ВАРИАНТ 1. Постановление № 1137, как и любой другой акт Правительства, вступает в силу по истечении 7 дней после дня первого официального опубликования (п. 6 Указа Президента от 23.05.96 № 763). В таком случае получается, что Постановление № 1137 вступает в силу 24.01.2012 — если в качестве даты опубликования брать 16.01.2012 (дату размещения документа в «Собрании законодательства РФ»).

ВАРИАНТ 2. Постановление № 1137 как акт законодательства о налогах и сборах вступает в силу по правилам ст. 5 НК РФ (не ранее чем по истечении 1 месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по НДС (пп. 1, 5 ст. 5 НК РФ)). То есть со II квартала 2012 г. Как видим, это совсем другой срок. И тут не так уж и важно, когда конкретно опубликовано Постановление № 1137: 16 января или в феврале. Главное — чтобы оно было опубликовано до 01.03.2012. При всех этих вариантах Постановление вступит в силу с 01.04.2012.

Следуя второму варианту, приходим к выводу, что новые формы документов надо использовать начиная со II квартала.

А что же делать тем, кто, желая подстраховаться, уже с 24 января начал выписывать счета-фактуры по новой форме? В какой ситуации они окажутся, если Минфин и ФНС официально согласятся, что Постановление Правительства вступает в силу с 01.04.2012? Не будет ли у них проблем? И что особенно важно — не будет ли проблем с вычетом НДС у их контрагентов, получивших счета-фактуры по еще не вступившей в силу форме?

К счастью, проблем быть не должно. Ведь новая форма обычного счета-фактуры отличается от старой лишь расширенным количеством показателей: ни одного ранее действовавшего не убрано. А значит, до 1 апреля выставление счета-фактуры по новой форме можно рассматривать как выставление счета-фактуры по старой форме с дополнительной информацией. Что в отношении старого счета-фактуры ошибкой не является. Следовательно, переделывать такие счета-фактуры продавцу не нужно, а у его контрагента будет право на вычет НДС.

А то, что вы будете выставлять корректировочные счета-фактуры по форме, еще не вступившей в силу, лучше отразить в учетной политике (для собственного успокоения).

***

К концу I квартала все уже прояснится. Вероятно, Минфин и/или ФНС выпустят разъяснения, что и как применять. Если (вдруг), по их версии, Постановление № 1137 должно будет вступить в силу в середине I квартала, тем, кто предпочитает не спорить, придется переделать ряд счетов-фактур, выставленных по старой форме. Но это маловероятный сценарий развития событий.

Кстати, уже сейчас в некоторых налоговых инспекциях (после консультации с вышестоящим УФНС) сообщают, что выставление счетов-фактур по новой форме до 1 апреля — дело сугубо добровольное. И лишь начиная со II квартала — обязательное. ■

Форма основного счета-фактуры изменилась незначительно

Появились новые строки (приложение № 1 к Постановлению № 1137 (далее — приложение № 1)):

• строка 1а «Исправление № __ от “__” ________». В ней надо указывать порядковый номер и дату исправления, внесенного в счет-фактуру. Такая же строка теперь есть и в форме корректировочного счета-фактуры (приложение № 2 к Постановлению № 1137 (далее — приложение № 2)). Появление этих строк связано с изменившимся порядком внесения исправлений в счета-фактуры (об этом мы поговорим чуть позже).

При выписке первичного счета-фактуры (как обычного, так и корректировочного) в строке 1а надо поставить прочерк (подп. «б» п. 1 разд. II приложения № 1; подп. «б» п. 1 разд. II приложения № 2);

• строка 7 «Валюта: наименование, код ______». Аналогичная строка есть и в форме корректировочного счета-фактуры (строка 4). Код и название валюты нужно брать из Общероссийского классификатора валют (ОК (МК (ИСО 4217) 003-97) 014-2000).

Причем в Правилах заполнения счета-фактуры прямо сказано, что если товары оплачиваются рублями, то счет-фактуру надо выставлять в рублях — даже если их цена выражена в долларах США, евро, другой иностранной валюте или в так называемых условных единицах (подп. «м» п. 1 разд. II приложения № 1).

Однако если мы посмотрим в Налоговый кодекс, мы увидим несколько иное правило: «...если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте» (п. 7 ст. 169 НК РФ). Из этого можно сделать вывод, что в рассмотренной ситуации составлять счет-фактуру в рублях не обязательно.

Но, видимо, авторы новых правил заполнения счетов-фактур придерживаются иной точки зрения и считают, что п. 7 ст. 169 НК РФ распространяется только на случаи, когда товары оплачиваются иностранной валютой. Поэтому если покупатель оплатил товар рублями, то продавцу лучше выставить рублевый счет-фактуру. Иначе у покупателя могут возникнуть сложности с вычетом НДС. Причем не только с правильным определением суммы вычета — инспекция может вообще отказать в вычете НДС по «нерублевому» счету-фактуре.

Изменились графы 2 и 10:

• вместо одной графы 2 «Единица измерения» теперь есть:

— графа 2 — код единицы измерения;

— графа 2а — условное (национальное) обозначение единицы измерения.

Показатели в этих графах надо проставлять в соответствии с Общероссийским классификатором единиц измерения (ОК 015-94 (МЛ 002-98)) (подп. «б» п. 2 разд. II приложения № 1).

Если в графах 2 и 2а показателей нет, то нужно поставить прочерк;

• вместо одной графы 10 «Страна происхождения» теперь есть:

— графа 10 — цифровой код страны происхождения;

— графа 10а — ее краткое наименование.

Эти графы надо заполнять в соответствии с Общероссийским классификатором стран мира (ОК (МК (ИСО 3166) 044-97) 025-2001). Но по-прежнему это нужно делать только в отношении товаров, страной происхождения которых не является Россия (подп. 13 п. 5 ст. 169 НК РФ; подп. «к» п. 2 разд. II приложения № 1).

Форма корректировочного счета-фактуры стала удобнее

Как и обещала налоговая служба, в утвержденной форме корректировочного счета-фактуры исправлен существенный недостаток. Напомним, что пробная форма этого документа, предложенная в сентябре налоговой службой, была чрезвычайно широкая — в ней было 23 графы (Письмо ФНС от 28.09.2011 № ЕД-4-3/15927@). За это ее уже окрестили «портянкой».

В новом варианте корректировочного счета-фактуры уменьшили количество граф — теперь их всего 11.

Показатели, непосредственно связанные с корректировками, теперь надо показывать по строкам:

• А (до изменения);
• Б (после изменения);
• В (увеличение);
• Г (уменьшение).

Таким образом, сведения о корректировках в отношении каждого товара, работы или услуги (стоимость которых изменилась после отгрузки) теперь будет занимать не одну длинную строку (как было раньше), а три коротких (до изменения, после и уменьшение/увеличение).

Как видим, форма корректировочного счета-фактуры уменьшилась в ширину, но зато увеличилась в высоту.

Получается, что при корректировке цены и (или) количества нескольких наименований товаров, работ и/или услуг итоговый документ может занять несколько страниц, даже если обычный счет-фактура умещался на одну.

В связи с утверждением новых форм счетов-фактур многие бухгалтеры уже задаются вопросом: а можно ли в эти формы добавить какие-либо дополнительные реквизиты? Так, некоторые продавцы товаров, цена которых выражена в условных единицах, во избежание недоразумений с покупателями хотят параллельно с рублевыми суммами указывать суммы в условных единицах. Не приведет ли лишний показатель к тому, что покупатель не получит вычета по такому «расширенному» счету-фактуре? Вот что по этому поводу думают специалисты Минфина.

Из авторитетных источников

ВИХЛЯЕВА Елена Николаевна

Советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“По моему мнению, у налогоплательщиков не имеется оснований для внесения дополнительных реквизитов в форму счета-фактуры, утвержденную Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137. Так что лучше выставлять счета-фактуры по утвержденной форме”.

Появились правила нумерации счетов-фактур

Нумерация счетов-фактур и корректировочных счетов-фактур должна быть единая (подп. «а» п. 1 разд. II приложения № 2).

Индексы в номерах счетов-фактур (как обычных, так и корректировочных) могут и должны проставлять лишь (подп. «а» п. 1 разд. II приложения № 1; подп. «а» п. 1 разд. II приложения № 2):

• обособленные подразделения. Через разделительную черту к порядковому номеру им надо указывать цифровой индекс конкретного ОП. Эти индексы надо утвердить в учетной политике;
• участник товарищества или доверительный управляющий. Порядковый номер счета-фактуры, выставленного по операциям в рамках соответствующего договора, также дополняется через разделительную черту цифровым индексом. Этот индекс должен обозначать утвержденный участником товарищества (доверительным управляющим) код совершения операции по конкретному договору. Утвердить индекс можно, к примеру, в приказе руководителя или в учетной политике.

Книги покупок и продаж почти не изменились

Книги покупок, продаж, а также дополнительные листы к ним лишь немного «располнели». Во всех них появились новые графы:

• 2а) «Номер и дата исправления счета-фактуры продавца»;
• 2б) «Номер и дата корректировочного счета-фактуры продавца»;
• 2в) «Номер и дата исправления корректировочного счета-фактуры продавца».

В порядки ведения книг (заполнения дополнительных листов) добавили правила, касающиеся как корректировочных счетов-фактур, так и документооборота электронных счетов-фактур.

У журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур появилась форма

Этот журнал представляет собой опись выставленных (часть 1 журнала) и полученных (часть 2 журнала) счетов-фактур (приложение № 3 к Постановлению № 1137 (далее — приложение № 3)).

Регистрация всех выставляемых счетов-фактур (в том числе исправленных и корректировочных) должна быть единая (п. 3 разд. II приложения № 3). Счета-фактуры надо регистрировать в части 1 журнала в хронологическом порядке — по дате выставления. Если счет-фактуру не надо передавать контрагенту, то его надо регистрировать по дате составления или исправления (если речь идет об исправленном счете-фактуре).

Учтите, что дата составления счета-фактуры и дата его выставления — это не одно и то же.

Дата составления счета-фактуры — это дата, указанная в его строке 1. А вот дата выставления счета-фактуры при его составлении в электронном виде определяется так — это дата поступления файла счета-фактуры оператору электронного документооборота от продавца, указанная в подтверждении оператора, при наличии у продавца извещения покупателя о получении счета-фактуры (подп. «б» п. 7 разд. II приложения № 3).

Про дату выставления бумажного счета-фактуры в приложениях к Постановлению № 1137 ничего не сказано. Но, следуя общей логике, можно сделать вывод, что это:

• <или>дата отправки счета-фактуры по почте;
• <или>дата его вручения представителю покупателя.

Получаемые счета-фактуры надо регистрировать в части 2 журнала по дате их получения (п. 3 разд. II приложения № 3).

Дата получения может не совпадать с датой составления и/или выставления счета-фактуры. И если они приходятся на разные кварталы, то лучше иметь документальное подтверждение даты получения счета-фактуры.

Если вы заявляете вычет по такому счету-фактуре, то у вас будет зафиксирована дата, от которой вы будете отсчитывать срок, в течение которого вы имеете право предъявить НДС к вычету.

А если покупатель получит корректировочный счет-фактуру от продавца при уменьшении стоимости отгруженного товара, то он сможет доказать проверяющим правильность расчета суммы НДС, которую надо перечислить в бюджет. Ведь при уменьшении стоимости отгруженных товаров покупатель должен зарегистрировать в книге продаж тот документ, который поступил к нему раньше (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ; п. 14 разд. II приложения № 5 к Постановлению № 1137):

• <или>корректировочный счет-фактуру;
• <или>первичный документ, изменяющий стоимость.

Если оба документа получены в одном квартале, то в общем-то все равно, какой из них регистрировать, главное — сделать это в квартале получения документов от продавца. Как видите, привязка идет к дате получения документов. Если вы получили счет-фактуру по почте, сохраните конверт.

А вот с подтверждением даты получения электронного счета-фактуры сложностей быть не должно.

