Зачем нужно деление расходов на прямые и косвенные

Деление расходов текущего периода на прямые и косвенные требуется для правильного установления момента признания затрат в составе расходов, которые уменьшают доходы текущего периода:

• прямые расходы списываются на уменьшение налоговой базы только после реализации продукции, в расходах на производство которой они учтены. Сформированная сумма прямых расходов текущего месяца подлежит ежемесячному распределению между НЗП (незавершенным производством) и изготовленной в течение месяца продукцией (выполненными работами, оказанными услугами). Затем рассчитывается сумма прямых расходов, приходящаяся на готовую, отгруженную и реализованную в текущем месяце продукцию (статьи 318, 319 НК РФ).

• косвенные расходы списываются на уменьшение налоговой базы сразу — в том месяце, в котором возникли (без привязки к реализации продукции).

Таким образом, чем меньше перечень прямых расходов, тем больше перечень косвенных, а значит, ваши затраты будут быстрее учтены при расчете налогооблагаемой прибыли.

Перечень прямых расходов должен быть обоснованным

В гл. 25 НК РФ перечни и прямых, и косвенных расходов открытые. Организация сама выбирает, к какой группе расходов относить те или иные затраты, и закрепляет это в учетной политике для целей налогообложения (Письма Минфина от 10.02.2016 № 03-03-06/3/6878, от 25.05.2010 № 03-03-06/2/101 (п. 3)). Утвержденные перечни можно менять, но не чаще одного раза в 2 года (статьи 318, 319 НК РФ).

Однако есть прямые расходы, которые прямо упомянуты в п. 1 ст. 318 Налогового кодекса. Это:

• затраты на сырье или материалы, используемые в производстве товаров, комплектующие изделия, полуфабрикаты — те затраты, которые поименованы в подп. 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
• расходы на оплату труда персонала, участвующего в производственном процессе, а также соответствующие взносы на обязательное социальное страхование;
• суммы амортизации основных средств, используемых при производстве.

Обычно организации расширяют этот перечень прямых расходов за счет затрат:

• на услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с производством продукции (расходы на переработку сырья на давальческой основе, на субподрядные работы и т. д.);
• на аренду и коммунальные платежи по производственным помещениям;
• на страхование производственного оборудования и помещений.

Встречаются расходы, которые исходя из своей сущности могут показаться прямыми, однако в налоговом учете их без проблем можно отнести к косвенным. Яркий пример тому — амортизационная премия. Ее (в отличие от обычной амортизации) можно учитывать как косвенный расход, вне зависимости от того, как и где используется оборудование, в том числе и когда амортизационная премия начисляется при реконструкции, достройке или модернизации (п. 3 ст. 272 НК РФ; Письма Минфина от 20.08.2014 № 03-03-06/1/41628, от 28.05.2013 № 03-03-06/1/19228, от 14.12.2011 № 03-03-06/2/198).

В большинстве случаев для того, чтобы убрать какой-то расход из списка прямых (которые упомянуты в гл. 318 НК РФ в качестве ориентировочных), нужны веские основания. Иначе претензии налоговиков гарантированы. Проверяющие считают, что механизм распределения затрат на производство должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом (Письма Минфина от 30.08.2013 № 03-03-06/1/35755; ФНС от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@).

Если утвердить в учетной политике необоснованно узкий перечень прямых расходов, проверяющим это не понравится. Так, одна организация, занимающаяся производством автомобилей, учитывала в качестве прямых расходов только материалы (основные, возвратные отходы, покупные комплектующие и полуфабрикаты собственного производства) и транспортно-заготовительные расходы. Все остальное учитывалось как косвенные расходы. Инспекторы посчитали, что без оборудования и работников невозможно производство автомобилей. А значит, в перечень прямых расходов надо включить амортизацию основных средств, используемых в производстве, затраты на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, а также страховые взносы. И суд поддержал инспекцию (Постановление ФАС СЗО от 15.10.2013 № А56-63786/2012).

Кроме того, налоговики считают, что, если какой-либо расход нельзя отнести к конкретному производственному процессу по изготовлению какого-либо вида продукции (выполнению работ, оказанию услуг), это не означает, что такой расход надо учитывать как косвенный. Организация должна в своей учетной политике определить обоснованный механизм распределения таких расходов (Письмо Минфина от 07.12.2012 № 03-03-06/1/636). В остальных случаях действует общее правило: только когда нет реальной возможности включить отдельные затраты в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели, организация может отнести такие затраты к косвенным расходам (Письмо ФНС от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@).

Разрабатывать методику распределения, по мнению налоговых органов, надо и в случае, если у вас несколько видов деятельности. Списать все расходы в косвенные без споров вам не дадут. Но иногда суды принимают сторону налогоплательщиков. Однажды рассматривался такой случай: рыбодобывающее предприятие учло расходы на приобретение топлива и наживы как косвенные. Инспекция настаивала, что они должны учитываться как прямые, поскольку без них невозможен вылов рыбы, ее переработка и доставка. Однако предприятие занималось еще и производством рыбопродукции из покупного сырья, а также сдачей судов в аренду с экипажем. Суд согласился с тем, что организация не имела возможности отнести спорные затраты к прямым расходам (Постановление ФАС ДВО от 09.12.2013 № Ф03-5521/2013).

Споры возникают и тогда, когда в ходе основного вида деятельности сама собой появляется попутная продукция. Так, одна организация производила основную продукцию (полезное ископаемое медно-колчеданную руду) и попутную продукцию (бедную серно-колчеданную руду). При этом добыча последней была вынужденной. В бухгалтерском и налоговом учете себестоимость попутной продукции определялась только в сумме расходов на ее дробление и транспортировку. Инспекция сочла, что все прямые расходы на извлечение руды надо распределять на добычу как основной, так и попутной продукции. Отметим, что при таком подходе стоимость бедной руды была бы сопоставима (или даже превышала бы) стоимость ценной руды, что экономически неверно. Суд инспекторов не поддержал. Он указал, что в НК нет правила об определении различных составов прямых расходов при производстве основной и попутной продукции. Поэтому все прямые расходы на извлечение руды связаны с добычей основной продукции (Постановление АС УО от 01.12.2014 № Ф09-7773/14).

Иногда для того, чтобы определить важность и степень участия того или иного вида затрат в производстве продукции, нужен эксперт. Так, однажды налоговики, изучив технологический регламент, выявили, что в процессе производства в качестве теплоносителя используется природный газ. Из этого они сделали вывод: затраты на приобретение газа надо учитывать как прямые. Но организация, занимающаяся производством цемента, включала их в состав косвенных расходов. Суд поддержал организацию, указав, что налоговый орган сделал свой вывод, не обладая специальными познаниями в области химической технологии и не привлекая эксперта. Природный газ не является основой и необходимым компонентом цемента, поэтому его можно учитывать в качестве косвенного расхода (Постановление АС ЗСО от 18.12.2014 № Ф04-13294/2014).

Сравнение с бухучетом

За основу налогового перечня прямых расходов можно взять бухгалтерский перечень затрат, включаемых в себестоимость. Ведь именно из бухучета видно, насколько тот или иной расход связан с производством продукции. К примеру, страховые взносы с зарплаты производственных работников учитываются в прямых расходах в налоговом учете, если они включаются в себестоимость продукции в бухгалтерском учете (Письма Минфина от 30.05.2012 № 03-03-06/1/283, от 14.05.2012 № 03-03-06/1/247).

В бухучете цель — посчитать реальные затраты на производство одного изделия. Список затрат, включаемых в себестоимость продукции, может включать в себя только прямые затраты (в бухучете это расходы, которые непосредственно нужны для производства продукции: сырье, материалы, зарплата производственных рабочих, амортизация производственного оборудования и т. д.). Либо в себестоимость продукции могут включаться и другие виды расходов — общепроизводственных и общехозяйственных — в определенной доле.

Если в бухучете перечень затрат, включаемых в себестоимость, слишком короткий, то при его переносе в налоговую учетную политику тоже могут быть проблемы. Так, в одном судебном споре предприятие, производящее макароны, определяло в бухучете усеченную себестоимость, в основе формирования которой было распределение затрат на переменные (прямые) и постоянные (косвенные). К косвенным затратам были отнесены те, которые связаны с производством нескольких видов продукции, в том числе и расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Инспекция сочла это ошибкой. Однако суд согласился с доводами предприятия (Постановление ФАС ЦО от 04.08.2014 № А36-4628/2013), ведь учет амортизации как косвенного расхода соответствует отраслевым бухучетным Методическим рекомендациям (Методические рекомендации, утв. Минсельхозпродом 12.01.2000).

Но, как правило, перечень бухгалтерских прямых расходов шире, чем список налоговых прямых расходов в п. 1 ст. 318 НК РФ. Поэтому если в налоговом учете вы воспользуетесь бухгалтерским перечнем, претензий к вам со стороны проверяющих быть не должно (Письмо Минфина от 02.03.2006 № 03-03-04/1/176).

К примеру, если в организации выпускается всего один вид продукции, то все производственные расходы лучше учитывать как прямые налоговые расходы. Лишь общехозяйственные расходы (к примеру, зарплату дирекции, бухгалтерии и плату за аренду офиса) можно считать косвенными налоговыми расходами.

Однако с налоговой классификацией общехозяйственных расходов в качестве прямых или косвенных возникают сложности у строительных организаций:

• одна строительная компания отнесла к прямым все виды затрат, возникающих на начальной стадии строительства объекта недвижимости, в том числе суммы земельного налога и арендной платы за офисные помещения. Все эти расходы были учтены после сдачи построенного жилого дома. Налоговикам это не понравилось, но доказать, что спорные расходы должны были быть списаны как косвенные в периоде их возникновения, они не смогли (Постановление ФАС ПО от 26.06.2014 № А72-5730/2013);
• в другом деле налоговикам, наоборот, не понравилось то, что общехозяйственные расходы (включая зарплату управленческого персонала) строительная организация учла как косвенные. Они требовали распределения этих расходов между строящимися объектами. Спорные общехозяйственные расходы были связаны с проведением выставочных и презентационных мероприятий, направленных на привлечение внимания к проекту инвесторов, то есть были связаны не только со строительной деятельностью. Поэтому суд налоговиков не поддержал (Постановление ФАС СКО от 05.08.2013 № А32-39866/2011).

***

Если вы с очередного года меняете учетную политику и какие-то прямые расходы становятся косвенными, вы не сможете по состоянию на 1 января года (в котором изменение учетной политики вступает в силу) единовременно списать все накопленные прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, в уменьшение налоговой базы (Письма Минфина от 15.09.2010 № 03-03-06/1/588, от 20.05.2010 № 03-03-06/1/336). Такие накопленные затраты по-прежнему надо списывать по мере реализации продукции (ст. 313, п. 2 ст. 318 НК РФ). ■

Установлены следующие сроки для постановки на учет:

• общий — не позднее 6 месяцев со дня начала эксплуатации объекта (п. 2 ст. 69.2 Закона № 7-ФЗ);
• «переходный» — в течение 2 лет со дня вступления поправок в силу, то есть до конца 2016 г. (п. 3 ст. 11, п. 1 ст. 12 Закона от 21.07.2014 № 219-ФЗ) В Законе прямо не указано, но логично предположить, что «переходный» срок касается тех объектов, которые уже эксплуатировались по состоянию на 01.01.2015.

Однако до сих пор компании не могут зарегистрировать свои объекты ввиду отсутствия всей необходимой нормативки. В связи с этим Минприроды разъяснило, что регистрироваться нужно только после того, как будут приняты и вступят в силу (Информация Минприроды от 30.03.2016):

• порядок создания и ведения реестра вредных объектов;
• порядок кодирования вредных объектов;
• форма заявки для постановки на учет.

Отметим, что форма заявки и порядок кодирования уже утверждены (Приказы Минприроды от 23.12.2015 № 553, 554), а вот порядок ведения реестра — еще нет.

Информация Минприроды весьма кстати, ведь штраф за неподачу такой заявки в срок предусмотрен КоАП уже с начала 2015 г. Директора или ИП могут наказать на сумму от 5 до 20 тыс. руб., а компанию — от 30 до 100 тыс. руб. (ст. 8.46 КоАП РФ) В этой ситуации вашей вины в нарушении нет, следовательно, не должны и наказывать (ст. 1.5 КоАП РФ). Но в случае чего можно сослаться и на разъяснение ведомства.

Встать на учет важно еще и потому, что вредному объекту при этом должна быть присвоена категория от I до IV (пп. 1, 4 ст. 4.2 Закона № 7-ФЗ). Она будет влиять на порядок исчисления платы «за грязь». В частности, ничего платить не будут те, кто эксплуатирует только объекты IV категории (п. 1 ст. 16.1 Закона № 7-ФЗ).

Критерии, по которым должно производиться отнесение объектов к той или иной категории, уже утверждены (Постановление Правительства от 28.09.2015 № 1029). Но из документа, увы, непонятно, к какой категории можно отнести офисные компании. Мы обращались за комментариями в природоохранное ведомство. Однако нам разъяснили, что вопрос будет решаться при постановке конкретного объекта на учет (Письмо Департамента Росприроднадзора по ЦФО от 15.01.2016 № 16-25/222).

Так что остается только ждать. ■

«Услужливые» прямые расходы списываются сразу

Расходы, связанные с оказанием услуг, тоже распределяются на прямые и косвенные. Однако такое распределение весьма условно: все прямые расходы, так же как и косвенные, можно сразу списать на расходы текущего периода и учесть при расчете налога на прибыль (п. 2 ст. 318 НК РФ). Их не нужно каким-либо способом распределять на стоимость принятых и не принятых заказчиком услуг.

Но воспользоваться такой своеобразной льготой можно, только если организация действительно оказывает услуги, которые считаются таковыми именно для целей налогообложения (ст. 38 НК РФ; Письмо Минфина от 29.10.2014 № 03-03-06/1/54890). И с этим возможны проблемы.

Отделяем услуги от работ

Для целей налогообложения услуга — это деятельность, результат которой не имеет материального выражения. Услуга оказывается и потребляется одновременно (п. 5 ст. 38 НК РФ). Если же создается нечто материальное, то это уже не услуга, а работа (п. 4 ст. 38 НК РФ). А для работ никаких послаблений в порядке списания прямых расходов Налоговый кодекс не делает, полное списание организацией прямых расходов без распределения их на остатки НЗП будет ошибкой.

Из-за такого налогового определения возникают вопросы по тем видам деятельности, которые хотя и называются в договоре или ином документе услугами, но имеют в итоге какое-либо вещественное подтверждение. Так, результатом консультационных и аудиторских услуг часто является письменная консультация или заключение. Понятно, что эти документы могут быть распечатаны. Но Минфин согласен с тем, что это — услуги (Письма Минфина от 15.06.2011 № 03-03-06/1/348, от 15.07.2008 № 03-03-06/1/404, от 11.06.2008 № 03-03-06/1/560). Объяснение такое: по Гражданскому законодательству аудиторские и консультационные услуги названы именно услугами и к ним применяются правила гл. 39 «Возмездное оказание услуг» ГК РФ (п. 2 ст. 779 ГК РФ).

Сдача помещений или иного имущества в аренду (Решение ВС от 24.02.99 № ГКПИ98-808), предоставление за плату объектов интеллектуальной собственности (Постановление Президиума ВАС от 02.08.2005 № 2617/05), услуги телефонной связи, услуги автостоянок, туристические услуги, услуги по организации праздников, транспортные и образовательные услуги — вот примеры услуг, которые и для целей налогообложения таковыми являются.

А вот деятельность по выполнению научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ не является оказанием услуг для целей налогообложения прибыли. По правилам Гражданского кодекса она относится к договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ (статьи 758, 769 ГК РФ). Так что с налоговой точки зрения это работы, ведь у них есть материальный результат (проектная документация). И прямые расходы придется распределять на остатки незавершенных работ (Письмо Минфина от 22.02.2007 № 03-03-06/1/114).

Также и деятельность, связанная с ремонтом бытовой техники, обуви, часов, автомобилей, тракторов и всего прочего, для целей налогообложения относится к работам (Письмо УФНС по г. Москве от 11.01.2009 № 19-12/000086).

Так, одна организация решила, что поскольку в договоре прописано, что она оказывает услуги (по ремонту подвижного состава), то у нее есть право все прямые расходы сразу же учитывать при расчете «прибыльной» базы. Однако такие услуги имели материальное выражение, поэтому инспекция сочла, что для целей налогообложения они относятся к работам. По правилам Гражданского кодекса выполненный ремонт также относится к работам, а не к услугам (п. 1 ст. 702, п. 1 ст. 779 ГК РФ; ст. 11 НК РФ). Следовательно, прямые расходы нельзя единовременно учитывать при формировании «прибыльной» базы. Суд с этим согласился. Ведь целью договора было получение заказчиком результата деятельности подрядчика по ремонту подвижного состава, то есть материального результата выполненных работ (Постановление ФАС МО от 19.09.2013 № А40-98717/12-107-393). Значит, с точки зрения Налогового кодекса это — работы.

