А.В. Зацепин, юрист
Кому грозят штрафы за непостановку на налоговый учет
Сейчас закон предусматривает два штрафа для незарегистрированных налогоплательщиков:
- за нарушение срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе по основаниям, установленным НК. Это правонарушение предусмотрено п. 1 ст. 116 НК, и за него налоговики могут оштрафовать на 10 000 руб.;
- за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе. Это правонарушение «помещено» в п. 2 ст. 116, и наказывают за него штрафом в размере 10% от доходов, полученных за время «безучетной» деятельности, но не менее 40 000 руб.
В такой редакции ст. 116 НК действует с начала сентября 2010 г. С того времени сформировалась судебная практика по ее применению, а также появились разъяснения контролирующих органов. Мы проанализировали имеющуюся информацию, чтобы рассказать вам, кого и в каких ситуациях можно оштрафовать за налоговый «неучет».
СИТУАЦИЯ 1. Организация не зарегистрировала обособленное подразделение
ОП — это любое территориально обособленное подразделение фирмы, где на срок более 1 месяца оборудованы стационарные рабочие места (п. 2 ст. 11 НК РФ). Сообщить о создании ОП нужно в течение месяца со дня его создания (подп. 3 п. 2 ст. 23, п. 4 ст. 83 НК РФ). Для этого вы подаете в ИФНС сообщение по форме № С-09-3-1 (приложение № 3 к Приказу ФНС от 09.06.2011 № ММВ-7-6/362@).
Напомним, что если вы создаете филиал или представительство, то вам надо уведомить ИФНС, занимающуюся регистрацией юрлиц, о внесении изменений в свои учредительные документы (п. 3 ст. 55 ГК РФ). И налоговики на основании сведений из ЕГРЮЛ сами поставят ваш филиал (представительство) на налоговый учет (пп. 3, 4 ст. 83, п. 2 ст. 84 НК РФ). То есть подавать в ИФНС какие-либо отдельные сообщения с целью постановки на учет таких подразделений не нужно. Поэтому далее о них мы говорить не будем.
Можно ли оштрафовать по п. 1 ст. 116 НК?
Нет. Дело в том, что при постановке на учет ОП подается не заявление, а сообщение (форма № С-09-3-1). А в п. 1 ст. 116 НК предусмотрен штраф исключительно за просрочку с заявлением (ст. 106 НК РФ). То есть нарушение срока подачи сообщения не образует состава этого правонарушения (ст. 106 НК РФ).
Однако это не значит, что организация вообще избежит налогового наказания, — ее могут оштрафовать по п. 1 ст. 126 НК на 200 руб. за непредставление предусмотренных НК документов. И с таким подходом согласен Минфин (Письмо Минфина от 17.04.2013 № 03-02-07/1/12946). Кстати, министерство и до сентября 2010 г. полагало, что штрафовать за просрочку с сообщением надо по 126-й статье (Письмо Минфина от 22.09.2009 № 03-02-07/1-443).
Правда, в Северо-Кавказском округе суды считают законным штраф по ст. 116 НК в отношении компании, не известившей вовремя налоговиков о создании ОП (Постановления ФАС СКО от 24.08.2011 № А32-35211/2010; 15 ААС от 20.06.2013 № 15АП-7374/2013). Но эта позиция скорее исключение, чем правило.
«Безучетная» деятельность ОП
А вот за ведение деятельности ОП без постановки на учет теоретически налоговики оштрафовать могут. Штраф возможен, только если фирма:
- вела деятельность, то есть начала работать, через ОП;
- совсем не представила сообщение о создании ОП.
Если же сообщение о постановке на учет было подано, пусть и с просрочкой, но до того как налоговики обнаружили признаки работы ОП, то квалифицировать допущенное нарушение как ведение деятельности без постановки на учет они не смогут (Постановление 15 ААС от 23.08.2011 № 15АП-7650/2011). Ведь одно дело, когда вы просрочили с постановкой на учет, а другое — когда полностью игнорируете эту обязанность и контролеры это обнаружили. Поэтому максимум, что грозит фирме в такой ситуации, — штраф по п. 1 ст. 126 НК в сумме 200 руб.