В графе 3 журнала надо указывать код способа выставления/получения счета-фактуры (в том числе корректировочного):

• <или>1 — при регистрации бумажного счета-фактуры;
• <или>2 — при регистрации электронного счета-фактуры.

В части 1 журнала также надо регистрировать счета-фактуры, составляемые в одном экземпляре и не передаваемые контрагенту (то есть составленные «для себя»):

• налоговым агентом — к примеру, при аренде госимущества и при покупке товаров у иностранных организаций (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ);
• налогоплательщиком — при выполнении СМР «для себя» (подп. 2, 3 п. 1 ст. 146 НК РФ);
• продавцом — при получении сумм, связанных с расчетами по оплате товаров, работ или услуг, на которые увеличивается база по НДС. К примеру, проценты по векселям, полученным в счет оплаты товара (подп. 2, 3 п. 1 ст. 162 НК РФ).

Сведения о дате выставления таких счетов-фактур в графе 2 части 1 журнала указывать не надо (подп. «б» п. 7 разд. II приложения № 3 к Постановлению № 1137).

И по полученным, и по выставленным счетам-фактурам в журналах нужно фиксировать код вида операции, по которой составлен счет-фактура. Но пока перечня этих кодов нет (его должна утвердить налоговая служба).

В части 2 журнала «Полученные счета-фактуры» ряд счетов-фактур не надо регистрировать (п. 9 разд. II приложения № 3 к Постановлению № 1137). В частности:

• продавцу не надо регистрировать авансовые счета-фактуры, составленные им при получении аванса;
• покупателю не нужно регистрировать счета-фактуры:

— составленные самому себе при выполнении обязанностей налогового агента (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ);

— составленные при выполнении СМР «для себя» (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Также продавец не должен регистрировать в части 2 журнала корректировочные счета-фактуры (в том числе исправленные), выставленные им при уменьшении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав). Их надо регистрировать только в книге покупок (подп. «п» п. 6 разд. II приложения № 4).

***

Новые НДС-формы, несомненно, добавят работы бухгалтерам. Чтобы не лишиться вычета НДС, первое время придется тщательно следить: по правильной ли форме поставщик выписал вам счет-фактуру или нет. Ведь если форма будет устаревшая, то вычета вам не видать. А значит, такой счет-фактуру лучше переделать. ■

Без формы СЗВ-6-3 персонифицированную отчетность за 2011 г. у вас Пенсионный фонд не примет. А поскольку отчетность и расчет РСВ-1 сдавать надо вместе, без формы СЗВ-6-3 у вас не примут и его. Ну и наоборот: персонифицированную отчетность (в которую входит в том числе и СЗВ-6-3) не получится сдать без расчета РСВ-1 ПФР.

Интересно то, что форма СЗВ-6-3 нужна как при сдаче отчетности на бумаге, так и при сдаче отчетности в электронном виде. А вот форма АДВ-6-4 при электронной сдаче отчетности в ПФР не формируется (читайте об этом в интервью на с. 20).

Пенсионный фонд опубликовал правила проверки электронной персонифицированной отчетности (Информационное сообщение ПФР от 20.12.2011).

Это чрезвычайно объемный (около 100 страниц) и большей частью технический документ. Конечно, проверять правильность составления своей отчетности вручную по этому документу — дело весьма утомительное, да и не нужное. Для этого есть специальная программа (к примеру, ее можно найти на сайте Пенсионного фонда). Так что посмотрим лишь на общие принципы проверки, чтобы было понятнее, что мы можем увидеть в проверочном отчете.

1. Проверка персонифицированной отчетности разбита на два этапа: на первом проверяется каждый файл по отдельности, а на втором — полный пакет документов. Второй этап включает в себя также «перекрестные» проверки (то есть проверки показателей, содержащихся в разных формах документов).

2. Всем ошибкам в зависимости от того, насколько они грубые, присвоены коды. Именно один из этих кодов вы увидите, если проверочная программа обнаружит у вас какую-либо ошибку в отчетности.

Кроме кода предупреждения или ошибки, программа сообщит вам, в каком конкретно показателе неточность и каковы возможные варианты его заполнения.

Примеры предупреждений при проверке персонифицированной отчетности (Фонд может принять отчетность, пусть и с пояснениями):

• элемент «КПП» описи АДВ-6-4 должен совпадать с элементом «КПП» расчета РСВ-1;
• сумма показателей «Количество документов в пачке» по всем описям АДВ-6-4 должна быть больше или равна значению показателя «Количество застрахованных лиц» РСВ-1.

Примеры сообщений об ошибках (когда отчетность инспекторы не примут):

• если в РСВ-1 есть начисления за последние 3 месяца (IV квартал), то в пакете должны быть формы СЗВ-6-1 (СЗВ-6-2) и СЗВ-6-3;
• если в РСВ-1 начисления за год есть, а за последние 3 месяца (IV квартал) начислений нет, то в пакете должны быть формы СЗВ-6-3;
• коды категории застрахованного лица в форме СЗВ-6-3 и в форме СЗВ-6-1 (или форме СЗВ-6-2) должны совпадать;
• регистрационный номер ПФР должен быть единым в описях АДВ-6-4 и в РСВ-1. То же самое касается элемента «ИНН»;
• по всем пачкам СЗВ-6-3 по всем категориям застрахованных лиц (кроме инвалидов):

— значение итоговой строки показателя «Сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физического лица» должно быть больше или равно показателям строки 200 РСВ-1 за календарный год, уменьшенной на показатели строк 210, 214, 215 РСВ-1.

— значение итоговой строки показателя «Из них на которые начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование» должно равняться сумме значений строк 220 и 221 РСВ-1 за календарный год (то есть облагаемой базе). Но расхождение допустимо, правда, небольшое: оно не должно превышать значение, равное количеству пачек, умноженному на 0,5 руб. Если расхождения будут на бо´льшую сумму, то программа выдаст ошибку и отчетность надо будет пересдать.

В персонифицированной отчетности переплату по пенсионным взносам показывать нельзя (пп. 71, 72 Инструкции, утв. Постановлением Правления ПФР от 31.07.2006 № 192п). Если сумма уплаченных взносов (за весь период ваших отношений с работником) будет больше начисленных за тот же период взносов, вот тогда ваша отчетность проверку не пройдет (Письмо ПФР от 18.05.2011 № 08-26/5304). Таким образом, переплата по взносам должна отражаться в расчете РСВ-1, а вот в персонифицированной отчетности ее быть не должно.

Предпринимателям и иным самозанятым лицам, за исключением глав КФХ, не нужно сдавать в ПФР по итогам 2011 г. отчетность за себя (Информация ПФР от 08.12.2011, от 16.12.2011). Таким образом, им не нужно сдавать ни расчет по форме РСВ-2 за прошлый год, ни персонифицированную отчетность.

Однако если у вас есть наемные работники, то по-прежнему нужно подавать отчетность в ПФР и ФСС в качестве работодателя.

ПФР обратил внимание на типичные ошибки при заполнении расчета РСВ-1 ПФР (сайт ПФР → Работодателям → Уплата страховых взносов и предоставление отчетности → Отчетность и порядок ее предоставления).

ОШИБКА 1. В титульном листе указаны:

• регистрационный номер ТФОМС;
• реквизит «Код ОКАТО»;
• реквизит «Код по ОКВЭД».

Всех этих данных в титульном листе быть не должно.

ОШИБКА 2. Наименование плательщика в РСВ-1 ПФР не соответствует наименованию в учредительных документах.

ОШИБКА 3. Не указан номер телефона.

ОШИБКА 4. Не указан код тарифа.

ОШИБКА 5. При заполнении раздела 1 в строку 100 ошибочно вносятся данные о задолженности, образовавшейся за период с 2002 по 2009 гг.

ОШИБКА 6. В строках 141—143 раздела 1 РСВ-1 не указаны суммы с разбивкой по месяцам. Напомним, в этих строках надо указывать суммы, уплаченные за последние 3 месяца отчетного периода.

ОШИБКА 7. При заполнении раздела 2 в строки 214—215 ошибочно включаются суммы выплат по листкам нетрудоспособности.

ОШИБКА 8. Плательщики страховых взносов, применяющие упрощенную систему, часто ошибочно отражают информацию в разделе 3 (предназначенном для плательщиков ЕНВД).

ОШИБКА 9. При заполнении раздела 4 неправильно указаны даты выдачи и/или окончания действия справки медико-социальной экспертизы (ВТЭК).

ОШИБКА 10. При заполнении раздела 5 в строке 510 ошибочно отражен не остаток задолженности на начало расчетного периода (то есть на 1 января года), который и надо указывать по строке 510, а какие-то иные суммы. К примеру, ошибочно отражена задолженность на начало квартала (если он — не первый).

С оплаты переезда родственников работника к новому месту жительства взносы платить не нужно (Письмо Минздравсоцразвития от 18.08.2011 № 19-5/354842-1008).

Компенсация работникам расходов на оплату стоимости переезда к новому месту жительства не облагается взносами, если организация (ст. 326 ТК РФ; подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ):

• финансируется из федерального бюджета;
• расположена в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.

Но будет ли компенсация таких расходов не облагаться взносами, если организация не финансируется за счет федерального бюджета? Вы не найдете в Письме Минздравсоцразвития четкого ответа этот вопрос. А меж тем подобные компенсации при переезде на работу в другую местность также входят в число предусмотренных законодательством (ст. 326 ТК РФ). С вопросом, распространяются ли на такие организации льготы по страховым взносам, мы обратились к специалистам Минздравсоцразвития.

Из авторитетных источников

КОТОВА Любовь Алексеевна

Заместитель директора Департамента социального страхования и государственного обеспечения Минздравсоцразвития России

“В последнем абзаце ст. 326 Трудового кодекса говорится, в числе прочего, и о работодателях, не относящихся к бюджетной сфере, но имеющих перечисленные в указанной статье расходы, связанные с переездом сотрудника на работу в районы Крайнего Севера. В Письме Минздравсоцразвития России от 18.08.2011 № 19-5/354842-1008 речь идет о необложении страховыми взносами компенсационных выплат в виде стоимости проезда и провоза багажа. И эти правила также распространяются на организации, находящиеся в районах Крайнего Севера (и приравненных к ним местностях), которые не финансируются за счет бюджета.

Таким образом, компенсации на проезд к новому месту работы (в порядке и размерах, установленных локальными нормативными актами в соответствии со ст. 326 ТК РФ), могут не облагать любые работодатели”.

Давайте теперь посмотрим, что же происходит у организаций, которые вообще не относятся к «северным». Для их работников при переезде на работу в другую местность Трудовым кодексом также предусмотрены компенсации (статьи 165, 169 ТК РФ). Так, если работник по договоренности с работодателем переезжает на работу в другую местность, то работнику надо возместить (ст. 169 ТК РФ):

• расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества;
• расходы по обустройству на новом месте жительства.

Конкретные размеры возмещения расходов надо определить соглашением сторон трудового договора (то есть соглашением между работником и организацией).

Такие выплаты также относятся к компенсациям, гарантированным законодательством.

Оплата стоимости проезда и провоза багажа членов семьи работников также в любом случае не облагается страховыми взносами. Эти выплаты вообще не признаются объектом обложения страховыми взносами. Причем независимо от того, финансируется организация за счет бюджета или нет, где она расположена, а также какие соглашения подписаны между самим работником и организацией.

Потерявшие право на применение упрощенки должны платить взносы по обычным тарифам с начала квартала утраты права на УСНО (Письмо Минздравсоцразвития от 24.11.2011 № 5004-19).

Некоторые упрощенцы могут применять пониженные тарифы (п. 8 ч. 1, ч. 1.4 ст. 58 Закона № 212-ФЗ). Но только при выполнении определенных условий. В частности, доходы от «льготного» вида деятельности должны быть не менее 70%. Если упрощенец перестает выполнять условия для применения пониженных тарифов, то ему придется пересчитать страховые взносы по общим тарифам. Причем с начала года — с 1 января.