Однако есть и другое решение. Инспекция пыталась оспорить единовременное списание прямых услуг, упирая на то, что в учетной политике организации это не было закреплено. Кроме того, спорные расходы были связаны с оказанием услуг по очистке, которые, кстати говоря, с точки зрения НК относятся к работам. Но судьи в тонкости особо не вникали и подошли к классификации деятельности организации формально: они ориентировались на то, что в договоре это названо оказанием услуг. А значит, независимо от того, прямые расходы или косвенные, порядок их признания в налоговом учете одинаков. При этом суд указал, что право учитывать в налоговых расходах затраты, связанные с оказанием услуг, в полном объеме без распределения на остатки незавершенного производства установлено в НК РФ и не нуждается в закреплении в учетной политике налогоплательщика (Постановление ФАС ЗСО от 27.08.2013 № А27-19013/2012).

Но безопаснее изначально при распределении прямых расходов ориентироваться на налоговое понятие услуг, а не договорное.

Тонкости списания прямых расходов при оказании услуг

Если организация совмещает деятельность по выполнению работ с деятельностью по оказанию услуг, то она может часть прямых затрат, относящуюся к оказанию услуг, в полном объеме относить на расходы отчетного (налогового) периода (Письмо Минфина от 11.09.2009 № 03-03-06/4/77). Разумеется, для этого потребуется обоснованное распределение прямых расходов между видами деятельности.

В случае если определенные виды расходов возникли еще до начала оказания услуг в рамках подготовительных мероприятий, их тоже можно учесть в текущих расходах. Возникает лишь вопрос — когда. Один такой случай рассматривался в суде: организация для оказания гостиничных услуг в конце года заключила договор аренды, после чего арендованное здание привели в порядок, установили вывеску гостиницы, отремонтировали рекламный щит. И только в следующем году стали поступать доходы от оказания гостиничных услуг. Инспекция решила, что подготовительные расходы нельзя было учесть сразу в текущих расходах — надо было подождать до тех пор, пока организация не начала оказывать услуги. Однако суд налоговиков не поддержал: затраты на приобретение материально-производственных затрат, работ и услуг производственного характера были экономически обоснованны и нацелены на оказание гостиничных услуг. Поэтому не только косвенные, но и прямые расходы организация могла единовременно относить на «прибыльную» базу текущего периода. При этом судьи отметили, что отсутствие доходов от оказания гостиничных услуг в спорный период не имеет значения для целей исчисления налога на прибыль (Постановление ФАС ЦО от 07.08.2013 № А35-9263/2012).

***

Как видим, если вы выполняете работы (а не оказываете услуги), то при необоснованном полном списании прямых расходов возможны доначисления налога на прибыль. Кроме того что инспекция может потребовать погасить выявленную недоимку и начисленные пени, она может наложить штраф 20% от суммы неуплаченного налога (п. 3 ст. 120 НК РФ). ■

Прямые расходы: раз-два и обчелся

Для торговли Налоговый кодекс установил особые правила, а также свой список прямых расходов (ст. 320 НК РФ):

• стоимость товаров;
• транспортные расходы по доставке товаров до склада торговой организации (если такие расходы не включены в стоимость приобретения товаров).

Остальные расходы (кроме внереализационных) относятся к косвенным и сразу списываются при расчете «прибыльной» базы. Это, например, уплаченные ввозные таможенные пошлины и сборы (не включенные в стоимость самих товаров) (Письмо Минфина от 29.05.2007 № 03-03-06/1/335) или затраты на предпродажную подготовку (Письмо Минфина от 04.09.2012 № 03-03-06/1/465).

Причем выбора тут нет. Торговым организациям нельзя расширять список прямых расходов, ведь тогда пострадает «прибыльная» база текущего периода.

Но зато у них есть право выбора, куда относить прочие (нетранспортные) расходы, связанные с приобретением товаров. Их можно включить:

• <или>сразу в базу текущего периода — в качестве самостоятельного косвенного расхода;
• <или>в покупную стоимость товаров — тогда они будут учитываться аналогично прямым расходам, то есть уменьшат «прибыльную» базу только после продажи товара (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

У последнего варианта есть приятный бонус: аналогичный порядок формирования фактической себестоимости товаров применяется для целей бухучета (пп. 5, 6 ПБУ 5/01). Следовательно, не придется отражать отложенные налоги и активы по правилам ПБУ 18/02.

Казалось бы, все просто и понятно. Но и торговым организациям приходится спорить с инспекциями в суде, отстаивая обоснованность расчета прямых расходов.

Споры по общим вопросам признания прямых расходов

Одна организация, торгующая нефтепродуктами, в налоговом учете ориентировалась на правила бухучета. А в ее бухгалтерской учетной политике было закреплено, что средняя стоимость реализованных товаров определялась нарастающим итогом за I квартал, полугодие, 9 месяцев и год.

Инспекция же настаивала на том, что прямые расходы надо было распределять ежемесячно. Она пересчитала прямые расходы и установила, что в одном году — недоимка по налогу на прибыль, а в другом — его переплата.

Суд поддержал инспекцию, решив, что поскольку в ст. 320 НК РФ прямые и косвенные расходы определены как расходы текущего месяца, то определять прямые расходы надо ежемесячно (Постановление 4 ААС от 31.03.2014 № А58-4426/2013).

Интересен и такой случай, когда налогоплательщику пришлось доказывать свое право на применение ст. 320 НК РФ. Организация покупала электроэнергию и перепродавала. При этом налоговый учет прямых и косвенных расходов она вела по правилам ст. 320 НК РФ, то есть как торговая организация. Инспекция сочла, что никаких покупных товаров не было, а организация лишь оказывала услуги по передаче электроэнергии. На этом основании ИФНС исключила из налоговых расходов стоимость приобретенной электроэнергии, выявила занижение налога на прибыль на сумму почти 2 млн руб. Суд ее не поддержал, придя к выводу, что по Закону «Об электроэнергетике» и по нормам Гражданского кодекса в конкретном случае организация именно продавала электроэнергию. Следовательно, стоимость электроэнергии правомерно учтена в прямых расходах (как стоимость покупных товаров) (Постановление АС ЗСО от 08.06.2015 № А67-1428/2014).

Списываем транспортные расходы

Для определения суммы транспортных прямых расходов, которую можно учесть при формировании базы по налогу на прибыль, также потребуется особый расчет. Для этого ежемесячно по методу среднего процента нужно определять сумму прямых транспортных расходов, относящуюся к остаткам нереализованных товаров (ст. 320 НК РФ). Оставшаяся сумма транспортных расходов и будет той, которую можно учесть в текущем периоде при формировании «прибыльной» базы.

Обратите внимание, что для правильного расчета этих показателей надо учитывать как расходы текущего месяца, так и переходящий остаток соответствующего расхода с прошлого месяца. Таким образом, последовательность расчета будет такая.

ШАГ 1. Рассчитываем транспортные расходы за месяц.

ШАГ 2. Рассчитываем стоимость товаров за месяц.

ШАГ 3. Рассчитываем суммы транспортных расходов, относящиеся к проданным и непроданным товарам.

Поводы для споров по транспортным торговым расходам

Доставка товара до склада торговой компании

Когда торговая организация учитывает расходы на доставку приобретаемых товаров до собственного склада как косвенные расходы, она допускает ошибку. Готовьтесь к претензиям со стороны проверяющих. И надеяться на то, что суд вас поддержит, не стоит. Так, однажды довольно крупная торговая компания списывала все транспортные расходы, связанные с доставкой товара до своего склада, без оглядки на остатки нереализованных товаров. В результате сумма завышения прямых расходов составила за 2 года более 10 млн руб. И суд с инспекцией согласился (Постановление ФАС ЗСО от 04.09.2013 № А03-12862/2012). А для организации это был весьма дорогой урок.

В другой спорной ситуации организация не вела раздельный учет разных видов транспортных расходов, не распределяла их на прямые и косвенные. В результате чего уменьшила «прибыльную» базу на транспортные расходы по доставке товара до своего склада, относящиеся к нереализованному товару (подп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК РФ). Суд поддержал инспекцию в том, что спорные транспортные расходы относятся к прямым, поскольку они не включены в цену приобретения указанных товаров, а следовательно, их надо было распределять по методу среднего процента (Постановление АС ПО от 26.10.2015 № Ф06-1997/2015).

Транспортные расходы по методу среднего процента можно обособленно распределять по различным группам покупных товаров. Однажды суд признал, что закрепленная в организации подобная методика не противоречит ст. 320 НК РФ (Постановление АС МО от 30.03.2015 № А40-114788/2014).

Иные споры по транспортным расходам

Минфин давным-давно признал, что транспортные расходы на доставку товаров до покупателей и на перевозку уже оприходованного товара с одного своего склада на другой можно учитывать как косвенные расходы (Письмо Минфина от 29.11.2011 № 03-03-06/1/783). Однако споры по этому вопросу продолжаются до сих пор (Постановления 4 ААС от 04.03.2015 № 04АП-284/2015; ФАС МО от 24.07.2013 № А40-110865/12-20-572; ФАС ПО от 02.10.2013 № А57-21129/2012). Хорошо, что побеждают в них, как правило, налогоплательщики (Постановления 19 ААС от 17.12.2015 № А64-3486/2015; АС ВВО от 15.04.2015 № Ф01-1103/2015).

Однажды суд рассматривал такую ситуацию: торговая организация определяла стоимость одной части покупных товаров без учета затрат на доставку, а другой — с учетом затрат на транспортировку. Транспортные расходы, не включенные в стоимость покупных товаров, распределялись по методу среднего процента (как это и закреплено в Налоговом кодексе) (ст. 320 НК РФ). Однако при таком распределении участвовала только стоимость тех товаров, в стоимость приобретения которых транспортные расходы не включались. Инспекция обратила внимание на то, что торговая фирма не вела раздельный учет товаров, в стоимость которых были включены транспортные расходы, и товаров, в стоимость которых эти расходы не были включены. И пересчитала транспортные расходы, относящиеся к реализованным товарам, учитывая все без исключения покупные товары. В результате получилось, что признанные транспортные расходы завышены, а база по налогу на прибыль занижена. Однако суд встал на сторону организации, согласившись с представленным расчетом среднего процента транспортных расходов (Постановление АС ПО от 29.01.2015 № Ф06-18998/2013).

Споры вызывает и порядок отражения транзитных транспортных расходов. Так, один из судов указал, что затраты на транспортировку реализованных обществом товаров со складов поставщиков напрямую до складов покупателей (транзитная поставка) учитываются в составе косвенных расходов. Он не согласился с доводом инспекции, что такие расходы должны быть прямыми. Ведь они не являются расходами на доставку покупных товаров до складов общества (Постановление ФАС МО от 24.07.2013 № А40-110865/12-20-572). Есть аналогичные решения (Постановления ФАС ПО от 02.10.2013 № А57-21129/2012; 1 ААС от 20.04.2015 № А43-7277/2014).

Однако имеет право на жизнь и другой подход — организация доказала, что транспортные расходы на транзитные поставки можно учитывать как прямые. А при расчете среднего процента транспортных расходов, относящихся к остаткам нереализованных товаров, можно учитывать в числе прочего и стоимость «транзитных» товаров. Инспекция сочла такой расчет неверным, сделала перерасчет, исключив стоимость транзитных товаров, и пришла к выводу о занижении среднего процента и, как следствие, к выводу о завышении списанных прямых расходов. Суд с ней не согласился и указал, что в НК нет ограничений, не позволяющих учитывать при определении среднего процента стоимость товаров по транзитным поставкам (минуя склад общества) (Постановление ФАС СЗО от 21.04.2014 № А44-3806/2013).

***

Пропишите все применяемые вами методы распределения расходов в учетной политике и, если нужно, ведите раздельный учет. Тогда будет меньше поводов для споров с налоговиками. ■

Поэтому бухгалтеры и руководители задаются вопросом: какие санкции возможны за отказ от проведения обязательного аудита? Мы разбирались с этим в статье «Ответы на вопросы по бухотчетности за 2015 год», опубликованной в , 2016, № 3, с. 35. И пришли к выводу, что штрафы реальны. Их наложение может инициировать или отделение Центробанка по жалобе одного из акционеров (ч. 2 ст. 15.23.1 КоАП РФ; ч. 3 ст. 52 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ), или орган статистики.

Напомним, что за непредставление обязательного аудиторского заключения в отделение Росстата оно может через суд взыскать штраф (ч. 1 ст. 14, ч. 1, 2 ст. 18 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ (далее — Закон № 402-ФЗ); ст. 19.7, ч. 1 ст. 23.1 КоАП РФ; Письма Росстата от 16.02.2016 № 13-13-2/28-СМИ, от 16.12.2013 № 1578/ОГ):

• с руководителя — от 300 до 500 руб.;
• с организации — от 3000 до 5000 руб.

Однако поправки в КоАП, вступившие в силу с 10 апреля 2016 г., заставляют взглянуть на последствия отсутствия обязательного аудиторского заключения еще раз.

Поправки, помимо увеличения штрафа за чисто бухгалтерские ошибки, дополнили и список грубых нарушений правил бухучета и составления отчетности. Теперь таким нарушением, в числе прочего, считается отсутствие у фирмы обязательного аудиторского заключения о бухотчетности (ст. 15.11 КоАП РФ). Отметим, что срок хранения аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности не ограничен (ч. 1 ст. 29 Закона № 402-ФЗ; ст. 408 Перечня, утв. Приказом Минкультуры от 25.08.2010 № 558). Так что при проверке не удастся сослаться на то, что аудиторское заключение, к примеру, уничтожено.

Это означает, что руководителю грозит штраф, если при проверке налоговики обнаружат, что организация обязана была проводить аудит, но заключения нет (его вообще никогда не было и, соответственно, организация не может предъявить его налоговикам). И это несмотря на то, что представлять аудиторское заключение налоговикам вместе с бухотчетностью или вдогонку к ней по-прежнему не требуется (ст. 14 Закона № 402-ФЗ; подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Сумма штрафа для руководителя за отсутствие заключения составляет от 5000 до 10 000 руб. А при повторном нарушении — от 10 000 до 20 000 руб., либо руководителю грозит дисквалификация на срок от 1 года до 2 лет (ст. 15.11 КоАП РФ).

Вот как прокомментировал ситуацию специалист налоговой службы.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ТАРАКАНОВ Сергей Александрович

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“После вступления в силу 10 апреля 2016 г. Закона № 77-ФЗ руководители организаций, которые обязаны проходить аудит годовой отчетности, однако не сделали этого (и соответственно, не имеют аудиторского заключения), могут быть оштрафованы за отсутствие такого заключения как за грубое нарушение правил бухучета и отчетности. Ответственность за это предусмотрена ст. 15.11 КоАП РФ”.

Так что если вы до сих пор сомневаетесь, нужно вашей организации аудиторское заключение или нет, учитывайте при принятии решения и эти санкции. Окончательное слово за руководителем, он должен быть готов к последствиям вплоть до дисквалификации.

***

После внесения изменений в КоАП в нашу редакцию поступил вопрос: не появилась ли административная ответственность за неправомерное ведение бухучета руководителем организации? Напомним, что Законом о бухучете руководителям малых и средних предприятий (за исключением тех, кто не имеет права на применение упрощенного порядка ведения бухучета и отчетности) предоставлена возможность самостоятельно вести бухгалтерский учет (ч. 3 ст. 7 Закона № 402-ФЗ). Если же организация не имеет права вести бухучет в упрощенном порядке (а это, в частности, и небольшие акционерные общества), то и руководитель вести бухучет сам не должен. Казалось бы, это тоже является нарушением. Однако, как нам разъяснил специалист налоговой службы, административной ответственности за это до сих пор нет.

И такие компании:

• <или>покупают за рубли иностранную валюту;
• <или>продают полученную валютную выручку;
• <или>продают одну инвалюту, чтобы купить другую, когда, например, валютный счет в банке открыт в долларах, а с иностранным поставщиком по условиям контракта нужно расплатиться евро.

Как известно, операции, связанные с обращением российской или иностранной валюты (кроме целей нумизматики), реализацией не признаются (подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ). В связи с этим у организаций возникает вопрос: должны ли они отражать куплю-продажу валюты в разделе 7 декларации по НДС?

Продажа валюты ≠ реализация товаров в целях НДС

Итак, для обычных компаний операции по купле-продаже иностранной валюты за российские рубли не являются реализацией товаров. И контролирующие органы с этим согласны (Письма Минфина от 28.08.2015 № 03-11-09/49620; ФНС от 15.09.2015 № ГД-4-3/16204@).

А поскольку объект обложения НДС — реализация чего бы то ни было на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), то операции, связанные с обращением российской или иностранной валюты в целях НДС, — не объект налогообложения (подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ).