Нередко налоговикам не удается доказать сам факт создания ОП и ведения через него деятельности. А это необходимое условие привлечения компании к ответственности. Например, налоговики вменяли в вину фирме то, что она строила детсад и не встала на учет в ИФНС по месту стройплощадки. В качестве доказательств они ссылались на подрядный договор, счета-фактуры и акты выполненных работ. Однако этих документов, по мнению суда, оказалось недостаточно для подтверждения создания ОП, ведь сами по себе они создание рабочих мест не подтверждают (п. 2 ст. 11 НК РФ; ст. 209 ТК РФ). К тому же организация привлекала к строительству субподрядчиков, а значит, если рабочие места и создавались, то субподрядчиком. В итоге позиция ИФНС была признана предположением (ст. 106 НК РФ; Постановление 4 ААС от 29.06.2012 № А10-5323/2011).
Аналогичный вывод сделал и другой суд, когда в качестве доказательства создания ОП инспекция ссылалась на заключение договора аренды складских и офисных помещений и трудовых договоров с работниками, проживающими в местности нахождения этих помещений (Постановление 13 ААС от 14.02.2013 № А56-37487/2012). По мнению суда, эти обстоятельства не говорят однозначно о возникновении ОП.
Также налоговый орган должен достоверно установить базу для штрафа, то есть сумму доходов, полученных фирмой через ОП (п. 2 ст. 116 НК РФ). Если он не сделает этого — суд может отменить штраф (Постановление ФАС МО от 25.07.2012 № А40-123199/11-20-500). Так, например, был признан незаконным штраф, рассчитанный налоговиками исходя из... фонда зарплаты работников (Постановление 13 ААС от 14.02.2013 № А56-37487/2012)!
Однако локальных успехов в спорах с компаниями, не поставившими на учет свои ОП, налоговики все же добиваются. Речь идет об арбитражных судах в Северо-Кавказском округе (Постановления ФАС СКО от 24.08.2011 № А32-35211/2010; 15 ААС от 20.06.2013 № 15АП-7374/2013).
СИТУАЦИЯ 2. Вы начали применять ЕНВД, но на «вмененный» учет не встали
Для постановки на «вмененный» учет фирмам и бизнесменам отведено 5 рабочих дней с даты, когда они начали применять этот спецрежим (п. 6 ст. 6.1, п. 3 ст. 346.28 НК РФ).
Штраф за просрочку с заявлением
По большому счету он грозит только тем, кто начал применять ЕНВД до 1 января 2013 г. и встал на учет не вовремя.
Ведь, как вы знаете, с 1 января 2013 г. переход на ЕНВД — дело добровольное. И если вы захотели применять ЕНВД в этом году, то подаете заявление о переходе на этот режим в течение 5 рабочих дней со дня начала его применения, а не с начала деятельности, которая в принципе может быть переведена на ЕНВД (п. 3 ст. 346.28 НК РФ). То есть теперь вы сами определяете, когда стали вмененщиком: отсчитываете 5 рабочих дней назад и полученную дату указываете в заявлении. В результате срок постановки на учет пропущен не будет, а значит, не будет и повода для штрафа.
Кстати, если вы должны были подать заявление о постановке на «вмененный» учет в свою же ИФНС, то у вас есть возможность избежать санкций на том основании, что вы уже стоите в ней на учете:
- как налогоплательщик-предприниматель — по месту жительства;
- как налогоплательщик-организация — по месту нахождения.
О незаконности штрафа за непостановку на учет в такой ситуации еще в 2001 г. высказался ВАС, и его позиция, несмотря на давность, находит поддержку в судах и сейчас (п. 39 Постановления Пленума ВАС от 28.02.2001 № 5; Постановления ФАС ДВО от 01.02.2012 № Ф03-6996/2011; ФАС УО от 18.12.2012 № Ф09-12343/12; 19 ААС от 24.04.2013 № А64-7357/2012).
Хотя есть суды, считающие, что обязанность налогоплательщика встать на учет в качестве вмененщика не зависит от того, состоит ли он на учете в этой же ИФНС по иному основанию (Постановление ФАС СЗО от 10.04.2013 № А56-32161/2012).
