифицировано как нарушение российских правил бухучета, в частности ПБУ 14/2007”.

Нередко у бухгалтеров возникают и вопросы, касающиеся момента учета: когда можно оприходовать приобретенное в составе предприятия имущество на счета активов? Важен ли для этого факт госрегистрации права собственности на предприятие? Отвечаем: нет, неважен. Важно, когда ваша организация получила контроль над активами. На день получения предприятия по акту вы уже можете отразить активы и обязательства предприятия на своих балансовых счетах. В частности, это касается недвижимости: так как она уже «работает» в составе приобретенного бизнеса, у вас нет никаких оснований держать ее на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», дожидаясь получения свидетельства о праве собственности на предприятие. И на дату подписания передаточного акта вы должны списать ее со счета 08 на отдельный субсчет (например, «Основные средства до госрегистрации») к счету 01 «Основные средства» (п. 52 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н). Иначе занизите базу по налогу на имущество и наживете себе проблем с инспекцией.

К налоговому учету все активы покупаемого предприятия тоже принимаются по стоимости, указанной в передаточном акте. К этому мнению специалисты Минфина пришли еще до того, как в Налоговом кодексе появились нормы, регулирующие налоговый учет имущества и обязательств, приобретенных в составе предприятия (п. 5 ст. 268.1 НК РФ; Письмо Минфина от 30.03.2005 № 03-03-01-02/98).

Пусть вас не смущает, что суммарная стоимость активов в учете может не совпасть с суммой, которую вы заплатили за бизнес. О том, как учитывается эта разница, мы подробно расскажем ниже.

Когда можно заявить НДС-вычет

Продавец бизнеса выставит вам сводный счет-фактуру, в котором отдельно укажет все виды имущества, входящего в состав предприятия (ОС, материалы, готовую продукцию и т. д.), и начисленный по ним НДС (п. 1 ст. 158 НК РФ).

Продавец должен выставить счет-фактуру в течение 5 календарных дней с момента перехода к вам права собственности на предприятие (поскольку оно не отгружается и не транспортируется) (п. 3 ст. 167, п. 3 ст. 168 НК РФ). А это, как вы помните, дата госрегистрации права (п. 1 ст. 564 ГК РФ). Принять к вычету НДС по этому счету-фактуре можно, если:

• предприятие приобретено для ведения деятельности, облагаемой НДС;
• имущество предприятия принято к бухучету.

Заметьте, что:

• если реализация каких-либо активов (например, дебиторской задолженности, земельных участков) не облагается НДС, то они должны быть указаны в счете-фактуре, но без НДС (то есть они не должны быть включены в налоговую базу);
• при продаже активов в составе предприятия применяется специальная налоговая ставка — 15,25% (п. 4 ст. 158 НК РФ);
• налоговую базу по НДС продавец определяет как балансовую стоимость имущества, скорректированную на поправочный коэффициент (п. 3 ст. 158 НК РФ).

Его продавец рассчитывает так (п. 2 ст. 158 НК РФ):

• <если>покупная цена предприятия меньше стоимости его активов, то как отношение этой покупной цены к балансовой стоимости имущества;
• <если>покупная цена предприятия выше стоимости его активов, то как отношение этой покупной цены (за минусом балансовой стоимости дебиторки и ценных бумаг) к балансовой стоимости имущества (за минусом балансовой стоимости дебиторки и ценных бумаг).

Платим за активы и не только

Вернемся к учету. Активы и обязательства приобретенного предприятия вы отразили в учете по данным передаточного акта. Если договорная цена предприятия отличается от его балансовой стоимости в ту или иную сторону (а так оно обычно и бывает), у вас получится дисбаланс между активом и пассивом. Этот дисбаланс нужно скорректировать, а как это сделать, мы сейчас рассмотрим.

В РСБУ есть понятие «деловая репутация». Она определяется как разница между рыночной ценой бизнеса и разностью стоимости активов и обязательств полученного предприятия (то есть чистыми активами) по передаточному акту (п. 42 ПБУ 14/2007).

Если результат получился со знаком плюс, то это может говорить о том, что, помимо имущества и обязательств, ваша компания приобрела положительную деловую репутацию, то есть доплатила продавцу бизнеса за ожидаемые экономические выгоды от использования налаженных им каналов поставки-сбыта, высококвалифицированного персонала и других активов, не поддающихся идентификации и индивидуальной оценке. Решение о том, приобретена ли в составе имущественного комплекса деловая репутация, должна принять с учетом мнения независимого оценщика финансовая служба компании. В компетенцию бухгалтера этот вопрос не входит.

Положительная деловая репутация учитывается как нематериальный актив и списывается через амортизацию линейным способом в течение 20 лет (п. 44 ПБУ 14/2007) начиная с месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухучету (п. 31 ПБУ 14/2007).

Если бухгалтерия не получила из финансовой службы документ о наличии в приобретенном бизнесе такого актива, как деловая репутация, и о его стоимости, то разницу между покупной ценой предприятия и величиной его чистых активов нужно просто единовременно включить в состав расходов.

А вот мнение аудитора по этому вопросу.

В налоговом учете превышение рыночной цены бизнеса над стоимостью его чистых активов признается расходом равномерно в течение 5 лет начиная с месяца, следующего за месяцем госрегистрации права собственности на предприятие (подп. 1 п. 3 ст. 268.1 НК РФ). Из-за того что расходы для целей налога на прибыль списываются в более короткий срок, чем амортизируется деловая репутация в бухучете, возникают налогооблагаемые временные разницы и необходимость отражения соответствующих им ОНО (пп. 12, 15 ПБУ 18/02).

Купили предприятие по дешевке

Может случиться, что вы купите предприятие дешевле балансовой стоимости его чистых активов, то есть разница между ценой покупки и стоимостью чистых активов будет со знаком минус. В бухучете эта разница учитывается в прочих доходах (п. 45 ПБУ 14/2007) на дату получения предприятия по передаточному акту (кредит счета 91-1 «Прочие доходы»).

В налоговом учете доход признается на дату госрегистрации права собственности на предприятие (подп. 2 п. 3 ст. 268.1 НК РФ). Поэтому, если предприятие по акту вы получили в одном отчетном (налоговом) периоде, а право собственности на него зарегистрировали в другом, образуется налогооблагаемая временная разница. А значит, вы должны будете отразить ОНО, которое погасится на дату признания дохода в налоговом учете (пп. 12, 15, 18 ПБУ 18/02).

Если вы работаете на упрощенке

С 2013 г. упрощенцы, как и все прочие организации, обязаны вести бухучет (ч. 1 ст. 6 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ), так что никаких различий между бухучетом на общем режиме и на УСНО нет. А вот с налоговым учетом куда как интереснее.

В ФНС считают, что отрицательная деловая репутация должна учитываться в доходах при определении налоговой базы по УСНО, так как экономическая выгода в таком случае может быть оценена исходя из норм ст. 268.1 НК РФ (Письмо ФНС от 31.01.2013 № ЕД-4-3/1357@). Конечно, с позицией ведомства можно и поспорить: упрощенцы учитывают только доходы от реализации и внереализационные доходы, названные в статьях 249 и 250 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ), а про особенности учета доходов при покупке предприятия говорится лишь в ст. 268.1 НК РФ. Значит, и учитывать такие доходы не нужно. Но имейте в виду: если вы будете руководствоваться этим подходом, то вряд ли избежите спора с инспекцией.

А вот учесть в расходах сумму превышения договорной цены предприятия над ценой его чистых активов, то есть положительную деловую репутацию, если у вас объект налогообложения «доходы минус расходы», вряд ли получится. Ведь перечень «упрощенных» расходов закрытый и расход в виде положительной деловой репутации в нем не назван.

***

Покупка предприятия как имущественного комплекса — длительный и трудоемкий процесс, который потребует повышенного внимания не только от вас, но и от руководителя и юристов вашей компании. Возможно, более простым вариантом будет приобретение долей или акций либо отдельных активов интересующего вашу организацию предприятия. ■

Старый КБК для взносов на накопительную часть

Взносы, начисленные с выплат этого года и на накопительную, и на страховую часть пенсии, перечисляются одной платежкой на КБК, предназначенный для страховой части (ст. 22.2 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ). Но есть и те, кто ошибся и отправил взносы на накопительную часть за январь по прежним правилам на «накопительный» КБК.

Поскольку администратором всех пенсионных взносов является ПФР, то при указании правильного номера банковского счета получателя платеж попадет во внебюджетный фонд и недоимка появиться не должна. Но на КБК для накопительной части пенсии в 2014 г. должны перечисляться взносы, начисленные только за периоды до 2014 г. Поэтому нужно подать в ПФР заявление об уточнении платежа вместе с копией платежного поручения с отметкой банка, где был указан неверный КБК (ч. 8, 11 ст. 18 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ); Письмо ПФР от 06.04.2011 № ТМ-30-25/3445). Причем лучше сделать уточнение платежей до сдачи отчетности за I квартал, чтобы из-за расхождений в ваших данных с данными Фонда не было проблем с ее приемом.

Неправильное наименование банка получателя

Недавно отделениям Банка России, расположенным в Центральном федеральном округе, были присвоены новые наименования. И с 1 февраля в платежных поручениях нужно указывать именно их (Письмо ЦБ от 22.01.2014 № 6-Т). Неправильное указание наименования банка получателя приводит к непоступлению денег в соответствующий бюджет, и, естественно, обязанность организации уплатить налог или взнос не будет считаться исполненной (подп. 4 п. 4 ст. 45 НК РФ; п. 4 ч. 6 ст. 18 Закона № 212-ФЗ).

Но Центробанк предусмотрительно предложил коммерческим банкам самим исправлять неправильные наименования отделений Банка России в платежках клиентов, чтобы деньги все-таки доходили до адресата, а у плательщиков не возникало недоимок и пеней (п. 2 Письма ЦБ от 22.01.2014 № 6-Т). Поэтому даже если вы после 1 февраля 2014 г. отметили в поручении, например, «ГРКЦ ГУ Банка России по Белгородской области» вместо «Отделение Белгород», то банк за вас все исправит.