Попадают ли валютно-обменные операции в раздел 7

Как следует из названия раздела 7 декларации по НДС и Порядка его заполнения, операции, не признаваемые объектом налогообложения, нужно отражать в этом разделе наряду с операциями, освобождаемыми от налогообложения, и с операциями по реализации товаров (работ, услуг) за пределами территории РФ (пп. 44.2, 44.3 Порядка, утв. Приказом ФНС от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ (далее — Порядок)).

Всем операциям — «не объектам» присвоен специальный код: 1010801. Его нужно указывать в разделе 7, если в квартале организация совершала операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ (приложение № 1 к Порядку). А к ним, в частности, относят и обращение российской или иностранной валюты (подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ).

Причем, если следовать Порядку заполнения раздела 7 декларации, то в нем (пп. 44.2, 44.3 Порядка):

• надо указать в графе 1 код операции — 1010801, а в графе 2 — стоимость товаров (работ, услуг), реализация которых не признается объектом обложения (п. 2 ст. 146 НК РФ);
• не нужно заполнять графы 3 и 4, где соответственно отражаются стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), не облагаемых налогом, и сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), не подлежащая вычету.

Но как мы уже сказали выше, для обычных компаний продажа валюты — не реализация товаров. И получается, что при обмене валютной выручки на рубли или при обмене одной инвалюты на другую в графе 2 отражать нечего. А если речь идет о покупке инвалюты, это исключает реализацию автоматически.

Но вот некоторые налоговики на местах считают, что при обмене валютной выручки на рубли или одной инвалюты на другую раздел 7 заполнить просто необходимо.

Странное, однако, требование. Если уж доводить ситуацию до абсурда, тогда получается, что и любое перечисление рублей поставщику тоже надо отражать в разделе 7. Ведь операции по обращению российской валюты тоже «не НДС-объект» (подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ). Но это же никакому здравомыслящему человеку в голову не приходит.

Кроме того, давайте вспомним, что собой представляет налоговая декларация. Это заявление (п. 1 ст. 80 НК РФ):

• об объектах налогообложения;
• о полученных доходах и произведенных расходах;
• об источниках доходов;
• о налоговой базе;
• о налоговых льготах;
• об исчисленной сумме налога;
• о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Из этого следует, что операции, не являющиеся объектом налогообложения, теоретически можно отнести к другим данным, служащим основанием для исчисления и уплаты налога. Чем налоговики на местах, видимо, и руководствуются.

Но в то же время все операции, которые не признаются объектом обложения НДС, связаны с передачей права собственности на товары, работы или услуги (в частности, передача основных средств, имущества, выполнение работ, оказание услуг и др.) (п. 1, подп. 2—15 п. 2 ст. 146, подп. 2—9 п. 3 ст. 39 НК РФ). То есть по сути являются реализацией товаров, работ, услуг. И только операции, связанные с обращением российской или иностранной валюты, выбиваются из этого стройного ряда, поскольку реализацией товаров не признаются (см. выше). А значит, и не должны отражаться в разделе 7 НДС-декларации. Аналогичной позиции придерживается и специалист Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ЛОЗОВАЯ Анна Николаевна

Начальник отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

“Cогласно подп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением нумизматики), не признается реализацией товаров, работ или услуг. Поэтому такие операции не связаны с взиманием НДС. В связи с этим, по моему мнению, валютно-обменные операции не следует отражать в разделе 7 декларации по НДС”.

Более того, если вы не отразите эти операции в разделе 7, на сумму НДС это никак не повлияет. Причем даже если из-за этого вы не представите раздел 7 вовсе. Ведь НК не установлена ответственность за представление декларации не в полном объеме (без каких-либо разделов). А как известно, штраф грозит только за непредставление декларации в инспекцию в установленный НК срок (ст. 119 НК РФ).

***

В заключение обратим внимание еще на такой момент. Организации, которые оказывают услуги (выполняют работы), местом реализации которых не является территория РФ, а также услуги, облагаемые налогом, тоже должны распределять входной НДС, относящийся и к тем и к другим услугам (работам), на сумму, принимаемую к вычету, и сумму, учитываемую в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) (п. 4 ст. 170 НК РФ; Письма Минфина от 05.02.2016 № 03-07-14/5857, от 24.04.2015 № 03-07-11/23524; ФНС от 24.12.2013 № СА-4-7/23263; Определение КС от 04.06.2013 № 966-О; Постановление Президиума ВАС от 05.07.2011 № 1407/11).

И вот они интересуются: нужно ли сумму, полученную от продажи валютной выручки, каким-то образом учитывать для расчета пропорции при распределении суммы входного НДС? Спешим вас успокоить — не надо.

Запомните главное:

• объединения потребителей не относятся к контролирующим госорганам, поэтому на них не распространяется действие Закона от 26.12.2008 № 294-ФЗ «О защите прав юридических лиц... при осуществлении государственного контроля (надзора)...»;
• они не уполномочены штрафовать кого-либо;
• они могут проводить только «общественный контроль», во время которого их представители обладают правами обычного потребителя (п. 2 ст. 45 Закона № 2300-1). При этом законодательство не содержит никакого специального порядка проведения такого контроля (Письмо Минэкономразвития от 05.02.2010 № Д05-292). Есть только рекомендуемые правила, в частности утвержденные Советом Союза потребителей (Рекомендации по проведению проверок соблюдения прав потребителей, утв. Протоколом № 7 Совета Союза потребителей 05.03.2008 (далее — Рекомендации)).

Что могут потребовать от вас общественные контролеры, а чего они делать не вправе, что может ожидать вас после визита общественников и как избежать неблагоприятных последствий? Наши ответы на эти вопросы помогут вам правильно вести себя с общественными контролерами, а также составить рекомендации по общению с ними для своих сотрудников, работающих в магазинах, салонах, клиниках или заведениях общепита, куда могут прийти с проверкой представители потребителей.

Как начинается проверка

Общественные контролеры обычно приходят без предупреждения и обнаруживают себя, когда им от вас что-то нужно, например уточнить, где стоят контрольные весы, или посмотреть сертификаты.

Прежде чем выполнить подобные просьбы, можете сделать следующее.

ШАГ 1. Удостоверьтесь, что это проверяющие. Попросите пришедших к вам людей показать:

• направление (поручение) на проведение проверки, подписанное руководителем направившего их общественного объединения (Рекомендации по проведению проверок соблюдения прав потребителей, утв. Протоколом № 7 Совета Союза потребителей 05.03.2008 (далее — Рекомендации)). Формулировки в подобном документе могут быть различными. Ведь унифицированного бланка законодательством не предусмотрено. Но из направления вам должно быть видно:

— какая общественная организация пришла вас проверить;

— кто поименно будет проверять. Проверяющих должно быть не менее двух человек (Рекомендации);

— в течение какого срока действует поручение;

— название вашей компании;

— подпись руководителя общественной организации и ее печать;

• свои удостоверения личности. Попросите контролеров показать вам паспорта. Кроме того, у проверяющих разных общественных организаций могут быть разные корочки. Законодательно установленной формы таких удостоверений нет.

ШАГ 2. Сделайте копии удостоверений и (или) паспортов проверяющих и направления на проведение общественного контроля. Копия направления может потом пригодиться в суде.

Где и что могут проверить

Общественный контроль может проводиться только на вашей территории. А точнее — в пределах торгового зала или зала обслуживания клиентов.

Что вправе делать общественники

Поскольку при проведении проверки общественные контролеры имеют права обычного покупателя (п. 2 ст. 45 Закона № 2300-1), они могут получить информацию обо всем, о чем разрешено знать покупателю. В частности:

• о продавце/исполнителе работ, услуг. В связи с этим общественники могут посмотреть размещенные на вывеске наименование вашей организации и режим ее работы, проверить лицензии, если ваша деятельность должна лицензироваться (пп. 1, 2 ст. 9 Закона № 2300-1);
• о качестве товара. Для этого они посмотрят маркировку с наименованием и составом продукта, со сроком годности или сроком службы товара, со сведениями о его производителе, сертификаты или декларации о соответствии (ст. 10 Закона № 2300-1). А также убедятся в наличии у вас оборудования для проверки потребителем свойств товаров с демонстрацией его действия (п. 17 Правил, утв. Постановлением Правительства от 19.01.98 № 55 (далее — Правила)). Допустим, если вы торгуете бытовой техникой, у вас должны быть электрические розетки, чтобы можно было проверить ее исправность;
• о цене товара, которая должна быть отображена на ценнике вместе с указанием наименования товара, сорта (при его наличии), цены за вес или единицу товара (п. 2 ст. 10 Закона № 2300-1). Например, ценник в торговле можно оформлять на бумаге, грифельных досках, стендах, световых табло (п. 19 Правил);

• о соблюдении обязательных правил (п. 2 ст. 1 Закона № 2300-1). В частности, общественники вправе проверить наличие контрольных весов, которые вы обязаны выставить в торговом зале в свободном для потребителей доступе (п. 7 Правил);
• о правах потребителей (п. 1 ст. 8 Закона № 2300-1). Контролеры оценят, как у вас оформлен стенд для потребителей, на котором должна быть книга отзывов и предложений, правила торговли или обслуживания, а также проследят, как ваши продавцы выдают чеки ККТ покупателям (пп. 8, 9, 20 Правил).

Что не вправе делать общественники

Общественные контролеры не вправе (Письмо Роспотребнадзора от 29.06.2005 № 0100/4938-05-32; Рекомендации):

• заходить в административные, подсобные, фасовочные или складские помещения;
• вызывать вас к себе с какими-либо документами;
• проверять правильность применения контрольно-кассовой техники, соблюдение санитарных правил и норм.

• проводить инвентаризацию имущества;
• изымать подлинники каких-либо документов;
• запрашивать документы, которые не предназначены для потребителя. Можете не показывать по требованию общественников, в частности:

— трудовые договоры, медицинские книжки своего персонала, документы об образовании работников;

— свои учредительные документы;

— заключения госпожнадзора и санэпиднадзора;

— бухгалтерские документы;

— журналы учета контрольных мероприятий.

Как заканчивается проверка

Выписывать справку о проведенной проверке общественники не будут, такого требования в законодательстве не установлено.

«Акт» по итогам общественного контроля

Общественники составляют итоговый документ, подобный акту, выдаваемому по итогам госпроверок, где:

• <или>перечисляют обнаруженные нарушения;
• <или>фиксируют их отсутствие (п. 2 ст. 45 Закона № 2300-1).

Их «акт» может выглядеть так.

Информация по итогам общественного контроля ООО «Вкусная еда»

г. Солнечногорск

10 февраля 2016 г.

На основании поручения председателя НКО «Общество защиты прав потребителей “Фитиль”» № 5 от 5 февраля 2016 г. общественными контролерами П.А. Чудодейственным и Р.У. Малюткиным 10 февраля 2016 г. проведены мероприятия общественного контроля за соблюдением прав потребителей в отношении ООО «Вкусная еда» (далее — продавец), расположенного по адресу: г. Солнечногорск, ул. Баранова, д. 17.

По результатам указанных мероприятий выявлены нарушения продавцом требований Закона от 07.02.92 № 2300-1 «О защите прав потребителей» и Правил продажи отдельных видов товаров (утв. Постановлением Правительства от 19.01.98 № 55, далее — Правила продажи), а именно:

1) в нарушение п. 10 Правил продажи на вывеске магазина не указан адрес полностью, так как отсутствует почтовый индекс;

2) в нарушение п. 9 Правил продажи в уголке потребителя эти правила представлены в старой редакции.
Правила продажи в новой редакции (утв. Постановлением Правительства от 23.12.2015 № 1406) были выставлены в уголке потребителя в период проведения проверки;Требуйте отмечать в итоговом документе факт устранения вами нарушения в ходе проверки (Рекомендации)

3) в нарушение п. 19 Правил продажи на некоторых товарах отсутствуют ценники.
Недостающие ценники были выставлены в период проведения проверки;Требуйте отмечать в итоговом документе факт устранения вами нарушения в ходе проверки (Рекомендации)

4) в нарушение п. 33 Правил продажи на фасованном товаре — кондитерские изделия (мармелад) — нет маркировки с указанием наименования товара, условий хранения, даты изготовления и срока годности.

В ходе проведения мероприятий общественного контроля за соблюдением прав потребителей производилась фотофиксация выявленных нарушений. По факту выявленных нарушений контролером сделана запись в книге отзывов, жалоб и предложений ООО «Вкусная еда».

Изложенная выше информация предоставлена продавцу с предложением сделать с нее копию.

П.А. Чудодей­ственный

10.02.2016

Р.У. Малюткин

10.02.2016

С информацией по итогам общественного контроля не согласен.

Пояснения по акту будут представлены до 17 февраля включительноУ вас нет обязанности давать пояснения общественникам. Но можно это сделать, потому что:
<если>вам удастся убедить защитников потребителей, что нарушения у вас отсутствуют или вы устранили действительные нарушения, то, возможно, они не станут передавать информацию по вашей проверке в госорганы;
<если>ваши пояснения не покажутся им убедительными и материалы по вашей проверке попадут в госорганы, у вас будет более четкое представление, как строить свою защиту при рассмотрении материалов госпроверки или в суде

Директор магазина «Вкусная еда»

О.Ч. Вкусный

10.02.2016

Ваш директор вправе не подписывать такую информацию. Тогда проверяющие могут составить акт об отказе или зафиксировать отказ, сделав надпись на самом итоговом документе. Например, так.

Представитель продавца отказался подписать данную информацию и сделать с нее копию.

П.А. Чудодей­ственный

10.02.2016

Р.У. Малюткин

10.02.2016

Если не будет подписи и общественники никак не отметят отказ от подписания информации, не указывайте им на необходимость это сделать. Без подписи и фиксации отказа от нее суд может не принять информацию о проведенной проверке как допустимое доказательство. Ведь общественники не смогут подтвердить, что они вручали ее вам для ознакомления (Апелляционное определение Мосгорсуда от 06.12.2013 № 11-39612)

Кстати, если общественники не обнаружат у вас никаких нарушений, они могут и не представить итоговую информацию на подпись вашему директору (Рекомендации). То есть возможна ситуация, что вы вообще не узнаете, что вас проверяли.

Ваши пояснения по «акту»

Проведение рассмотрения материалов по результатам общественного контроля законодательством не предусмотрено. Но вы можете договориться с общественниками о представлении им письменных пояснений или возражений на информацию, полученную в ходе общественного контроля. Можно составить их в произвольном виде так.

Председателю НКО «Общество защиты
прав потребителей “Фитиль”»
Н.Е. Главному

Пояснения по информации, представленной по итогам общественного контроля ООО «Вкусная еда»

По информации общественного контроля, проведенного в отношении ООО «Вкусная еда» (далее — продавец) 10.02.2016, сообщаем следующее.

Со стороны продавца отсутствуют какие-либо нарушения требований Закона от 07.02.92 № 2300-1 «О защите прав потребителей» и Правил продажи отдельных видов товаров, утв. Постановлением Правительства от 19.01.98 № 55 (далее — Правила продажи), поскольку:

1) до покупателей доведена вся необходимая информация о продавце — указана на вывеске у входа в магазин. Отсутствие почтового индекса на вывеске не означает, что на ней отсутствует адрес продавца. Поскольку в соответствии со ст. 54 ГК РФ почтовый индекс не является необходимой частью адреса организации. Есть и судебная практика, подтверждающая такую позицию (Апелляционное определение Московского горсуда от 02.06.2015 № 33-18333);

2) в магазине имеется надлежаще оформленный стенд, на котором размещена вся информация, подлежащая доведению до сведения потребителя, в том числе Правила продажи в действующей редакции, утв. Постановлением Правительства от 23.12.2015 № 1406;

3) на весь реализуемый продавцом товар оформлены ценники с соблюдением требований действующего законодательства, в том числе на них нанесена информация о наименовании товара, цене за вес или единицу товара;

4) информация о кондитерских изделиях (мармелад), которые фасуют в торговых помещениях в присутствии покупателя, содержится на вывеске, расположенной рядом с коробками, в которых выложен этот товар. Это разрешено п. 3.7.3 ГОСТ Р 51074-2003 «Национальный стандарт РФ. Продукты пищевые. Информация для потребителя. Общие требования». Таким образом, на реализуемых продавцом кондитерских изделиях (мармелад) имеется необходимая маркировка, до сведения потребителя доведена информация о наименовании, дате изготовления, сроке годности, составе и условиях хранения продукта. Нарушения прав потребителей отсутствуют.

Директор магазина «Вкусная еда»

О.Ч. Вкусный

16.02.2016

Каковы последствия проверки

Общественники не вправе по итогам общественного контроля:

• возбудить дело об административном правонарушении;
• оштрафовать проверенную ими компанию или выдать ей обязательное для исполнения предписание (Письмо Минэкономразвития от 15.10.2010 № Д05-3670).

То есть вы можете пропускать мимо ушей угрозы общественников о том, что они вас «сами оштрафуют прямо сейчас», если вы не устраните выявленные нарушения.