«Безучетная» деятельность на ЕНВД: быть ли штрафу?
Если с заявлением о постановке на учет в качестве вмененщика вы в инспекцию не обращались, то о ведении вами «вмененной» деятельности налоговикам становится известно уже в тот момент, когда вы подали свою первую декларацию по ЕНВД. Именно тогда у них возникают формальные основания вас оштрафовать. К счастью, этой возможностью они пользуются не так уж часто.
Если вы применяли ЕНВД до 2013 г., но на учет не становились
В конце прошлого года ФНС напугала эту категорию вмененщиков тем, что если до сдачи декларации по ЕНВД за I квартал заявления о постановке на «вмененный» учет от них не будет, а уведомление о переходе на УСНО они подавали, то их переведут на общий режим (Письмо ФНС от 29.12.2012 № ЕД-4-3/22653@). Но потом Минфин разъяснил, что их поставят на «вмененный» учет с 1 января на основании сданной декларации за I квартал 2013 г. (Письмо Минфина от 19.06.2013 № 03-11-09/23096) А вот будут ли впоследствии налоговики штрафовать бизнесменов за ведение деятельности без постановки на учет до 1 января — покажет время. Самое неприятное то, что суд может поддержать инспекторов (Постановления ФАС ПО от 27.09.2011 № А06-7317/2010; 17 ААС от 11.09.2012 № 17АП-9051/2012-АК; 13 ААС от 22.11.2012 № А42-3221/2012).
С другой стороны, если фирма отчитывалась по ЕНВД, а ИФНС принимала декларации и никаких претензий у нее не было, значит, налоговики де-факто признали ее плательщиком ЕНВД. Соответственно, рассуждать о ведении «безучетной» деятельности, переведенной на этот спецрежим, не совсем корректно. К тому же изначальная цель постановки на учет — возможность контролировать исполнение фирмой налоговых обязанностей. А такая возможность у налоговиков есть уже с того дня, когда организация подала первую «вмененную» отчетность. Обжалуя штраф, используйте эти аргументы.
Опять же с учетом позиции ВАС штраф сомнителен и тогда, когда наказывают за ведение деятельности без регистрации на территории того же органа, где вмененщик поставлен на учет по месту жительства (нахождения) (п. 39 Постановления Пленума ВАС от 28.02.2001 № 5). Правда, не все суды так считают (Постановление 13 ААС от 22.11.2012 № А42-3221/2012).
Если вы начали применять ЕНВД после 01.01.2013
В таком случае этот штраф вам не грозит. Ведь перейти на вмененку вы можете, только если подадите заявление (пп. 1, 3 ст. 346.28 НК РФ) и, как указывает Минфин, сделаете это своевременно. До тех пор, пока это не сделано, вы не вмененщик. Стало быть, нет и «вмененной» деятельности, в том числе и «безучетной».
Цена вопроса
В известных нам судебных актах инспекция не устанавливала размер доходов, полученных при ведении «вмененной» деятельности без постановки на учет. А ведь именно эта сумма — база для штрафа (п. 2 ст. 116 НК РФ). Вмененщиков штрафовали на фиксированную НК минимальную сумму 40 000 руб. (Постановления ФАС ПО от 27.09.2011 № А06-7317/2010; 13 ААС от 22.11.2012 № А42-3221/2012; 17 ААС от 11.09.2012 № 17АП-9051/2012-АК) Логика инспекторов проста: «Не установил реальный размер доходов — применяй штраф в фиксированном размере».
С одной стороны, это неплохо. Ведь лучше заплатить эту сумму, нежели бо´льшую, рассчитанную в общем порядке как 10% полученных доходов. Если же доходы невелики, то все равно налоговики оштрафуют на 40 000 руб.
Однако если на вас уже наложили минимальный штраф, пытайтесь оспорить его, используя следующие аргументы. По смыслу п. 2 ст. 116 НК штраф 40 000 руб. накладывается только тогда, когда сумма штрафа, рассчитанная исходя из полученных фирмой доходов, меньше. А размер полученных от «безучетной» деятельности доходов надо установить и доказать в рамках дела о налоговом правонарушении (п. 9 ст. 101.4 НК РФ). Если это не сделано — штраф незаконен. Возможно, суд вас поддержит. Например, суды поступают так, когда:
Можно ли оштрафовать одновременно и по п. 1, и по п. 2 ст. 116 НК?