«0» вместо даты

Действующие правила заполнения платежных поручений гласят, что в поле 109 «Дата документа» платежки указывается та же дата, что и в документе основания платежа (п. 10 приложения № 2 к Приказу Минфина от 12.11.2013 № 107н). То есть если вы уплачиваете налог за текущий период, то в платежке нужно поставить дату заполнения декларации, в соответствии с которой он перечисляется. Но если вы платите налог до подачи декларации (Письмо Минфина от 25.02.2014 № 02-08-12/7820), то в поле 109 нужно указать цифру «0», как и при самостоятельной уплате недоимки за предыдущие периоды при отсутствии выставленного требования от налоговиков (п. 4 приложения № 2 к Приказу Минфина от 12.11.2013 № 107н). При уплате взносов в поле 109 тоже ставится «0».

Но понятно, что не та дата в платежке вам ничем не грозит.

***

Из-за неверного указания кода ОКТМО деньги тоже могут попасть в невыясненные поступления (п. 14 Порядка, утв. Приказом Минфина от 18.12.2013 № 125н). Однако Минфин уже обратился к Банку России с предложением, чтобы в переходный период, пока еще не все освоили коды ОКТМО, коммерческие банки принимали от клиентов платежки и со старыми кодами ОКАТО и перечисляли суммы на счета Казначейства (Письма Минфина от 17.02.2014 № 02-08-12/6561, от 17.02.2014 № 02-08-12/6562). То есть разбираться с кодами муниципальных образований контролеры готовы сами, без участия плательщиков. Поэтому, в общем-то, при указании в платежке ОКАТО вместо ОКТМО платеж можно не уточнять. Но тогда спустя какое-то время лучше пройти сверку с контролирующими органами, дабы убедиться, что все суммы дошли куда надо. Или можно просто уточнить платеж. ■

Между тем судебная практика по этому вопросу складывалась в пользу работодателей. Большинство судов приходили к выводу, что взносами не облагаются все виды законодательно установленных компенсаций (см., например, Постановления ФАС МО от 27.03.2013 № А41-28843/12; ФАС ПО от 28.05.2013 № А06-6134/2012; ФАС ДВО от 15.05.2013 № Ф03-1527/2013).

Жирную точку в споре между фондами и работодателями поставил ВАС РФ, сказав следующее (Постановление Президиума ВАС от 10.12.2013 № 11031/13): сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и работником не дает оснований полагать, что все выплаты в пользу последнего являются оплатой его труда.

Компенсация за задержку выплаты зарплаты — это вид материальной ответственности работодателя перед работником, она выплачивается ему в силу закона, обеспечивая дополнительную защиту его трудовых прав. То есть эта компенсация входит в число компенсационных выплат, которые связаны с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей и на которые страховые взносы не начисляются (подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ).

Таким образом, если проверяющие из фондов в подобной ситуации будут утверждать обратное, смело идите в суд. Это дело вы однозначно выиграете.

***

А в заключение хотим напомнить, что, по мнению Минфина, при задержке выплаты зарплаты сумма компенсации:

• не облагается НДФЛ (п. 3 ст. 217 НК РФ; Письмо Минфина от 18.04.2012 № 03-04-05/9-526), даже если ее размер, установленный локальным актом или коллективным (трудовым) договором, выше того минимума, что предусмотрен в Трудовом кодексе (Письмо Минфина от 28.11.2008 № 03-04-05-01/450 (п. 2));
• не должна учитываться в налоговых расходах на оплату труда, так как не связана с режимом работы или условиями труда, а также с содержанием работников (Письмо Минфина от 31.10.2011 № 03-03-06/2/164).

Однако теперь есть возможность оспорить такие отказы органов ФСС. Дело в том, что подобную ситуацию рассматривал ВАС РФ и его вердикт таков: несчастный случай, происшедший с работником-вахтовиком, который даже во время междусменного отдыха вынужден подчиняться правилам внутреннего распорядка, должен квалифицироваться как несчастный случай на производстве (Постановление Президиума ВАС от 05.11.2013 № 8775/13).

ВАС так обосновал свою позицию:

• в ТК сказано, что события, в результате которых пострадавшие получили какие-либо телесные повреждения, повлекшие в числе прочего временную утрату трудоспособности, должны расследоваться как несчастные случаи на производстве, если эти события произошли, в частности, при работе вахтовым методом во время междусменного отдыха (ст. 227 ТК РФ);
• вахта включает в себя и время выполнения работ на объекте, и время междусменного отдыха (ст. 299 ТК РФ). То есть само нахождение работника в вахтовом поселке в период отдыха прямо предусмотрено его трудовым договором и является исполнением им иных трудовых обязанностей.

***

Теперь все аналогичные споры между ФСС и работодателями должны разрешаться в пользу последних. ■

Предлагаем рассмотреть все связанные с этим нюансы.

Что касается налогового учета рассматриваемых выплат, то пособие на погребение и возмещение стоимости ритуальных услуг не включаются в налоговые расходы как при общем режиме налогообложения, так и при упрощенке, поскольку выплачиваются за счет средств ФСС. Кроме того, пособие на погребение не облагается НДФЛ и страховыми взносами (в том числе на «несчастное» страхование) (п. 1 ст. 217 НК РФ; п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ; подп. 1 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ).

В бухучете при начислении и выплате пособия (возмещения) делаются следующие проводки:

Теперь посмотрим, как отразить расходы на выплату пособия (возмещения) в расчете по форме-4 ФСС. Эти суммы отражаются в строке 11 таблицы 2 расчета (пп. 8, 9.9 Порядка, утв. Приказом Минтруда от 19.03.2013 № 107н).

***

В заключение хотим обратить ваше внимание, что пособие (возмещение) не выплачивается, если заявление или подтверждающие документы представлены позже чем через 6 месяцев со дня смерти (погребения) (п. 3 ст. 9, п. 3 ст. 10 Закона № 8-ФЗ). ■

Но мы поможем вам в ней разобраться, дав пошаговую инструкцию.

ШАГ 1. Готовим документы для регистрации смены адреса

Адрес (место нахождения) фирмы входит в число сведений, фигурирующих в ЕГРЮЛ (подп. «в» п. 1 ст. 5 Закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ (далее — Закон № 129-ФЗ)), поэтому в случае его смены следует внести изменения в реестр, подав необходимые документы в инспекцию. Состав документов будет зависеть от того, откуда и куда переезжает компания.

ВАРИАНТ 1. Фирма переезжает из одного населенного пункта (муниципального образования) в другой. Например, из г. Ступина Московской области в г. Коломну. А применительно к Москве и Санкт-Петербургу — из одного района в другой.

В этом случае новый адрес организации нужно зафиксировать в уставе ООО и зарегистрировать это изменение в налоговой инспекции.

Для этого подготовьте следующие документы (п. 1 ст. 17 Закона № 129-ФЗ):

• решение общего собрания или единственного участника об изменении юридического адреса организации;
• два оригинала устава в новой редакции либо изменений, вносимых в него. Один экземпляр инспекция вернет вам с отметкой, а другой оставит у себя;
• платежный документ об уплате госпошлины на сумму 800 руб. (подп. 3 п. 1 ст. 333.33 НК РФ);
• заявление по форме № Р13001 (приложение № 4 к Приказу ФНС от 25.01.2012 № ММВ-7-6/25@ (далее — Приказ ФНС)). В нем нужно заполнить титульный лист, а также листы Б и М. Учтите, что в заявлении должны указываться детальные элементы адреса, являющегося местом нахождения юридического лица (дом (владение и т. п.), корпус (строение и т. п.), квартира (офис и т. п.)) (вопрос № 14.2.05.60 Письма ФНС от 31.01.2014 № СА-4-14/1645@). Подпись руководителя на заявлении должна быть нотариально заверена (п. 1.18 Требований (приложение № 20 к Приказу ФНС)). Поэтому заранее подписывать заявление не нужно, пусть директор сделает это в присутствии нотариуса.

Кроме перечисленного, инспекция наверняка потребует предъявить ей бумаги, подтверждающие, что компания будет находиться в новом офисе на законных основаниях. Например, копию свидетельства о собственности на занимаемое помещение или копию договора аренды (субаренды) вместе с актом приема-передачи арендуемого помещения, гарантийное письмо от собственника офиса (см., например, Постановление ФАС ВСО от 10.10.2013 № А33-5495/2013). Так что во избежание отказа в регистрации изменений приложите соответствующие документы.

ВАРИАНТ 2. Фирма переезжает в пределах одного населенного пункта (муниципального образования). В этом случае изменения в учредительные документы можно не вносить (при условии, что иное не предусмотрено уставом). А подать следует только заявление (п. 2 ст. 17 Закона № 129-ФЗ) по форме № Р14001 (приложение № 6 к Приказу ФНС), заполнив его титульный лист, листы Б и Р и также заверив подпись руководителя у нотариуса. Такие разъяснения своим территориальным органам недавно дала ФНС (см. вопрос № 14.2.05.58 Письма ФНС от 31.01.2014 № СА-4-14/1645@), взяв за основу позицию ВАС (п. 10 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 61).

ШАГ 2. Подаем документы в ИФНС

Подавать их нужно в свою нынешнюю, «родную» инспекцию (либо регистрирующую, если у вас в регионе она занимается вопросами регистрации). Документы нужно сдать в течение 3 рабочих дней с момента (п. 5 ст. 5 Закона № 129-ФЗ):

• <или>при варианте 1 — когда были внесены изменения в устав. Ориентируйтесь на число, которым датировано решение общего собрания об изменении юридического адреса;
• <или>при варианте 2 — когда компания фактически переехала.

Подать документы можно следующими способами (п. 1 ст. 9 Закона № 129-ФЗ):

• <или>лично руководитель принесет их в инспекцию. Но в принципе, он может вместо себя прислать любое уполномоченное лицо, предварительно снабдив его соответствующей доверенностью;
• <или>послать по почте — с описью вложения и уведомлением о вручении. В этом случае на конверте целесообразно сделать пометку «Регистрация»;
• <или>через многофункциональный центр;
• <или>через портал госуслуг или через сайт ФНС → раздел «Электронные сервисы» → подраздел «Личный кабинет налогоплательщика юридического лица». Но этот способ доступен только тем компаниям, у которых есть квалифицированная цифровая подпись.