А вот реальностью после визита общественников могут стать:

• <или>передача материалов по проведенному общественному контролю в госорганы (например, в Роспотребнадзор или в прокуратуру). Тогда, в частности, вас может ожидать внеплановая проверка Роспотребнадзора. А вот уже если подтвердятся или выявятся нарушения при такой проверке, то компанию и директора инспекторы Роспотребнадзора смогут оштрафовать за нарушение прав потребителей (статьи 14.7, 14.8, 23.49 КоАП РФ).

Кстати, при рассмотрении материалов такой проверки или, допустим, при оспаривании ее результатов в суде документ по итогам общественного контроля будет источником свидетельских показаний о возможных нарушениях прав потребителей. И такие показания должны оцениваться наравне с показаниями свидетелей продавца (Апелляционное определение Мосгорсуда от 24.11.2015 № 33-43235).

Для того чтобы изложить свои возражения по результатам проверки Роспотребнадзора, можете воспользоваться формулировками и аргументами по существу из пояснений, которые вы отправили общественникам (ч. 12 ст. 16 Закона от 26.12.2008 № 294-ФЗ);

• <или>подача в суд исков:
  • <или>о прекращении противоправных действий в защиту прав неопределенного круга потребителей;
  • <или>об исправлении конкретного нарушения в защиту прав конкретного потребителя, группы потребителей. Например, при взыскании с продавца стоимости некачественного товара.

Что поможет в споре с общественниками

Помимо аргументов по существу, используйте опыт судебной практики в возражениях на акт проверки Роспотребнадзора или в отзыве на иск. Обычно суды негативно относятся к следующему:

• требование в иске сформулировано неправильно. Предположим, общественники требуют «признать действия продавца противоправными». Законодательство не предусматривает такого способа защиты нарушенного права потребителей. Общественные объединения потребителей вправе предъявлять иски о прекращении противоправных действий изготовителя (исполнителя, продавца) в отношении неопределенного круга потребителей (абз. 1 ст. 46 Закона № 2300-1; Апелляционное определение Мосгорсуда от 10.12.2015 № 33-46336);
• в направлении на проведение общественного контроля не указано, какой потребитель и на что жаловался в отношении вашей фирмы (Апелляционное определение Свердловского облсуда от 07.10.2014 № 33-13083/2014). Не забудьте приложить к отзыву на иск оставшуюся у вас копию направления на проведение общественного контроля, в котором не указано основание проведения у вас общественного контроля;
• материалы по вашей проверке не отправляли в Роспотребнадзор (п. 2 ст. 45 Закона № 2300-1; Апелляционное определение Мосгорсуда от 10.12.2015 № 33-46336). Тогда информацию по итогам контроля не рассматривают как достаточное доказательство, подтверждающее выявленные у продавца нарушения;
• вас не уведомили о предстоящей проверке. Хотя по действующему законодательству общественные организации не должны соблюдать правила о государственном или муниципальном контроле (ч. 1 ст. 1 Закона от 26.12.2008 № 294-ФЗ), некоторые суды придерживаются иной позиции. Они считают, что несоблюдение общественными организациями требований к порядку проведения проверочных мероприятий приводит к злоупотреблениям со стороны проверяющих и превышению их компетенции и к ограничению прав продавца (Апелляционные определения Мосгорсуда от 02.06.2015 № 33-18333, от 10.12.2015 № 33-46336);
• иск подан общественниками только на основании показаний их представителя, который не имел намерения приобрести товар или услугу, а действовал от имени общественной организации в целях проведения общественного контроля (Апелляционное определение Свердловского облсуда от 17.01.2014 № 33-769/2014). В такой ситуации суд не признает представителя общественников потребителем и отказывает в иске;
• по приобщенным к материалам дела фотографиям невозможно с достоверностью утверждать, что все они сделаны в помещении вашего магазина. Поэтому такие фото не могут свидетельствовать о выявленных нарушениях.

***

Кстати, не пытайтесь откупиться от общественников. Не идите у них на поводу, если они обещают за некоторую сумму не передавать информацию по вашим нарушениям в Роспотребнадзор или в прокуратуру. И сами не предлагайте деньги. В обоих случаях гарантий никаких, а то, что с вами «можно договориться», они запомнят и станут ходить к вам регулярно.

А вот если вы хотите наладить работу с потребителями на отлично, можно заключить с общественной организацией защиты прав потребителей договор на оказание услуг, по которому ее специалисты будут какое-то время, к примеру:

• проводить мониторинг ваших точек на предмет соблюдения прав потребителей и правил торгового, бытового и иных видов обслуживания потребителей;
• информировать вас о выявленных нарушениях;
• консультировать по вопросу их устранения.

При этом некоторые продавцы даже судятся с общественниками из-за некачественно оказанных услуг по подобным договорам (Постановление 11 ААС от 29.09.2015 № А55-1927/2015), если, например, при проверке другой организацией потребителей выявляются нарушения, не обнаруженные исполнителем. ■

***

Во всех указанных случаях пособие по временной нетрудоспособности работникам (за исключением работников, с которыми заключен срочный трудовой договор, а также инвалидов) выплачивается за время освобождения от работы в пределах сроков, указанных в таблице (ст. 6 Закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ). ■

Выдача подотчетных сумм

Выдавать деньги под отчет можно любым работникам и в любой валюте.

Получить в бухгалтерии деньги под отчет работник может только на основании резолюции руководителя и только при отсутствии задолженности по ранее полученным подотчетным суммам (п. 6.3 Указания ЦБ от 11.03.2014 № 3210-У (далее — Указание № 3210-У)). Между тем ответственности за выдачу новых подотчетных сумм в отсутствие отчета по старым нет (Постановление ВС от 30.09.2015 № 307-АД15-11670).

Деньги под отчет выдаются по заявлению работника. Причем оно обязательно, даже если подотчетное лицо — сам руководитель организации (вместо заявления он может оформить распоряжение). Ведь выдачу денег под отчет в отсутствие такого заявления проверяющие могут посчитать нарушением порядка ведения кассовых операций (ч. 1 ст. 15.1 КоАП РФ).

Сроки, на которые выдаются подотчетные суммы, и способ выдачи денег (наличными из кассы или перечислением работнику на карту: корпоративную, зарплатную, обычную дебетовую (Письмо Минфина от 25.08.2014 № 03-11-11/42288)) устанавливает сама организация.

Поскольку личные банковские карты работников используются для подотчетных целей куда чаще корпоративных, то далее мы будем вести речь лишь о личных картах.

УТВЕРЖДАЮ
Директор ООО «Луч»

В.А. Светлов

22.03.2016

Инструкция для подотчетных лиц

1. Общие требования к выдаче и расходованию подотчетных сумм.

1.1. Деньги могут выдаваться под отчет на любые цели, связанные с деятельностью организации, и должны тратиться исключительно на те цели, на которые они были выданы.

1.2. Все расходы за счет подотчетных средств должны быть подтверждены надлежаще оформленными документами в соответствии с п. 4.

1.3. Максимальная сумма покупки за наличные средства у организации или предпринимателя не должна превышать 100 000 руб. по одному договору (п. 6 Указания ЦБ от 07.10.2013 № 3073-У).

1.4. Сроки, на которые выдаются подотчетные суммы:
— при командировке — на время командировки, указанное в приказе о командировке;
— на хозяйственные и иные нужды — на срок, утвержденный руководителем.
По истечении этих сроков работник должен отчитаться по потраченным суммам и при наличии неиспользованного остатка подотчетных средств вернуть его организации в соответствии с п. 3.

1.5. В случае нецелевого расходования подотчетных средств, отсутствия подтверждающих документов или их несоответствия требованиям, указанным в п. 4, авансовый отчет работника может быть не утвержден руководителем.

1.6. При получении подотчетных средств на банковскую карту работник вправе использовать при расчетах как карту, так и предварительно снятые с нее наличные.

1.7. При необходимости работник с разрешения руководителя может использовать при расчетах в интересах организации собственные средства, которые возмещаются ему после утверждения авансового отчета.

2. Порядок получения денег под отчет.

2.1. Работник передает в бухгалтерию заявление (см. Приложение № 1) на имя руководителя с просьбой выдать ему деньги. В заявлении должны быть указаны сумма, цель расходования и срок, на который они необходимы, а при получении средств на банковскую карту — еще и платежные реквизиты, на которые нужно перечислить деньги.

2.2. Сотрудник бухгалтерии проверяет, нет ли у работника задолженности по ранее выданным подотчетным суммам. При ее отсутствии ставит на заявлении отметку об этом и передает заявление руководителю. Руководитель, в свою очередь, пишет на нем свое решение о выдаче денег (с указанием, на какой срок) или об отказе в выдаче.

2.3. При положительном решении руководителя деньги работнику выплачиваются способом, указанным в заявлении.

2.4. Если работник должен действовать от имени организации (в частности, это случаи, указанные в подп. 4, 5, 8 п. 4), то ему выдается доверенность (на получение ТМЦ — см. Приложение № 2, на иные полномочия — см. Приложение № 3). Работник должен предъявить ее при расчетах с третьими лицами, чтобы подтверждающие документы были оформлены на организацию и он, как ее представитель, смог забрать причитающиеся ей документы и ТМЦ.

Если работник оплатит покупку для организации чужой банковской картой, то вы все равно сможете учесть такие траты в расходах для целей налогообложения. Но для этого понадобится расписка владельца карты о том, что работник вернул ему потраченные с карты деньги (Письма Минфина от 11.10.2012 № 03-03-07/46; ФНС от 22.06.2011 № ЕД-4-3/9876). Но если вы не хотите сталкиваться с такими сложностями, то прямо пропишите в инструкции запрет оплаты покупок с использованием банковских карт других лиц.

Представление авансового отчета

По полученным под отчет деньгам работник должен отчитаться, представив в бухгалтерию авансовый отчет по форме, утвержденной организацией (это может быть и унифицированная форма № АО-1 (утв. Постановлением Госкомстата от 01.08.2001 № 55)).

Срок представления отчета по истраченным наличным средствам, полученным из кассы (в том числе на командировку), законодательством установлен и равен 3 рабочим дням (п. 6.3 Указания № 3210-У; п. 26 Положения, утв. Постановлением Правительства от 13.10.2008 № 749). А вот по подотчетным суммам, переведенным на банковскую карту, такого срока нет. Поэтому организация должна установить его самостоятельно. Причем в ситуации, когда подотчетные средства переводятся на карту, не действует запрет на получение новых подотчетных сумм до представления отчета по старым. Значит, организация может установить, что по средствам, полученным на карту, работник вправе отчитываться, к примеру, всего раз в месяц (например, это удобно, если нужно часто приобретать канцтовары).

В тексте заявления о возмещении перерасхода, когда работник тратил личные деньги, можно указать, например: «Прошу утвердить прилагаемый авансовый отчет от 28.03.2016 № 12 и возместить перерасход в сумме 1560 руб., истраченной на покупку канцелярских товаров».

Документальное подтверждение расходов

К авансовому отчету работник должен приложить подтверждающие расходы документы. Работник должен знать, какие требования предъявляются к первичным документам, чтобы суметь проверить их сразу на месте при совершении покупки.

Легче всего работнику будет, если вы сделаете образцы всех подтверждающих документов, где будет выделена важная информация, и ознакомите его с ними.

При подготовке образца договора, заключаемого подотчетником с физлицом, не забудьте включить в него следующие данные:

• ф. и. о. и паспортные данные сторон;
• цену и предмет договора (в договоре купли-продажи — наименование товара, в договоре возмездного оказания услуг — вид услуги и сроки ее оказания, в договоре аренды — адрес помещения и срок аренды (п. 1 ст. 454, ст. 606, п. 3 ст. 607, п. 1 ст. 779, ст. 783, п. 1 ст. 708 ГК РФ));
• дату заключения и подписи сторон.

А в расписке необходимо указать (п. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ): наименование документа, дату составления, ф. и. о. и паспортные данные получателя денег, полученную сумму, основание ее получения (ссылка на договор) и подпись получателя.

Проверка и утверждение авансового отчета

Авансовый отчет проверяет бухгалтер и утверждает руководитель в сроки, установленные организацией (п. 6.3 Указания № 3210-У).

***

Выдавать деньги под отчет разрешается не только сотрудникам, работающим на основании трудового договора, но и лицам, с которыми заключен гражданско-правовой договор (п. 5 Указания № 3210-У; Письмо ЦБ от 02.10.2014 № 29-Р-Р-6/7859). Однако не забывайте, что статус у таких работников разный. На последних не распространяются положения ТК РФ, в частности (статьи 137, 168 ТК РФ): о выплате им суточных при направлении в командировку, об удержании задолженности по подотчетным суммам из зарплаты (соответственно, разногласия в случае невозврата неизрасходованных сумм или неутверждения авансового отчета нужно будет разрешать в судебном порядке) и др.

Во избежание путаницы оформлять подотчет лучше только с работниками, с которыми заключены трудовые договоры. А лицам, работающим по гражданско-правовым договорам, деньги следует выдавать не под отчет, а во исполнение заключенного с ними договора (поручения, агентирования и т. п.), например на основании их заявления о возмещении им расходов на выполнение поручения. При этом авансовый отчет им оформлять не обязательно. ■

Личный зарплатный проект работника — за его счет

: Отказать в перечислении денег по заявлению работника на выбранный им счет работодатель не вправе (ст. 136 ТК РФ). На такой отказ работник может пожаловаться в трудинспекцию, и компании придется отвечать за нарушение трудового законодательства (ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ).

Пусть работник подаст вам заявление.

Вы должны будете начать переводить выплаты на счет в выбранный работником банк начиная (ст. 136 ТК РФ):

• <или>с ближайшего дня выплаты зарплаты после подачи заявления, если заявление работник подал за 5 рабочих дней и более до дня выплаты зарплаты. Этот день определен его трудовым договором, правилами внутреннего трудового распорядка или коллективным договором;
• <или>со следующей выплаты зарплаты, если заявление работник подал менее чем за 5 рабочих дней до очередного дня выплаты зарплаты. А в ближайший день зарплаты перечислите деньги на прежнюю карточку.

Банковскую комиссию за перечисление зарплаты «отколовшемуся» работнику вы будете платить за свой счет (по тарифам банка, примерно 30 руб.), как и при перечислении зарплаты остальным работникам по зарплатному проекту. Такую плату можно учесть при налогообложении прибыли в составе прочих или внереализационных расходов (подп. 25 п. 1 ст. 264, подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ; Письмо Минфина от 10.11.2014 № 03-03-06/1/56590).

Если работник снова решит поменять банк или открыть новый счет для получения выплат от вас, пусть подает новое заявление с новыми реквизитами.

В трудовом договоре нужно прямо указывать размер оклада

: Это неправильная формулировка об окладе. Отсылка к штатному расписанию в трудовом договоре при упоминании размера оклада — это нарушение трудового законодательства, за которое трудинспекция может оштрафовать (ст. 57 ТК РФ; ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ). В договоре и приказе должен стоять конкретный размер оклада.

Для сотрудника с неполным рабочим временем сохраняются все гарантии и права, предоставляемые законодательством сотрудникам на полном рабочем времени. В том числе продолжительность ежегодного оплачиваемого отпуска, периодичность выдачи зарплаты (статьи 115, 136 ТК РФ). А вот о необходимости предоставления перерыва для отдыха и питания при двухчасовом рабочем дне мы спросили у специалиста Роструда.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ШКЛОВЕЦ Иван Иванович

Заместитель руководителя Федеральной службы по труду и занятости

“При установлении режимов труда с неполным рабочим временем продолжительность рабочего дня (смены), как правило, предусматривается не менее 4 часов. Однако в зависимости от конкретных производственных условий может быть установлена меньшая продолжительность рабочего времени. В течение рабочего дня (смены) работнику должен быть предоставлен перерыв для отдыха и питания продолжительностью не более 2 часов и не менее 30 минут, который в рабочее время не включается (ст. 108 ТК РФ). Указанное положение на практике применимо в случаях, когда продолжительность рабочего дня (смены) превышает 4 часа.

Время предоставления перерыва и его конкретная продолжительность устанавливаются правилами внутреннего трудового распорядка или по соглашению между работником и работодателем (ст. 108 ТК РФ).

Если у работника продолжительность рабочего дня составляет 2 часа и он настаивает при этом на перерыве, этот вопрос, конечно, можно обсудить с работодателем и предусмотреть обед в трудовом договоре. Но предоставлять перерыв в таких случаях работодатель не обязан, поэтому он может не согласиться включить условие о перерыве в договор с работником”.

Условия труда для вашего «неполного» работника сформулируйте так:

• в трудовом договоре:

• в приказе о приеме на работу. Если за основу приказа вы берете форму № Т-1 (утв. Постановлением Госкомстата от 05.01.2004 № 1), то в нем будут такие формулировки.