Одновременно наказать штрафом фирму и за просрочку с заявлением о переходе на ЕНВД, и за ведение «безучетной» деятельности нельзя.
Ведь ведение деятельности без постановки на учет охватывает и неподачу в срок заявления. А за неподачу заявления организация будет наказана, когда ее оштрафуют за ведение деятельности без постановки на учет. Поэтому, штрафуя вас одновременно и по п. 1, и по п. 2 ст. 116 НК, налоговики нарушают закон, в соответствии с которым никто не может быть привлечен к ответственности дважды за совершение одного и того же налогового правонарушения (п. 2 ст. 108 НК РФ).
А вот все в том же Северо-Кавказском округе суды не видят ничего предосудительного в двух штрафах одновременно (Постановления ФАС СКО от 24.08.2011 № А32-35211/2010; 15 ААС от 20.06.2013 № 15АП-7374/2013). И хотя эти суды признавали законными штрафы за непостановку на учет ОП, надо полагать, что аналогичную позицию они займут и в отношении вмененщиков.
СИТУАЦИЯ 3. Гражданин ведет предпринимательскую деятельность, не зарегистрировавшись в ИФНС
Не исключено, что налоговики оштрафуют за «безучетную» деятельность гражданина, ведущего предпринимательскую деятельность (п. 1 ст. 2 ГК РФ), но не потрудившегося зарегистрироваться как ИП.
По мнению Минфина, о предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, такие критерии, как (Письмо Минфина от 16.08.2010 № 03-04-05/3-462):
- изготовление или приобретение имущества с целью извлечения прибыли от его использования или продажи;
- взаимосвязанность совершаемых гражданином сделок и устойчивые связи с контрагентами;
- наличие предпринимательского риска, то есть вероятность наступления событий, при которых продолжение бизнеса будет невозможно.
Если такие признаки в деятельности гражданина есть, Минфин настаивает на регистрации гражданина в качестве ИП.
Вот пример. Гражданин за 2 года оказал 120 физическим лицам услуги по оформлению сделок с недвижимостью в Росреестре. Налоговый орган, допросив часть клиентов бизнесмена и сотрудников регистрационного ведомства, пришел к выводу о том, что гражданин ведет предпринимательскую деятельность без регистрации, и оштрафовал его по п. 2 ст. 116 НК РФ. И суд согласился с такой квалификацией (Апелляционное определение Ростовского облсуда от 12.04.2012 № 33-3865).
Но насколько это правомерно? Строго говоря, в п. 2 ст. 116 НК РФ субъектами этого правонарушения названы организация и предприниматель. Предприниматель — это гражданин, зарегистрированный в установленном порядке (п. 2 ст. 11 НК РФ). Регистрация в качестве ИП — это требование не налогового, а гражданского законодательства (п. 1 ст. 23 ГК РФ). Обязанности самостоятельно встать на налоговый учет в качестве предпринимателя НК не предусматривает. На такой учет бизнесмена ставят сами налоговики на основании сведений из ЕГРИП (п. 3 ст. 83 НК РФ).
Поэтому, если гражданин не регистрируется как ИП, но при этом занимается бизнесом, он, конечно, нарушает законодательство, но точно не налоговое. И ответственность за это установлена КоАП (ч. 1 ст. 14.1 КоАП РФ). Основанием же для налогового штрафа может быть только нарушение налогового законодательства (п. 6 ст. 1, ст. 106 НК РФ). А вот за неуплату НДС и НДФЛ такому бизнесмену, как вы понимаете, ответить придется. Ведь отсутствие статуса ИП не освобождает его от исполнения установленных НК обязанностей по уплате налогов (п. 2 ст. 11 НК РФ).