А вот ситуация, когда страхователь должен платить взносы по обычным тарифам из-за потери права на применение самой упрощенки, в Законе № 212-ФЗ не рассмотрена. Минздравсоцразвития определило, что страхователь теряет право на применение пониженных тарифов по аналогии с положениями НК. Из этого следует, что при утрате права на применение УСНО порядок пересчета взносов должен быть аналогичным порядку пересчета налогов.

Так, если в течение года организация перестала соблюдать условия, необходимые для применения упрощенной системы налогообложения (к примеру, доходы превысили 60 млн руб. (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ)), то она считается утратившей право на применение УСНО с начала квартала, в котором это произошло. И налоги по общему режиму, а также страховые взносы по обычным тарифам надо пересчитать с начала квартала утраты права на применение УСНО (а не с начала года).

С выплат временно проживающим иностранцам по общему правилу надо платить взносы в ПФР (Письмо ПФР от 07.06.2011 № 30-26/6334).

В 2011 г. взносы на обязательное пенсионное страхование не надо было платить с выплат временно пребывающим иностранным работникам (п. 15 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ (ред., действ. до 01.01.2012)). А вот для временно проживающих иностранцев никаких исключений сделано не было. Поэтому если соглашениями между Россией и страной, гражданином которой является работник, не установлено иное (ч. 4 ст. 1 Закона № 212-ФЗ), то взносы надо было платить в общем порядке. И не имеет значения, нужно ли платить взносы с таких выплат в пенсионный фонд иностранного государства.

К примеру, Пенсионный фонд разъяснил, что взносы на ОПС с выплат работнику — турецкому гражданину, временно проживающему в России, надо платить в российский Пенсионный фонд. Причем независимо от уплаты страховых взносов в пенсионный фонд Турецкой Республики.

Организация, имеющая обособленное подразделение с отдельным балансом, должна сама зарегистрироваться в ФСС (Письмо ФСС от 23.08.2011 № 14-03-11/08-9440).

Самостоятельно вставать на учет в Фонде нужно по месту нахождения обособленного подразделения, которое (п. 2 ч. 1 ст. 2.3 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ (далее — Закон № 255-ФЗ); ст. 6 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ (далее — Закон № 125-ФЗ)):

• имеет отдельный баланс;
• имеет расчетный счет;
• начисляет выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц.

Для этого в территориальное отделение ФСС по месту нахождения обособленного подразделения нужно подать заявление. И сделать это необходимо в срок не позднее 30 дней со дня создания такого обособленного подразделения.

Если же у обособленного подразделения нет всех трех признаков самостоятельности, то регистрироваться в территориальном органе Фонда по месту нахождения такого ОП не нужно.

Предприниматель, взявший на работу помощников и заключивший с ними трудовые договоры, должен зарегистрироваться в ФСС (Письмо ФСС от 23.08.2011 № 14-03-11/08-9440).

Сделать это нужно не позднее 10 дней со дня заключения трудового договора с первым из нанимаемых работников (п. 3 ч. 1 ст. 2.3 Закона № 255-ФЗ; ст. 6 Закона № 125-ФЗ). Причем даже в том случае, если предприниматель применяет спецрежим.

Он должен зарегистрироваться в качестве страхователя по двум видам страхования:

• на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Штраф за несвоевременную регистрацию по этому виду страхования — от 500 до 1000 руб. (статьи 2.4, 15.32 КоАП РФ);
• от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Штрафы за несвоевременную регистрацию по этому виду страхования еще больше:

— 5000 руб. (10 000 руб. — если предприниматель опоздал с регистрацией более чем на 90 дней) (ст. 19 Закона № 125-ФЗ),

— 10% облагаемой базы для начисления страховых взносов, определяемой за весь период деятельности предпринимателя без регистрации в ФСС, но не менее 20 000 руб.

Если же у предпринимателя нет наемных работников, то регистрироваться в Фонде он не обязан (Письмо ФСС от 23.08.2011 № 14-03-11/08-9440).

Банковские комиссии за перечисление взносов на обязательное страхование незаконны (Письмо Минфина от 03.11.2011 № 03-02-07/1-380).

Разъяснять нормы законодательства по страховым взносам должно Минздравсоцразвития. Однако в данном случае может быть полезно и Письмо Минфина.

Получилось так. В апреле Минфин выпустил Письмо (Письмо Минфина от 15.04.2010 № 03-02-07/1-166), в котором указал, что ст. 60 НК РФ не позволяет взимать плату за перечисление налогов, сборов, соответствующих пеней и штрафов в бюджетную систему. Также он уточнил, что указанное правило не распространяется на иные платежи в бюджетную систему. Один из банков (в котором обслуживается организация, направившая вопрос в Минфин) воспринял это так, что можно брать плату за перечисление страховых взносов, ведь они не относятся к налогам и сборам.

Однако Минфин разъяснил, что банк заблуждается. Несмотря на то что ст. 60 НК РФ не распространяется на операции, связанные с уплатой страховых взносов, в Законе № 212-ФЗ есть своя норма, запрещающая банковские комиссии (ч. 3 ст. 24 Закона № 212-ФЗ).

***

Как видим, никаких существенных изменений в позиции ведомств за последние полгода не произошло. И это хорошо. Меньше изменений — меньше беспокойств и поводов для ошибок и споров. ■

Доходы, не облагаемые НДФЛ с 2011 г.

С сумм, уплаченных работодателем за счет чистой прибыли за лечение и медобслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей, не нужно исчислять НДФЛ (п. 10 ст. 217 НК РФ). Поправки, вступившие в силу с 2011 г., исключили из этой нормы условие о необходимости наличия у работодателя документов, подтверждающих расходы, и копии лицензии медучреждения, проводящего лечение и медобслуживание. Вот как нам прокомментировали эти изменения в Минфине.

Из авторитетных источников

СТЕЛЬМАХ Николай Николаевич

Заместитель начальника отдела налогообложения доходов физических лиц Минфина России

“Действительно, указанное условие из п. 10 ст. 217 НК РФ исключено. Но важно понимать, что освобождение от НДФЛ установлено строго в отношении сумм, уплаченных за лечение и медицинское обслуживание работников, то есть имеющих целевой характер. Таким образом, работодатель обязан иметь подтверждающие документы для освобождения от НДФЛ указанных доходов (п. 1 ст. 9 Закона от 21.11.96 № 129-ФЗ). А налоговые органы, соответственно, вправе требовать от работодателей подтверждения целевого использования средств”.

Если в 2011 г. вы оплачивали лечение работника, исчислили НДФЛ (например, не было копии лицензии медучреждения) и не успели сделать перерасчет налога за прошлый год в связи с поправками, посоветуйте работнику подать декларацию 3-НДФЛ в ИФНС по месту своего жительства. Инспекция пересчитает и вернет ему излишне удержанный налог (пп. 2, 4 ст. 229 НК РФ).

Доходы, не облагаемые налогом с 2012 г.

Суммы, выплачиваемые при увольнении

С этого года не облагаются НДФЛ выплаты работникам при увольнении в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю (заместителям руководителя и главному бухгалтеру) в части, не превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка (или шестикратный — для организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) (п. 3 ст. 217 НК РФ).

Матпомощь, оказываемая при чрезвычайных обстоятельствах

В 2012 г. не облагаются НДФЛ единовременные суммы (в том числе материальная помощь), выплачиваемые работнику в связи со стихийным бедствием или с другим чрезвычайным обстоятельством, независимо от того, был ли ему причинен материальный ущерб или вред здоровью. То есть размер причиненного материального ущерба или вреда здоровью подтверждать необязательно (п. 8 ст. 217 НК РФ).

Выплаты, связанные с возмещением расходов добровольцев

Теперь прямо прописано, что возмещаемые добровольцу, безвозмездно выполняющему работы или оказывающему услуги по гражданско-правовому договору, расходы (например, на проезд, проживание, питание) не облагаются НДФЛ (п. 3.1 ст. 217 НК РФ). Как нам разъяснили в Минфине, эта льгота касается некоммерческих благотворительных организаций.

***

Итак, будьте особенно внимательны при удержании НДФЛ с выплат при увольнении, ведь эти изменения касаются многих работодателей. ■

Выплаты облагаемые и необлагаемые

Если выплата работнику начислена в рамках трудовых отношений (ч. 1 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ); п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ (далее — Закон № 125-ФЗ)) и она не поименована в перечне необлагаемых выплат, то на нее придется начислить взносы.

Не начисляются же страховые взносы на выплату, если она:

• <или>не относится к объекту обложения взносами (ч. 1, 3 ст. 7 Закона № 212-ФЗ; п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ);
• <или>поименована в списке необлагаемых выплат (ст. 9 Закона № 212-ФЗ; ст. 20.2 Закона № 125-ФЗ).

Пониженные тарифы

Еще несколько интересных разъяснений ФСС посвящено порядку применения пониженных тарифов взносов.

Так, обособленное подразделение может начислять взносы по пониженным тарифам, только если условия для их применения соблюдает организация в целом (ст. 58 Закона № 212-ФЗ).

Второе разъяснение касается организаций, имеющих работника-инвалида. Взносы с выплат такому работнику по пониженному тарифу нужно начислять с 1-го числа того месяца, в котором им получена инвалидность, то есть когда он признан инвалидом по справке об инвалидности (п. 3 Порядка, утв. Приказом Минздравсоцразвития от 17.11.2009 № 906н; п. 11 Правил, утв. Постановлением Правительства от 20.02.2006 № 95). Если же в результате переосвидетельствования инвалидность работника не подтверждена, то уже с 1-го числа того месяца, когда это произошло, к выплатам в его пользу применяются обычные тарифы страховых взносов.

***

Напомним, что в 2012 г. упрощенцы-льготники не платят взносы в ФСС и ФФОМС (ч. 3.4 ст. 58 Закона № 212-ФЗ), но они вполне могут воспользоваться нашей таблицей, чтобы определить, облагать ли свои выплаты работникам взносами в ПФР. Ведь объект и база для всех взносов во внебюджетные фонды одинаковы. А комментируемое Письмо согласовано с Минздравсоцразвития, которое является уполномоченным давать разъяснения по вопросам исчисления всех взносов во внебюджетные фонды. ■

По задумке законодателей, новая форма объединения должна облегчить инвестирование в новые многообещающие, но особо рискованные бизнес-проекты.

На вложении денег в такие проекты специализируются венчурные компании. Они способны определить степень риска и возможную прибыль, но зачастую не располагают достаточными средствами для инвестирования. Поэтому к участию в финансировании таких проектов они теперь могут привлекать других лиц, которые просто хотят заработать денег и готовы рискнуть.

Вместе они заключат договор инвестиционного товарищества (договор о совместной инвестиционной деятельности), где одна или несколько венчурных компаний станут управляющими товарищами, а остальные — обычными.

Если ваша фирма станет участником такой совместной деятельности, вам придется отдельно считать налоги по участию в ней и, возможно, вести обособленный учет. Объем ваших налоговых «товарищеских» обязанностей будет зависеть от того, каким участником будет ваша компания: обычным, управляющим (их может быть несколько) или уполномоченным управляющим. Покажем основные различия между ними в таблице.

Форму расчета финансового результата утвердит Минфин. За недостоверные сведения в расчете инспекция может оштрафовать управляющего участника на 40 000 руб. (или на 80 000 руб. — если докажет, что такие сведения внесены умышленно).

Для остальных участников, которые из-за недостоверных сведений недоплатили налоги, штрафа не должно быть, ведь в этом нет их вины (ст. 109 НК РФ). По этой же причине для них не должно быть штрафа и в том случае, если они опоздают с уплатой налогов по участию в товариществе из-за того, что уполномоченный управляющий предоставил им расчет позже срока сдачи декларации.

