Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 18 апреля 2016 г.
Прямой/косвенный: встреча в суде
Что арбитражная практика говорит о том, какие производственные расходы должны быть прямыми, а какие — косвенными
Специфика производства у всех своя. И универсальной схемы формирования прямых расходов в налоговом учете нет. Но при выборе прямых расходов лучше ориентироваться не столько на желание уменьшить налог на прибыль ближайших периодов, сколько на здравый смысл. А в обоснование перечня прямых расходов — ссылаться на показатели технологического процесса. В этой статье мы посмотрим, какие споры возникают между организациями и налоговиками по отдельным видам расходов и какую позицию занимают судьи.
Заработная плата и обязательные страховые взносы
Суммы по оплате труда производственных рабочих и начисленные на них обязательные страховые взносы надо учитывать как прямой расход. Суды с этим согласн
А вот зарплата остальных работников может быть и косвенным налоговым расходом. Однажды компании удалось доказать, что зарплата работников вспомогательного подразделения, непосредственно не участвующих в основном виде деятельности, — косвенный расход. Следовательно, их зарплату можно учесть как косвенные расходы, если это закреплено в учетной политик
Зарплата управленческого персонала и начисленные с нее взносы на обязательное страхование могут быть косвенными расходами, если такие работники одновременно руководят несколькими подразделениями. К примеру, если управленческий персонал руководит не только производственным процессом, но и процессом оказания услу
Отпускные и премии по итогам года
Они должны учитываться по тем же принципам, что и зарплата работников. Так, если зарплата производственного персонала относится к прямым расходам, то и отпускные, начисленные тем же работникам, и премии по итогам года, а также соответствующие суммы страховых взносов надо учитывать в качестве прямых налоговых расходо
Чтобы сумма прямых расходов, приходящаяся на продукцию, выпущенную в периоде начисления годовых премий, не была существенно выше аналогичной суммы расходов, приходящейся на продукцию, выпущенную в других месяцах, можно создать резер
Выплачиваемые авторам гонорары
У издательств, зарабатывающих на книгопечатании, такие затраты должны учитываться как прямые расходы, причем даже если вознаграждение выплачивается сразу при поступлении тиража в печать. Ведь авторские вознаграждения — необходимый компонент при создании издательской продукции. А значит, относятся не к косвенным, а к прямым расходам и должны списывать по мере реализации
Амортизация оборудования
Если оборудование производственное, то понятно, что его амортизация с большой долей вероятности должна быть прямым расходо
Однако есть нестандартные ситуации, когда организациям удается доказать в судах, что амортизация может быть косвенным расходом.
Организация выполняла монтажные работы на территории заказчика, находившегося в другом городе. Она закрепила в учетной политике, что все затраты, связанные с транспортировкой оборудования на территорию заказчика, с его ремонтом, с проживанием производственного персонала, являются косвенными расходами. Суд счел такой подход обоснованны
Другая организация учла амортизацию оборудования как косвенный расход, обосновав это особенностями технологического процесса и широким номенклатурным рядом продукции.
В уже упоминавшемся нами споре предприятие, производящее макароны, учитывало амортизацию как бухгалтерский косвенный расход, ссылаясь на отраслевую бухгалтерскую методичку. И суд ее поддержал, обратив внимание на то, что, во-первых, амортизация начислялась линейным методом, который, как известно, не учитывает объемы производимой продукции. А во-вторых, часть технологического оборудования непосредственно не использовалась в производственном процессе, а другая часть использовалась сразу в нескольких технологических процессах.
При позаказном методе учета затрат на производство организация учитывала и в бухгалтерском, и в налоговом учете амортизацию в качестве косвенного расхода. Это было закреплено в учетной политике в связи с тем, что обоснованно распределять амортизацию по различным заказам было невозможно. Суд согласился с доводами предприяти
Материальные затраты, учитываемые по подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ
В перечне прямых расходов, закрепленном в п. 1 ст. 318 НК РФ, упомянуты лишь материальные затраты, признаваемые на основании подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ (затраты на сырье или материалы, используемые в производстве, комплектующие и полуфабрикаты). Иногда организации считают, что если какой-либо расход относится к материальным на основании подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (а это могут быть в числе прочего работы и услуги производственного характера), то его можно смело относить к косвенным. Инспекторы с этим, как правило, не согласны.
Так, инспекторам удалось доказать, что аренда производственного цеха — прямой расход, а не косвенный. В рассматриваемом споре производитель мебели учитывал как косвенные расходы стоимость аренды цеха, в котором собиралась мебел
В другом деле инспекторы настаивали, что производственные работы и услуги, в том числе в виде затрат на переработку драгоценных металлов (аффинаж), надо учитывать как прямые расходы. Однако суд поддержал организацию: поскольку такие затраты предусмотрены подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, то налогоплательщик сам волен решать, учитывать их как косвенные или как прямы
Затраты на энергоресурсы не упомянуты в п. 1 ст. 318 НК РФ — на этом основании компании однажды удалось отстоять их учет в качестве косвенных налоговых расходо
Плату субподрядчикам безопаснее включать в прямые расход
В другом споре судьи решили не формально подойти к производственному процессу, а заглянули вглубь. Компания, которая вела лесозаготовку с привлечением подрядных организаций, учитывала как косвенные расходы затраты и на услуги по заготовке лесопродукции, и на аренду за пользование лесным фондом. Поскольку технологический процесс лесозаготовок включает в себя лесосечные работы, вывозку древесины и работы на склад
Плата за присоединение к энерго- и теплосетям
Минфин довольно давно разрешает относить плату за технологическое присоединение (подключение) к инженерным сетям на расходы текущего периода как косвенные расход
Однако налоговики на местах не всегда с этим согласны. Из судебной практики видно, что они считают необходимым включать такую плату в первоначальную стоимость основного средства (строящегося или реконструируемого). Правда, судьи, как правило, принимают решения в пользу налогоплательщико
Внутритранспортные затраты
Затраты на транспортные перевозки грузов внутри организации были учтены как косвенные расходы, хотя они были непосредственно связаны с основной деятельностью организации — добычей руды. Налоговики сочли это неверным. Однако суд их не поддержал. В рассмотренной ситуации транспортные расходы были задействованы в нескольких производственных процессах и невозможно было распределить их прямым путе
Упаковка продукции
Если упаковка произведенной продукции не является частью самого производственного процесса, то затраты на упаковку можно учесть как косвенные.
Так, организация, занимающаяся производством минеральных удобрений, учитывала как косвенные расходы затраты на покупку кондиционированной смеси. Инспекторы пытались доказать в суде, что это — прямые расходы. Но суд их не поддержал: купленная смесь была не сырьем, а лишь особым видом упаковочного материал
А вот производителям алкогольной продукции таким правилом пользоваться нельзя. При продаже алкоголя не обойтись без акцизных марок, спиртные напитки выпускаются разлитыми в стеклянные бутылки с нанесенной маркировкой, снабженные колпачками (пробками) соответствующих типов. Иначе и быть не может. Поэтому затраты на приобретение тары, этикеток, крышек у производителя алкогольной продукции ВАС признал прямыми расходам
***
Как видим, в спорах между налоговой службой и организациями решающее значение имеет, сможет ли одна из сторон спора обосновать, насколько связаны конкретные расходы с производством конкретной продукции. Если организация, признав расход косвенным, сможет доказать, что он прямо не относится к производству какой-либо конкретной продукции, то суд с большой долей вероятности поддержит ее.