Если у инспекции не будет претензий к представленным документам, то не позднее чем через 6 рабочих дней с даты их представления (п. 1 ст. 8, п. 3 ст. 11 Закона № 129-ФЗ) она выдаст или направит вам по почте либо в электронном виде лист записи ЕГРЮЛ (форма № Р50007 (приложение № 2 к Приказу ФНС от 13.11.2012 № ММВ-7-6/843@)).

Старая ИФНС, сняв фирму со своего учета, самостоятельно известит новую инспекцию и передаст ей все необходимые сведения и документы (п. 4 ст. 84 НК РФ). А та уже, получив бумаги, в течение 1 рабочего дня поставит вас у себя на учет (п. 3.6.3 Порядка, утв. Приказом МНС от 03.03.2004 № БГ-3-09/178) и не позднее 5 календарных дней с даты внесения записи в ЕГРЮЛ выдаст или направит вам свидетельство о постановке на учет (п. 5 Правил, утв. Постановлением Правительства от 26.02.2004 № 110) с новым КПП (подп. 2 п. 7 Порядка, утв. Приказом ФНС от 29.06.2012 № ММВ-7-6/435@) (ИНН при этом остается прежним).

ШАГ 3. Проходим финальную сверку со старой ИФНС

При смене налоговой «прописки» вас однозначно ждет сверка расчетов с бюджетом, приглашение на которую вы получите по почте (пп. 3, 3.3.2 Регламента, утв. Приказом ФНС от 09.09.2005 № САЭ-3-01/444@). Если вы на нее не придете, то вам пришлют акт сверки, подписанный только со стороны ИФНС (п. 3.3.7 Регламента, утв. Приказом ФНС от 09.09.2005 № САЭ-3-01/444@). В этом случае по всем имеющимся расхождениям надо обращаться уже в новую налоговую.

ШАГ 4. Уведомляем банк

Как правило, в договорах банковского счета прописывается обязанность клиента информировать банк о смене своего места нахождения. И в случае нарушения этого условия банк может через суд расторгнуть договор (Постановление Президиума ВАС от 27.04.2010 № 1307/10). Поэтому уточните в своем банке, как по их внутренним правилам вы должны сообщить о смене адреса — написав уведомление в произвольной форме либо заполнив какой-либо специальный бланк.

ШАГ 5. Уведомляем контрагентов

Наверное, не нужно объяснять важность этого шага. И так понятно, что неверные данные, например, в счетах-фактурах и первичке — прямая дорога к отказу в вычете НДС или в учете расходов. Так что, когда у вас на руках будет лист записи ЕГРЮЛ (форма № Р50007), разошлите всем деловым партнерам фирмы уведомление о смене юридического адреса и КПП.

И главное — потом удостоверьтесь, что эти сведения дошли по назначению — в бухгалтерию контрагента.

Вот примерный образец уведомления.

В бухгалтерию ООО «Стайл»

УВЕДОМЛЕНИЕ

Сообщаем вам, что с 24 февраля 2014 г. изменился юридический адрес (место нахождения) ООО «Контакт». Новый адрес — 107207, г. Москва, ул. Алтайская, д. 8.

В связи с этим с указанной даты код причины постановки (КПП) ООО «Контакт» изменен на 771801001.

Убедительно просим вас с 24 февраля 2014 г. при указании реквизитов ООО «Контакт» в исходящих документах учитывать данные изменения.

Копии документов, подтверждающих изменения в юридическом адресе и КПП, предоставляются по требованию. По всем вопросам, связанным с настоящим уведомлением, просим обращаться в бухгалтерию ООО «Контакт» по телефону: (499) 123-45-67.

Генеральный директор ООО «Контакт»			Д.Ю. Васьков

ШАГ 6. Интересуемся насчет фондов

По-хорошему, у переехавшей фирмы вообще не должна болеть голова насчет ее «перепрописки» в новых отделениях ПФР и ФСС. Ведь инспекция, зарегистрировав смену адреса в ЕГРЮЛ, в течение 5 рабочих дней должна сама известить об этом изменении фонды (п. 9 Правил, утв. Постановлением Правительства от 22.12.2011 № 1092). А дальше фонды уже сами в течение 5 календарных дней обязаны передать все данные по компании в новые отделения (п. 1 ст. 11 Закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ; ст. 6 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ). Из ПФР на новый адрес фирмы должно прийти уведомление с новым регистрационным номером (пп. 5, 9, 10 Порядка, утв. Постановлением Правления ПФР от 13.10.2008 № 296п), а вот регистрационный номер в ФСС при переезде не меняется (п. 12 Порядка, утв. Постановлением ФСС от 23.03.2004 № 27).

Но на фонды надейся, а сам не плошай. Ведь процесс перерегистрации по их вине может затянуться, а вам нужно вовремя платить взносы и отчитываться.

Поэтому возьмите инициативу в свои руки. Через несколько дней после того, как получите лист записи ЕГРЮЛ, позвоните в отделения фондов по новому адресу и поинтересуйтесь, стоит ли уже ваша фирма там на учете.

***

Кстати, не стоит опасаться выездной налоговой проверки, якобы неизбежной при смене адреса. Действительно, одним из критериев отбора фирмы для ВНП является так называемая миграция между инспекциями, то есть неоднократное (два и более раза с момента создания) снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах в связи с изменением места нахождения (п. 10 Общедоступных критериев (приложение № 2 к Приказу ФНС от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@)).

Но если у компании это единственный «грех», то сам по себе он вряд ли привлечет внимание налоговиков. Разве что за пару лет своего существования она переезжает уже, к примеру, в пятый раз. ■

Выбираем код дохода в справке 2-НДФЛ для аренды с экипажем

: Выбор кода зависит от того, как в вашем договоре аренды с экипажем указана плата:

• <если>разбита на две суммы (отдельно за собственно аренду автомобиля и отдельно за «водительские» услуги), то так же двумя отдельными суммами и заносите ее в справку 2-НДФЛ. То есть первую часть — по «арендному» коду 2400, вторую — по «гражданско-правовому» коду 2010.

Разбивать таким образом выплаты в договорах аренды с экипажем выгодно: вы без споров с Пенсионным фондом сможете начислять страховые взносы в ПФР и ФОМС только с «водительской» части выплат (ч. 1, 3 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ). В ином случае, как видно из арбитражной практики, Фонд будет настаивать на начислении взносов на всю сумму выплат по договору. Правда, есть шансы оспорить это в суде (Постановления ФАС ВСО от 25.07.2013 № А69-2236/2012; ФАС ПО от 15.01.2013 № А65-16395/2012; 17 ААС от 21.08.2013 № 17АП-8999/2013-АК);

• <если>единой суммой, то лучше указать весь доход по коду 2010. Код 2400 здесь меньше подходит, так как в выплатах «сидит» и плата за управление автомобилем, а она явно не относится к арендной.

Впрочем, неверный код не приведет к штрафу — главное, чтобы все суммы попали в справку и с них был исчислен НДФЛ.

Как учесть арендованную «малоценку»

: Это не обязательно. Но для контроля за сохранностью арендованных объектов, которую ваша организация, как арендатор, обязана обеспечить (ст. 622 ГК РФ), лучше все-таки их учесть. Для этого вы можете создать как отдельный новый забалансовый счет, так и специальный субсчет счета 001 «Арендованные ОС» — ошибкой это не будет, несмотря на то что стоимость единицы меньше 40 000 руб. Не забудьте оговорить выбранный способ учета арендованной «малоценки» в учетной политике.

Ремонт арендованной «малоценки» можно учесть в расходах на УСНО

: Если вы используете арендованное имущество для производства (выполнения работ, оказания услуг), то затраты на его ремонт включайте в материальные расходы в периоде их оплаты (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ):

• стоимость запчастей — как затраты на производственные и хозяйственные нужды (подп. 5 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ);
• стоимость ремонтных работ — как затраты на приобретение работ и услуг производственного характера (подп. 5 п. 1 ст. 346.16, подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).

И неважно, что это расходы на ремонт не собственного имущества, а арендованного — такого ограничения для материальных расходов нет.

Получаем от физлица арендную плату наличными: можно ли выдать БСО?

: Это зависит от того, выступает ли это физлицо в арендных отношениях с вами как предприниматель:

• <если>нет, то выдавать БСО можно, рассматривая аренду как оказание услуг населению (п. 2 ст. 2 Закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ). Хотя по сути аренда и не является услугой, в ОКУН она отнесена к услугам (код подгруппы по ОКУН 803000 «Операции с недвижимым имуществом»). Утвержденной формы «арендного» БСО нет, и вам придется разработать ее самостоятельно (Письмо Минфина от 27.01.2009 № 03-01-15/1-29) — так, чтобы в ней были все реквизиты, указанные в п. 3 Положения о наличных расчетах (утв. Постановлением Правительства от 06.05.2008 № 359).

Однако предупреждаем, что, судя по арбитражной практике, выдача БСО не обязательно избавит вас от претензий налоговой (Постановление 19 ААС от 08.12.2011 № А35-3315/2011);

• <если>да (договор с физлицом заключен как с ИП), то выдавать БСО вместо чека ККТ не удастся, ведь получение денег от предпринимателя по заключенному с ним договору уже нельзя считать расчетами с населением.

Если вероятность штрафа не подвигнет директора приобрести ККТ, то остается надеяться, что в течение 2 месяцев (срок давности для «кассового» штрафа (ч. 1 ст. 4.5 КоАП РФ)) с момента приема наличных налоговики не обнаружат, что вы приняли их без ККТ.

Аванс старше 3 лет зачли в счет последнего месяца аренды: без вычета НДС не останетесь

: Видимо, ваши проверяющие считают, что авансовый НДС можно принять к вычету не позже чем через 3 года с момента его начисления. Это заблуждение, и его легко оспорить.

Трехлетний срок действительно существует. Но отсчитывают его от другого момента — от окончания периода, в котором возникло право на вычет НДС. В течение следующих 3 лет вы вправе подать декларацию, в которой он заявлен (п. 2 ст. 173 НК РФ; Письмо Минфина от 01.03.2013 № 03-07-11/6112; Постановление Президиума ВАС от 22.11.2011 № 9282/11).