Смена названия компании не влечет смену кадровых документов

: Перезаключать трудовой договор и менять перечисленные документы не надо (ст. 57 ГК РФ; ст. 81, п. 10 ст. 77 ТК РФ). Сделайте надпись — «ООО “Волшебный городок” с 12.01.2016 переименовано в ООО “Чудесный городок”»:

• на экземпляре трудового договора с каждым работником и договора о полной материальной ответственности (статьи 57, 81 ТК РФ). Для заверения такой записи достаточно подписи работника, который ее вносил;
• в трудовых книжках отдельной строкой в графе 3 раздела «Сведения о работе» (п. 3.2 Инструкции, утв. Постановлением Минтруда от 10.10.2003 № 69). А в графе 4 раздела «Сведения о работе» проставьте основание переименования — лист записи в Единый государственный реестр юридических лиц (форма № Р50007, утв. Приказом ФНС от 13.11.2012 № ММВ-7-6/843@);
• в личных карточках работников по форме № Т-2 в графе «Иные сведения» раздела III «Прием на работу и переводы на другую работу».

Сообщать о размере компенсации заранее необязательно

: Размер причитающейся компенсации сотруднику вы обязаны указать в расчетном листке, который вы должны выдавать ему при выплате зарплаты (ст. 136 ТК РФ).

Какого-либо отдельного сообщения работнику о выплате ему компенсации за задержку зарплаты и ее сумме законодательством не предусмотрено.

Поменять названия отделов можно без согласия работников

: Если у вас меняются только названия подразделений, а работники между ними никак не передвигаются и продолжают выполнять прежние должностные обязанности, можно действовать так.

ШАГ 1. Издайте приказ:

• <или>об утверждении нового штатного расписания, в котором будет указано новое наименование структурного подразделения;
• <или>об изменении штатного расписания, в котором будет зафиксировано: «...структурное подразделение “Юридический отдел” переименовать в “Правовой департамент”».

ШАГ 2. Если в трудовых договорах с работниками указаны названия структурных подразделений, то сделайте надписи на экземпляре договоров с каждым работником (Письмо Роструда от 05.04.2011 № 871-6-1): «Структурное подразделение “Юридический отдел” с 01.02.2016 переименовано в “Правовой департамент”. Приказ № ______ от ______».

ШАГ 3. Если в трудовых книжках работников указано название подразделения, которое переименовали, то сделайте в них запись об этом так же, как при изменении наименования компании (см. вопрос на с. 52).

ШАГ 4. Внесите новое название подразделения в личные карточки работников (так же, как описано в ответе на предыдущий вопрос).

ШАГ 5. Просмотрите иные имеющиеся у вас в компании кадровые документы, в частности инструкции по документообороту, должностные инструкции. В них возможно упоминание названий отделов, допустим, при изложении правил взаимодействия их сотрудников. Тогда:

• издайте приказы об утверждении таких документов в новой редакции с указанием нового наименования отдела;
• ознакомьте с новыми редакциями сотрудников под роспись.

Офис — это тоже «работа, связанная с легкосмываемыми загрязнениями»

: Перезаключать договоры не придется.

Компания обязана обеспечивать санитарно-бытовое обслуживание всех работников (статьи 212, 223 ТК РФ). При этом есть требование указывать в трудовых договорах нормы выдачи смывающих средств, в частности, на работах, связанных с легкосмываемыми загрязнениями (п. 9 Стандарта, утв. Приказом Минздравсоцразвития от 17.12.2010 № 1122н (далее — Стандарт)).

В законодательстве не содержится исключений из этого правила для офисных компаний и не дается определения легкосмываемых загрязнений. Поэтому при проверках встречаются разные случаи:

• <если>у работодателя имеются еще какие-либо нарушения трудового законодательства (ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ), трудинспекция налагает один штраф за все. В том числе за отсутствие списка работников, которым нужно выдавать смывающие средства, и личных карточек с подписями работников о получении мыла, а также за отсутствие в трудовом договоре норм смывающих средств (пп. 13, 24 Стандарта; Решение Пермского краевого суда от 15.04.2015 № 7-489-2015;21-288-2015);
• <если>у работодателя нет иных, более значительных нарушений трудового законодательства, трудинспекция выдает предписание внести «мыльные» дополнения в трудовые договоры в определенный срок (Апелляционное определение Челябинского облсуда от 28.04.2014 № 11-3793/2014). А штраф может выписать, если компания не сделает этого, за неисполнение предписания (ч. 23 ст. 19.5 КоАП РФ).

Чтобы избежать подобных споров с трудинспекторами, безопаснее подписать с работниками дополнительные соглашения к трудовым договорам с таким условием.

Кстати, будьте готовы к следующему: по требованию трудинспектора вам придется подтвердить, что моющие средства в необходимых размерах вы закупаете. Понятно, что если ваша компания их приобретает самостоятельно, то у вас есть необходимые расходные документы (накладные, чеки). А вот если фирма «сидит» на арендованной площади и мыло выдает арендодатель, то подойдет договор аренды с таким условием.

Если такого условия в договоре нет, договоритесь с арендодателем о подписании дополнительного соглашения к договору и внесите в него подобное условие. ■

На первый вопрос отвечаем: да, вы можете предусматривать в ПВТР или ином локальном акте требование о соблюдении сотрудниками корпоративного дресс-кода (далее в статье будем называть документ с подобными положениями Кодексом).

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ШКЛОВЕЦ Иван Иванович

Заместитель руководителя Федеральной службы по труду и занятости

“Необходимость использования работником в процессе выполнения трудовых обязанностей особой одежды (униформы), не относящейся к средствам индивидуальной защиты, может быть предусмотрена локальными нормативными актами.

При этом работодатели могут предусматривать такие требования в локальных нормативных актах, в частности в правилах внутреннего трудового распорядка, если это не ухудшает положение работников по сравнению с тем, что установлено трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями”.

А вот с ответом на второй вопрос не все так однозначно.

Когда можно наказать за неподходящую одежду

Ношение особой одежды персоналом предусмотрено законодательством, в частности:

• <или>в продовольственных магазинах (Постановление Главы городского округа Щербинка Московской области от 25.02.2009 № 100; Распоряжение Департамента потребительского рынка и услуг г. Москвы от 30.05.2003 № 31);
• <или>на предприятиях общественного питания (ГОСТ 30389-2013), в гостиницах (Приказ Минкультуры от 11.07.2014 № 1215);
• <или>на железнодорожном или воздушном транспорте (п. 1 ст. 29 Закона от 10.01.2003 № 17-ФЗ; Приказ Минтранса от 24.06.92 № ДВ-69).

То есть тут особая одежда требуется из соображений соблюдения санитарной безопасности и обеспечения узнаваемости компании.

При этом в своем Кодексе вы можете прописать дополнительно более детальные требования, допустим к цвету, комплектности, фасону одежды.

В такой ситуации дисциплинарное взыскание за несоблюдение дресс-кода можно применить (статьи 189, 190, 192 ТК РФ; п. 35 Постановления Пленума ВС от 17.03.2004 № 2; Апелляционные определения Алтайского краевого суда от 19.08.2015 № 33-7373-15; Тверского облсуда от 29.05.2015 № 33-1417/2015), но только если выполняются одновременно следующие условия:

• работник под роспись ознакомлен с Кодексом (статьи 22, 68 ТК РФ). Такой документ может быть принят работодателем единолично — утвержден руководителем без согласования или учета мнения представительного органа работников (ст. 8 ТК РФ);
• Кодекс не содержит условий, ухудшающих положение работников по сравнению с трудовым законодательством, соглашениями, коллективным или трудовым договором. Например, ухудшающим условием будет считаться установление обязанности работника приходить на работу в той одежде, которая положена по дресс-коду. Поскольку время до прихода на работу — это время отдыха, на которое не может распространяться действие локальных нормативных актов работодателя (ст. 91 ТК РФ);
• работодатель создал условия, необходимые для соблюдения обязанностей, предусмотренных Кодексом. Например, оборудованы места, где работники могут переодеться в одежду, необходимую для работы;
• соблюден порядок привлечения к дисциплинарной ответственности (статьи 192, 193 ТК РФ).

Вот что нам сказали по этому вопросу в Роструде.

Наказание за неподходящую одежду: спорные случаи

Относительно случаев, когда законодательных требований к внешнему виду работников нет и введение корпоративного дресс-кода — полностью инициатива руководства, специалисты Роструда придерживаются такого мнения.

Но обращаем внимание, что официальных разъяснений по этому вопросу Роструд не давал. Как будут расценивать привлечение к дисциплинарной ответственности трудинспекторы при проверках, предсказать наверняка невозможно. Хотя есть суды, которые не против привлечения работников к дисциплинарной ответственности за несоблюдение стандартов внешнего вида, установленных работодателем (Кассационное определение Мосгорсуда от 28.04.2015 № 4г/2-4352/15). То есть считается обоснованным введение работодателем своего дресс-кода для того, чтобы работники выделялись на фоне клиентов. А вот требования типа «длина юбки на ладонь ниже колена», «белая блузка с высоким воротом, застегнутая на все пуговицы» или «колготки и одежда с длинным рукавом в любое время года», предположим, для работников бухгалтерии, которые не общаются с клиентами, — это все из разряда «хотелок» руководства. Даже при условии, что это все записано в Кодексе, с которым работники ознакомлены под роспись.

В такой ситуации длина юбки или рукава одежды не влияют на исполнение работником его трудовых обязанностей. Поэтому если наказать сотрудника за несоблюдение требований к корпоративной одежде, то есть вероятность, что он пожалуется в суд или в трудинспекцию (ст. 392 ТК РФ).

Если вам очень хочется поддерживать единство корпоративного стиля, можно, к примеру, поставить в зависимость от его соблюдения какую-то небольшую часть премии: ходишь в корпоративной одежде на работу — премия больше, не ходишь — меньше. Только все подобные положения тоже должны быть прописаны в локальном нормативном акте (например, в положении об оплате и премировании), с которым работника нужно также ознакомить под роспись.

***

Не забывайте, что за одежду «не по форме» вы не можете применить к работнику никакое наказание, помимо дисциплинарного взыскания. То есть только замечание, выговор, а при неоднократном нарушении — увольнение (ст. 192 ТК РФ). Штрафы за неподходящий внешний вид, устанавливаемые некоторыми работодателями, — это незаконная мера.

А при применении дисциплинарных взысканий помните о соразмерности проступка наказанию за него (ст. 192 ТК РФ). Поэтому если работник единожды появился на работе не в корпоративной одежде, то лучше не увольнять его за это, а ограничиться замечанием или выговором. ■

Может ли организация установить пониженный коэффициент

: Советские нормативные правовые акты, которыми установлены районные коэффициенты, продолжают действовать (ст. 423 ТК РФ). Поэтому снизить советский районный коэффициент организация в своем локальном нормативном акте не может — это ухудшает положение работников (статьи 8, 316 ТК РФ).

Нужно ли начислять на МРОТ районный коэффициент

: На зарплату сотрудников, установленную в размере федерального МРОТ, нужно начислять федеральный районный коэффициент. Если же в вашем регионе соглашением установлен региональный МРОТ, от присоединения к которому вы не отказались, то зарплата работника, увеличенная на районный коэффициент, не может быть меньше регионального МРОТ (ст. 133, 133.1, 316 ТК РФ; разд. 1 Обзора ВС, утв. Президиумом ВС 26.02.2014 (далее — Обзор)).

Районный коэффициент на доплаты к зарплате

: Районный коэффициент начисляется на заработную плату, которая включает (статьи 129, 316 ТК РФ):

• тарифную ставку или оклад;
• компенсационные доплаты, связанные с условиями и характером труда (в том числе за работу в ночное время);
• стимулирующие выплаты, включая премии.

Если в вашем локальном нормативном акте просто установлен размер доплаты за работу в ночное время, то на нее нужно начислять районный коэффициент.

Если же в локальном акте размер надбавки установлен уже с учетом районного коэффициента, то еще раз увеличивать ее на коэффициент не нужно.

Районный коэффициент и премии

: Должны, если годовая премия входит в систему оплаты труда и является составной частью заработной платы (статьи 129, 316 ТК РФ).

Как указать районный коэффициент в трудовом договоре

: В трудовом договоре сотрудников, которые работают в местностях с районным коэффициентом, должны быть отдельно выделены оклад и районный коэффициент (ст. 57 ТК РФ). Дело в том, что этот коэффициент применяется не только к окладу, но и к доплатам и премиям, входящим в состав зарплаты. На прошлое распространить измененные условия трудового договора нельзя. Поэтому за все время с даты заключения трудовых договоров до начала действия измененных условий на оклад, указанный в трудовом договоре, нужно начислить районный коэффициент. А на будущее вы можете заключить трудовые договоры с уменьшенным размером оклада и прописать в них районный коэффициент.

Какой коэффициент применять

: Сейчас субъекты РФ могут устанавливать на своих территориях районные коэффициенты только для работников бюджетной сферы (ст. 316 ТК РФ). Коммерческие организации могут самостоятельно устанавливать районные коэффициенты в своих коллективных договорах. Если вашим коллективным договором не установлен более высокий коэффициент, ваша компания должна применять (статьи 316, 423 ТК РФ; преамбула, п. 22 ст. 138, п. 1 ст. 155 Закона от 22.08.2004 № 122-ФЗ):

• <или>централизованный отраслевой коэффициент, если организация относится к отрасли, для которой такой коэффициент установлен;
• <или>централизованный коэффициент для непроизводственных отраслей.

Районный коэффициент в обособленном подразделении на Севере

: Да, нужно. Ведь сотрудники структурного подразделения работают в г. Красноярске, где установлен районный коэффициент к зарплате 1,2 (ст. 316 ТК РФ; п. 6 Постановления Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 27.07.59 № 527/13; п. 8 Постановления Госком­труда СССР, Секретариата ВЦСПС от 30.06.70 № 210/18; Постановление Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС от 21.10.69 № 421/26). Тот факт, что они работают в офисе в нормальных условиях, не влияет на выплату районного коэффициента. Ведь он выплачивается за работу в климатических условиях в месте выполнения работ, а не за вредные условия труда на рабочем месте.

Коэффициент для сотрудников «северной» организации, работающих не на Севере

: Нет, для начисления районного коэффициента важно место выполнения работником трудовой функции, а не место нахождения работодателя (ст. 316 ТК РФ; разд. 1 Обзора).

Районный коэффициент сотруднику, который работает на Севере

: Да, нужно, поскольку независимо от места нахождения организации зарплата работнику филиала, расположенного в районе, где применяется районный коэффициент, выплачивается с применением этого коэффициента (ст. 316 ТК РФ; разд. 1 Обзора).

Районный коэффициент для вахтовиков

: Районный коэффициент начисляется на зарплату вахтовика за дни работы по графику на вахте (ст. 302 ТК РФ).

На надбавку вахтовикам взамен суточных за каждый календарный день вахты и за фактические дни нахождения в пути районный коэффициент не начисляется, поскольку такая надбавка не является зарплатой (статьи 129, 302, 316 ТК РФ; Постановление Правительства от 03.02.2005 № 51).

Районный коэффициент при командировке из районов Севера

: Такому сотруднику за время командировки выплачиваются средний заработок, суточные, компенсируются расходы на проезд и проживание (ст. 167 ТК РФ). При исчислении среднего заработка за время командировки вы автоматически учтете районный коэффициент, поскольку выплаты ему производились с учетом коэффициента (ст. 139 ТК РФ). Что касается суточных, а также компенсации расходов работника на проезд и проживание, то они не являются зарплатой и на них районный коэффициент не начисляется (статьи 129, 165, 316 ТК РФ).

Исчисление среднего заработка в случае повышения зарплаты

: Да, нужно. При повышении окладов всем работникам организации или структурного подразделения для исчисления среднего заработка нужно индексировать доплаты, установленные к окладу в фиксированных размерах. Районный коэффициент в размере 1,15 является такой доплатой (ст. 316 ТК РФ; пп. 2, 16 Положения, утв. Постановлением Правительства от 24.12.2007 № 922).

Районный коэффициент и выплаты при увольнении по соглашению сторон

: Нет, не нужно. Ведь выходное пособие — это не заработная плата. К тому же при расчете выходного пособия в среднем заработке вы уже учтете районный коэффициент (ст. 139 ТК РФ). ■

Если авто продает ИП на общем режиме налогообложения

НДФЛ. Первое, что нужно отметить: при продаже имущества, использовавшегося в предпринимательской деятельности, вы не имеете права на имущественный вычет или на освобождение полученных доходов от налогообложения (п. 17.1 ст. 217, подп. 4 п. 2 ст. 220 НК РФ). То есть такие доходы, по мнению Минфина, облагаются НДФЛ в полном объеме, без применения имущественного вычета как в фиксированном размере, так и в виде документально подтвержденных расходов на приобретение имущества (Письма Минфина от 01.12.2015 № 03-04-05/69870, от 15.04.2014 № 03-04-05/17131).

