ВАЖНО
art_aut_id="28"
Е.А. Шаронова,
ведущий эксперт
Когда не должно быть штрафа за просрочку уплаты НДФЛ
Что написано в НК
Обычно налоговые агенты должны перечислять НДФЛ в бюджет не позже рабочего дня, следующего за днем выплаты дохода физлицу (НДФЛ с отпускных и больничных — не позднее последнего дня месяца, в котором они выплачены) (пп. 4, 6 ст. 226, пп. 6, 7 ст. 6.1 НК РФ). Если заплатить налог позже — это уже нарушение. В НК предусмотрены такие штрафы:
•по ст. 123 НК РФ — за неудержание и/или неперечисление (неполное удержание или перечисление) НДФЛ в установленный срок — 20% от суммы, подлежащей удержанию либо перечислению. Из формулировки следует, что, даже если вы правильно посчитали НДФЛ, вовремя его удержали, но перечислили в бюджет с опозданием, все равно будет штраф (ст. 123 НК РФ);
•по п. 1 ст. 126.1 НК РФ — за отражение в расчете 6-НДФЛ и справках 2-НДФЛ недостоверных сведений — 500 руб. за каждый документ с ошибками.
НК предусматривает, что если вы перечислили НДФЛ вовремя, но в меньшей сумме из-за ошибки, то можете избежать наказания при условии, что налоговики это не заметили и вы (пп. 4, 6 ст. 81, п. 2 ст. 126.1 НК РФ):
•представили в ИФНС уточненный расчет 6-НДФЛ;
•до подачи уточненки уплатили недоимку и пени.
Поясним на примерах, когда НК позволяет избежать штрафа, а когда нет.
| Показатели | Пример 1 | Пример 2 |
| Условие | 20 марта 2018 г. работнику выплатили суточные 10 000 руб. за 10 дней командировки, по которой авансовый отчет руководитель утвердил в феврале. Однако забыли исчислить и удержать НДФЛ со сверхнормативных суточных 3000 руб. (10 000 руб. – (700 руб. х 10 дн.)). Сверхнормативные суточные и налог с них в расчете 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. не отразили. Ошибку обнаружили 10.05.2018 | 20 марта 2018 г. работнику выплатили доход 10 000 руб. Исчислили НДФЛ в сумме 1300 руб. и удержали его при выплате. Суммы дохода и налога отразили в расчете 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. Однако 21.03.2018 по ошибке в бюджет перечислили 130 руб. НДФЛ вместо 1300 руб. 10.05.2018 обнаружили, что налог заплатили в меньшей сумме, чем положено |
| Решение | 10.05.2018 при выплате зарплаты работнику удержали НДФЛ в сумме 390 руб. (3000 руб. х 13%). Поскольку эту сумму нужно было перечислить в бюджет 21.03.2018, то пени уплатили за период с 22 марта по 9 мая 2018 г. (Письмо ФНС от 06.12.2017 № ЗН-3-22/7995@)
Представили в ИФНС уточненный расчет 6-НДФЛ за I квартал 2018 г., указав в нем правильные суммы, в том числе:
•сверхнормативные суточные на дату получения дохода — 28.02.2018 (последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет (подп. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ));
•НДФЛ, исчисленный 28.02.2018 и удержанный 21.03.2018, — 390 руб. | 10.05.2018 доплатили недоимку по НДФЛ 1170 руб. (1300 руб. – 130 руб.) и пени за период с 22 марта по 9 мая 2018 г. (Письмо ФНС от 06.12.2017 № ЗН-3-22/7995@)
Однако расчет 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. уточнять не нужно, ведь в нем все отражено правильно |
| Последствия | Не будет штрафа за несвоевременное перечисление НДФЛ | Будет штраф за несвоевременное перечисление НДФЛ |
Что сказал КС
Во-первых, действующая формулировка ст. 81 НК РФ не позволяет освободить от штрафа налоговых агентов, которые сами нашли и исправили ошибку, доплатили налог и пени, представили в ИФНС расчет 6-НДФЛ сразу без ошибок (с правильными суммами) и не уточняли его впоследствии. То есть агентов из примера 2. А это ставит таких налоговых агентов в неравное положение с агентами, которые сначала представили недостоверный расчет, а затем его уточнили и доплатили недоимку и пени (Постановление КС от 06.02.2018 № 6-П (п. 3.1 Мотивировочной части)). То есть с агентами из примера 1.
Во-вторых, ст. 123 НК предусматривает штраф не за нарушения налогового агента в части достоверности представленных расчетов, а за противоправное неудержание сумм налога или их неперечисление в срок, то есть за недоимку независимо от причин ее возникновения. А ведь просрочка в перечислении налоговых платежей возможна не только вследствие недостоверного декларирования налога (неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой отчетности), но и безотносительно этого (Постановление КС от 06.02.2018 № 6-П (пп. 3.1, 3.2 Мотивировочной части)).
Внимание
Представление только исправленных справок 2-НДФЛ от штрафа за опоздание с уплатой налога не спасет. Все изменения должны быть отражены в расчете 6-НДФЛ.
