Статья из журнала «ГЛАВНАЯ КНИГА» актуальна на 28 октября 2019 г.
«Лишние» показатели ПСН-бизнеса: новый подход
Показатели для расчета ПВД
Как известно, потенциально возможный доход (ПВД) на ПСН устанавливается региональными властями по определенным видам деятельности с учетом характеризующих их показателей. Показатели могут быть такиепп. 5, 7, 8 ст. 346.43 НК РФ:
•средняя численность наемных работников (не больше 15 человек, занятых в «патентном» бизнесе);
•количество автомобилей, используемых для перевозок, их грузоподъемность или количество посадочных мест;
•количество и (или) площадь объектов недвижимости, если речь идет о деятельности по сдаче в аренду жилых и нежилых помещений, торговле и общепите.
В патенте указываются характеристики и количество таких показателей. Например, вид объекта торговли, адрес его местонахождения, наименование физического показателя и площадь. А также указывается сумма налога, рассчитанная исходя из этих показателей.
А что если после перехода на ПСН у предпринимателя изменилось количество показателей (сотрудников, автомобилей, торговых объектов), указанных в патенте? Рассмотрим возможные ситуации.
Если ПВД установлен на единицу физического показателя
Если региональным законом ПВД установлен на каждую единицу физического показателя, то это значит, что ПСН вы можете применять только в отношении объектов (или числа работников), указанных в патенте. Например, в Ивановской области ПВД по деятельности в сфере перевозок пассажиров и грузов установлен в расчете на каждое ТС, используемое бизнесменом в такой деятельностист. 2 Закона Ивановской области от 29.11.2012 № 99-ОЗ.
Если физические показатели увеличились в процессе работы по патенту, то ИП не позднее чем за 10 рабочих дней до даты начала ведения бизнеса с новыми показателями должен подать в ИФНС заявление на получение нового патента. Или он может не получать новый патент, а применять иной режим в отношении новых показателейПисьма Минфина от 03.02.2014 № 03-11-12/3992; ФНС от 28.12.2016 № СД-3-3/6772@.
Кстати, средняя численность наемных работников определяется за налоговый период, то есть за год или за то количество месяцев, на которое был получен патент. Это значит, что в отдельные месяцы средняя численность работников может быть выше, чем количество работников, допускаемое условиями полученного патента. Однако, даже если средняя численность работников превысит численность, указанную в патенте, но останется в пределах лимита (15 человек), ИП не утратит право на применение ПСНПисьма Минфина от 06.12.2017 № 03-11-12/81019, от 28.07.2016 № 03-11-12/44303.
Теоретически по доходам, полученным от использования труда количества работников, не укладывающегося в допускаемую условиями патента среднюю численность, ИП должен применять иной режим. Ведь получить патент задним числом невозможно. Но и разделить один вид деятельности между работниками будет непросто. Поэтому лучше, чтобы такие ситуации не возникали. Если вы хотите нанять дополнительный персонал и понимаете, что с учетом этого по итогам налогового периода по ПСН средняя численность выйдет за рамки, допускаемые полученным патентом, лучше заблаговременно приобрести еще один патент.
Если ПВД установлен с градацией физических показателей
Размер ПВД в регионе может быть установлен не на каждую единицу (объект, работника и пр.), а с градацией физических показателей. Например, в зависимости от средней численности наемных работников (от 1 до 5 человек включительно, свыше 5 до 10 человек включительно и т. д.) или количества автомобилей (от 1 до 3, от 4 до 10 и т. д.). Скажем, в Московской области патент по большинству видов деятельности приобретается на бизнес без работников, с правом найма от 1 до 3 человек либо от 4 до 15 человек, а в бизнесе по перевозкам — с использованием 1, либо 2—3, либо 4 и более единиц автотранспортаст. 2 Закона Московской области от 06.11.2012 № 164/2012-ОЗ.