И у вас эти 3 года на момент, когда вы заявили вычет, только начали течь. Право на вычет авансового НДС возникает в момент отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет этого аванса (п. 6 ст. 172, п. 8 ст. 171 НК РФ). В вашем случае момент «отгрузки» — последний день аренды. И с конца квартала, на который приходится этот месяц, и отсчитываем 3 года для заявления вычета.

Плата за аренду авто у сотрудника за время его отпуска включается в расходы

: Это не так. По договору аренды ваша организация получает право пользования автомобилем на определенный срок. И в течение всего этого срока арендную плату нужно включать в расходы. Ведь это плата не только за использование автомобиля как таковое, но и за то, что он у организации наготове и в любой момент, как только возникнет необходимость, она может воспользоваться им. На время отпуска работника договор аренды не прерывается и право пользования остается у вашей организации. Ездить на авто по делам организации в течение всего срока аренды может не только сам работник, но и другие сотрудники.

Это верно, даже если уходящий в отпуск работник — ваш единственный водитель. Представьте, что вы арендовали это авто у сторонней фирмы (ИП, физлица), а ваш штатный водитель точно так же ушел в отпуск. Вы же не станете исключать арендную плату за это время из налоговых расходов. Более того,, арендованный автомобиль вполне может простаивать и в рабочие для сотрудника дни.

Вместе с тем в такой ситуации вероятность претензий со стороны инспекции исключить нельзя. Так, Минфин выступил против списания в налоговые расходы арендной платы за время, когда арендованное оборудование находилось на складе временного хранения и организация в принципе не могла им пользоваться (Письмо Минфина от 04.07.2011 № 03-03-06/1/390). Правда, суд с этим не согласился, указав, что НК не ограничивает отнесение арендной платы к налоговым расходам только периодом полезного использования арендованного имущества (Постановление ФАС СКО от 27.05.2013 № А32-40947/2011).

Дата договора аренды недвижимости попала в «регистрационный провал»: что с налоговыми расходами

: Если не хотите проблем с расходами, договор лучше зарегистрировать. Из недавних разъяснений ВАС следует, что к заключенным 2 и 3 марта 2013 г. и не прошедшим госрегистрацию договорам аренды применяются те же правила, что и к тем, которые подлежат регистрации, но не зарегистрированы (п. 27 Постановления Пленума ВАС от 17.11.2011 № 73 (в ред. Постановления Пленума ВАС от 25.12.2013 № 98)). Этот вывод ВАС сделал применительно к гражданско-правовым спорам. Но не исключено, что и налоговики возьмут его на вооружение. А они убирают из налоговых расходов арендную плату по незарегистрированным договорам сроком год и больше (Письмо Минфина от 13.12.2012 № 03-11-06/2/145). И спорить с ними придется в суде.

Куда платить удержанный из арендной платы НДФЛ и сдавать справку о доходах

: Платить удержанный налог и по итогам каждого года сдавать справку 2-НДФЛ налоговый агент должен по месту своего нахождения (п. 7 ст. 226, п. 2 ст. 230 НК РФ). Это правило работает в отношении всех физлиц (и работников, и неработников), которым вы выплачиваете доходы.

Обратите внимание: если арендную плату выплачивает ваше обособленное подразделение, платить НДФЛ и отчитываться нужно по месту постановки на налоговый учет этого ОП (Письмо Минфина от 06.02.2013 № 03-04-06/8-35). В инспекцию арендодателя никаких отчетов отправлять не нужно. Но не забудьте выдать ему справку 2-НДФЛ.

Аренда у физлица: при списании арендной платы в «упрощенные» расходы НДФЛ из нее не убираем

: В расходы включайте всю сумму арендной платы: и ту ее часть, которая выплачена арендодателю, и удержанный с нее и перечисленный в бюджет НДФЛ (подп. 4 п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ). В книгу учета доходов и расходов запишите ее одной суммой, а в графе 2 «дата и номер первичного документа» укажите реквизиты обеих платежек: и на перечисление НДФЛ, и на перечисление арендодателю арендной платы.

Названное вами Письмо Минфина этому не помеха. Там не сказано, что вообще нельзя включить удержанный НДФЛ в расходы как часть арендной платы. Там говорится о другом: нельзя повторно уменьшить налоговую базу при УСНО на этот НДФЛ в составе расходов организации на уплату налогов (подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). И в этом Минфин прав.

Какую единицу измерения указать в «арендном» счете-фактуре

: Правильно — ставить прочерки, а в графе 1 «Наименование» указывать реквизиты договора, акта приема-передачи имущества и период, за который начислена арендная плата. Дело в том, что вы обязаны указывать единицу измерения и соответствующий ей код из ОКЕИ только при возможности их указать (подп. 6 п. 5, подп. 4 п. 5.2 ст. 169 НК РФ). В тексте гл. 21 НК РФ аренда называется услугой. А по услугам единицу измерения в счетах-фактурах указывать невозможно, это признает и Минфин (Письмо Минфина от 10.02.2012 № 03-07-09/06 (п. 3)). Раз невозможно указать единицу, то не получится заполнить графы 3 «Количество» и 4 «Цена (тариф) за единицу измерения».

К слову сказать, судебных споров с налоговиками о вычетах по «арендным» счетам-фактурам, в которых отсутствует указание на единицу измерения, уже давно не было.

Вместе с тем не будет критической ошибкой (то есть такой, которая привела бы к невозможности идентифицировать, на что именно выставлен счет-фактура, и лишила бы вычета (п. 2 ст. 169 НК РФ)) указание следующих единиц измерения:

• <или>месяц (квартал, день и прочие временные единицы) — если арендная плата установлена в целом за единый объект аренды;
• <или>кв. м — если в договоре ставка арендной платы определена за кв. м;
• <или>штуки — если вы сдаете в аренду несколько одинаковых объектов и все за одинаковую арендную плату.

В любом случае период, за который начислена арендная плата, укажите в графе 1.

Испортили имущество арендодателя и починили: как быть с НДС по ремонту

: Правильно — принять входной НДС по ремонтным работам к вычету, а при возврате помещения арендодателю НДС не начислять. И вот почему.

Вы обязаны вернуть имущество ровно в том состоянии, в котором его получили от арендодателя (ст. 622 ГК РФ). И именно это вы и сделали. То есть вы всего лишь вернули арендодателю принадлежащее ему имущество. Поэтому и объекта по НДС — перехода права собственности (ст. 146 НК РФ) — нет. А расходы на восстановление помещения после пожара необходимы как выполнение вашей обязанности по договору аренды, которая нужна для вашей облагаемой НДС деятельности. Поэтому входной НДС по этим расходам можно принять к вычету в обычном порядке (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Такой подход однажды поддержал суд (Постановление ФАС СЗО от 15.04.2008 № А66-11575/2006).

Вместе с тем в другой, не «арендной» ситуации, когда организация ремонтировала испорченное по ее вине чужое имущество, суд не признал за ней право на вычет НДС по ремонтным расходам (Постановление ФАС СЗО от 12.04.2013 № А44-4898/2012). Он указал, что ремонт происходил в рамках возмещения ущерба собственнику имущества (ст. 1082 ГК РФ), а это не подпадающая под НДС операция (ст. 146 НК РФ), поэтому по расходам на такой ремонт — никакого вычета (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Так что принимать к вычету НДС стоит, только если вы готовы к возможному спору с инспекцией. ■

ШАГ 1. Заключаем договор

В нем нужно указать перечень поставляемых товаров (выполняемых работ, оказываемых услуг) и их стоимость. Лучше всего оформить его в виде отдельного документа. На практике встречаются ситуации, когда договор как таковой не составляется. Например, российская компания направляет коммерческое предложение и оно акцептуется (оплачивается) представительством международной компании. Несмотря на то что с юридической точки зрения договор считается заключенным (п. 3 ст. 434 ГК РФ), налоговики к этой ситуации могут подойти формально: раз нет отдельного договора, то и ставка 0% не подтверждена. В этом случае отстаивать нулевую ставку придется в суде (Постановление 9 ААС от 14.09.2012 № 09АП-24155/2012-АК).

К моменту заключения договора вы должны определиться со ставкой НДС. Для применения нулевой ставки международная компания должна предоставить вам письмо о том, что поставляемые вами товары (работы, услуги) предназначены для официального использования данной международной организацией.

Отметим, что оно должно быть подписано ее главой (главой ее представительства) и заверено печатью, а кроме того, в нем должны быть указаны название и ИНН вашей компании.

Еще раз повторим, такой документ должен быть у вас на руках к моменту отгрузки товаров (подписания актов по выполненным работам, оказанным услугам). В противном случае реализация будет облагаться НДС по ставке 18% (10%).

Чтобы в дальнейшем не возникло трудностей со взысканием с международной компании НДС (если письмо она вам не предоставит), мы рекомендуем прописать в договоре такие условия:

• согласованная сторонами цена включает в себя НДС, начисленный по ставке 0%;
• если к моменту отгрузки товаров (подписания акта по работам или услугам) международная компания не предоставит вам указанное выше письмо, то к цене договора добавятся 18% (10%) налога на добавленную стоимость.

ШАГ 2. Разбираемся с авансами

Если вы получаете от международной организации авансы, начислять с них НДС не нужно (п. 1 ст. 154 НК РФ), как не нужно и оформлять авансовые счета-фактуры (п. 17 разд. II приложения № 5 к Постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137). Однако это справедливо только в том случае, если к моменту получения авансов у вас на руках уже имеются договор и письмо от данной организации. Так считают специалисты Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ЛОЗОВАЯ Анна Николаевна

Ведущий советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“В случае когда российская организация-продавец получает предварительную оплату от международной компании, такие платежи не включаются в налоговую базу по НДС только при наличии договора и письма от этой организации. Если данные документы отсутствуют, то авансовые платежи должны включаться в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке”.

Заметим, что о необходимости иметь определенный пакет документов уже на дату получения предварительной оплаты ничего не сказано ни в Налоговом кодексе, ни в Постановлении № 455, утвердившем Правила применения нулевой ставки НДС в рассматриваемой ситуации. Следовательно, можно говорить о том, что это требование чиновников излишне. Вот только доказывать это вам, скорее всего, придется в суде. А какую позицию займет суд, предугадать трудно, ведь судебных решений по аналогичным вопросам просто нет.