В итоге КС решил, что штрафа за несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет быть не должно, если (Постановление КС от 06.02.2018 № 6-П (п. 1 Резолютивной части)):
•налоговый агент представил в ИФНС первичный расчет 6-НДФЛ с правильными данными;
•налоговый агент погасил недоимку и заплатил пени до того, как нарушение обнаружила налоговая инспекция;
•опоздание было следствием непреднамеренной технической или иной ошибки.
Как теперь будут штрафовать за просрочку с НДФЛ
Позицию КС налоговая служба уже довела до инспекций для использования в работе (Письмо ФНС от 09.02.2018 № СА-4-7/2548). Но что это означает для организаций (ИП), выплачивающих доходы физлицам?
Как позиция КС скажется на налоговых агентах
  | ТАРАКАНОВ Сергей Александрович
Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— Применительно к рассматриваемому делу Конституционный суд РФ в Постановлении от 06.02.2018 № 6-П неоднократно упоминал: «отсутствуют доказательства, указывающие на то, что несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет сумм налога носило преднамеренный характер, не было результатом его упущения (технической или иной ошибки)». Иначе говоря, в этом случае КС усмотрел, что налоговым органом не доказана вина организации. А отсутствие вины в подп. 2 п. 1 ст. 109 НК названо как одно из обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.
По сути ситуацию, рассмотренную КС, логичнее квалифицировать как вопрос конституционности применения норм ст. 123 НК. Ее положения не должны толковаться как налагающие ответственность в виде штрафа на налогового агента, допустившего просрочку в уплате НДФЛ, при том что налог был правильно исчислен в расчете, представленном налоговому органу.
То есть по результатам принятия Постановления КС необходимо в принципе исключить ответственность налогового агента за «простую» неуплату налога, то есть за ту, которая не сопровождается искажением отчетности.
Аналогичный подход имеет место при применении ответственности по ст. 122 НК РФ, а также при привлечении к уголовной ответственности по статьям 198, 199, 199.1 УК РФ.
Реакция властей на комментируемое Постановление КС была практически молниеносной: спустя всего пару месяцев после его выхода уже были разработаны поправки в НК
И все-таки, когда организации не грозит штраф за несвоевременное перечисление НДФЛ и какими документами надо подтверждать непреднамеренный характер опоздания? Например, можно ли избежать наказания, если налог не уплатили вовремя по причине того, что:
•произошел сбой в бухгалтерской программе: все зависло, невозможно было узнать сумму НДФЛ к уплате, нельзя было отправлять платежи через «Клиент-Банк» (подойдут как доказательство скриншоты и письменные объяснения системного администратора?);
•отсутствовал доступ в Интернет, как следствие, электронный платеж НДФЛ не удалось отправить (достаточно ли приложить справку интернет-провайдера?);
•в платежке случайно не дописали последнюю цифру, например вместо 10 000 руб. НДФЛ перечислили 1000 руб. (хватит ли объяснительной главного бухгалтера?);
•единственный бухгалтер, он же главный, экстренно попал в больницу (устроит ли выписка из истории болезни и справка из стационара?).
На наш взгляд, штрафов в этих ситуациях быть не должно, поскольку нет вины налогового агента, все причины уважительные. К тому же, если с уплатой НДФЛ опаздывали несколько раз в году (например, пять) и каждый раз была своя уважительная причина непреднамеренного характера, штрафа также быть не должно.
Но вот согласятся ли с этим налоговики — большой вопрос. Одно совершенно точно — налоговому агенту каждый раз придется доказывать, что он без злого умысла не вовремя заплатил НДФЛ.
Доказательства отсутствия вины налогового агента
| | ТАРАКАНОВ Сергей Александрович
Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса |
— Конечно, доказательства, сформированные только самим налоговым агентом в виде скриншотов, справок, объяснительных и тому подобных документов, справедливо будут рассматриваться налоговым органом критически. Документы, исходящие от третьих лиц, например от энергоснабжающей организации, провайдера, несомненно, будут иметь больший вес.
Не стоит сбрасывать со счетов тот факт, что налоговый агент исполнил обязанность по перечислению налога после того, как препятствия для своевременной уплаты налога устранены. Наибольшие опасения у налоговых органов возникают в связи с тем, что отчетность налоговым агентом представляется значительно позже каждой уплаты налога. И оценить возможные нарушения можно только после получения отчетности. В рамках отчетного периода нарушений может быть несколько. Но согласно вносимому скорректированному законопроекту устранение нарушений налоговым агентом может происходить достаточно легко, с освобождением от ответственности.
* * *
Итак, в связи с решением КС Минфин уже подготовил проект поправок в ст. 109 НК РФ, где указаны обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за налоговое правонарушение (Федеральный портал проектов нормативных правовых актов).
Налоговых агентов планируют освободить от штрафа за несвоевременное перечисление НДФЛ, если агент:
•представил первичный расчет 6-НДФЛ с верными сведениями;
•погасил недоимку и пени до того как ИФНС обнаружила несвоевременное перечисление НДФЛ или назначила выездную проверку по налогу.
Радует, что в доработанном проекте поправок нет размытых формулировок о непреднамеренной технической или иной ошибке, о которых говорил КС. Хотя в первоначальном варианте проекта они были. И налоговым агентам не придется доказывать уважительность причины опоздания с уплатой НДФЛ. Главное — вовремя исправиться. Осталось только дождаться изменений в НК. ■
,