Если ошибку в расчете уполномоченный управляющий обнаружит сам, то он должен передать инспекции уточненный расчет. Направить его остальным участникам нужно в течение 5 дней с момента внесения уточнений (подп. 7 п. 4 ст. 24.1 НК РФ). Последние не будут платить штраф за недоплату налогов, если пересчитают и заплатят их в течение 15 рабочих дней с момента передачи им уточненного расчета (абз. 3 п. 6.1 ст. 81 НК РФ).

***

Основные отличия инвестиционного товарищества от простого заключаются в том, что в инвестиционном товариществе обычные участники:

• отвечают по его обязательствам только в пределах своих вкладов (ч. 3 ст. 14 Закона № 335-ФЗ);
• не могут выйти из него до окончания срока его действия (ч. 3 ст. 13 Закона № 335-ФЗ).

Это позволяет обычным участникам быть уверенными в том, что они не потеряют больше, чем вложили, а управляющему участнику — в том, что не придется забирать из проекта деньги до того, как он начнет приносить прибыль. ■

Правительственное Постановление не только утвердило новые формы счетов-фактур. В нем прописан также новый порядок исправления ошибок, обнаруженных в обычных и корректировочных счетах-фактурах.

Исправляем счета-фактуры

Ошибки в счетах-фактурах, составленных до даты вступления в силу Постановления № 1137, надо исправлять в прежнем порядке (п. 2 Постановления № 1137). То есть если ошибка существенная, то в счет-фактуру нужно внести исправления и заверить их печатью продавца и подписью руководителя (п. 29 Правил, утв. Постановлением Правительства от 02.12.2000 № 914).

Если ошибка обнаружена в счете-фактуре или корректировочном счете-фактуре, составленном после вступления в силу Постановления № 1137, то действуют совсем иные правила исправления ошибок.

Когда ошибки несущественные, то их, как и раньше, можно вообще не исправлять. Это такие ошибки, которые никак не мешают налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога (п. 2 ст. 169 НК РФ). Это может быть неточность в адресе продавца: к примеру, неправильный индекс (Письмо Минфина от 07.06.2010 № 03-07-09/36).

Существенные ошибки исправлять по-прежнему необходимо. Для этого продавец должен составить новый, исправленный экземпляр счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры). При этом:

• в строке 1 надо указать точно такие же данные, как и в первоначальном (неправильном) варианте счета-фактуры;
• в строке 1а надо указать номер и дату исправления.

Если ошибка обнаружена в счете-фактуре, к которому был выставлен корректировочный счет-фактура, то первоначальный счет-фактуру надо исправлять без оглядки на корректировочный (п. 7 разд. II приложения № 1 к Постановлению № 1137). То есть исправленный счет-фактура должен быть таким, каким должен был быть первоначальный до изменения стоимости товаров, работ и услуг.

К примеру, в первоначальном счете-фактуре была указана цена единицы товара — 100 руб. и была допущена ошибка в ИНН покупателя. В дальнейшем цена была уменьшена — 90 руб. за единицу, был выставлен корректировочный счет-фактура с правильным ИНН. И только после этого была обнаружена ошибка в ИНН в первоначальном счете-фактуре. В этой ситуации в исправленном счете-фактуре цена единицы товара должна быть такая же, как в первоначальном, — 100 руб.

А если ошибки из первоначального счета-фактуры перетекли в корректировочный, то надо оформить не только исправленный обычный (отгрузочный) счет-фактуру, но и исправленный корректировочный счет-фактуру с правильными сведениями.

В итоге порядок исправления ошибок в счетах-фактурах выглядит так.

1 (Письмо Минфина от 07.06.2010 № 03-07-09/36)

Регистрируем исправленные счета-фактуры в книге покупок

Покупателю в книге покупок записи по ошибочному счету-фактуре надо аннулировать. То есть эти записи нужно сделать еще раз, но уже со знаком «минус» (п. 9 разд. II приложения № 4 к Постановлению № 1137):

• <или>в самой книге покупок — если исправленный счет-фактура получен в том же квартале, в котором зарегистрирован первоначальный счет-фактура;
• <или>в дополнительном листе книги покупок — если исправленный счет-фактура получен в более позднем квартале.

Исправленный счет-фактуру (исправленный корректировочный счет-фактуру) покупатель может зарегистрировать в книге покупок «по мере возникновения права на налоговые вычеты» (п. 9 разд. II приложения № 4 к Постановлению № 1137). Что это означает? То, что можно регистрировать исправленный счет-фактуру только в том периоде, в котором он был получен? Или же наоборот — в том периоде, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура?

Не хочется выглядеть пессимистами, но инспекторы наверняка (как и прежде) будут настаивать на первом варианте. Они считают, что право на вычет возникает только при получении исправленного счета-фактуры. В результате исправление счета-фактуры по окончании квартала, в котором зарегистрирован первоначальный счет-фактура, может привести к возникновению недоимки по НДС у покупателя (если прошли сроки уплаты налога за квартал, в котором принят к вычету налог по ошибочному счету-фактуре). Причем неважно, что именно было исправлено: его собственный ИНН или стоимость товара и сумма НДС.

Однако, по мнению Президиума ВАС, период применения вычета не зависит от периода внесения исправлений в счет-фактуру (Постановление ВАС от 04.03.2008 № 14227/07). Правда, ВАС говорил это о ситуации, когда исправлялась ошибка в адресе. Ее, в общем-то, можно вообще не исправлять. Ведь для идентификации достаточно правильного ИНН (п. 2 ст. 169 НК РФ). Но вывод Президиум ВАС сделал общий. Учитывая это, возможны два варианта.

ВАРИАНТ 1. Исправленный счет-фактуру (корректировочный счет-фактуру) регистрируем по дате получения. Вычет по нему заявляем в декларации за тот квартал, в котором он получен. Доплачиваем налог и пени, затем подаем уточненную декларацию за тот квартал, в котором зарегистрирован первичный счет-фактура (пп. 1, 4 ст. 81 НК РФ).

ВАРИАНТ 2. Регистрируем исправленный счет-фактуру в дополнительном листе к книге продаж за квартал, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура. Если сумма НДС не изменилась, в декларации за квартал, в котором ранее принят к вычету налог по ошибочному счету-фактуре, ничего менять не нужно. А если сумма НДС по счету-фактуре увеличилась или уменьшилась, при необходимости — доплачиваем НДС и пени (при уменьшении вычета), а затем подаем уточненную декларацию.

Понятно, что следование второму варианту с большой долей вероятности приведет вас к спору с инспекцией. Кстати, специалисты Минфина тоже поддерживают первый вариант.

Из авторитетных источников

ВИХЛЯЕВА Елена Николаевна

Советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Если исправленный счет-фактура получен покупателем уже после окончания квартала, в котором зарегистрирован в книге покупок первоначальный счет-фактура, то на основании пп. 4 и 9 Правил ведения книги покупок (утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137) покупателю следует аннулировать запись о первоначальном счете-фактуре. Аннулирование записи производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором этот счет-фактура был зарегистрирован. При этом исправленный счет-фактура регистрируется в книге покупок квартала получения”.

Давайте рассмотрим такую ситуацию. В обычном счете-фактуре была ошибка, а потом к нему были выставлены корректировочные счета-фактуры без ошибок. Тогда при следовании варианту 1:

• вычет по ошибочному счету-фактуре надо восстановить в том квартале, в котором он получен. И надо заявить вычет в квартале получения исправленного счета-фактуры;
• вычет по правильному корректировочному счету-фактуре (который был составлен в связи с увеличением стоимости) не нужно аннулировать.

К примеру, вы получили счет-фактуру в I квартале, во II квартале получили корректировочный счет-фактуру в связи с увеличением стоимости товара, а в III квартале получили исправленный обычный счет-фактуру. В такой ситуации:

• заявленный в I квартале вычет по обычному (ошибочному) счету-фактуре вы теряете;
• во II квартале у вас сохраняется вычет по корректировочному счету-фактуре, если в него не вносились исправления (НДС с разницы при увеличении стоимости товара);
• в III квартале заявляете вычет по исправленному обычному счету-фактуре.

Как видим, при исправлении ошибок по варианту 1 (минфиновскому) вычет по корректировочному счету-фактуре можно получить раньше, чем вычет основной суммы НДС. Что не совсем логично.

Регистрируем исправленные счета-фактуры в книге продаж

С регистрацией исправленного счета-фактуры в книге продаж у продавца все ясно. Он должен зарегистрировать его в момент возникновения обязанности по уплате налога — то есть в квартале отгрузки (получения аванса и т. д.). Если этот квартал еще не закончен, то регистрировать исправленный счет-фактуру надо в самой книге продаж, а если закончен — то в дополнительном листе к ней (п. 11 разд. II приложения № 5 к Постановлению № 1137).

***

Новые документы, имеющие отношение к расчету НДС и составленные по Постановлению № 1137, надо хранить 4 года. Однако начало четырехлетнего срока для разных документов различное:

• журнал учета счетов-фактур, книга покупок, книга продаж и дополнительные листы к ним надо хранить 4 года с даты последней записи;
• любые счета-фактуры (обычные, корректировочные, исправленные) надо хранить 4 года, которые отсчитываются с последнего числа квартала, в котором начислен или принят по ним к вычету НДС;
• все бумаги по восстановлению НДС надо хранить 4 года, которые отсчитываются с последнего числа квартала, в котором восстановлен НДС.

Нельзя делать запись поверх печати предыдущего работодателя

: Нет, нельзя. Печатью были заверены записи, внесенные в трудовую книжку работника прежним работодателем (п. 35 Правил, утв. Постановлением Правительства от 16.04.2003 № 225 (далее — Правила)). Поэтому вам нужно вписать полное и сокращенное наименование вашей организации в графе 3 «Сведения о приеме на работу...» раздела «Сведения о работе» трудовой книжки ниже на свободных строках, не занятых оттиском печати предыдущего работодателя (п. 3.1 Инструкции, утв. Постановлением Минтруда от 10.10.2003 № 69 (далее — Инструкция)).

Если же пустых строк на последней странице раздела «Сведения о работе» недостаточно, чтобы сделать запись о приеме на работу, вам нужно вшить вкладыш в трудовую книжку работника. После чего вверху на титульном листе трудовой книжки вы должны поставить штамп с надписью «Выдан вкладыш» и указать серию и номер вкладыша (пп. 38, 39 Правил).

Есть ошибка — сделайте исправительную запись

: Неточные или неправильные записи, в том числе неверно указанную дату приказа о приеме на работу, в раздел «Сведения о работе» трудовой книжки зачеркивать запрещено. Чтобы внести исправление, надо признать запись о приеме на работу недействительной и внести правильную запись (п. 1.2 Инструкции). Выглядеть это будет следующим образом.

Сотруднику, потерявшему трудовую книжку, надо выдать новую книжку

: В такой ситуации вы не должны выдавать сотруднику дубликат трудовой книжки и восстанавливать записи, которые были в утерянной трудовой книжке. Дело в том, что перечень случаев, когда работодатель обязан выдать работнику дубликат трудовой книжки, исчерпывающий. Он включает следующие ситуации (пп. 31, 33, 34 Правил):

• трудовая книжка утеряна бывшим работником, который еще не устроился на новую работу;
• трудовая книжка утеряна работодателем;
• трудовая книжка пришла в негодность (обгорела, порвана, испачкана и др.);
• в трудовой книжке имеется запись об увольнении или переводе на другую работу, признанная недействительной, если работник подал письменное заявление о выдаче дубликата трудовой книжки.

Вам нужно по заявлению работника оформить ему новую трудовую книжку (ст. 65 ТК РФ), в которой первой записью о работе указать работу в вашей организации. Записи о работе у других работодателей вам делать не нужно. Это нам подтвердили в Роструде.

Из авторитетных источников

ШКЛОВЕЦ Иван Иванович

Заместитель руководителя Федеральной службы по труду и занятости

“В случае отсутствия у лица, поступающего на работу, трудовой книжки в связи с ее утратой, повреждением или по иной причине работодатель обязан по письменному заявлению этого лица оформить новую трудовую книжку (ст. 65 ТК РФ). В данном случае на нового работодателя возложена только обязанность по оформлению работнику новой трудовой книжки.