Но есть же еще и профессиональный вычет (ст. 221 НК РФ), уж им-то, казалось бы, предприниматель вправе воспользоваться? Однако и на этот вопрос специалисты финансового ведомства дают отрицательный ответ.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

СТЕЛЬМАХ Николай Николаевич

Советник государственной гражданской службы РФ 1 класса

“Операция по реализации автотранспортного средства, использовавшегося для перевозки пассажиров или грузов в рамках ЕНВД, не относится к «вмененной» деятельности. При продаже автомобиля индивидуальному предпринимателю следует уплатить с полученного дохода НДФЛ. При этом профессиональный вычет в виде остаточной стоимости при продаже ОС может применить только предприниматель, уплачивающий НДФЛ с доходов, полученных от ведения предпринимательской деятельности с использованием этого объекта ОС, в данном случае автомобиля. То есть автомобиль должен использоваться в деятельности, доходы от которой облагаются НДФЛ. Если же авто использовалось только в рамках «вмененной» деятельности, уплатить НДФЛ нужно со всей суммы дохода, полученного от продажи ОС. Подобная позиция Минфина изложена, например, в Письме от 15.05.2013 № 03-07-14/16828”.

Но эта точка зрения не единственная. И если вы готовы спорить с инспекторами, можете попытаться отстоять и иную позицию. Так, в одном из споров суд разрешил вмененщику при определении налоговой базы по НДФЛ учесть в расходах первоначальную стоимость автомобилей (Постановление АС УО от 13.08.2014 № Ф09-4624/14). Надо сказать, что в этом споре сами налоговики придерживались более мягкого подхода, чем финансовое ведомство: по их мнению, ИП был вправе уменьшить полученный доход на остаточную стоимость автомобилей (п. 1 ст. 221, подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Однако судьи сочли расчет бизнесмена правильным, отметив, что, применяя ЕНВД, он не мог погашать стоимость ОС путем начисления амортизации и включение в состав расходов только их остаточной стоимости не имеет под собой экономического обоснования. Известно еще одно судебное решение с аналогичными выводами (Постановление АС ПО от 04.03.2015 № Ф06-21043/2013).

На наш взгляд, вариант, предлагаемый налоговиками, не так уж и плох. И возможно, учет в расходах только остаточной стоимости авто позволит обойтись без спора с инспекторами.

В другом деле инспекция предоставила вмененщику профессиональный вычет по НДФЛ в размере 20% от общей суммы доходов (п. 1 ст. 221 НК РФ), так как он не представил документы, подтверждающие расходы на приобретение проданного «предпринимательского» имущества, и документы, содержащие сведения о суммах начисленного износа и остаточной стоимости ОС на дату продажи. Суд посчитал действия налоговиков правомерными (Постановление ФАС ЗСО от 05.08.2014 № А67-5790/2013).

Понятно, что для получения профессионального вычета как в виде расходов на приобретение, так и в виде остаточной стоимости проданного авто вы должны представить налоговикам документы, подтверждающие расходы на его покупку (договор купли-продажи, платежные документы и т. д.). Чтобы рассчитать остаточную стоимость авто, вам потребуется оформить приказ о вводе ОС в эксплуатацию с указанием срока полезного использования в пределах, установленных Классификацией ОС (утв. Постановлением Правительства от 01.01.2002 № 1). Не помешает составить также акт о приеме-передаче автомобиля по форме № ОС-1 и инвентарную карточку по форме № ОС-6 (Письмо ФНС от 25.07.2013 № ЕД-4-3/13609@). Все эти документы помогут вам доказать остаточную стоимость объекта ОС на момент продажи.

Покажем расчет остаточной стоимости ОС на примере.

Копии документов, подтверждающих расходы на приобретение ТС, копию приказа о вводе автомобиля в эксплуатацию и расчет остаточной стоимости авто можно сразу приложить к декларации. Но можно этого и не делать, поскольку документы, подтверждающие размер заявленного профессионального вычета, представлять вместе с декларацией вы не обязаны (Письмо Минфина от 07.06.2013 № 03-04-07/21306; Постановление Президиума ВАС от 11.11.2008 № 7307/08). Если налоговики сочтут, что вы неправомерно занизили доходы от продажи авто, то они сами потребуют от вас пояснений (п. 3 ст. 88 НК РФ).

НДС. Здесь тоже все непросто. По общему правилу при покупке ОС лицами, которые плательщиками НДС не признаются, входной налог, предъявленный продавцом, учитывается в стоимости этих ОС (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ). То есть автомобиль, приобретенный для ведения «вмененной» деятельности, принимается к учету по стоимости, включающей в себя НДС. Тогда при его продаже предприниматель обязан исчислить НДС с межценовой разницы (п. 3 ст. 154 НК РФ). Это значит, что налоговая база определяется как разница между ценой продажи и остаточной стоимостью. Налог в этом случае исчисляется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Отметим, что основанием для применения этого порядка служит только тот факт, что изначально реализуемое имущество было принято к учету с НДС. И тогда исчислить налог при продаже иным способом плательщик не вправе (Постановление АС УО от 08.02.2016 № Ф09-12202/15).

То есть, возвращаясь к данным нашего примера, налоговая база при продаже авто у ИП А.Е. Серова составит всего 220 000 руб. (900 000 руб. – 680 000 руб.), НДС — 33 559,32 руб. (220 000 руб. х 18/118). Однако для того, чтобы воспользоваться этой нормой, ИП должен подтвердить документально, что он оплатил НДС продавцу при приобретении автомобиля.

Если же при покупке авто НДС предпринимателю не предъявлялся (например, по той причине, что продавец применял УСН), то налог при продаже исчисляется в обычном порядке, с полной цены реализации (п. 1 ст. 154 НК РФ). Это значит, что специальный порядок определения налоговой базы, применяемый в отношении имущества, учитываемого по стоимости с НДС, в таком случае не действует (Письма Минфина от 15.05.2013 № 03-07-14/16828, от 20.10.2011 № 03-07-07/62; Постановления ФАС ЦО от 27.02.2012 № А68-826/10; 13 ААС от 10.10.2014 № А26-1157/2014). В одном споре судьи даже пришли к выводу, что исчислить НДС с межценовой разницы нельзя и в том случае, если у вас есть документы, подтверждающие принятие к учету имущества с НДС и предъявление налога продавцом (договор купли-продажи, товарная накладная, счет-фактура и др.), но нет платежек, подтверждающих фактическое перечисление налога продавцу (Постановление АС ВВО от 09.02.2015 № Ф01-6167/2014).

Отметим, что вы были не вправе принять к вычету НДС, уплаченный при покупке автомобиля. Ведь он приобретался для ведения деятельности, не облагаемой НДС, а значит, условия для принятия входного налога к вычету не выполняются (подп. 1 п. 2 ст. 171.1 НК РФ; Постановление ФАС СЗО от 28.05.2013 № А52-2403/2012). Нельзя принять к вычету НДС и в части, относящейся к остаточной стоимости автомобиля (Письмо Минфина от 26.02.2013 № 03-07-14/5489).

Если ИП применяет упрощенку

Как мы уже говорили, в этом случае ИП должен уплатить налог при УСН с доходов от продажи «вмененного» авто. Если даже в период применения ЕНВД вы не вели иных видов деятельности и не уплачивали налог при УСН, право на применение упрощенки не утрачивается. Что же касается расходов в виде остаточной стоимости основных средств, использовавшихся в деятельности на ЕНВД, то учесть их при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, не получится (Письмо Минфина от 28.01.2009 № 03-11-06/2/9). Ведь перечень «упрощенных» расходов закрытый. И хотя он предусматривает возможность списания расходов на приобретение объектов ОС, купленных как во время применения УСН, так и до перехода на этот спецрежим, это касается только ОС, используемых при ведении деятельности, облагаемой в рамках УСН (пп. 1, 3 ст. 346.16, подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Расходы на приобретение ОС, использовавшихся во «вмененной» деятельности, учесть при его продаже нельзя (Письмо Минфина от 29.01.2016 № 03-11-09/4088).

Нельзя учесть стоимость ОС и как затраты на приобретение товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), поскольку изначально автомобиль покупался для использования в бизнесе, а не для перепродажи (Письмо Минфина от 20.11.2008 № 03-11-04/2/174).

***

У вмененщиков-организаций, не подававших заявление о переходе на УСН, дела обстоят лучше. Минфин и налоговые органы согласны с тем, что при продаже ОС компания вправе уменьшить налоговую базу по прибыли на их остаточную стоимость, рассчитанную по правилам гл. 25 НК РФ, и на расходы, связанные с продажей (Письма Минфина от 16.11.2010 № 03-11-06/3/159; УФНС по г. Москве от 04.06.2008 № 18-11/053647@). А суды разрешают включать в расходы даже первоначальную стоимость ОС, поскольку вмененщик правомерно не начислял амортизацию на имущество, использовавшееся только в деятельности на ЕНВД, вследствие чего остаточная стоимость ОС в налоговом учете компании совпадает с первоначальной (Постановления АС ЗСО от 18.02.2016 № Ф04-245/2016, от 01.03.2012 № А81-2398/2011).

Что же касается НДС и налога при УСН, то здесь разницы с предпринимателями в подходах нет. И все сказанное выше в отношении ИП в равной степени относится и к вмененщикам-организациям. ■

Налоговый учет

НДС

Операции, связанные с обращением российской или иностранной валюты (кроме целей нумизматики), реализацией не признаются и, соответственно, объектом налогообложения НДС не являются (подп. 1 п. 3 ст. 39, подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). О том, нужно ли отражать в разделе 7 НДС-декларации операции по покупке инвалюты, не признаваемые объектом налогообложения, читайте на с. 56.

Банковская комиссия за покупку валюты НДС не облагается (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Доходы и расходы в рамках ОСН и УСН

Доходы и расходы, связанные с операциями по покупке валюты, учитываются в рамках общей и упрощенной систем налогообложения следующим образом.

Бухгалтерский учет

Из-за того что курс, по которому организации покупают валюту, не совпадает с официальным курсом, установленным ЦБ РФ, возникают курсовые разницы. Фактически они представляют собой прибыль или убыток от операции по покупке валюты. В бухгалтерском учете финансовый результат этой операции отражают на дату покупки валюты как прочий доход или расход (п. 7 ПБУ 9/99; п. 11 ПБУ 10/99).

Заметим, что другого способа отражения покупки валюты в бухучете нет. Организации не могут по аналогии с операцией по продаже валюты относить в дебет счета 91 рубли, направленные на покупку валюты, а в кредит этого счета — приобретенную валюту (в рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ). Ведь в этом случае не происходит реализации рублей.

Кроме того, в случае наличия остатка на текущем валютном счете на день зачисления купленной иностранной валюты в бухгалтерском учете нужно будет отразить возникшую из-за переоценки валюты курсовую разницу (пп. 7, 8, 12 ПБУ 3/2006; приложение к ПБУ 3/2006):

• <или>по дебету счета 91-2 «Прочие расходы», субсчет «Курсовые разницы», — если официальный курс иностранной валюты по отношению к рублю снизился (п. 11 ПБУ 10/99);
• <или>по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы», субсчет «Курсовые разницы», — если официальный курс иностранной валюты по отношению к рублю повысился (п. 7 ПБУ 9/99).

***

Операции по покупке иностранной валюты за рубли не приводят к расхождению данных бухгалтерского и налогового учета в рамках ОСН. И следовательно, необходимости учета налоговых активов и обязательств в соответствии с ПБУ 18/02 не возникает. ■

Нюансы документооборота

Для начала посмотрим на документальное оформление доверительного управления.

Документируем передачу имущества

Передача недвижимого имущества в доверительное управление оформляется по аналогии с его продажей (п. 2 ст. 1017 ГК РФ):

• договор надо составить в форме единого документа (ст. 550 ГК РФ);
• передача недвижимости подлежит госрегистрации (ст. 4 Закона от 21.07.97 № 122-ФЗ).

Без этого договор доверительного управления будет недействителен (п. 3 ст. 1017 ГК РФ).

Кроме того, чтобы договор считался заключенным, в нем обязательно надо определить (ст. 1016 ГК РФ):

• состав передаваемого имущества;
• наименование учредителя управления (или выгодоприобретателя);
• размер и форму вознаграждения управляющего.

• срок действия договора (не более 5 лет) (п. 2 ст. 1016 ГК РФ).

Свое имущество учредитель управления передает по акту приема-передачи. Если в здании есть имущество (например, мебель), то его также необходимо указать в акте (или можно составить отдельную опись такого имущества, которую приложить к акту).

Для денежных расчетов, связанных с доверительным управлением, надо открыть отдельный банковский счет (п. 1 ст. 1018 ГК РФ).

Оформляем документы в ходе исполнения договора

Сделки с переданным в управление имуществом доверительный управляющий совершает от своего имени (п. 3 ст. 1012 ГК РФ). Но он должен предупреждать всех контрагентов, что действует в качестве управляющего в интересах доверителя. Для этого во всех письменных документах (включая первичку) после имени или наименования нужно делать пометку «Д. У.». К примеру, так: «Исполнитель: ООО “Северное сияние”, Д. У.». Иначе считается, что управляющий действует в личных интересах и отвечает перед третьими лицами только собственным имуществом (п. 3 ст. 1012 ГК РФ).

Кроме того, в установленные договором сроки управляющий должен отчитываться учредителю (выгодоприобретателю) о своей деятельности (п. 4 ст. 1020 ГК РФ). Отчет управляющего является первичным документом для целей бухгалтерского и налогового учета у всех участников договора и, помимо обязательных реквизитов (ч. 2 ст. 9 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ), должен содержать информацию:

• о совершенных доверительным управляющим сделках и иных действиях с объектом;
• о сумме полученных доходов за отчетный период;
• о сумме расходов, связанных с управлением имуществом;
• о любых изменениях в составе имущества (например, об утрате либо повреждении имущества);
• о размере вознаграждения управляющего.

Кстати, передать отчет нужно в такие сроки, чтобы учредитель (выгодоприобретатель) успел подготовить и вовремя сдать налоговую декларацию по налогу на прибыль (Письма Минфина от 13.01.2011 № 03-03-06/1/7; УФНС по г. Москве от 22.03.2011 № 16-15/026840@).

Если по условиям договора управляющий имеет право на возмещение расходов на доверительное управление (ст. 1023 ГК РФ), ему нужно документально подтвердить их, иначе учредитель может отказать ему в компенсации (Постановление 7 ААС от 14.09.2015 № 07АП-9144/2014) (они могут быть компенсированы за счет доходов, полученных от управления имуществом, или выплачены непосредственно учредителем).

Обратите внимание, когда учредитель возмещает расходы управляющему, ему для документального подтверждения таких затрат в целях налогообложения прибыли потребуются копии первичных документов (оригиналы первички находятся у управляющего). Поэтому эти копии управляющий может приложить к представляемому отчету.

Бухучет

Имущество, переданное в доверительное управление, управляющему следует отражать на отдельном балансе (технически это можно сделать, например, в отдельной бухгалтерской базе) и вести по нему самостоятельный учет (п. 1 ст. 1018 ГК РФ; п. 2 Указаний, утв. Приказом Минфина от 28.11.2001 № 97н (далее — Указания)). Получается, что управляющему придется вести «два учета»: собственный и обособленный.

Получение имущества в доверительное управление и расчеты с учредителем управления управляющий отражает на счете 79, субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» (п. 2 Указаний).

Обособленный учет

Такой учет позволяет управляющему учитывать операции по доверительному управлению отдельно от операций с собственным имуществом.

При его ведении управляющему нужно соблюдать бухгалтерскую учетную политику учредителя (ее копию можно передать вместе с актом приемки-передачи имущества) (п. 11 Указаний). К примеру, амортизацию по основному средству в доверительном управлении следует начислять тем же способом и в пределах того же срока полезного использования, которые были приняты учредителем (п. 12 Указаний). При этом полученное имущество учитывается по стоимости, числящейся в бухучете учредителя на дату вступления договора доверительного управления в силу (п. 12 Указаний).

Проще говоря, в период управления имуществом управляющий в обособленном учете делает те же проводки, которые делал бы учредитель, если бы не передал свое имущество в управление.

По итогам отчетного периода управляющий в установленные договором сроки представляет учредителю (выгодоприобретателю) данные об активах, обязательствах, доходах и расходах, полученных при выполнении договора, — в виде отчета управляющего и бухгалтерской отчетности с пометкой «Д. У.» (п. 15 Указаний). Отчетность по доверительному управлению составляется по тем же формам, которые должен сдавать учредитель. Ведь ее данные учредитель добавит к своей основной отчетности путем сложения аналогичных показателей.

Кроме того, отдельный баланс управляющему нужно составлять и на дату прекращения договора доверительного управления (п. 15 Указаний).

Заметим также, что в налоговую эта отчетность не сдается.

Собственный учет

В собственном учете и отчетности управляющий отражает причитающееся ему вознаграждение и свои затраты, которые ему не возмещают по условиям договора (пп. 16, 17 Указаний).

НДС

Если доверительный управляющий применяет ОСН, то суммы вознаграждения, полученные за оказание услуг по управлению имуществом, облагаются НДС в обычном порядке (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Правда, на этом история с НДС не заканчивается. И у управляющего возникают следующие НДС-вопросы.

Кто платит НДС при доверительном управлении?