ШАГ 3. Отгружаем товары (выполняем работы, оказываем услуги)

Итак, допустим, что к моменту отгрузки товаров в вашем распоряжении имеется то самое многострадальное письмо и, значит, реализация будет облагаться НДС по ставке 0%. Тогда при оформлении счета-фактуры вы делаете в нем отметку «Для официальных нужд международной организации». Поставить ее можно в любом свободном месте документа, например над табличной частью.

Но может случиться и так, что на момент поставки товаров (подписания акта по работам, услугам) вы это письмо от международной компании-покупателя еще не получили. Если уверены, что оно будет у вас в ближайшее время, можете оформлять документы в том же порядке (то есть применять ставку 0%). Главное, чтобы в дальнейшем вы смогли предоставить это письмо налоговикам при проведении ими камеральной проверки. Обратите внимание: оно должно иметь более раннюю дату, чем дата поставки товаров (подписания акта выполненных работ, оказанных услуг).

Если же с получением письма возникают трудности, оформляйте счет-фактуру с указанием ставки 18% (10%). Учтите только, что в дальнейшем вы уже не можете заявлять по такой операции нулевую ставку НДС (Письмо Минфина от 15.01.2008 № 03-07-07/02). Это нам подтвердили и специалисты Минфина.

ШАГ 4. Принимаем к вычету входной НДС

Входной НДС, относящийся к товарам (работам, услугам), реализованным международным организациям, принимается к вычету в особом порядке, а именно в момент отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) (п. 3 ст. 172 НК РФ).

Однако при приобретении товара не всегда заранее известно, кому и на каких условиях он будет реализован. Если при оприходовании имущества вы приняли входной НДС к вычету (не предполагая, что товар будет реализован представительству международной организации), то в момент отгрузки в адрес такой организации принятый ранее к вычету НДС нужно восстановить (отразив его по строке 100 раздела 3 декларации по НДС (подп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ)). В этот же момент вы можете снова принять НДС к вычету, указав его:

• <или>в графе 3 раздела 4 декларации по НДС (если ставка 0% подтверждена);
• <или>в графе 4 раздела 6 декларации по НДС (если ставка 0% не подтверждена).

Никакой дополнительной налоговой нагрузки такая операция за собой не влечет. Но восстановить НДС (и тут же заново принять его к вычету) все-таки желательно.

Нужно это для того, чтобы правильно отразить входной налог в декларации по НДС за тот квартал, в котором состоялась отгрузка товара (выполнение работы, оказание услуги) в адрес международной компании.

ШАГ 5. Подтверждаем нулевую ставку НДС

Как известно, нулевую ставку нужно подтверждать. Для этого, помимо указанных ранее договора и письма, вам будут нужны (п. 4 Правил, утв. Постановлением № 455):

1) ваш экземпляр счета-фактуры, выставленного в адрес международной организации;

2) платежные документы, подтверждающие поступление выручки от международной организации.

Отметим, что ни в Налоговом кодексе, ни в Постановлении № 455, утвердившем Правила применения ставки 0%, ничего не сказано о сроках подачи таких документов в ИФНС. Однако в Порядке заполнения налоговой декларации по НДС указано, что представить их нужно одновременно с налоговой декларацией (разд. 1 приложения 2 к Приказу Минфина от 15.10.2009 № 104н). Мы рекомендуем так и поступить. Но если полный пакет документов к этому моменту вы не собрали, то отдельные недостающие бумаги можете представить позже — уже на этапе проведения камеральной проверки. Как правило, налоговики в этом вопросе идут навстречу налогоплательщикам.

Но бывает и другая ситуация: международная компания затягивает с перечислением денег и вы не знаете, поступят они в ближайшее время или нет. Как быть? Тут возможны два варианта.

ВАРИАНТ 1. Если есть уверенность, что оплата придет со дня на день, то ставку 0% можно считать «почти подтвержденной». Операции по реализации отражаем в разделе 4 декларации.

Но будьте готовы к тому, что, если оплата к вам по каким-то причинам не поступит, налоговые органы по итогам камеральной проверки этой декларации доначислят вам налог по ставке 18% (10%), а также штраф и пени (статьи 75, 122 НК РФ).

ВАРИАНТ 2. Если уверенности, что оплата вот-вот поступит, нет, то придется заявить операции по реализации в разделе 6 декларации — как неподтвержденные.

Но тут есть вот какой момент. По мнению чиновников, если нулевая ставка НДС в отношении реализации в адрес международной компании сразу не подтверждена, то в будущем, после того как у вас окажется на руках полный пакет документов, заявить заново ставку 0% вы уже не можете. Об этом нам сообщили в Минфине.

По нашему мнению, тот факт, что первоначально нулевую ставку подтвердить не удалось, не лишает организацию возможности попытаться сделать это еще раз — после получения оплаты. Ведь Налоговый кодекс отсылает нас к Постановлению № 455, утвердившему Правила применения нулевой ставки НДС, а в нем ничего не говорится о сроках подтверждения ставки 0% (п. 12 ст. 165 НК РФ). А раз так, то сделать это можно и позже. Главное — собрать необходимый пакет документов. Но, учитывая мнение чиновников, готовьтесь отстаивать данное право организации в судебном порядке.

***

Если руководство решило начать работать с международными организациями, расположенными в России, то хлопот у бухгалтера, конечно, прибавится. Но ситуация может показаться сложной лишь потому, что вы сталкиваетесь с ней впервые. Разобравшись же один раз, вы увидите, что на самом деле тут все достаточно просто. Главное — вовремя получить от международной компании письмо и оплату.

В помощь бухгалтеру мы разработали схему, которая подскажет, как действовать в том или ином случае.

Если налоговики по итогам камеральной проверки не согласились с нулевой ставкой на том основании, что не был представлен полный пакет документов, вы можете в дальнейшем, собрав недостающие бумаги, снова заявить ставку 0% по таким операциям. Если отказ был обоснован другими причинами, вы можете обжаловать решение своей инспекции в вышестоящем налоговом органе, а затем в суде. ■

СИТУАЦИЯ 1. Сейчас у вас только наличные расходы, а раньше была еще и выручка

И лимит у вас определен именно по выручке, поскольку расчет исходя из объема выдач наличных из кассы за любой период дал бы меньшую сумму остатка.

Известен случай, когда инспекция оспорила такой расчет. Ее позиция: в период применения лимита выручка отсутствует, значит, следовало рассчитывать лимит по расходам. Такой расчет налоговики сделали сами. А поскольку остаток в кассе оказался больше получившейся у них суммы, они оштрафовали организацию за несоблюдение лимита (ч. 1 ст. 15.1 КоАП РФ).

Суд с налоговиками не согласился (Постановление 19 ААС от 30.11.2012 № А35-5624/2012). Доводы простые. Есть приказ об установлении лимита, при расчете которого использована формула из Положения. Этот лимит соблюден. Следовательно, нарушения нет. Также суд решил, что инспекция вообще не обладает полномочиями по корректировке лимита. Она всего лишь должна следить за соблюдением лимита, установленного организацией.

СИТУАЦИЯ 2. Вы начинаете продавать за наличные, а раньше у вас были только наличные расходы

Лимит, соответственно, был установлен по расходам. Им вы и продолжаете пользоваться, так как его вам вполне хватает. Как раз в такой ситуации оказалась наша читательница, и вот что произошло.

Проводившие у нее кассовую проверку налоговики решили, что как только фирма начала продавать за наличные, она обязана была установить себе новый лимит — исходя из выручки. По их мнению, право пользоваться лимитом, который рассчитан по расходам, есть только при отсутствии наличных поступлений от продажи товаров (работ, услуг). А раз организация лимит по выручке не установила, заключили инспекторы, значит, лимит равен нулю и весь остаток в кассе — сверхлимитный. В результате — штраф.

Есть ли аргументы, чтобы штраф оспорить? Да, вот они. Во-первых, в Положении ни слова нет о том, что при появлении наличной выручки лимит, установленный по расходам, утрачивает силу, применять его больше нельзя и следует установить новый — по выручке. Во-вторых, не определен там и срок действия однажды утвержденного лимита — этот срок оставлен на усмотрение организации. Поэтому вы вправе пользоваться им до тех пор, пока сами не захотите его изменить.

До судов подобные споры пока не доходили. Предположим, судиться вы не собираетесь и хотите обезопасить себя, установив лимит по выручке одновременно с началом продаж. Как это сделать? Брать ожидаемую выручку для установления лимита неправильно — это могут делать только вновь созданные организации (п. I приложения к Положению). Остается установить лимит исходя из наличной выручки за первый же день продаж — этот день и будет расчетным периодом. То есть вечером по окончании смены ККТ подсчитать выручку, вычислить лимит и с этого же дня его и утвердить. При необходимости сдать излишек в банк. Если впоследствии выручка будет расти, лимит можно будет пересматривать исходя из ее возросших объемов хоть каждый день.

***

Кстати, в проекте нового порядка ведения кассовых операций, представленном ЦБ осенью 2013 г. (см. , 2014, № 2, с. 24), выбор формулы целиком и полностью оставлен на усмотрение организации (ИП) — без условия о наличии либо отсутствии выручки.

На момент сдачи этого номера в печать новый порядок уже был утвержден ЦБ и передан для госрегистрации в Минюст (Указание ЦБ от 11.03.2014 № 3210-У). Изменилось ли в нем что-нибудь по сравнению с осенней версией, пока неизвестно. Как только документ пройдет госрегистрацию, мы расскажем о нем подробно. ■

Налоговики настаивают на уплате налогов

ВАС рассмотрел следующую ситуацию. ИФНС при выездной проверке арендодателя обнаружила, что до завершения строительства торгового центра и ввода его в эксплуатацию арендодатель заключал с будущими арендаторами предварительные договоры аренды. Причем эти договоры вступали в силу с момента их госрегистрации, которая, в свою очередь, производилась после регистрации права собственности арендодателя на построенный объект недвижимости.