Дубликат же трудовой книжки в случае ее утери оформляется работодателем по последнему перед потерей трудовой книжки месту работы, в том числе и в случае, когда работник уже устроился на новую работу”.

То есть если работник заинтересован в том, чтобы восстановить записи в трудовой книжке, ему имеет смысл обратиться за ее дубликатом к предыдущему работодателю. Если вы уже оформили ему новую трудовую книжку, а он принес вам дубликат от предыдущего работодателя, то внесите в него запись о работе в вашей организации, а выданную ему новую трудовую книжку уничтожьте (п. 42 Правил).

«Дополнять» документы, на основании которых выдается дубликат, нельзя

: Сначала вы должны указать в графе 3 «Сведения о приеме на работу...» раздела «Сведения о работе» дубликата трудовой книжки документально подтвержденный стаж работника до поступления на работу в вашу организацию суммарно без разбивки по отдельным работодателям (п. 32 Правил; п. 7.2 Инструкции). После этого перенесите в дубликат отдельные периоды работы у других работодателей в соответствии с записями в трудовой книжке, взамен которой выдаете дубликат, и представленными работником справками.

Выдача дубликата предполагает восстановление всех записей, содержавшихся в трудовой книжке, но если в представленных работником справках о работе у предыдущих работодателей содержатся неполные данные (в вашем случае нет сведений об основании увольнения), то вносить дополнительные сведения со слов работника при заполнении дубликата вам не нужно (п. 32 Правил; п. 7.2 Инструкции).

Затем внесите сведения о приеме на работу в вашу организацию и переводах (если они были).

Дополнительно заверять восстановленные записи печатью вашей организации не нужно.

Свою печать вы поставите только после того, как работник уволится (п. 35 Правил, утв. Постановлением Правительства от 16.04.2003 № 225 (далее — Правила)). Тогда вы и заверите все записи, внесенные в трудовую книжку вашей организацией, включая восстановленные.

Выглядеть записи в трудовой книжке будут следующим образом.

Запись о работе в качестве предпринимателя не заносится в трудовую книжку

: В трудовой книжке отражаются только периоды работы по трудовому договору (ст. 66 ТК РФ). В своей же трудовой книжке предприниматель не может делать запись о ведении предпринимательской деятельности.

Как в такой ситуации исправить неправильную запись, нам разъяснили в Роструде.

Таким образом, сделайте запись о приеме этого сотрудника на работу в вашу организацию в общем порядке.

В филиале должно быть лицо, ответственное за трудовые книжки

: Трудовые книжки на всех работников обязан вести и хранить работодатель (ст. 66 ТК РФ). Филиал же работодателем не является (ст. 20 ТК РФ). Однако хранить все трудовые книжки в кадровой службе или в бухгалтерии головной организации не целесообразно. Дело в том, что могут возникнуть ситуации, когда работника нужно уволить без отработки. А значит, и выдать ему трудовую книжку нужно в день увольнения (например, при увольнении в связи с восстановлением на работе работника, ранее выполнявшего эту работу, по решению государственной инспекции труда или суда (п. 2 ч. 1 ст. 83 ТК РФ)). Вряд ли это можно будет сделать, если трудовые книжки хранятся в головном офисе организации в другом городе.

Поскольку у вашего филиала нет ни кадровой службы, ни бухгалтерии, то руководителю вашей организации нужно назначить приказом кого-то из работников филиала ответственным за ведение и хранение трудовых книжек работников филиала (например, офис-менеджера филиала) (п. 42 Правил).

Он и будет заверять своей подписью записи в трудовых книжках при увольнении работника.

Какой печатью могут быть заверены записи в трудовых книжках работников филиала в такой ситуации, нам разъяснили в Роструде.

Запись о времени военной службы можно сделать после записи о приеме на работу

: Да, можете. В отличие от советской Инструкции по ведению трудовых книжек (п. 2.17 Инструкции, утв. Постановлением Госкомтруда от 20.06.74 № 162 (утратила силу)) в действующих Правилах нет требования о том, что запись о военной службе должна быть сделана до внесения записи о приеме на работу (подп. «а» п. 21 Правил). То, что будет нарушена хронология записей, никак не повлияет на их правильность. С этим согласны и в Роструде.

Советские трудовые книжки, выданные в странах СНГ, действуют в России

: Все зависит от того, является ли представленный вам документ трудовой книжкой по российскому законодательству.

Это может быть как трудовая книжка работника советского образца (к примеру, утвержденного Постановлением Совмина СССР от 21.04.75 № 310), так и трудовая книжка нового образца, утвержденного в этой стране СНГ после распада СССР. Если это советская трудовая книжка, смело вносите в нее записи о работе, поскольку эти книжки продолжают действовать на территории РФ (п. 2 Постановления Правительства от 16.04.2003 № 225). Если же это трудовая книжка образца, утвержденного Республикой Беларусь, то она является иностранной трудовой книжкой и не признается на территории РФ. Тогда работнику нужно завести российскую трудовую книжку. Это нам подтвердили в Роструде.

В российской трудовой книжке работника не нужно указывать сведения о трудовом стаже на территории иностранного государства. То есть записи из иностранной трудовой книжки в российскую трудовую книжку переносить не нужно (Письмо Роструда от 15.06.2005 № 908-6-1).

Сведения об образовании можно внести в любой момент

: Да, можете. В принципе, запись об образовании на титульном листе трудовой книжки делается при поступлении работника на работу впервые при наличии документа об образовании (подп. «б» п. 9 Правил; п. 2.1 Инструкции).

Но поскольку работник представил диплом при поступлении на работу в вашу организацию, вам нужно заполнить графу «Образование» на титульном листе его трудовой книжки, указав там «высшее профессиональное образование». Также на основании диплома вам нужно указать полученную работником профессию, специальность. Если графа «Профессия, специальность» на титульном листе трудовой книжки была заполнена предыдущим работодателем, а работник получил новую профессию, специальность, то эту графу нужно дополнить без зачеркивания ранее внесенной записи (пп. 2.1, 2.4 Инструкции). Не забудьте приобщить копию диплома к личному делу работника. ■

Аренда есть, а договора нет

Многие компании начинают использовать арендуемые помещения еще до заключения договора аренды. У налоговиков в такой ситуации вполне ожидаемый подход — расходы в виде арендной платы учитывать для целей налогообложения нельзя. Ну и что прикажете делать?

Конечно, есть судебное решение, в котором суд счел допустимым учитывать расходы на аренду, даже если договор аренды отсутствует как таковой, — по его мнению, расходы на аренду можно подтвердить и платежными документами (Постановление ФАС СЗО от 11.12.2008 № А56-55188/2007). Добавим, что в такой спорной ситуации крайне желательно иметь еще и акт приемки-передачи объекта аренды. Хотя такой акт желательно иметь и во всех остальных случаях, даже когда с договором у вас все в порядке (Письмо Минфина от 16.11.2011 № 03-03-06/1/763).

Если же спорить с налоговиками вы не хотите, есть хороший способ обезопасить свои расходы на аренду. Вам нужно:

• заключить с арендодателем договор аренды, пусть и позднее начала использования помещений;
• оформить задним числом передачу помещений актом;
• в договоре аренды или в дополнительном соглашении к нему предусмотреть, что его положения распространяются на период с момента фактической передачи объекта аренды арендатору (то есть вам) (п. 2 ст. 425 ГК РФ). В таком случае арендные платежи за этот период можно учесть при налогообложении (Письма УФНС по г. Москве от 06.07.2011 № 16-12/065620@; Минфина от 12.07.2006 № 03-03-04/2/172; ФНС от 13.07.2005 № 02-1-07/66).

Мы добавим еще одно условие безопасного учета таких платежей — будет лучше, если вы будете накапливать арендные платежи и учтете их в расходах уже после подписания договора:

• <или>в периоде заключения договора (ст. 54 НК РФ);
• <или>путем подачи уточненки за прошлые периоды фактического пользования имуществом.

Договор не зарегистрирован

Регистрация в Росреестре обязательна, если договор аренды недвижимости заключен на срок 1 год и более (п. 2 ст. 609, п. 2 ст. 651 ГК РФ). Поэтому долгосрочный (от 1 года) договор до момента регистрации считается незаключенным (п. 2 ст. 609, п. 2 ст. 651 ГК РФ; п. 2 Информационного письма Президиума ВАС от 01.06.2000 № 53). И арендные платежи по нему учитывать для целей налогообложения, по мнению налоговиков, нельзя (Письма УФНС по г. Москве от 23.11.2009 № 16-15/122370; Минфина от 12.07.2006 № 03-03-04/2/172).

Возможные действия в такой ситуации:

• <или>все-таки зарегистрировать долгосрочный договор;
• <или>разбить его на краткосрочные договоры (до 1 года) и пролонгировать их по мере необходимости;
• <или>заключить бессрочный договор. Обратите внимание, что бессрочный договор аренды (по которому арендатор имеет право «выгнать» вас, предупредив за 3 месяца) в госрегистрации не нуждается (п. 2 ст. 651 ГК РФ; п. 11 Письма ВАС от 16.02.2001 № 59). Против учета расходов по таким договорам налоговики не возражают (Письмо УФНС по г. Москве от 22.03.2006 № 20-12/22181), хотя время от времени и бывают перегибы на местах, приводящие к спорам в суде (Постановления ФАС МО от 25.06.2009 № КА-А40/5545-09; ФАС СЗО от 07.03.2008 № А56-19124/2007).

Если же ничего из перечисленного вы не сделаете, есть риск, что налоговики расходы снимут и за них нужно будет судиться. Хотя суды будут на вашей стороне (см., например, Постановление ФАС МО от 12.05.2009 № КА-А40/3764-09).

Договор есть, а объект еще не зарегистрирован

Бывает, что на строящийся или построенный объект недвижимости еще не получено свидетельство о регистрации права собственности, но его отдельные части (помещения) уже вовсю сдаются в аренду. Это крайне неприятная ситуация для арендаторов, так как Минфин полагает, что (Письмо Минфина от 13.05.2011 № 03-03-06/1/292):

• объектом договора аренды недвижимости могут быть только законченные строительством объекты, на которые их владелец получил свидетельство о праве собственности (статьи 131, 219, 209, 608 ГК РФ);
• расходы на аренду незарегистрированного объекта не подтверждены.

В такой ситуации в случае спора вам лучше ссылаться на более ранние, выгодные вам разъяснения ФНС и столичных налоговиков (Письма ФНС от 27.08.2010 № ШС-37-3/10187; УФНС по г. Москве от 05.05.2011 № 16-15/044319@) и судебную практику (см., например, Постановления ФАС МО от 02.02.2011 № КА-А40/15635-10, от 26.08.2011 № КА-А40/9333-11).

Договор истек, но вы еще не съехали

Возможны два варианта.

ВАРИАНТ 1. Вы и не собираетесь съезжать. То есть договор аренды у вас истек, но ни вы, ни арендодатель не собираетесь прекращать отношения (вас не выселяют, вы стабильно вносите арендную плату в согласованном размере). Тогда подтверждением ваших расходов служит прежний договор аренды. Ведь если ни одна из сторон не заявила обратного, то такой договор аренды автоматически считается возобновленным на неопределенный срок. Это прямо следует из ГК РФ (п. 2 ст. 621 ГК РФ), да и Минфин сам говорит об этом в своих разъяснениях (см., например, Письмо Минфина от 03.05.2011 № 03-03-06/2/75). Или же можно продлить договор, что называется, «на бумаге» или вовсе заключить новый.

При этом имейте в виду, что вам может быть выгоден именно вариант возобновления старого договора. Ведь возобновленный договор не надо регистрировать в Росреестре, даже если он был долгосрочным (п. 2 ст. 621, п. 2 ст. 651 ГК РФ). Кроме того, у вас могли быть неотделимые улучшения в арендованную недвижимость. Тогда есть основания после возобновления договора продолжить их амортизировать и далее. А вот если вы подпишете новый договор аренды, то налоговики сочтут начисление амортизации по неотделимым улучшениям незаконным (Письмо Минфина от 25.10.2011 № 03-03-06/1/689).