Плательщиком НДС при оказании услуг аренды здания торгового центра в рамках договора доверительного управления является именно управляющий (п. 1 ст. 174.1 НК РФ). Причем исключений не сделано даже для управляющих-спецрежимников (п. 3 ст. 346.1, пп. 2, 3 ст. 346.11, подп. 3 п. 11 ст. 346.43 НК РФ). Также для целей НДС не имеет значения, является ли учредитель управления плательщиком НДС или нет (Письмо Минфина от 02.03.2011 № 03-07-11/38; Постановление 19 ААС от 05.11.2015 № 19АП-5712/2015).

В связи с этим управляющий должен при оказании услуг аренды выставлять арендаторам от своего имени счета-фактуры с пометкой «Д. У.» в строке «Продавец» (п. 2 ст. 174.1 НК РФ; п. 3 ст. 1012 ГК РФ; Письмо Минфина от 03.06.2009 № 03-07-09/29). Кроме того, в таких счетах-фактурах порядковый номер нужно дополнить через знак «/» цифровым индексом (абз. 4 подп. «а» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137). Этот индекс обозначает совершение операции в соответствии с конкретным договором доверительного управления, и этот индекс утверждает сам управляющий.

Что с вычетами входного НДС?

Поскольку управляющий — плательщик НДС, он имеет полное право на основании выставленных ему счетов-фактур принять к вычету входной НДС по приобретаемым в рамках доверительного управления имуществу, работам, услугам (п. 3 ст. 174.1 НК РФ). Если, помимо управления имуществом учредителя, доверительный управляющий ведет другую деятельность, то, чтобы воспользоваться вычетом, ему нужно организовать раздельный учет товаров (работ, услуг), используемых в рамках доверительного управления и в иной деятельности (п. 3 ст. 174.1 НК РФ; Постановление АС УО от 16.10.2015 № Ф09-7428/15).

Как заполнить регистры и декларацию по НДС?

Для доверительных управляющих специального порядка ведения книги покупок и продаж нет, поэтому там отражают счета-фактуры, относящиеся как к доверительному управлению, так и к другим видам деятельности. Проще говоря, заводить отдельные книги для деятельности по доверительному управлению не нужно.

Итоговые показатели книг покупок и продаж управляющий включает в единую декларацию по НДС, отдельной особой декларации для доверительных управляющих тоже нет. Сдается декларация в инспекцию по месту своего учета (п. 5 ст. 174 НК РФ).

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ДУМИНСКАЯ Ольга Сергеевна

Советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

“Доверительный управляющий исполняет обязанности налогоплательщика НДС, и он обязан представить декларацию, в которой отражаются все хозяйственные операции в рамках как его основной деятельности, так и доверительного управления (ст. 174.1 НК РФ). Поэтому для целей уплаты НДС счет, с которого перечисляются денежные средства, значения не имеет. Таким образом, доверительный управляющий может уплачивать весь НДС (собственный и исчисленный в рамках договора доверительного управления) со своего расчетного счета”.

Налог на имущество

Несмотря на то что переданное в доверительное управление имущество учитывается на отдельном балансе управляющего, оно не подлежит у него обложению налогом на имущество (ст. 378 НК РФ).

Налог на прибыль

Как и в бухучете, управляющий должен вести учет поступлений и затрат в рамках договора доверительного управления отдельно от собственных доходов/расходов (ст. 332 НК РФ).

Собственный учет

При получении имущества в доверительное управление налогооблагаемого дохода у управляющего не возникает (п. 1 ст. 276 НК РФ). В доходы от реализации он включает только сумму своего вознаграждения (п. 1 ст. 276, статьи 271, 332 НК РФ).

Если по условиям договора учредитель не возмещает управляющему расходы, связанные с управлением, то такие затраты последний может учесть в собственном налоговом учете (п. 1 ст. 276 НК РФ).

Обособленный учет

Управляющий должен ежемесячно нарастающим итогом определять доходы и расходы, связанные с исполнением договора доверительного управления, в обычном порядке (п. 1 ст. 276 НК РФ). К таким расходам относятся:

• затраты, возмещаемые учредителем;
• амортизация имущества в доверительном управлении (Письмо Минфина от 22.06.2010 № 03-03-06/1/424; Постановление ФАС ВСО от 21.07.2014 № А78-7040/2013);
• вознаграждение управляющего (Письмо Минфина от 10.11.2014 № 03-03-06/1/56584).

Доверительному управляющему в обособленном учете следует руководствоваться налоговой учетной политикой учредителя управления (попросите учредителя предоставить вам ее копию). Вот что на это указывает.

Во-первых, в НК сказано, что после возврата имущество включается у учредителя в ту же амортизационную группу и амортизируется в том же порядке, что и до начала договора доверительного управления. А начисленная за время действия договора амортизация учитывается при определении остаточной стоимости имущества (ст. 332 НК РФ). Это говорит о том, что управляющий должен рассчитывать налоговую амортизацию в том же порядке, что и учредитель.

Во-вторых, учредитель определяет свою налоговую базу по налогу на прибыль на основании информации о доходах и расходах, полученных при исполнении договора доверительного управления, из отчета управляющего (п. 1 ст. 276, ст. 332 НК РФ).

Кстати, доверительный управляющий не может за учредителя управления формировать налоговую базу, подавать декларацию и уплачивать налог на прибыль.

***

Как вести бухгалтерский и налоговый учет учредителю управления и выгодоприобретателю — третьему лицу, мы расскажем: , 2016, № 10, с. 37. ■

Тем более что в текущем году «малышей» ждут перемены — с августа критерии присвоения организациям и предпринимателям такого статуса несколько изменятся, а на сайте ФНС заработает единый реестр субъектов МСП.

При каких условиях «инвалидные» компании считаются субъектами МСП

По общему правилу субъектами МСП до 01.08.2016 признаются организации, которые соответствуют следующим критериям.

Кроме того, субъектами МСП могут быть фирмы, созданные общественными организациями инвалидов (ООИ), при следующих условиях (ст. 33 Закона от 24.11.95 № 181-ФЗ):

• уставный капитал полностью состоит из вкладов ООИ;
• среднесписочная численность инвалидов по отношению к другим работникам составляет не менее 50%;
• доля оплаты труда инвалидов в общем фонде оплаты труда — не менее 25%;
• фирма соответствует критериям, приведенным в таблице, кроме требования по уставному капиталу.

Иначе говоря, подобные компании имеют статус субъекта МСП, несмотря на то что доля ООИ в их уставном капитале превышает 25%. Сказанное нам подтвердил и представитель Минэкономразвития.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

ПАРШИН Максим Викторович

Директор Департамента развития малого и среднего предпринимательства и конкуренции Минэкономразвития России

“В случае если хозяйственное общество создано общественной организацией инвалидов и доля участия последней в уставном капитале общества превышает 25%, такое общество признается субъектом малого или среднего предпринимательства при соответствии критериям по размеру выручки и численности занятых сотрудников, установленным ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 № 209-ФЗ, а также критериям по структуре занятости на предприятии, установленным ст. 33 Федерального закона от 24.11.95 № 181-ФЗ”.

Таким образом, при названных условиях «инвалидные» компании имеют право на все льготы, положенные «малышам», в том числе такие, как:

• применение упрощенных способов ведения бухучета, а также составление бухотчетности в упрощенной форме (п. 1 ч. 4 ст. 6 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ);
• возможность самостоятельного ведения бухучета директором (ч. 3 ст. 7, п. 1 ч. 4 ст. 6 Закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ);
• упрощенный порядок составления статотчетности (п. 3 ст. 7 Закона № 209-ФЗ);
• введенный с 2016 г. трехлетний мораторий на проверки малого бизнеса (ч. 1 ст. 26.1 Закона от 26.12.2008 № 294-ФЗ).

Что изменится для «инвалидных» компаний с 1 августа 2016 г.

В конце прошлого года в Закон о развитии МСП внесли поправки, которые начнут применяться с 01.08.2016, в частности (ст. 6, п. 10 ст. 10 Закона № 408-ФЗ; пп. 2, 3 ч. 1.1 ст. 4 Закона № 209-ФЗ):

• в расчет будет приниматься не средняя, а среднесписочная численность работников;
• критерий выручки заменят на критерий дохода, при этом цифры останутся прежними (п. 1 Постановления Правительства от 04.04.2016 № 265).

Как видим, для «инвалидных» компаний изменения не слишком принципиальны. Проблема в следующем. В действующей редакции Закона об инвалидах (№ 181-ФЗ) сказано, что «инвалидные» компании могут пользоваться льготами при соответствии условиям, указанным в Законе о развитии МСП, за исключением п. 1 ч. 4 ст. 4 этого Закона (критерий уставного капитала).

Так вот, в результате поправок в ст. 4 Закона о развитии МСП меняется нумерация и п. 1 ч. 1 ст. 4 исчезает. И формально перестает работать условие о нераспространении на «инвалидные» компании требования о не более чем 25%-й доле организаций в уставном капитале.

Очевидно, что это чисто техническая проблема — вряд ли законодатель хотел лишить компании, созданные ООИ, возможности и дальше пользоваться статусом субъекта МСП. Представитель Минэкономразвития также считает, что это нецелесообразно.

***

Будем надеяться, что до 01.08.2016 Закон об инвалидах откорректируют. Если нет, то госорганы смогут ссылаться на такое совершенно формальное обстоятельство как на причину отказа в признании «инвалидных» компаний малым и средним бизнесом. Представляется, что вопрос можно будет решить через суд. А пока советуем не сидеть сложа руки и написать официальный запрос в Минэкономразвития о своей дальнейшей судьбе. ■

Подарок получен от физлица

Организация в этой сделке никак не участвует и, соответственно, никаких обязанностей в отношении дарителя и одаряемого у нее нет. А заявителем при внесении изменений в ЕГРЮЛ будет нотариус, зарегистрировавший сделку об отчуждении доли, так что и здесь компании делать ничего не надо (п. 1.4 ст. 9 Закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ; п. 14 ст. 21 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее — Закон № 14-ФЗ); Письмо ФНС от 11.01.2016 № ГД-4-14/52).

Если даритель и одаряемый признаются в соответствии с Семейным кодексом РФ членами семьи и/или близкими родственниками, то одаряемому декларировать доход и платить НДФЛ не нужно (п. 18.1 ст. 217 НК РФ).

В иных случаях доход полностью облагается НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ; Письмо ФНС от 25.07.2014 № БС-4-11/14487@). Поскольку даритель — физическое лицо и не признается налоговым агентом по НДФЛ, исчислить и уплатить налог одаряемый должен самостоятельно (подп. 7 п. 1, п. 3 ст. 228 НК РФ). Не позднее 30 апреля года, следующего за годом, в котором произошла регистрация изменений в ЕГРЮЛ, гражданин должен подать декларацию по форме 3-НДФЛ и не позднее 15 июля заплатить налог (п. 4 ст. 228, п. 1 ст. 229 НК РФ).

Минфин считает, что налоговая база по НДФЛ в этом случае определяется величиной рыночной стоимости подаренной доли в уставном капитале ООО (Письмо Минфина от 02.12.2014 № 03-04-07/61655). При этом за рыночную стоимость может быть принята:

• <или>стоимость доли, соответствующая части стоимости чистых активов ООО, пропорциональной размеру полученной доли (то есть если подарена, к примеру, доля в размере 100%, то доход будет равен стоимости чистых активов ООО), если у ИФНС нет оснований считать, что такая стоимость существенно отличается от рыночной стоимости. В этом случае расчет стоимости доли может быть произведен самим физлицом или же, например, бухгалтером ООО;
• <или>стоимость доли, установленная независимым оценщиком.

Строго говоря, специалисты Минфина здесь не совсем правы: из положений НК РФ можно сделать вывод, что цена подарка определяется его рыночной стоимостью, если дарителем выступает организация или ИП (п. 1 ст. 211 НК РФ). На подарки между физлицами это не распространяется (так раньше считали и специалисты ФНС (Письмо ФНС от 10.01.2012 № ЕД-3-3/5@)), так что теоретически в договоре дарения можно прописать любую более или менее разумную сумму. Но учтите, что это может повлечь претензии налоговой инспекции. И суды чаще всего поддерживают налоговиков, рассчитывающих НДФЛ исходя из рыночной стоимости подарка. В частности, это касается подаренной недвижимости (Апелляционные определения ВС Чувашской Республики от 18.06.2014 № 33-2205/2014, от 17.02.2014 № 33-486/2014; Мурманского облсуда от 01.10.2014 № 33-2978-2014; Рязанского облсуда от 14.05.2014 № 33-886).

Доля подарена организацией

Ситуация нечастая, но, как говорится, имеет место. Разберем последствия такой сделки.

НДФЛ. Доход в натуральной форме в виде доли в уставном капитале ООО, передаваемой физлицу безвозмездно, облагается НДФЛ на общих основаниях, и организация при его передаче признается налоговым агентом (п. 1 ст. 210, пп. 1, 2 ст. 226 НК РФ). Если организация не выплачивает физлицу каких-либо иных доходов в денежной форме, то возможности удержать НДФЛ у нее нет. Следовательно, она обязана не позднее 1 марта года, следующего за годом передачи доли, письменно сообщить гражданину и в ИФНС по месту своего учета о невозможности удержать налог (п. 5 ст. 226 НК РФ) и сумме налога по форме 2-НДФЛ (приложение № 1 к Приказу ФНС от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@), с указанием цифры «2» в поле «Признак» (заметьте: это не освобождает компанию и от подачи в отношении этого физлица обычной справки 2-НДФЛ с признаком «1»). После направления такого сообщения в ИФНС обязанность налогового агента по удержанию НДФЛ прекращается (Письмо Минфина от 12.03.2013 № 03-04-06/7337).

С исполнением физлицом своих налоговых обязанностей возможны варианты:

• <если>доход получен в 2016 г. или в последующие годы, то НДФЛ уплачивается на основании налогового уведомления, направляемого налоговой инспекцией (п. 6 ст. 228 НК РФ; п. 8 ст. 4 Закона от 29.12.2015 № 396-ФЗ). Декларацию подавать не нужно;
• <если>доход получен до 01.01.2016, то гражданин должен подать декларацию, самостоятельно исчислить и уплатить НДФЛ с полученного дохода (подп. 4 п. 1, п. 3 ст. 228, п. 1 ст. 229 НК РФ).

Что касается налоговой базы, то порядок ее определения при дарении доли организацией аналогичен описанному выше: доходом физлица признается рыночная стоимость доли, определенная исходя из стоимости чистых активов ООО или установленная в отчете независимого оценщика (подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). Только налог нужно исчислить с учетом «подарочной» льготы в размере 4000 руб., применяемой к доходу (п. 28 ст. 217 НК РФ).

НДС. Безвозмездная передача доли в уставном капитале ООО не облагается НДС (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Налог на прибыль. Для целей налогообложения прибыли расходы в виде безвозмездно переданных имущественных прав не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ).

В бухгалтерском учете у организации-дарителя возникнут постоянная разница и постоянное налоговое обязательство, поскольку расходы в виде стоимости безвозмездно переданной доли не учитываются при налогообложении прибыли (пп. 4, 7 ПБУ 18/02).

Допустим, ООО «Меценат» является единственным учредителем ООО «Презент». ООО «Меценат» принимает решение подарить свою долю в уставном капитале ООО «Презент» (100%) физическому лицу, которое не является ни работником, ни учредителем компании (то есть возможности удержать НДФЛ со стоимости доли у ООО «Меценат» нет). Доля в уставном капитале ООО «Презент» была приобретена компанией за 1 000 000 руб. Проводки будут такими.

***

Напомним, что дарение между коммерческими организациями запрещено, поэтому участник ООО — юрлицо не может подарить долю в уставном капитале общества другой организации (подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ). А вот подарить долю физлицу закон не запрещает. Но если ваша компания — не единственный участник ООО и отчуждение доли третьим лицам ограничено уставом общества, то нужно заручиться согласием на сделку других участников (п. 2 ст. 21 Закона № 14-ФЗ). Если уставом ООО предусмотрено согласие других участников общества на совершение такой сделки, но участник его не получил, суд может признать договор дарения недействительным (Постановление АС ВВО от 08.10.2014 № А43-24364/2013). И не забудьте: дарить можно только уже оплаченную долю или ее часть (п. 3 ст. 21 Закона № 14-ФЗ). Если факт оплаты на момент дарения не будет подтвержден, то сделка также может быть оспорена в суде (Постановление ФАС ЗСО от 29.04.2014 № А67-706/2013). ■

Заработная плата и обязательные страховые взносы

Суммы по оплате труда производственных рабочих и начисленные на них обязательные страховые взносы надо учитывать как прямой расход. Суды с этим согласны (Постановления ФАС ЗСО от 23.04.2012 № А27-7287/2011; ФАС УО от 18.03.2013 № Ф09-506/13). Так, в одном из споров организация признала в составе косвенных расходов всю начисляемую зарплату, в том числе и производственным рабочим. Инспекция и суд решили, что это было ошибкой (Постановление ФАС СЗО от 15.10.2013 № А56-63786/2012).