Кстати, до начала сентября 2010 г., когда штраф за ведение деятельности без регистрации был установлен ст. 117 НК (утратила силу), один суд отменил штраф, наложенный на бизнесмена, не зарегистрированного как ИП. Суд установил, что гражданин был учтен в ИФНС как налогоплательщик — физическое лицо и ему был присвоен ИНН. Значит, и о ведении деятельности без постановки на налоговый учет речи нет (Постановление ФАС СЗО от 17.07.2008 № А26-7488/2007).
Если налоговики наложили на вас штраф в такой ситуации, используйте и эти аргументы. Возможно, суд примет их во внимание.
Гражданин может быть привлечен к уголовной ответственности за предпринимательскую деятельность без регистрации, если это причинило ущерб гражданам, организациям или государству в сумме 1 500 000 руб. и более или если он извлек доход в той же сумме. Санкции такие:
- <или>штраф до 300 000 руб. или в размере зарплаты за период до 2 лет;
- <или>обязательные работы на срок до 480 часов;
- <или>арест на срок до 6 месяцев (ч. 1 ст. 171, примечание к ст. 169 УК РФ).
Когда давность нарушения не спасет от штрафа
Как вы знаете, если налоговое нарушение было обнаружено инспекторами по истечении 3 лет со дня, когда оно было совершено, то штрафа быть не должно, так как истек срок давности привлечения к ответственности (п. 1 ст. 113 НК РФ).
Поэтому, если вас «поймали» и с последнего дня срока подачи заявления прошло 3 года, оштрафовать вас не смогут. Такая же логика должна работать и со штрафом за ведение деятельности без постановки на учет. Ведь и это правонарушение совершено именно тогда, когда истек срок для сдачи заявления, а понятия длящегося правонарушения НК не содержит.
Однако в апреле этого года ВАС посчитал правомерным штраф, наложенный на ИП — плательщика взносов на «несчастное» страхование за ведение деятельности без регистрации в территориальном органе ФСС (абз. 4 п. 1 ст. 19 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ). То, что с даты, когда ИП должен был подать заявление о постановке на учет, до даты вынесения ФСС решения прошло более чем 3 года, по мнению ВАС, не исключает штраф.
ВАС расценил данное правонарушение как длящееся, указав, что незаконное поведение ИП продолжалось в течение всего периода времени — со дня, когда он должен был зарегистрироваться, до дня, когда это сделал. Поэтому штраф надо рассчитать исходя из базы по взносам не более чем за трехлетний период, исчисляемый до даты вынесения Фондом решения (Постановление Президиума ВАС от 09.04.2013 № 16061/12).
Например, ИП должен был зарегистрироваться 23.07.2008, подал заявление только 20.06.2013, а Фонд принял решение о привлечении ИП к ответственности 29.07.2013. Значит, штраф ему посчитают из базы по взносам за период с 29.07.2010 по 20.06.2013.
Эта позиция ВАС вполне применима и к налоговому штрафу за ведение «безучетной» деятельности. Во-первых, объективные стороны, то есть внешнее проявление обоих нарушений, очень схожи. А во-вторых, как вы знаете, к ответственности за нарушения по взносам «на травматизм» привлекают по правилам, установленным НК (абз. 8 п. 1 ст. 19 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ), нормами которого и обосновал свое решение ВАС. Поэтому не исключено, что налоговики будут использовать его позицию в работе.
С другой стороны, есть в этом решении и положительный момент. По сути, ВАС закрепил правило, по которому штраф для «долгих уклонистов» рассчитывается исходя из размера доходов, полученных не за весь период «безучетной» деятельности, как предписано п. 2 ст. 116 НК, а за период не более 3 лет до даты вынесения решения. Хотя, надо признать, не всегда у инспекции есть сведения о доходах нарушителей за более чем трехлетний период или возможность их достоверно установить (п. 4 ст. 89 НК РФ).
***
Как видим, круг лиц, которые могут быть подвергнуты налоговому штрафу за непостановку на налоговый учет, не так уж широк. Однако зачастую потенциальными нарушителями становятся представители малого бизнеса, у которых каждая копейка на счету и уплата штрафа не входит в бюджетные планы.
Так что следите за сроками. Это гарантия того, что на бизнес вы потратите столько, сколько запланировали. ■
,