ВАРИАНТ 2. Вам просто нужно время на поиск нового объекта, переезд, а арендодатель пошел навстречу и не настаивает на немедленном возврате объекта. При этом и продлевать договор он тоже не намерен. Разъясняя похожую ситуацию, Минфин недавно заявил, что раз уже нет действующего договора, то нет и расходов на аренду (Письмо Минфина от 11.11.2011 № 03-03-06/1/738). Как тут лучше поступить, решайте сами.

СПОСОБ 1. Вы можете оставить все как есть и в случае спора привести такие аргументы. Во-первых, если у вас есть письмо от арендодателя, в котором он отказался возобновлять договор, но оговорил условия, на которых вы временно занимаете помещения, то можно утверждать, что у вас есть договор при отсутствии письменной формы — соглашение о цене. И суды в похожих ситуациях исходят из того, что если арендодатель принимает плату за фактическое пользование имуществом, то соглашение о цене пользования имуществом достигнуто (Постановление Президиума ВАС от 06.09.2011 № 4905/11). А раз так, то ваш расход подтвержден.

Во-вторых, в другом свежем разъяснении (но уже для арендодателей) у Минфина иная точка зрения: если после расторжения договора арендатор возвратил объект несвоевременно, то арендодатель «вправе потребовать внесения арендной платы» за все время просрочки (ст. 622 ГК РФ; Письмо Минфина от 14.11.2011 № 03-03-06/1/753). Так же квалифицируют такие платежи и суды (п. 38 Информационного письма Президиума ВАС от 11.01.2002 № 66). А раз у арендодателя это доход именно в виде арендной платы, то логично предположить, что для арендатора это соответствующий расход.

СПОСОБ 2. Можно не рисковать и подписать с арендодателем краткосрочный договор аренды, хотя бы постфактум, то есть после выезда. Ведь арендодателя это ни к чему не обяжет.

Платим, но не въезжаем

Еще одна крайне спорная ситуация — вы по каким-то соображениям арендовали имущество, но в течение определенного времени его не используете.

Как известно, налогоплательщик не должен доказывать экономическую целесообразность, рациональность и эффективность расходов (п. 3 Определения КС от 04.06.2007 № 320-О-П; Постановление Президиума ВАС от 09.04.2009 № 15585/08). Наоборот, это налоговые органы должны доказать, что те или иные расходы в данных обстоятельствах необоснованны.

Но если при проверке выяснится, что объект вы никак не использовали, то сначала налоговики снимут у вас расходы и доначислят налог, а уже потом вам придется обжаловать их претензии. И не факт, что суды с вами согласятся.

Если вы все-таки начали, пусть и позднее, или даже только планируете начать использовать объект, то тут суд, может быть, и признает обоснованность расходов на его аренду (Постановление ФАС СКО от 02.03.2010 № А32-26302/2008-63/376). Но если вы вообще не использовали арендованный объект и не можете подтвердить необходимость в нем, то суд проиграете (Постановления ФАС ЗСО от 10.09.2008 № Ф04-5561/2008(11401-А45-15); ФАС ПО от 19.07.2007 № А72-1830/07).

Так что лучше заранее приготовить объяснение для налоговиков, почему вы начали арендовать объект раньше, чем начали его использовать. Или же сразу начать пользование объектом, пусть и иным, нежели вы предполагали, образом.

ВАРИАНТ 1. Можно дать такие объяснения:

• <или>этот объект пришлось арендовать заранее, поскольку в ближайшее время он мог «уйти» с рынка.

Подтвердить этот факт могут письма арендодателя, излагающего эти обстоятельства. Поэтому вы и готовы были оплачивать аренду, что называется, вхолостую;

• <или>наличие таких резервных объектов является необходимым условием вашей деятельности. Например, значительный товаропоток заставляет вас держать резерв складских помещений и так получилось, что данный резерв из-за конъюнктуры или более эффективной логистики не понадобился;
• <или>арендовать объект сразу на длительный срок выгоднее (и надежнее), чем сделать это только на период, когда появится необходимость в его использовании;
• <или>вы физически не использовали объект, но вели целенаправленную подготовку для этого, например планировали новое производство, закупали оборудование и т. д. Даже Минфин в такой ситуации считает обоснованными расходы на аренду и предлагает учитывать их как расходы на освоение новых производств по подп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письмо Минфина от 20.08.2007 № 03-03-06/2/155).

ВАРИАНТ 2. Временно используйте арендованный объект как место хранения принадлежащего вашей организации имущества — тут налоговикам будет трудно утверждать, что он не используется в предпринимательской деятельности.

ВАРИАНТ 3. Заключите договор на незначительный ремонт арендованного объекта. Пусть он будет копеечным, но длительным, чтобы у вас было обоснование невозможности использования объекта вплоть до окончания ремонта. Ведь обязанность по текущему ремонту помещения возлагается на арендатора, если иное не предусмотрено договором. И если вы, как арендатор, решите, что для полноценного использования объекта нужен такой ремонт, то это ваше полное право.

ВАРИАНТ 4. Временно сдайте арендованный объект в субаренду, пусть и по меньшим расценкам, чем ваши затраты на аренду. В этом случае вы однозначно используете объект для предпринимательской деятельности. Но помните, что на субаренду нужно получить согласие арендодателя или сразу предусмотреть его в договоре (п. 2 ст. 615 ГК РФ).

***

Лучше не давать налоговикам повода придраться к расходам на аренду, а для этого нужно иметь и полноценный договор, и все остальные документы по объекту. Кроме того, без действующего договора аренды вы несете значительные гражданско-правовые риски — вас могут выселить в любой момент. ■

ПОДХОД 1. Пересчитывать предоплаченную стоимость товаров на дату отгрузки не нужно

Ведь в этой части договорная стоимость товара в рублях уже определена, обязательство по его оплате прекращено (ч. 1 ст. 408 ГК РФ) и никаких у. е. и инвалюты, которые вы могли бы пересчитать по курсу ЦБ РФ, у вас к этому моменту нет.

Поэтому при полной предоплате налоговой базой при отгрузке будет рублевая сумма предоплаты без НДС. Продавец начислит, а покупатель примет к вычету ровно столько НДС, сколько было перечислено в составе предоплаты. Оснований выставлять отгрузочный счет-фактуру в у. е. или инвалюте тоже нет.

А при частичной предоплате налоговую базу в день отгрузки нужно определять так:

Такого же подхода к исчислению НДС придерживаются и в Минфине.

Из авторитетных источников

ВИХЛЯЕВА Елена Николаевна

Советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“По моему мнению, предусмотренный п. 4 ст. 153 НК РФ порядок применяется не только в случаях, когда оплата произведена после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), но и в случаях частичной предварительной оплаты”.

Таким образом, суммовая разница в части НДС в случае полной предоплаты вовсе не возникает. А в случае частичной предоплаты она возникает только при следующей за отгрузкой оплате и равна:

• у продавца:

• у покупателя:

Причем даже когда последующая оплата тоже разбита на части, в Минфине советуют вычислять НДС-разницу один раз — после завершения расчетов за товар.

Вместе с тем определять суммовую разницу в части НДС лишь после окончательного расчета рискованно. Ведь колебания курса могут быть таковы, что при подсчете разницы в части оплаченного НДС на дату первой из следующих за отгрузкой (принятием на учет у покупателя) частичных оплат она будет велика, а при подсчете общей НДС-разницы после окончательного расчета за товар — окажется мала, либо ее не будет вовсе, либо у нее будет другой знак (например, из отрицательной она превратится в положительную). Тогда с таким «упрощенным» расчетом разниц инспекторы на местах могут и не согласиться.

ПОДХОД 2. Пересчитываем предоплаченную стоимость товаров по курсу ЦБ на дату отгрузки

Несмотря на получение предоплаты, определяем базу НДС, пересчитав всю стоимость товара по курсу ЦБ РФ на день отгрузки.

Этого подхода придерживаются и некоторые независимые специалисты, считая, что его следует применять во всех случаях, а не только в тех, когда не работает первый подход.

Из авторитетных источников

КАРТАШОВА Елена Игоревна

Ведущий аудитор ООО «БалансАУДИТ+», налоговый консультант

“Глава 21 НК не предусматривает особого порядка определения базы НДС при отгрузке для случаев, когда покупатель вносит предоплату или аванс по договору, цена которого установлена в у. е. или в инвалюте.

Поэтому мы советуем по предоплаченной отгрузке начислять НДС по курсу ЦБ на дату отгрузки. На наш взгляд, до появления официальных разъяснений Минфина такой подход позволит снизить налоговые риски”.

Вместе с тем этот подход способен порядком усложнить работу с налогами и вам, и вашим покупателям.

Дело вот в чем. При предоплате суммовой разницы в части стоимости товара ни у продавца, ни у покупателя не возникает (подробности — в , 2011, № 14, с. 72). Однако при таком подходе из-за того, что база продавца и вычет покупателя рассчитываются не по тому же курсу, по которому была пересчитана в рубли внесенная авансом сумма (и, соответственно, входящий в ее состав налог), возникает разница в части НДС:

• у продавца — на день отгрузки. Разница рассчитывается по формуле:

• у покупателя — на день возникновения права на вычет (то есть принятия товаров на учет при наличии отгрузочного счета-фактуры). Разница рассчитывается так:

Рассмотрим этот порядок на примере полной предоплаты.

Налоговый учет таких авансовых НДС-разниц не урегулирован. Они не подпадают под действие п. 4 ст. 153 и п. 1 ст. 172 НК РФ, где говорится о включении в налоговые внереализационные доходы и расходы только тех суммовых разниц в части НДС, которые возникают у продавца и у покупателя при последующей оплате. Для разниц в части НДС, возникающих при предварительной оплате, никаких правил в НК РФ нет.

Из-за этого, а также из-за самого несовпадения сумм НДС, перечисленного в соответствии с условиями договора и начисленного при отгрузке, вы столкнетесь со следующими проблемами.

ПРОБЛЕМА 1. Между продавцом и покупателем может возникнуть спор о возврате или доплате разницы в части НДС

С одной стороны, предъявляемый покупателю отгрузочный НДС продавец должен рассчитать как цену, умноженную на ставку налога (пп. 1, 2 ст. 168 НК РФ). И когда цена выражена в у. е. или в инвалюте и подлежит оплате в рублях по оговоренному сторонами курсу, то это условие распространяется и на НДС.

С другой стороны, отгрузочный НДС предъявляют при реализации, указывая его в счете-фактуре (п. 3 ст. 168 НК РФ). А в рублевый счет-фактуру при отгрузке попадает совсем другая сумма НДС — та, которую продавец должен исчислить по официальному курсу на день отгрузки.

И не исключено, что покупатель, который из-за понижения курса получил счет-фактуру с суммой НДС меньшей, чем перечисленная им в составе предоплаты, захочет потребовать от продавца возврата разницы как необоснованно полученной (то есть как неосновательного обогащения (ст. 1102 ГК РФ)). Ведь эта разница, по сути, не является налогом, она лишь заплачена авансом в качестве эдакого несостоявшегося налога.

А при повышении курса уже продавец, который вынужден начислить и, соответственно, указать в счете-фактуре больше НДС, чем получил от покупателя в составе предоплаты, заинтересован потребовать от него доплаты разницы как предъявленного по закону НДС. Ведь у покупателя этот налог подлежит вычету, и получается, что продавец оплачивает уменьшение налоговых обязательств покупателя из собственных средств.

Как суды будут решать споры о том, какую сумму НДС покупатель обязан заплатить продавцу — указанную в договоре или исчисленную по НК РФ при отгрузке, предсказать сложно.