По взаимному согласию сторон арендаторы за свой счет выполняли работы по отделке и дополнительному обустройству помещений, предоставляемых им в пользование. В частности, это: отделка пола и стен, монтаж перегородок, дверных блоков, витрин, противопожарных выходов, электромонтажные и инженерные работы (установка систем электроснабжения, освещения, водоснабжения, кондиционирования, вентиляции, охранной системы и системы противопожарной сигнализации).

Налоговики посчитали, что арендодатель должен был учесть стоимость этих работ в составе внереализационных доходов как безвозмездно полученных, поскольку результаты проведенных арендаторами работ не передавались арендодателю и он не возмещал арендаторам их затраты (п. 8 ст. 250 НК РФ). Кроме того, стоимость этих работ нужно было учесть при определении среднегодовой стоимости имущества для целей исчисления налога на имущество. Свое мнение контролеры обосновали так:

• арендаторы выполнили работы, результатом которых, в частности, стали неотделимые улучшения, демонтаж которых приводит к невозможности эксплуатации торговых помещений без повторной их отделки. Причем значительная часть работ относится именно к общестроительным, которые необходимы для ввода торгового центра в эксплуатацию по строительным нормам и правилам. А вовсе не обусловлены спецификой деятельности каждого арендатора и необходимостью отделки в его фирменном стиле и в соответствии с его дизайнерскими решениями, как утверждал арендодатель. Так что эти работы были выполнены с выгодой для арендодателя как лица, заинтересованного в получении дохода от аренды;
• поскольку работы выполнены до введения торгового центра в эксплуатацию и регистрации права собственности на него, то именно арендодатель (а не арендаторы) должен учесть их стоимость в качестве капвложений в основное средство. Выполнение этих работ в период отсутствия арендных правоотношений до введения торгового центра в эксплуатацию и регистрации права собственности на него не позволяет расценить их в качестве капвложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором. И как следствие, не позволяет применить положения НК о порядке учета капвложений в арендованное имущество в целях исчисления налога на прибыль (подп. 32 п. 1 ст. 251, п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ). В частности, нельзя применить норму о невключении стоимости этих работ в доходы арендодателя.

И суды трех инстанций поддержали ИФНС.

ВАС считает, что налоги платить не с чего

Однако ВАС с позицией ИФНС и судов не согласился. И привел такую аргументацию (Постановление Президиума ВАС от 08.10.2013 № 3589/13):

• выполнение спорных работ арендаторами до ввода торгового центра в эксплуатацию обусловлено не стремлением предоставить их арендодателю безвозмездно, а их заинтересованностью в открытии магазинов одновременно с официальным открытием нового торгового центра для посетителей;
• само по себе выполнение спорных работ до ввода торговых центров в эксплуатацию и регистрации права собственности арендодателя на эти объекты не может свидетельствовать о том, что:

— работы выполнены исключительно в интересах арендодателя;

— арендодатель получил результат этих работ безвозмездно и, как следствие, у него возник внереализационный доход (п. 8 ст. 250 НК РФ);

• содержащееся в соглашениях условие об утверждении арендодателем спорных работ предусмотрено в целях контроля соответствия работ правилам пожарной и технологической безопасности, правильности присоединения к электрическим и иным сетям. Но такое согласование не превращает арендодателя в заказчика. Это объясняется необходимостью учета его интересов как собственника объекта недвижимости, заинтересованного в сохранении принадлежащего ему имущества от конструктивных и иных повреждений, а также в соблюдении всеми арендаторами общей концепции функционирования торгового центра;
• квалификация инспекцией спорных работ как выполненных безвозмездно для арендодателя означает также, что и арендаторы не вправе учесть расходы на отделку помещений при исчислении налога на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ);
• все нормы НК о порядке учета капвложений в арендованное имущество в целях исчисления налога на прибыль (подп. 32 п. 1 ст. 251, п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 258 НК РФ) подлежат применению и в том случае, когда работы выполняются в помещении, на которое у арендодателя еще не оформлено право собственности. При этом ВАС сослался на свои же разъяснения о том, что (пп. 10, 11 Постановления Пленума ВАС от 17.11.2011 № 73):

— будущий собственник недвижимости может заключить договор аренды этой недвижимости (договор аренды будущей вещи) и до регистрации прав собственности на нее. И этот договор не противоречит ст. 608 ГК РФ. При этом отсутствие разрешения на ввод в эксплуатацию объекта капстроительства, который является объектом аренды в момент передачи его арендатору, само по себе не влечет недействительности договора аренды;

— передавать объект аренды арендатору до ввода его в эксплуатацию для проведения ремонтных и отделочных работ также можно, поскольку это не противоречит положениям Градостроительного кодекса;

• в целях налогообложения прибыли нельзя делать акцент на том, когда выполняются отделочные работы в предоставленных в возмездное пользование помещениях — до или после регистрации права собственности арендодателя на возводимый объект недвижимости. Иначе у арендодателей будут разные налоговые последствия. И тогда будет нарушен принцип экономической обоснованности налогообложения, чего быть не должно (п. 3 ст. 3 НК РФ). Ведь к однородным с экономической точки зрения отношениям при отсутствии специальных указаний в налоговом законодательстве должны применяться единые налоговые последствия.

Так что у ИФНС не было оснований доначислять арендодателю налог на прибыль и налог на имущество только из-за того, что спорные работы выполнялись арендаторами до сдачи объекта недвижимости в эксплуатацию и госрегистрации права собственности арендодателем на него.

***

Заметим, что принятое решение ВАС согласуется и с позицией Минфина, высказанной еще в 2011 г. Так, финансовое ведомство ничего не имеет против учета амортизации по неотделимым улучшениям, которые арендатор произвел по предварительному договору аренды. Просто амортизировать эти улучшения можно только с месяца, следующего за месяцем заключения основного договора аренды (Письма Минфина от 01.08.2011 № 03-03-06/1/435, от 01.08.2011 № 03-03-06/1/442).

По вопросу уплаты налога на имущество с неотделимых улучшений у ВАС тоже позиция сформировалась. Так, еще в 2012 г. он решил, что плательщиком налога на имущество является арендатор до тех пор, пока он (Решение ВАС от 27.01.2012 № 16291/11):

• <или>не передаст неотделимые улучшения арендодателю;
• <или>не получит от арендодателя компенсацию стоимости этих улучшений.

Какие обстоятельства относятся к смягчающим

В Законе № 212-ФЗ прямо поименованы только три смягчающих обстоятельства (пп. 1—3 ч. 1 ст. 44 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ)):

• совершение правонарушения в связи с тяжелыми личными или семейными обстоятельствами;
• совершение правонарушения под влиянием угрозы, принуждения, в силу служебной или иной зависимости;
• тяжелое материальное положение лица, привлекаемого к ответственности.

Если какое-то из приведенных выше обстоятельств в вашем случае имело место, то о нем и нужно заявлять в первую очередь (Постановления ФАС ВВО от 26.07.2013 № А28-10650/2012; ФАС ДВО от 23.04.2013 № Ф03-1319/2013). Но помимо перечисленного, вы также вправе сослаться и на другие обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими ответственность. Контролеры из фондов должны учитывать их еще при наложении штрафа. А кроме них, это могут сделать судьи (ч. 4 ст. 44 Закона № 212-ФЗ).

Поскольку порядок учета смягчающих обстоятельств и снижения размера санкций в «страховых» законах не прописан, суды в своих решениях иногда опираются на положения НК РФ (статьи 112, 114 НК РФ; Постановление ФАС УО от 17.05.2012 № Ф09-2890/12). Фонды же в связи с этим периодически пытаются доказать неправомерность снижения штрафов. Однако судьи отклоняют их замечания. Ведь понятно, что отсутствие порядка не может быть основанием для абсолютного неприменения смягчающих обстоятельств. На сколько уменьшать санкции в каждой конкретной ситуации, решает фонд или суд, так как именно они наделены такими полномочиями (Постановление ФАС ЗСО от 19.02.2014 № А27-8008/2013).

Обращаться к смягчающим обстоятельствам всегда полезно: принцип соразмерности суммы штрафа и допущенного нарушения никто не отменял и он должен соблюдаться. Об этом в свое время говорили и КС, и ВАС (Постановления КС от 15.07.99 № 11-П; Президиума ВАС от 08.12.2009 № 11019/09). И арбитражные суды не обходят его стороной в своих решениях (Постановления ФАС ДВО от 28.11.2013 № Ф03-5900/2013; ФАС МО от 30.10.2012 № А40-34956/12-91-179).

Отметим, что идеальных обстоятельств, которые гарантированно обеспечат вам снижение суммы взысканий, нет. Все обстоятельства, о которых мы будем говорить далее, в той или иной степени могут быть учтены проверяющими или судом.

Общие смягчающие обстоятельства

На них можно ссылаться при любом правонарушении, связанном со страховыми взносами. Среди них:

• совершение правонарушения впервые (Постановления ФАС УО от 22.10.2012 № Ф09-10080/12; ФАС СЗО от 12.12.2013 № А56-16710/2013);
• отсутствие умысла в совершении правонарушения (Постановления ФАС МО от 23.01.2014 № Ф05-16988/2013; ФАС СЗО от 27.01.2012 № А56-19757/2011);
• признание вины страхователем (Постановления ФАС УО от 24.04.2012 № Ф09-2648/12; ФАС МО от 25.10.2013 № А40-150018/12-107-651);
• самостоятельное выявление и устранение нарушения страхователем (Постановление 2 ААС от 11.10.2011 № А31-4544/2011);
• статус бюджетного учреждения страхователя (финансирование его за счет бюджетных средств) (Постановления ФАС ПО от 17.01.2012 № А55-7506/2011; ФАС МО от 13.02.2014 № Ф05-526/2014);
• социально значимая деятельность страхователя (встречается только в решениях ФАС Западно-Сибирского округа). Причем такой характеристикой может быть наделено не только казенное или бюджетное учреждение, но и коммерческая организация, например управляющая компания нескольких жилых домов (Постановления ФАС ЗСО от 12.02.2014 № А27-9928/2013, от 24.01.2014 № А27-9350/2013).