А вот зарплата остальных работников может быть и косвенным налоговым расходом. Однажды компании удалось доказать, что зарплата работников вспомогательного подразделения, непосредственно не участвующих в основном виде деятельности, — косвенный расход. Следовательно, их зарплату можно учесть как косвенные расходы, если это закреплено в учетной политике (Постановление АС СЗО от 10.03.2015 № Ф07-630/2015).

Зарплата управленческого персонала и начисленные с нее взносы на обязательное страхование могут быть косвенными расходами, если такие работники одновременно руководят несколькими подразделениями. К примеру, если управленческий персонал руководит не только производственным процессом, но и процессом оказания услуг (Постановление ФАС ЗСО от 27.08.2013 № А27-19013/2012).

Отпускные и премии по итогам года

Они должны учитываться по тем же принципам, что и зарплата работников. Так, если зарплата производственного персонала относится к прямым расходам, то и отпускные, начисленные тем же работникам, и премии по итогам года, а также соответствующие суммы страховых взносов надо учитывать в качестве прямых налоговых расходов (Постановление АС ПО от 15.04.2015 № Ф06-22131/2013).

Выплачиваемые авторам гонорары

У издательств, зарабатывающих на книгопечатании, такие затраты должны учитываться как прямые расходы, причем даже если вознаграждение выплачивается сразу при поступлении тиража в печать. Ведь авторские вознаграждения — необходимый компонент при создании издательской продукции. А значит, относятся не к косвенным, а к прямым расходам и должны списывать по мере реализации книг (Постановление АС МО от 13.04.2015 № Ф05-2999/2015).

Амортизация оборудования

Если оборудование производственное, то понятно, что его амортизация с большой долей вероятности должна быть прямым расходом (Постановление ФАС ПО от 19.05.2014 № А49-3163/2013). Даже если оборудование вы используете в производстве лишь эпизодически. К примеру, предприятие учло как косвенные расходы затраты, связанные с содержанием и ремонтом экскаваторов, которые использовались при добыче угля. Суд поддержал налоговиков и счел такие расходы прямыми (Постановление ФАС ЗСО от 09.07.2013 № А27-12297/2012).

Однако есть нестандартные ситуации, когда организациям удается доказать в судах, что амортизация может быть косвенным расходом.

Организация выполняла монтажные работы на территории заказчика, находившегося в другом городе. Она закрепила в учетной политике, что все затраты, связанные с транспортировкой оборудования на территорию заказчика, с его ремонтом, с проживанием производственного персонала, являются косвенными расходами. Суд счел такой подход обоснованным (Постановление ФАС МО от 04.09.2013 № А41-47214/12).

Другая организация учла амортизацию оборудования как косвенный расход, обосновав это особенностями технологического процесса и широким номенклатурным рядом продукции. Из-за этого она не могла выделить точную долю амортизационных отчислений по оборудованию, которое задействовано в производстве готовой продукции и полуфабрикатов. Инспекторы сочли этот подход необоснованным, однако суд их не поддержал (Постановление ФАС УО от 31.07.2013 № Ф09-6579/13).

В уже упоминавшемся нами споре предприятие, производящее макароны, учитывало амортизацию как бухгалтерский косвенный расход, ссылаясь на отраслевую бухгалтерскую методичку. И суд ее поддержал, обратив внимание на то, что, во-первых, амортизация начислялась линейным методом, который, как известно, не учитывает объемы производимой продукции. А во-вторых, часть технологического оборудования непосредственно не использовалась в производственном процессе, а другая часть использовалась сразу в нескольких технологических процессах. Из-за чего предприятие не могло четко распределить амортизацию в отношении каждого вида выпускаемой продукции (Постановление ФАС ЦО от 04.08.2014 № А36-4628/2013).

При позаказном методе учета затрат на производство организация учитывала и в бухгалтерском, и в налоговом учете амортизацию в качестве косвенного расхода. Это было закреплено в учетной политике в связи с тем, что обоснованно распределять амортизацию по различным заказам было невозможно. Суд согласился с доводами предприятия (Постановление ФАС УО от 28.06.2013 № Ф09-5786/13).

Материальные затраты, учитываемые по подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ

В перечне прямых расходов, закрепленном в п. 1 ст. 318 НК РФ, упомянуты лишь материальные затраты, признаваемые на основании подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ (затраты на сырье или материалы, используемые в производстве, комплектующие и полуфабрикаты). Иногда организации считают, что если какой-либо расход относится к материальным на основании подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (а это могут быть в числе прочего работы и услуги производственного характера), то его можно смело относить к косвенным. Инспекторы с этим, как правило, не согласны.

Так, инспекторам удалось доказать, что аренда производственного цеха — прямой расход, а не косвенный. В рассматриваемом споре производитель мебели учитывал как косвенные расходы стоимость аренды цеха, в котором собиралась мебель (Постановление АС МО от 30.09.2014 № Ф05-10544/14).

В другом деле инспекторы настаивали, что производственные работы и услуги, в том числе в виде затрат на переработку драгоценных металлов (аффинаж), надо учитывать как прямые расходы. Однако суд поддержал организацию: поскольку такие затраты предусмотрены подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, то налогоплательщик сам волен решать, учитывать их как косвенные или как прямые (Постановление АС УО от 10.03.2015 № Ф09-588/15).

Затраты на энергоресурсы не упомянуты в п. 1 ст. 318 НК РФ — на этом основании компании однажды удалось отстоять их учет в качестве косвенных налоговых расходов (Постановление ФАС СКО от 25.07.2014 № А53-12841/2013).

Плату субподрядчикам безопаснее включать в прямые расходы (Письма ФНС от 28.12.2010 № ШС-37-3/18723@; УФНС по г. Москве от 03.09.2012 № 16-15/082396@). Однако судьи не всегда с этим согласны. Так, организациям удавалось отстоять учет затрат на субподряд, сославшись на то, что они закреплены в учетной политике как косвенные. Суды посчитали, что в НК нет условия об обязательности включения этих расходов в состав прямых (Постановления АС ВСО от 10.06.2015 № Ф02-2865/2015; ФАС МО от 24.09.2013 № А40-99174/12-99-375; ФАС ПО от 21.01.2014 № А65-6968/2013).

В другом споре судьи решили не формально подойти к производственному процессу, а заглянули вглубь. Компания, которая вела лесозаготовку с привлечением подрядных организаций, учитывала как косвенные расходы затраты и на услуги по заготовке лесопродукции, и на аренду за пользование лесным фондом. Поскольку технологический процесс лесозаготовок включает в себя лесосечные работы, вывозку древесины и работы на складе (ГОСТ 17461-84), то вышеуказанные затраты должны включаться в стоимость продукции и их надо было учитывать в качестве прямых (Постановление 13 ААС от 29.12.2015 № А26-5078/2015).

Плата за присоединение к энерго- и теплосетям

Минфин довольно давно разрешает относить плату за технологическое присоединение (подключение) к инженерным сетям на расходы текущего периода как косвенные расходы (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ; Письма Минфина от 09.02.2015 № 03-03-06/1/5237, от 18.07.2013 № 03-03-06/1/28181, от 27.10.2010 № 03-03-06/1/668).

Однако налоговики на местах не всегда с этим согласны. Из судебной практики видно, что они считают необходимым включать такую плату в первоначальную стоимость основного средства (строящегося или реконструируемого). Правда, судьи, как правило, принимают решения в пользу налогоплательщиков (Постановления ФАС МО от 15.04.2013 № А40-70325/12-20-390, от 11.03.2012 № А41-43832/09; ФАС СКО от 27.01.2012 № А53-5876/2011). Но, к сожалению, есть и одно противоположное решение: судьи согласились с тем, что стоимость затрат на присоединение к сетям надо учесть в стоимости построенного здания (Постановление АС СЗО от 19.08.2014 № А56-51349/2013).

Внутритранспортные затраты

Затраты на транспортные перевозки грузов внутри организации были учтены как косвенные расходы, хотя они были непосредственно связаны с основной деятельностью организации — добычей руды. Налоговики сочли это неверным. Однако суд их не поддержал. В рассмотренной ситуации транспортные расходы были задействованы в нескольких производственных процессах и невозможно было распределить их прямым путем (Постановление АС УО от 28.08.2015 № Ф09-5678/15).

Упаковка продукции

Если упаковка произведенной продукции не является частью самого производственного процесса, то затраты на упаковку можно учесть как косвенные.

Так, организация, занимающаяся производством минеральных удобрений, учитывала как косвенные расходы затраты на покупку кондиционированной смеси. Инспекторы пытались доказать в суде, что это — прямые расходы. Но суд их не поддержал: купленная смесь была не сырьем, а лишь особым видом упаковочного материала (Постановление АС МО от 22.01.2015 № Ф05-15866/2014). А поскольку упаковывается уже готовая продукция (ГОСТ 16299-78 (СТ СЭВ 4175-83)), то к процессу производства упаковка не имеет отношения. Есть и другие судебные решения, придерживающиеся позиции, согласно которой упаковка не является частью готовой продукции, а значит, затраты на нее — косвенные расходы (Постановление ФАС СЗО от 22.06.2012 № А42-1207/2011).

А вот производителям алкогольной продукции таким правилом пользоваться нельзя. При продаже алкоголя не обойтись без акцизных марок, спиртные напитки выпускаются разлитыми в стеклянные бутылки с нанесенной маркировкой, снабженные колпачками (пробками) соответствующих типов. Иначе и быть не может. Поэтому затраты на приобретение тары, этикеток, крышек у производителя алкогольной продукции ВАС признал прямыми расходами (Постановление Президиума ВАС от 02.11.2010 № 8617/10).

***

Как видим, в спорах между налоговой службой и организациями решающее значение имеет, сможет ли одна из сторон спора обосновать, насколько связаны конкретные расходы с производством конкретной продукции. Если организация, признав расход косвенным, сможет доказать, что он прямо не относится к производству какой-либо конкретной продукции, то суд с большой долей вероятности поддержит ее. ■

Какая задолженность — контролируемая

Контролируемая задолженность по займам возникает в отношениях с иностранной организацией. Но при условии, что она прямо или косвенно владеет более чем 20% уставного капитала заемщика (п. 2 ст. 269 НК РФ).

В нашем случае заем получен от сестринской иностранной компании. То есть заимодавец прямо не владеет долей в уставном капитале заемщика, поскольку не является его учредителем.

А что насчет косвенной зависимости? В НК РФ под косвенным участием понимается владение долями в уставном капитале через цепочку третьих лиц (п. 3 ст. 105.2 НК РФ). Сестринская же компания никакими долями в уставном капитале заемщика не владеет. Выходит, согласно буквальному содержанию п. 2 ст. 269 НК такая задолженность не может быть признана контролируемой.

Однако разъяснения контролирующих органов и судебная практика говорят об обратном.

Так, по мнению ФНС, для признания задолженности контролируемой вовсе не обязательно, чтобы заемщиком была дочерняя компания заимодавца. Чиновники считают, что косвенная зависимость между российским заемщиком и иностранным заимодавцем может выражаться в подконтрольности обоих лиц единому центру, даже если между заимодавцем и заемщиком нет подчиненности и подконтрольности (они не владеют акциями или долями в уставном капитале друг друга) (Письмо ФНС от 22.06.2015 № ГД-4-3/10807@). А значит, задолженность перед иностранной сестринской компанией может быть признана контролируемой для целей применения п. 2 ст. 269 НК РФ. Минфин поддерживает такую позицию ФНС (Письмо Минфина от 12.08.2015 № 03-08-05/46443).

Суды встают на сторону проверяющих и выносят решения c негативным исходом для российских организаций, финансируемых через сестринские иностранные компании (Постановления 9 ААС от 03.12.2015 № 09АП-47431/2015; АС СЗО от 30.11.2015 № А05-12258/2014; АС МО от 19.08.2015 № А40-72507/14, от 13.04.2015 № А40-41135/14).

Все ли дело в материнской компании?

Надо заметить, что и ФНС, и судьи рассматривали ситуацию, когда российский заемщик и иностранный заимодавец подконтрольны единому центру, в качестве которого выступает иностранная материнская компания (Письмо ФНС от 22.06.2015 № ГД-4-3/10807@).

Найти судебную практику по ситуации, аналогичной нашей, не удалось. Поэтому за разъяснениями мы обратились к специалисту Минфина, и вот какой ответ получили.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

БАХВАЛОВА Александра Сергеевна

Советник государственной гражданской службы РФ 3 класса

“Положения о контролируемой задолженности восприняты российским налоговым правом из практики государств — участников Организации экономического сотрудничества и развития (далее — ОЭСР), оперирующих понятием «тонкая капитализация». В Комментариях ОЭСР к Модели конвенции по налогам на доход и капитал, на основе которой большинством государств заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения, указано, что применение правил «тонкой капитализации» направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом необязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, например, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг, контролируемый таким третьим лицом. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами — заемщик и кредитор должны быть аффилированы непосредственно друг с другом или оба с третьими лицами.

Из вышеизложенного следует, что общий смысл применения п. 2 ст. 269 НК РФ устанавливает возможность применения правил о контролируемой задолженности не только при прямой, но и при косвенной зависимости между российским налогоплательщиком — получателем займа и иностранной компанией, через которую предоставляются заемные средства.

Косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании — кредитора выражается в самом факте подконтрольности обоих лиц единому центру — иностранной материнской компании (вхождение в международный холдинг), даже если между самим заимодавцем и заемщиком отсутствуют отношения подчиненности и подконтрольности.

Поэтому задолженность российского заемщика перед иностранной сестринской компанией является контролируемой согласно п. 2 ст. 269 НК РФ даже в ситуации, когда общая для них материнская компания — российская”.

Учитывая такое мнение Минфина, можно сказать, что у российского заемщика существует высокий риск квалификации налоговым органом задолженности по займу перед иностранной сестринской компанией как контролируемой независимо от того, какая у них материнская компания — иностранная или российская.

А можно ли поспорить?

Посмотрим, какие аргументы можно привести в обоснование того, что в нашей ситуации контролируемой задолженности не будет. Тем более что все неясности актов законодательства о налогах и сборах подлежат истолкованию в пользу российской компании — заемщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Во-первых, из доводов проверяющих, которые поддерживаются судьями, следует, что любое общество, участвуя в уставном капитале другого общества, контролирует его и имеет право на полученную дочерним обществом прибыль. Раз выявлена подконтрольность заемщика и заимодавца общей материнской компании, то это уже доказывает ее влияние на заключение договоров займа на определенных условиях. И хотя заем предоставляется российскому заемщику его иностранной сестринской компанией, фактически он был выдан иностранным акционером. То есть займы, полученные обществом от сестринской компании, являются задолженностью перед учредителем.

И если в наших обстоятельствах следовать этой логике, то получается, что заем через иностранную сестринскую компанию фактически был выдан российским учредителем. А перечень оснований для признания задолженности контролируемой является закрытым, и такой случай в НК РФ не поименован.

Во-вторых, налоговики поясняют, что норма о контролируемой задолженности направлена на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами (Письмо ФНС от 22.06.2015 № ГД-4-3/10807@). Ведь при выплате дивидендов иностранной организации российской надо уплатить налог на прибыль, а при выплате процентов — нет (если есть соглашение об избежании двойного налогообложения, которое предусматривает уплату налога с доходов в виде процентов исключительно в бюджет того государства, в котором зарегистрирован их получатель) (ст. 309 НК РФ).

Наш случай сюда не подходит, ведь дивиденды могут получать только учредители/акционеры, но никак не сестринские компании.

В-третьих, все не так однозначно и с расчетом коэффициента капитализации, который участвует при определении предельных процентов, учитываемых в «прибыльных» расходах (абз. 3 п. 2 ст. 269 НК РФ). Поясним.

Если размер контролируемой задолженности на последнее число отчетного (налогового) периода более чем в три раза превышает величину собственного капитала (это разница между суммой активов и величиной обязательств) российской организации — заемщика, тогда фактически начисленные проценты по такой задолженности в целях расчета налога на прибыль делятся:

• на предельные проценты, которые можно учесть в «прибыльных» расходах;
• на сверхпредельные проценты, которые не учитываются в расходах, а приравниваются к дивидендам и облагаются налогом на прибыль (п. 4 ст. 269, п. 3 ст. 284 НК РФ).

При этом в формуле расчета коэффициента капитализации (абз. 4 п. 2 ст. 269 НК РФ) присутствует показатель «Доля участия иностранной организации в уставном капитале заемщика».

Предположим, в нашей ситуации мы признаем задолженность перед иностранной сестринской компанией контролируемой и ее размер превысит больше чем в три раза собственный капитал — тогда посчитать предельные проценты не получится, поскольку показатель «Доля участия иностранной организации в уставном капитале заемщика» у нас просто отсутствует.

***

Хотелось бы отметить, что наши аргументы есть смысл применять, если российская материнская компания — последнее звено в цепочке (то есть иностранной доли в уставном капитале самой материнской компании нет). ■