ПРОБЛЕМА 2. Как отражать авансовые НДС-разницы в налоговом учете продавца и покупателя

Поскольку в п. 4 ст. 153 и п. 1 ст. 172 НК РФ о них ничего не сказано, учитывать их так же, как и разницы, возникающие при последующей оплате, — во внереализационных доходах и расходах, рискованно. Особенно — для продавца в случаях, когда на момент отгрузки курс ЦБ РФ превышает курс, по которому перечислена предоплата. Тогда с определяемой при отгрузке налоговой базы продавец начислит и, соответственно, укажет в счете-фактуре налога больше, чем получил от покупателя в составе аванса. То есть разница будет представлять собой часть общей суммы исчисленного с базы и предъявленного покупателю НДС (пп. 1, 3 ст. 168 НК РФ). А предъявленные налоги учитывать в налоговых расходах запрещено (п. 19 ст. 270, п. 1 ст. 170 НК РФ).

Несмотря на это, покупатель в таком случае сумму разницы вынужден будет признать в доходах. Ведь по отгрузочному счету-фактуре продавца он примет к вычету больше НДС, чем заплатил в составе аванса.

ПРОБЛЕМА 3. Правомерен ли вычет «отгрузочного» налога в части авансовой НДС-разницы

При повышении курса к моменту отгрузки покупатель получает счет-фактуру с НДС больше того, который он перечислил продавцу в составе предоплаты. Таким образом, вычет в части разницы по этому счету-фактуре он получает «в подарок» от продавца. То есть продавец фактически оплачивает вычет покупателя в части разницы, начисляя этот НДС за счет собственных средств. А с вычетом НДС, на оплату которого налогоплательщик не понес реальных затрат, налоговики могут и не согласиться (Определение КС от 04.11.2004 № 324-О).

***

На момент сдачи этого номера в печать ни Минфин, ни ФНС официальных разъяснений не выпустили. Так что, какой бы подход вы ни выбрали, есть риск, что потом придется все пересчитывать — если, конечно, вы предпочитаете ориентироваться на позицию налоговиков. ■

Многие из бухгалтеров, принимая к учету имущество, в котором есть несколько составляющих, задумывались над этим вопросом. Ведь не всегда можно однозначно определить, являются ли активы отдельными объектами ОС или это один (единый) объект.

Однако, необоснованно разделив одно ОС на несколько инвентарных объектов и списав единовременно на расходы стоимость тех объектов, которые стоят не более 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ; п. 5 ПБУ 6/01), можно занизить налог на прибыль и налог на имущество. Кроме того, при разделении объекта на несколько частей существует вероятность неправильного определения его первоначальной стоимости.

Давайте посмотрим, на что нужно ориентироваться.

Бухгалтерский учет и налог на имущество

Главным ориентиром является ПБУ 6/01 «Учет основных средств», в котором установлено, что единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, которым может быть (п. 6 ПБУ 6/01; п. 10 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н):

• <или>объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;
• <или>отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
• <или>обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. При этом он может включать в себя один или несколько предметов одного или разного назначения, которые имеют общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированы на одном фундаменте и могут выполнять свои функции только в составе комплекса.

Но, как видим, это лишь общие принципы. А никакого конкретного определения в ПБУ 6/01 нет. Единственное, о чем в ПБУ говорится более конкретно применительно к нашему вопросу, — при существенном различии сроков полезного использования (СПИ) составляющие части надо учитывать как отдельные инвентарные объекты (п. 6 ПБУ 6/01). Хотя что считать существенным различием сроков полезного использования, не уточняется. Это остается на усмотрение самого бухгалтера.

Сроки же полезного использования вы определяете самостоятельно, исходя из следующих критериев (п. 20 ПБУ 6/01; п. 59 Методических указаний, утв. Приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н):

• <или>ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
• <или>ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
• <или>нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

Конечно, бухгалтеру, как правило, проще дробить имущество. Особенно если части сложного объекта стоят менее 40 000 руб. Тогда можно учесть их как отдельные объекты, чтобы расходы на их приобретение списать единовременно и не заводить на них инвентарные карточки.

Или, например, если СПИ объектов существенно различается, то на тот момент, когда часть ОС с небольшим сроком использования сломается, можно будет ее просто списать. Это особенно актуально, если такая часть имеет значительную стоимость. Иначе в случае замены именно этой части придется либо ликвидировать весь объект и создавать новый, либо отражать его реконструкцию.

Минфин в отношении составных частей объектов недвижимости считает, что можно учитывать их как самостоятельные инвентарные объекты, если (Письма Минфина от 23.10.2009 № 03-03-06/2/203, от 23.09.2008 № 03-05-05-01/57, от 26.06.2006 № 03-06-01-04/136):

• такое имущество не требует монтажа;
• его можно использовать отдельно от имущественного комплекса;
• его назначение не совпадает с функциональным предназначением всего комплекса;
• его демонтаж не повлияет на их назначение.

Под эти критерии, в частности, подпадают лифты, встроенные системы вентиляции, локальные сети, другие коммуникации здания.

В итоге вариант учета сложного ОС нужно выбрать самостоятельно на основе своего профессионального суждения и технических характеристик объекта.

Единственный риск, с которым вы можете столкнуться, — занижение, по мнению налоговиков, базы по налогу на имущество. Ведь объектом по налогу на имущество является имущество, учитываемое на балансе в качестве ОС по правилам бухучета (ст. 374 НК РФ). И если вы спишете части сложного ОС стоимостью менее 40 000 руб. единовременно, вас могут обвинить в занижении налоговой базы.

Но суды, как правило, на стороне организаций (Постановления ФАС ВВО от 25.08.2010 № А29-12544/2009; ФАС СКО от 12.05.2009 № А53-18043/2008-С5-34). Поэтому важно подготовить обоснование выбранного способа. Например, если вы решили учесть объекты раздельно, основываясь на существенном различии их СПИ, то лучше, чтобы это подтверждалось технической документацией на имущество.

Налог на прибыль

В НК РФ понятия «инвентарный объект» нет, а есть понятие «основное средство» — имущество, используемое в качестве средства труда (п. 1 ст. 257 НК РФ).

И Минфин в своих последних разъяснениях использует именно этот термин, указывая, что при выделении единиц учета в качестве отдельных объектов амортизируемого имущества нужно ориентироваться на способность каждой составляющей сложного объекта выполнять свои функции по отдельности и возможность использования каждой части в качестве самостоятельного средства труда (Письма Минфина от 02.06.2010 № 03-03-06/2/110, от 06.11.2009 № 03-03-06/4/95, от 04.09.2007 № 03-03-06/1/639).

Но чаще всего бухгалтеры обращаются к Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства от 01.01.2002 № 1). Если принимаемое к учету имущество поименовано там как отдельный объект, которому устанавливается свой срок полезного использования, то для целей исчисления налога на прибыль его можно учесть как самостоятельный объект амортизируемого имущества.

И суды поддерживают организации, которые учли имущество пообъектно, руководствуясь сроком их полезного использования согласно Классификации (Постановления ФАС МО от 16.09.2011 № А40-130812/10-127-755, от 21.01.2011 № КА-А40/16849-10; ФАС УО от 17.02.2010 № Ф09-564/10-С3; ФАС ПО от 26.01.2010 № А65-8600/2009; ФАС ЦО от 10.09.2009 № А08-8752/2008-16).

Хотя если вы учтете сложное ОС как один объект, основываясь на единой целостности всех его частей, несмотря на сроки, а налоговики предъявят вам претензии (ведь когда такое ОС начинает ломаться, замену даже дорогостоящих частей проводят как ремонт (п. 1 ст. 260 НК РФ)), то и тут суд все равно вас поддержит (Постановления ФАС ВВО от 25.08.2010 № А29-12544/2009; ФАС ДВО от 29.12.2009 № А24-5934/2008).

***

Вы вправе самостоятельно выбрать вариант учета. При этом лучше принимать во внимание все факторы: специфику деятельности организации, вид имущества, срок полезного использования, возможность применения каждой составляющей как самостоятельного средства труда. ■

С 1 октября при цене товара в условных единицах или инвалюте база по НДС в момент отгрузки рассчитывается в рублях по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки и при последующей оплате уже не корректируется. Возникающие при этом суммовые разницы в части НДС следует включать во внереализационные доходы или расходы (п. 4 ст. 153 НК РФ).

Таким образом законодатель попытался решить проблему пересчета НДС в случаях, когда при последующей оплате из-за изменения курса налоговая база становится меньше или больше полученной за товар суммы.

И все же кое-кто опасается, что, несмотря на нововведения, у налоговиков все равно осталась возможность доначислить продавцу НДС, когда оплата получена по более высокому курсу, чем курс ЦБ РФ на дату отгрузки. Ведь положения подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ никто не отменял. А они обязывают увеличивать налоговую базу на полученные от покупателей суммы, связанные с оплатой реализованных товаров. Есть риск, что инспекторы отнесут к этим суммам и возникающую у продавца положительную разницу, решив, что это не противоречит запрету корректировать сформированную в момент отгрузки базу НДС. Дело в том, что при получении сумм, указанных в подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, корректировки налоговой базы, сформированной за период отгрузки, не происходит. Наоборот, на эти суммы увеличивается база того периода, в котором они получены. НДС с них исчисляют отдельно — по расчетной ставке — и покупателю налог не предъявляют (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Однако в Минфине заверили, что такие опасения напрасны.

Из авторитетных источников

ВИХЛЯЕВА Елена Николаевна

Советник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Принимая во внимание предусмотренный п. 4 ст. 153 НК РФ порядок, норма подп. 2 п. 1 ст. 162 Кодекса не применяется в случае, если из-за изменения курса продавец после отгрузки получает оплату в сумме большей, чем та, что была определена на день отгрузки. При проведении мероприятий налогового контроля налоговые органы не должны выставлять продавцу требования о включении в налоговую базу по НДС полученной им суммы положительной разницы”.

***

Как видим, в Минфине настроены позитивно. Остается надеяться, что и налоговики на местах станут руководствоваться этой позицией. ■

Начало 2012 г. ознаменовалось не только вступлением в силу многочисленных поправок, внесенных законодателем в Налоговый кодекс РФ, но и важным событием в судебной практике. Под занавес новогодних праздников Высший арбитражный суд опубликовал на своем сайте решение, касающееся налогового учета процентных расходов по иностранным займам (Постановление Президиума ВАС от 15.11.2011 № 8654/11).

Данное решение является прецедентным. В истории применения судами РФ международных налоговых соглашений России начинается новый этап. Вполне вероятны также налоговые проверки компаний-заемщиков и последующее доначисление налогов. Давайте обсудим проблему.

Заем у иностранца выгоднее, чем его участие в уставном капитале

Выдача заемных средств российским организациям иностранными материнскими компаниями является одной из форм инвестирования. И сегодня она значительно популярней в России, чем вложения в уставный капитал. Почему? Преимущества очевидны:

• во-первых, проценты по займу можно списать на расходы и тем самым выиграть на снижении базы по налогу на прибыль;
• во-вторых, иностранный инвестор может возвращать вложенное более оперативно. Ведь для выплаты процентов по займу не нужно ждать конца финансового периода (как в случае с дивидендами).

Как защищается бюджет, или правила недостаточной капитализации

Однако инвестирование путем выдачи займов российским организациям иностранными влечет потери для бюджета РФ (в сравнении с инвестированием через уставный капитал). Поэтому применение такого способа ограничивается с помощью правил недостаточной капитализации (п. 2 ст. 269 НК РФ). Они заключаются в следующем.

Если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией превышает собственный капитал налогоплательщика в три раза, то для целей налогообложения прибыли проценты по такому займу учитываются с поправкой на коэффициент капитализации, рассчитываемый по установленной формуле. А сумма превышения должна быть переквалифицирована в дивиденды и, соответственно, подлежит более суровому налогообложению. А именно — по ставке 15% (п. 4 ст. 269, подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).

Напомним, что контролируемой признается задолженность российской организации по долговому обязательству, если:

• <или>заимодавец — иностранная организация, прямо или косвенно владеющая более чем 20% уставного капитала заемщика;
• <или>заимодавец — российская организация, являющаяся аффилированным лицом такой иностранной организации;
• <или>такое аффилированное лицо и (или) такая иностранная организация выступают по долговому обязательству поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить его исполнение.