В таком случае не нужно получать новый патент, если физический показатель изменился в рамках допускаемого патентом интервала. Ведь это не приводит к увеличению ПВД и сумма налога по патенту с измененными показателями все равно останется прежней. К примеру, если полученный патент разрешает использование в ПСН-бизнесе от 2 до 3 авто и ИП начал использовать третий автомобиль уже после начала действия патента, то получать новый патент необходимости нетПисьма Минфина от 06.12.2017 № 03-11-12/81019, от 19.02.2015 № 03-11-12/7803.
Совет
Во избежание разногласий с налоговиками лучше в письменной форме уведомить ИФНС о том, что при ведении деятельности по патенту будет использоваться еще одно ТС или еще один объект недвижимости либо станет больше работников, чем это было указано в заявлении на выдачу патента.
Если же использование новых единиц физического показателя приводит к увеличению ПВД, то нужно получить новый патент на новый срок. А обязательства по старому патенту вам должны пересчитать за период до даты начала действия нового. Это следует из недавних разъяснений МинфинаПисьмо Минфина от 02.07.2019 № 03-11-09/48670.
То есть ситуацию, когда законом субъекта РФ размер ПВД установлен с градацией физических показателей, Минфин рассматривает как особую.
Если ПВД установлен на единицу физического показателя, пересчета налога не будет
  | КОСОЛАПОВ Александр Ильич Государственный советник РФ 1 класса |
— Налог при ПСН пересчитывается только в случае, когда ПВД установлен с градацией физических показателей, если количество показателей у предпринимателя вышло за рамки интервала, допускаемого полученным патентом. А если ПВД установлен на каждую единицу показателя, то следует получить новый патент на показатели, которые не указаны в ранее выданном патенте. Или же предприниматель может применять иной налоговый режим в отношении доходов, полученных от использования этих новых показателей.
Также хочу обратить внимание на следующее. Если региональным законом размер ПВД установлен с градацией физических показателей и у предпринимателя изменились физические показатели, приводящие к увеличению ПВД, то ИП обязан получить новый патент на этот же вид предпринимательской деятельности. При этом действует общий порядок подачи заявления на получение нового патента. То есть подать заявление нужно не позднее чем за 10 рабочих дней до желаемой даты начала действия нового патента с увеличенными показателямип. 2 ст. 346.45, п. 6 ст. 6.1 НК РФ. Иного порядка НК не предусматривает. Сумма налога по ранее полученному патенту пересчитывается исходя из нового срока: с даты начала действия ранее полученного патента до даты начала действия нового патента.
Как это будет работать, покажем на примере.
Условие. Предприниматель Иванов перешел на ПСН по бизнесу в сфере грузоперевозок. В области, где он работает, патент выдается с правом использования от 1 до 3, от 4 до 6, от 7 до 10 и свыше 10 ТС. Иванов получил патент на 2 машины со сроком действия с 01.04.2019 по 31.12.2019. ПВД на 9 месяцев по патенту с правом использования от 1 до 3 авто — 375 000 руб., соответственно, налог исчислен в сумме 22 500 руб. (375 000 руб. х 6%). Но в сентябре бизнесмен приобрел еще 3 авто, которые он решил начать использовать в перевозках с октября.
Решение. С октября количество ТС, используемых Ивановым, увеличится с 2 до 5 единиц. То есть ему нужно получить в ИФНС новый патент на перевозки с правом использования от 4 до 6 авто со сроком действия с 01.10.2019 по 31.12.2019. А налог при ПСН по первому патенту налоговики пересчитают с учетом фактического срока его действия — с 01.04.2019 по 30.09.2019. Получается, что налог по нему составит 15 000 руб. ((375 000 руб. / 9 мес. х 6 мес.) х 6%). ПВД на 3 месяца по новому патенту — 225 000 руб., налог к уплате составит 13 500 руб. (225 000 руб. х 6%). Уплатить эту сумму в полном размере бизнесмен должен не позднее 31.12.2019подп. 1 п. 2 ст. 346.51 НК РФ.