Зачастую страхователи просят суд учесть сразу несколько из перечисленных смягчающих обстоятельств. А также приводят и другие. Но они будут зависеть уже от конкретного нарушения.

Дополнительные смягчающие обстоятельства

Если вас привлекают к ответственности за несвоевременное представление пенсионной отчетности, то обратите внимание контролеров/судей вот на что:

• незначительный период просрочки с подачей отчетности. Как правило, используется, когда речь идет о просрочке в несколько дней (ч. 1 ст. 46 Закона № 212-ФЗ; ст. 17 Закона от 01.04.96 № 27-ФЗ; Постановления ФАС СЗО от 16.10.2012 № А56-65945/2011; ФАС ПО от 02.07.2013 № А65-24225/2012). Хотя однажды и 8 дней признали «незначительными» (Постановление ФАС МО от 23.01.2014 № Ф05-16988/2013);
• отсутствие негативных последствий/реального ущерба для бюджета фонда, поскольку в результате правонарушения не возникло недоимки по взносам. То есть речь идет о формальном характере нарушения (Постановления ФАС ВСО от 22.05.2012 № А74-3074/2011; ФАС УО от 16.01.2012 № Ф09-9038/11; ФАС СЗО от 26.09.2012 № А56-49091/2011; ФАС ЦО от 23.08.2013 № А68-8921/2012);
• отсутствие негативных последствий в виде нарушения прав застрахованных (третьих) лиц (Постановления ФАС ПО от 06.09.2012 № А12-82/2012; ФАС ЗСО от 12.02.2014 № А27-9928/2013);
• добросовестность плательщика взносов. На нее ссылаются, если обычно страхователь уплачивает взносы своевременно и в полном объеме (Постановления ФАС ПО от 23.10.2012 № А12-1517/2012; ФАС МО от 26.11.2012 № А40-36487/12-116-72; ФАС ВВО от 31.05.2012 № А28-10174/2011);
• тяжелые личные/семейные обстоятельства лиц, ответственных за представление «страховых» сведений (в обоих случаях, когда они были учтены, в суд представлялись подтверждающие документы, например медицинская справка) (Постановления ФАС ЗСО от 12.02.2014 № А27-9928/2013; ФАС ПО от 03.02.2012 № А55-8893/2011);
• проблемы технического характера (неполадки компьютерного оборудования при отправке отчетности, сдача расчета не за тот период) (Постановления ФАС СЗО от 21.05.2013 № А56-23125/2012, от 27.02.2012 № А56-20844/2011). Это обстоятельство, как и предыдущее, встречалось только в решениях ФАС Северо-Западного округа. Прежде чем использовать этот аргумент, запаситесь письмом оператора связи, подтверждающим технические сбои;
• переход учреждения с нового календарного года на передачу отчетности в электронном виде, со сдачей которой страхователь и опоздал (Постановление ФАС ПО от 17.01.2012 № А55-7506/2011);
• представление достоверных сведений, хоть и с просрочкой (Постановления ФАС ЗСО от 21.01.2014 № А75-3424/2013).

А когда организации были оштрафованы за представление персонифицированной отчетности с ошибками (ст. 17 Закона от 01.04.96 № 27-ФЗ), то они ссылались:

• на принятие страхователем необходимых мер для исправления отчетности (Постановления ФАС СЗО от 06.03.2013 № А56-23411/2012, от 24.09.2012 № А56-70405/2011);
• на оперативное погашение недоимки после вынесения решения (Постановление ФАС ЗСО от 17.02.2014 № А27-7199/2013).

Обстоятельства, учитываемые судами 50/50

Признавая те или иные обстоятельства смягчающими, суды оценивают их в совокупности. Именно поэтому одни и те же обстоятельства одними судами могут приниматься во внимание в качестве смягчающих, а другими — нет. Например, в одном деле суд, вынося решение о снижении штрафа, учел, что бухгалтер, который должен был готовить отчетность, в период ее сдачи был на больничном (Постановление ФАС МО от 13.02.2014 № Ф05-526/2014). А в другом случае у компании вообще в течение какого-то времени не было бухгалтера и судью это объяснение не тронуло (Постановление ФАС ВВО от 15.04.2013 № А82-6712/2012). Причем в обеих рассмотренных ситуациях страхователи заявляли достаточно большой список смягчающих обстоятельств.

Аналогичная ситуация складывается и с наличием переплаты по взносам: где-то этот аргумент учитывают вместе с другими обстоятельствами, где-то нет (Постановления ФАС МО от 04.12.2012 № А40-62286/12-90-351; ФАС ВВО от 15.04.2013 № А82-6712/2012).

***

Понятно, что смягчающие обстоятельства срабатывают не всегда (Постановление ФАС УО от 14.11.2013 № Ф09-11659/13). Но заявлять их все равно имеет смысл. Есть судебные решения, в которых размер штрафа с их помощью был снижен и в два раза, и в 10, и даже в 70 раз (Постановление ФАС СЗО от 26.09.2012 № А56-49091/2011). А есть и вовсе уникальный случай, когда штраф уменьшили в 405 раз (Постановление ФАС МО от 13.02.2014 № Ф05-526/2014).

Конечно, в статье перечислены не все обстоятельства, которые фонд или суд может признать смягчающими. Вы вполне можете ссылаться и на другие факторы, характерные именно для вашего предприятия. Суд учтет наличие детей на иждивении у ИП-страхователя (Постановление ФАС УО от 16.03.2012 № Ф09-1200/12) или введение процедуры банкротства в отношении компании (Постановление ФАС СЗО от 26.09.2012 № А56-49091/2011). И даже если вы не заявляли смягчающие обстоятельства при рассмотрении дела в ПФР, заявляйте их в суде — вы имеете на это право. Велика вероятность, что их учтут (Постановление ФАС ВВО от 24.01.2012 № А31-4544/2011). ■

Процедура изъятия

О том, что ваша собственность в виде земельного участка и расположенных на нем построек понадобилась для государственных/муниципальных нужд, вам должны письменно сообщить как минимум за год до непосредственного изъятия (п. 3 ст. 279 ГК РФ; ч. 4 ст. 32 ЖК РФ).

Просто так забрать ваше имущество власти не могут — они должны либо выкупить его у вас, либо с вашего согласия предоставить взамен другое имущество (землю, недвижимость) с зачетом его стоимости в выкупную цену (п. 1 ст. 279, п. 3 ст. 281 ГК РФ; ч. 1, 8 ст. 32 ЖК РФ).

Выкупная цена (далее — компенсация) складывается из рыночной стоимости вашего имущества и суммы убытков (в том числе упущенной выгоды), которые вы можете понести из-за изъятия (п. 2 ст. 281 ГК РФ; ч. 7 ст. 32 ЖК РФ). Например, если вы сдавали нежилое помещение, а в связи с его изъятием вам приходится расторгать договор с арендатором, то можете настаивать на возмещении вам убытков в размере недополученной арендной платы.

Результатом того, что вы согласны с изъятием и вас устраивает сумма компенсации, будет подписание соглашения о выкупе (п. 1 ст. 281 ГК РФ; ч. 6 ст. 32 ЖК РФ).

Выкупить ваше имущество власти могут не раньше чем через год с момента извещения вас о предстоящем изъятии (п. 3 ст. 279 ГК РФ; ч. 4 ст. 32 ЖК РФ). Правда, с вашего согласия выкуп может быть совершен и раньше этого срока.

Кстати, до подписания соглашения вы имеете право не только продолжать пользоваться своим имуществом, но и распоряжаться им по своему усмотрению, например продать (ст. 280 ГК РФ; ч. 5 ст. 32 ЖК РФ).

Получили компенсацию? Не забудьте подать декларацию по НДФЛ

Это необходимо сделать, так как компенсация за изъятое имущество приравнивается к доходу от его продажи (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Правда, вы вправе претендовать на вычет в размере выкупной стоимости вашего имущества (независимо от срока владения) (подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ; Письмо УФНС по г. Москве от 16.12.2011 № 20-14/3/122100@).

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СТЕЛЬМАХ Николай Николаевич

Советник государственной гражданской службы РФ 1 класса

“Если у гражданина отсутствуют другие налогооблагаемые доходы, кроме полученной компенсации (например, плательщик является пенсионером), то налоговая база определяется как разница между доходом, полученным в связи с изъятием имущества, и имущественным вычетом в размере выкупной стоимости этого имущества. То есть налоговая база в данной ситуации будет равна нулю.

В декларации по форме 3-НДФЛ сумма полученного дохода отражается в листе А и в строке 170 листа Е, а вычет (в той же сумме) — по строке 180 листа Е. Далее итоги переносятся в строки 010 и 040 раздела 1 соответственно.

Важным моментом является то, что декларацию подавать нужно в любом случае, даже если изъятым имуществом гражданин владел более 3 лет”.

Выходит, что бюджету вы ничего не должны.

При этом, как вы, наверное, уже догадались, вычет положен, только если у вас есть подтверждающие документы, копии которых нужно приложить к декларации. В НК РФ списка таких документов нет, но, по нашему мнению, к ним можно отнести:

• свидетельство о праве собственности на изъятое имущество. Если на момент подачи декларации вы уже утратили это право, у вас все равно останется свидетельство с отметкой, что право собственности прекращено;
• соглашение о выкупе;
• документы, подтверждающие получение компенсации (например, выписка с банковского счета).

И здесь возникает вопрос: не помешает ли вычету то, что соглашение заключено с застройщиком или инвестором и от них же получена компенсация? Ведь по закону эти функции возложены на органы власти (п. 1 ст. 279 ГК РФ; ч. 1 ст. 32 ЖК РФ).

Итак, декларацию и копии документов, подтверждающих право на вычет, вы должны представить в свою ИФНС не позднее 30 апреля года, следующего за годом получения компенсации (п. 1 ст. 229 НК РФ). К примеру, декларацию за 2013 г. нужно подать не позднее 30.04.2014.