Судебная практика до решения ВАС

Избежать применения правил недостаточной капитализации можно было с помощью международных соглашений — такая практика сложилась в российских арбитражных судах. Если финансирование путем выдачи заемных средств производилось из страны, с которой Россия подписала международное соглашение об избежании двойного налогообложения (с оговоркой, запрещающей дискриминацию российских юридических лиц с иностранным капиталом), то правила недостаточной капитализации не применялись. И российская организация могла учесть в расходах всю сумму начисленных процентов.

Свою позицию суды объясняли так. Ограничение, предусмотренное НК РФ, действует только в отношении структур с «иностранным элементом». Преобладающая часть налоговых соглашений России содержат положения о недискриминации. То есть налогообложение иностранных компаний не может быть более обременительным, чем российских.

А правила недостаточной капитализации как раз и ставят организации с исключительно российским участием в более выгодное положение по сравнению с организациями с присутствием иностранного капитала. Поэтому при наличии международного налогового соглашения РФ (содержащего положения о недискриминации) такие правила применению не подлежали.

Почему Президиум ВАС пересмотрел эту позицию

Налоговые соглашения, по общему правилу, не исключают применение национальных норм, направленных на борьбу с уклонением от уплаты налогов, указал ВАС. Такими нормами, в частности, являются правила недостаточной капитализации. Поэтому они не должны рассматриваться в качестве дискриминирующих и противоречащих положениям международных налоговых соглашений России. Для обоснования своей позиции ВАС использовал доводы, представленные ему налоговыми органами.

ДОВОД 1. Принцип недискриминации не применяется к нерыночным сделкам. Общий принцип недискриминации, предусмотренный налоговыми соглашениями, не может применяться к сделкам, основанным на нерыночных отношениях (п. 4 ст. 24, п. 6 ст. 11 Модельной конвенции ОЭСР по налогам на доходы и капитал). В обсуждаемом споре применялось Соглашение между РФ и Швейцарией, которое содержит аналогичную норму.

ДОВОД 2. Заем, выданный российской организации, не носит рыночного характера. Налоговые органы смогли убедить ВАС, что заем, выданный российской организации, имеет явно нерыночный характер. В частности, реального погашения процентов по долговому обязательству не было, иностранная компания косвенно обладала существенной долей в уставном капитале заемщика. В связи с этим правила недостаточной капитализации не должны рассматриваться как противоречащие положениям международного налогового соглашения между РФ и Швейцарией.

Такой вывод можно было ожидать

Принятое ВАС решение угрожает многомиллиардными налоговыми доначислениями компаниям, получающим займы из иностранных источников. Вместе с тем периодические издания, уже опубликовавшие статьи по этому делу, чересчур сгущают краски.

Очевидно, что практика неограниченного вычета процентов по займам, выданным на нерыночных условиях, пользовавшаяся поддержкой в судах до принятия решения ВАС, была нежизнеспособной. Ее пресечение было лишь вопросом времени. Так считают около 75% опрошенных налоговых экспертов (опрос проводился Российским налоговым порталом совместно с International Tax Associates). Кроме того, почти половина из этих 75% респондентов в качестве одной из основных причин, из-за которых дело было проиграно, назвали непредставление российским заемщиком доводов о рыночном характере полученного займа.

***

Компаниям, застигнутым врасплох решением ВАС, необходимо оценить, смогут ли они в случае спора доказать рыночный характер своих финансовых обязательств перед иностранной компанией. В итоге, возможно, придется пересмотреть свои налоговые обязательства перед бюджетом.

Но и это еще не все. Правительство намерено проконтролировать правильность уплаты налога при финансировании российских компаний из-за рубежа. Речь идет о выпуске еврооблигаций через зарегистрированные за рубежом «посреднические» SPV-компании и привлечении российскими компаниями займов через евробонды. Минфин разъяснил, что при выплате российскими компаниями-заемщиками процентного дохода по евробондам соглашения об избежании двойного налогообложения могут применяться с учетом наличия в них оговорки о том, что для применения налоговой льготы по процентным платежам компания (получатель процентных платежей) должна быть бенефициарным собственником таких процентных платежей. И если SPV-компания не может быть признана реальным получателем процентных платежей, налоговые льготы, предусмотренные налоговыми соглашениям России, применяться, согласно позиции Минфина, не могут. Учитывая, что правило о бенефициарном собственнике процентных платежей не всегда выполняется, Правительство, похоже, намерено пересмотреть порядок налогообложения по купонным платежам евробондов. ■

Вступили в силу поправки, которые порадуют не только нас с вами, но и налоговиков. С 01.01.2012 налоговым органам предоставили право списывать образовавшиеся за гражданами по состоянию на 01.01.2009 и безнадежные к взысканию (ст. 4, п. 1 ст. 5 Закона от 21.11.2011 № 330-ФЗ (далее — Закон № 330-ФЗ)):

• недоимки по налогам;
• пени;
• штрафы.

Сразу скажем, что этот порядок не распространяется на недоимки по налогам, уплачиваемым в связи с ведением предпринимательской деятельности и занятием частной практикой (например, предпринимателями, нотариусами, адвокатами) (п. 2 ст. 4 Закона № 330-ФЗ).

Что хотели сделать налоговики и что получилось

Интересно, что инициатором поправок была сама налоговая служба. И как заявлял ее руководитель Михаил Мишустин, списание такой задолженности должно было стать не налоговой амнистией, а исправлением ошибок регистрирующих органов. Задумкой ФНС было списание только тех долгов по имущественным налогам (транспортному, земельному, налогу на имущество), которые возникли из-за неправильного начисления этих налогов. То есть, например, если вам по ошибке начислили налоги по имуществу (автомобилю, квартире, земельному участку), которого у вас просто нет. Такие ошибки возникают из-за недостоверных сведений о налогоплательщиках в информационных базах органов власти и организаций (ГИБДД, БТИ, Росреестре). По сведениям налоговой службы, такие долги есть более чем у 33 млн человек на общую сумму около 36 млрд руб. Именно их и предполагалось списать. Хотя на самом деле непонятно, что мешало ФНС самостоятельно списать неправомерно начисленные ее сотрудниками налоги. А вот задолженность, образовавшуюся из-за неуплаты гражданами корректно начисленных налогов, ФНС списывать не собиралась (сайт ФНС → Полезные рубрики → Новости → Главные новости → дата публикации: 24.10.2011 «Списание задолженности гражданам — это не налоговая амнистия, а исправление ошибок регистрирующих органов»).

Но законодатель решил по-другому. В итоге будут списаны не только ошибочно начисленные налоги, но и те долги, которые налоговики не могут взыскать из-за собственной нерасторопности. Это следует непосредственно из поправок и новоиспеченного Приказа ФНС о порядке списания задолженности (утв. Приказом ФНС от 14.12.2011 № ММВ-7-8/923@).

Итак, списывать будут любую налоговую задолженность, числящуюся за человеком по состоянию на 01.01.2009, в отношении которой налоговики утратили возможность ее взыскания в связи с истечением срока (ст. 4 Закона № 330-ФЗ):

• <или>для направления гражданину требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафа;
• <или>подачи в суд заявления о взыскании задолженности;
• <или>предъявления к исполнению исполнительного документа (судебного приказа или исполнительного листа).

Чтобы понять, какие долги с вас спишут, а какие нет, напомним, в какие сроки должны были уложиться налоговики, чтобы взыскать с вас задолженность по налогам, имеющуюся по состоянию на 01.01.2009.

Когда истекает срок для направления требования

Имущественные налоги гражданам (транспортный, земельный, налог на имущество) исчисляют сами налоговики и не позднее 30 дней до наступления срока платежа высылают им налоговые уведомления (п. 2 ст. 52, п. 3 ст. 363, п. 4 ст. 397 НК РФ; пп. 1, 8 ст. 5 Закона от 09.12.91 № 2003-1).

Кстати, до 03.09.2010 налоговики также высылали и уведомления на уплату НДФЛ (п. 5 ст. 228 НК РФ (ред., действ. до 03.09.2010)). Такие уведомления получали те, у кого организация или предприниматель при выплате дохода не удержали налог и сообщили об этом в инспекцию. По такому уведомлению граждане уплачивали налог равными долями в два платежа: первый — не позднее 30 календарных дней с даты получения уведомления, второй — не позднее 30 календарных дней после первого срока уплаты (п. 5 ст. 228 НК РФ (ред., действ. до 03.09.2010)).

Если человек не уплатил налог по уведомлению, то у него на следующий день после истечения срока уплаты возникает недоимка по этому налогу. С этого дня и начинают течь 3 месяца для выставления требования об уплате налога (п. 1 ст. 70 НК РФ).

Понятно, что если требование об уплате задолженности, имевшейся по состоянию на 01.01.2009, до сих пор не выставлено, то все мыслимые сроки для его выставления уже истекли. Значит, такую задолженность налоговики должны списать.

Когда истекает срок для обращения в суд

Предположим, что требование все-таки выставили. Как правило, налоговики высылают его по почте заказным письмом. И оно считается полученным по истечении 6 рабочих дней с даты его направления (п. 6 ст. 69, п. 6 ст. 6.1 НК РФ). С даты получения этого письма гражданину давалось минимум 10 календарных дней (если в требовании не был указан более длительный срок) (п. 4 ст. 69 НК РФ (ред., действ. до 03.09.2010)) для уплаты сумм недоимки и пеней, указанных в требовании.

Если человек в этот срок не уплатил налог, то со дня, следующего за последним днем срока для добровольной уплаты, указанного в требовании, начинают течь 6 месяцев, в течение которых инспекция может обратиться в суд за взысканием недоимки (п. 2 ст. 48 НК РФ). Даже если налоговики выставили требование с просрочкой (за пределами 3-ме­сячного срока), это не увеличивает срок для обращения в суд. Причем в этом случае срок на подачу иска в суд исчисляется так, как будто требование вручено гражданину в последний день, установленный НК РФ для его направления (п. 6 Информационного письма Президиума ВАС от 17.03.2003 № 71; Постановление Президиума ВАС от 01.11.2011 № 8330/11). И если инспекция не успела в этот срок обратиться в суд, то задолженность подлежит списанию.

Когда истекает срок для взыскания задолженности по суду

Предположим, налоговики успели обратиться в суд вовремя. В этом случае исполнительные листы, выдаваемые судами, могут быть предъявлены к исполнению в течение 3 лет со дня вступления решения суда о взыскании в законную силу (п. 4 ст. 48 НК РФ; п. 1 ст. 21 Закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ). Если налоговики в этот срок не обратились к судебным приставам за взысканием задолженности, они должны эту задолженность с вас списать.

Чтобы списали долги, в инспекцию идти не придется

Списывать безнадежную задолженность налоговики будут сами, без привлечения граждан к этой процедуре. На основании информации, имеющейся в базе налоговой инспекции, будет составлен реестр и заключение по задолженностям по видам налогов по состоянию на 01.01.2009, в отношении которых ИФНС утратила возможность взыскания. И на основании этих документов руководитель налоговой инспекции примет решение о признании задолженности безнадежной и ее списании (пп. 3, 4 ст. 4 Закона № 330-ФЗ; пп. 3—5 Порядка, утв. Приказом ФНС от 14.12.2011 № ММВ-7-8/923@ (приложение № 1)). Планируется, что весь этот процесс налоговые органы завершат к концу I квартала 2012 г.

***

Как видите, с учетом установленных законодательством сроков ваша задолженность, образовавшаяся по состоянию на 01.01.2009, не будет списана только в одном случае — если уже есть решение суда о ее взыскании и не прошли 3 года со дня его вступления в силу. А все остальные долги налоговики должны списать. Кстати, проверить свои налоговые обязательства вы можете на сайте ФНС России (сайт ФНС) через интернет-сервис «Личный кабинет налогоплательщика». ■