Но если фактически меняется срок действия старого патента, что происходит со сроком уплаты налога по нему? Обратите внимание: поскольку в нашем примере первоначальный патент был получен на срок от 6 месяцев, 1/3 его стоимости, то есть 7500 руб. (22 500 руб. /3), Иванов должен был уплатить в течение 90 календарных дней после начала его действия, то есть не позднее 01.07.2019. Полагаем, что остаток налога по этому патенту после перерасчета — также 7500 руб. (15 000 руб. – 7500 руб.) — ему целесообразно уплатить не позднее 30.09.2019. Правда, вопрос об уплате налога при ПСН в подобной ситуации не урегулирован НК. Однако по общему правилу окончательный расчет по налогу при ПСН производится не позднее срока окончания действия патентаподп. 1, 2 п. 2 ст. 346.51 НК РФ. С таким подходом согласен и специалист Минфина.
При уменьшении срока действия патента уплатить налог придется раньше
| | КОСОЛАПОВ Александр Ильич Государственный советник РФ 1 класса |
— При фактическом уменьшении срока действия ранее выданного патента меняются и сроки уплаты налога по нему. Сроки уплаты в любом случае должны соответствовать п. 2 ст. 346.51 НК РФ. То есть если, скажем, первоначально патент был выдан на 5 месяцев с 01.08.2019, а с октября предприниматель получил новый патент с увеличенными показателями, срок действия ранее выданного патента составит 2 месяца, а не 5: с 01.08.2019 по 30.09.2019. Следовательно, и налог по нему должен быть уплачен не позднее 30.09.2019подп. 1 п. 2 ст. 346.51 НК РФ. По новому патенту действуют свои сроки уплаты налога.
Как уведомить ИФНС об изменениях
Разъяснения Минфина о пересчете стоимости патента при увеличении физических показателей ФНС довела до налоговиков на местах. Одновременно налоговая служба отметила: чтобы налог по ранее выданному патенту пересчитали, при подаче заявления на патент с новыми показателями нужно сообщить номер и дату выдачи прежнегоПисьмо ФНС от 12.07.2019 № БС-4-3/13610@. Но в какой форме должно быть представлено такое сообщение? Нужно ли сдать в ИФНС ранее выданный патент или он останется у бизнесмена на руках?
Сдавать в ИФНС старый патент не нужно
| | КОСОЛАПОВ Александр Ильич Государственный советник РФ 1 класса |
— Сдавать ранее полученный патент в ИФНС предпринимателю не нужно, это не тот случай. Ведь этот патент остается действующим, по нему только сокращается налоговый период по ПСН. Он рассчитывается исходя из нового срока — с даты начала действия первоначального патента до даты начала действия нового патента с увеличенными показателями.
Никакой специальной формы для сообщения о номере и дате выдачи первоначального патента нет. Полагаю, лучше оформить такое сообщение в письменном виде и подать в ИФНС вместе с заявлением на выдачу нового патента (форма № 26.5-1). Отмечу: в самом заявлении указание таких сведений не предусмотрено, к форме № 26.5-1 может прилагаться только копия документа, подтверждающего полномочия представителяп. 15 Порядка заполнения заявления, утв. Приказом ФНС от 11.07.2017 № ММВ-7-3/544@.
Поэтому, хотя в общем случае заявление по форме № 26.5-1 может быть подано лично или через представителя, по почте, в электронной форме по ТКС либо через «Личный кабинет индивидуального предпринимателя» (при наличии ЭЦП), здесь, на мой взгляд, лучше обратиться в ИФНС лично или направить документы по почте с описью вложения. Ведь если сообщение ИП «потеряется», ему просто выдадут новый патент, без пересчета обязательств по старому.
* * *
Новые разъяснения МинфинаПисьмо Минфина от 02.07.2019 № 03-11-09/48670, безусловно, немного упрощают применение ПСН. В то же время согласно позиции Минфина порядок получения патента с пересчетом налога тот же, что и в случае, когда бизнесмен просто подает заявление на новый патент. То есть планировать увеличение физпоказателей до следующей «градации» нужно заранее. Не получится подать заявление на патент в том месяце, когда произошло увеличение, к примеру, по факту заключения договора аренды нового объекта торговли или найма новых работников.