Конечно, вы можете решить, что раз НДФЛ платить не придется, то и декларацию можно не подавать. Но мы так делать не советуем. Ведь налоговики узнают от регистрирующих органов, что вы утратили право собственности на имущество в связи с его изъятием (п. 4 ст. 85 НК РФ). Следовательно, они попросят вас представить декларацию и оштрафуют за ее несвоевременную подачу как минимум на 1000 руб. (ст. 119 НК РФ)

Если же налоговики не дождутся вашей декларации, то не исключено, что они в рамках контрольных мероприятий попытаются узнать причину прекращения права собственности на недвижимость, а также размер полученной вами компенсации. Если им это удастся, то инспекторы, скорее всего, доначислят вам налог со всей суммы компенсации, пени и штраф (статьи 75, 122 НК РФ). Причем они не будут брать в расчет тот факт, что у вас есть право на вычет, так как официально (то есть путем подачи декларации) вы о нем не заявили. В итоге вы, вероятно, сможете отбить начисленные суммы, но времени и нервов потратите много.

***

Учтите, что если вы по каким-либо причинам не согласны с решением об изъятии или же вас не устраивает сумма предложенной вам компенсации, то органы власти могут подать иск в суд о выкупе вашего имущества (ст. 282 ГК РФ; ч. 9 ст. 32 ЖК РФ). Сделать это они могут не раньше чем через год с даты получения вами уведомления о планируемом изъятии и не позже 3 лет с этой же даты (при изъятии жилой недвижимости — не позже 2 лет) (ст. 282 ГК РФ; п. 27 Постановления Пленума ВАС от 24.03.2005 № 11; п. 9 ст. 32 ЖК РФ).

Кстати, если суть спора будет заключаться именно в размере компенсации, то суд определит этот размер самостоятельно, исходя из рыночной стоимости вашего имущества на момент судебного разбирательства (п. 28 Постановления Пленума ВАС от 24.03.2005 № 11). ■

Внутренний гудвил

Для того чтобы организация стабильно приносила прибыль, надо задействовать различные ресурсы. Например, производственному предприятию нужны помещения, станки и другое оборудование, сырье и материалы.

Затраты на приобретение этих ресурсов признаются в балансе организации в качестве ее активов, если соблюдаются определенные условия. В РСБУ и в МСФО они сходны. Активы — это ресурсы, которые организация контролирует (то есть не дает ими пользоваться другим субъектам). Кроме того, затраты на их приобретение должны определяться с достаточной точностью. Ресурсы, которые соответствуют перечисленным критериям, признаются в балансе организации в качестве ОС, НМА, финансовых вложений, МПЗ и т. д. Понятно, что для признания каждого вида активов профильными ПБУ предусмотрены специфические критерии признания.

Например, для НМА должен соблюдаться критерий идентифицируемости. Идентифицируемыми активами признаются те ресурсы, которые (подп. «в» п. 3 ПБУ 14/2007; п. 12 МСФО (IAS) 38):

• <или>можно отделить от организации (продать, сдать в аренду);
• <или>нельзя отделить от организации, но они принадлежат ей на каком-либо юридическом основании.

Однако для того, чтобы организация работала, стала бизнесом и приносила прибыль, одних только «балансовых ресурсов» недостаточно. Для этого необходимо наладить процессы управления этими ресурсами.

Например, чтобы организовать бесперебойный выпуск продукции, нужно установить связи с надежными поставщиками качественного сырья, обучить производственный персонал. Чтобы обеспечить реализацию продукции, придется потратиться на рекламу и обучение специалистов по сбыту. Ведь не секрет, что хорошие менеджеры по продажам и наработанные ими клиентские базы — очень ценный ресурс фирмы. Немаловажная составляющая успеха компании — рабочая атмосфера в организации. Кстати, некоторые российские специалисты по трудовым ресурсам полагают, что в нашей стране здоровая атмосфера в организации является более действенным фактором повышения производительности труда работников, чем материальные стимулы. Вы спросите: если эти ресурсы приносят организации прибыль, то почему они не учитываются как активы? В российских ПБУ прямого ответа на этот вопрос мы не найдем. Зато он есть в МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».

Согласно МСФО деньги, которые организация потратила на развитие бизнеса, организацию производства и сбыта продукции, — это затраты на формирование так называемого внутреннего гудвила. То есть ресурсов, которые не признаются в ее отчетности в качестве активов, так как не отвечают критериям признания НМА (п. 48 МСФО (IAS) 38).

Причин несколько. Прежде всего, эти ресурсы не относятся к идентифицируемым. То есть не принадлежат организации на каком-либо юридическом основании и их нельзя отделить от нее.

К тому же ресурсы, составляющие внутренний гудвил, чаще всего не контролируются организацией. Например, клиентов могут переманить конкуренты, а квалифицированные работники могут просто уволиться.

Кроме того, себестоимость внутреннего гудвила сложно достоверно оценить. Например, не всегда точно известно, сколько денег потратила организация на то, чтобы сформировать клиентскую базу или создать особую рабочую атмосферу в коллективе (п. 49 МСФО (IAS) 38).

Внешний гудвил

Хотя в отчетности организации ее собственный гудвил не признается, но он влияет на капитализацию компании, то есть стоимость ее акций (долей). Поэтому если ее акции (доли) покупают инвесторы, то по правилам МСФО гудвил может быть признан активом в отчетности компании-инвестора.

Причина очевидна: инвесторов интересует способность бизнеса приносить прибыль, а она зависит не только от того, сколько у организации активов, но и от гудвила. Поэтому стоимость успешной компании может быть значительно выше стоимости ее чистых активов (далее — ЧА). Например, хорошо работающее небольшое турагентство стоит 2—3 миллиона рублей, хотя стоимость его ЧА гораздо меньше. Основные составляющие цены турфирмы — ее клиентская база и профессиональные навыки менеджеров по продажам (то есть гудвил). Потому что именно от этих факторов зависит, будет ли агентство приносить прибыль собственнику.

В соответствии с ПБУ 19/02 инвестиции в дочерние общества отражаются одной суммой в составе финансовых вложений независимо от цели приобретения акций (долей), принадлежащих инвестору (пп. 3, 8 ПБУ 19/02). Получается, что гудвил «сидит» в стоимости финвложения.

А вот в МСФО другие правила. Порядок учета гудвила зависит от цели приобретения акций (долей) и от доли участия инвестора в компании.

Если акции (доли) приобретены для перепродажи, то они признаются в отчетности как финансовые инструменты, по справедливой стоимости. Гудвил не признается.

Если акции (доли) приобретены не для перепродажи, то порядок учета гудвила зависит от того, контролирует ли инвестор компанию.

Если не контролирует (например, инвестор владеет менее 50% компании), то вложения в зависимое общество при первоначальном признании отражаются так же, как финансовые вложения в РСБУ (п. 10 МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия»).

Если же материнская компания контролирует дочернюю (как правило, доля участия составляет 50% и выше), то вложения в дочернее общество отражаются в консолидированной отчетности группы. То есть активы и обязательства дочернего общества, оцененные по справедливой стоимости, прибавляются к активам и обязательствам материнской компании. Доля, не принадлежащая материнской компании (неконтролируемая), отражается в консолидированной отчетности отдельно, в капитале группы (п. 22 МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность»). А гудвил дочернего общества отражается в консолидированной отчетности в качестве отдельного вида актива, ведь затраты на приобретение внешнего гудвила можно посчитать различными способами. Традиционно гудвил — это разница между ценой приобретения компании и рыночной стоимостью приобретенной доли ее ЧА (п. 32 МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»). Обратите внимание, чтобы посчитать реальные затраты на покупку гудвила, нужно брать в расчет именно рыночную, а не балансовую стоимость ЧА приобретаемой компании. Потому что инвесторы при покупке компании принимают в расчет именно рыночную, а не балансовую стоимость ее активов.

Деловая репутация

В ПБУ 14/2007 рассмотрена ситуация, когда может возникнуть актив, аналогичный гудвилу из МСФО, — деловая репутация. Речь идет о покупке предприятия как имущественного комплекса (ст. 559 ГК РФ; п. 4 ПБУ 14/2007).

Если при приобретении имущественного комплекса организация получает не только набор активов и обязательств, но и неидентифицируемые активы — деловые связи, клиентские базы, то эти активы могут признаваться в отчетности приобретающей компании как отдельный вид НМА — деловая репутация. В ПБУ 14/2007 говорится, что затраты на приобретение деловой репутации рассчитываются как разница между рыночной стоимостью имущественного комплекса и балансовой стоимостью его ЧА (п. 42 ПБУ 14/2007).

Однако отметим, что такой порядок оценки деловой репутации, в отличие от правил МСФО, не дает достоверной оценки затрат на ее приобретение.

Иногда пишут, что деловая репутация — это регулирующая величина, которую нужно поставить в актив в случае превышения стоимости имущественного комплекса над его ЧА, для того чтобы у организации-покупателя сошелся баланс.

Но с этим нельзя согласиться. Деловая репутация — это, прежде всего, актив. То есть ресурс, от которого ожидается поступление экономических выгод (п. 43 ПБУ 14/2007). Сам факт того, что цена имущественного комплекса выше балансовой стоимости его ЧА, еще не говорит о том, что организация-покупатель получила в свое распоряжение такой ресурс. Ведь оценка активов в балансе компаний часто не соответствует их рыночной цене.

Но бухгалтерская служба не может и не должна самостоятельно принимать решение о том, есть ли гудвил в приобретенном имущественном комплексе. Это должны сделать финансовые службы организации. И документ с необходимой информацией они должны передать в бухгалтерию. Если такого документа нет, разницу между ценой фирмы и балансовой стоимостью ее ЧА следует списать в расходы, чтобы не вводить в заблуждение пользователей отчетности. В налоговом учете положительная разница между стоимостью приобретения имущественного комплекса и стоимостью ЧА предприятия включается в расходы, но не единовременно, а равномерно в течение 5 лет (подп. 1 п. 3 ст. 268.1 НК РФ).

***

Если вы купили фирму (имущественный комплекс) дешевле, чем стоят ее чистые активы, то сумма вашей экономии — это отрицательный гудвил (деловая репутация). Правила учета отрицательного гудвила предельно просты. Он включается в доходы сразу при покупке предприятия и в бухгалтерском, и в налоговом учете (п. 45 ПБУ 14/2007; п. 1, подп. 2 п. 3 ст. 268.1 НК РФ). ■