Переход права собственности на товар: как влияет на обязанности сторон и учет

Почему важно определиться с датой перехода права собственности на товар

По общему правилу право собственности на товар переходит к покупателю в момент его передачи, если иное не предусмотрено договоромп. 1 ст. 223 ГК РФ. В договоре поставки стороны определяют способ, место и сроки передачи товара, кому именно товар будет передан, как и за чей счет его будут перевозить от поставщика к покупателю.

Если в договоре про право собственности ничего не сказано, то поставщик может передать товар перевозчику или организации связи для отправки покупателю. На эту дату и перейдет право собственности на товар к покупателюп. 1 ст. 224, п. 2 ст. 458 ГК РФ.

Вместе с тем стороны договора поставки могут установить и иной момент перехода права собственности, например дату полной (или частичной) оплаты товара, а не дату его передачист. 491 ГК РФ.

Формулировка в договоре в этом случае может быть такая.

Момент перехода права собственности на товар (при передаче или после оплаты) оказывает влияние на возможность:

•покупателя — начать им распоряжаться (продавать, сдавать в аренду и др.);

•поставщика — требовать его возврата в случае неоплаты покупателем.

При согласовании момента перехода права собственности в отношении товара стороны договора руководствуются разными интересами. Поставщик заинтересован позднее передать товар покупателю и раньше получить оплату. А покупатель — раньше получить товар и позднее его оплатить поставщику. Как видим, переход права собственности на товар после его оплаты более удобен для поставщика. Но так ли все однозначно?

Плюсы и минусы перехода права собственности на товар после оплаты

Сможет ли покупатель использовать купленный товар (продать, списать в производство, сдать в аренду и пр.) до оплаты товара поставщику?

— Когда договором поставки предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за поставщиком до момента его оплаты, то в общем случае покупатель не вправе до перехода к нему права собственности распоряжаться товаромст. 491 ГК РФ. И в этом случае покупателю ничего не остается, кроме как поскорее оплатить товар.

Вместе с тем стороны сделки могут предусмотреть в договоре право покупателя распоряжаться полученным товаром и до его оплаты. А если переданный товар не будет оплачен в установленный срок, то поставщик может потребовать от покупателя его возвратить. Правда, в случае если покупатель уже успеет продать товар, вернуть товар будет непросто. И поставщику, скорее всего, придется обращаться в судстатьи 301, 302 ГК РФ; Постановление АС ЗСО от 25.04.2022 № А45-4582/2021. Поставщик должен доказать, что право собственности осталось за ним, а новый владелец является недобросовестным приобретателем. Суд не может удовлетворить иск, если у лица, которому он предъявлен, нет этой вещи к моменту рассмотрения дела — тогда суд привлечет такое лицо в качестве соответчика. И часто бывает проще потребовать от покупателя погасить долг.

Сможет ли поставщик вернуть товар, если покупатель обанкротился или его имущество арестовали?

— Поскольку товар до момента оплаты является собственностью поставщика, то при банкротстве покупателя товар не должен попасть в конкурсную массу. А это значит, что переданный товар, право собственности на который еще не перешло к покупателю, поставщик сможет вернутьПостановление АС ЦО от 23.08.2019 № А23-6456/2017. Надо лишь, не затягивая, заявить о своих правах на товар, а если товар ошибочно внесен в конкурсную массу — потребовать исключения имущества из конкурсной массы. Ведь после того, как товар в ходе банкротных процедур будет продан новому владельцу, вернуть его, скорее всего, не получится.

Если у покупателя много долгов, то его имущество могут арестовать приставы. Чтобы вернуть свой товар из-под ареста до продажи его с торгов, поставщик должен подать иск о признании права собственности на товар и об отмене ареста, наложенного приставомст. 119 Закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ; Постановление АС ВВО от 30.08.2021 № А28-11794/2020.

Чтобы поставщик мог забрать свой товар у покупателя, товар должен иметь индивидуально определимые признаки, отличительные характеристики, по которым можно четко квалифицировать, что именно этот товар был передан по договору поставки.

Когда право собственности переходит к покупателю при передаче товара, отражение в учете не вызывает затруднений ни у поставщика, ни у покупателя. Если же право собственности переходит на товар после его оплаты, учет будет сложнее. Бухгалтерии обеих сторон придется сделать больше бухгалтерских проводок, потратить на учет больше времени.

Учет у сторон сделки при переходе права собственности в момент передачи товара

В бухучете поставщик делает следующие бухгалтерские записи по реализации товара.

Содержание операции	Дт	Кт
Отражена выручка от продажи товара на дату передачи товара	62	90 субсчет «Выручка»
Списана себестоимость проданного товара	90 субсчет «Себестоимость продаж»	41
Начислен НДС со стоимости проданного товара	90 субсчет «НДС»	68
Получена оплата за товар	51	62

Бухучет покупателя будет таким.

Содержание операции	Дт	Кт
Оприходован товар, полученный от поставщика	41	60
Отражен НДС, предъявленный поставщиком	19	60
Принят к вычету НДС	68	19
Оплачен товар поставщику	60	51

Как видим, никаких особенностей в отражении поставки товара в бухучете нет. Да и отражение «прибыльных» доходов и расходов, а также расчет НДС при переходе права собственности на товар в момент его отгрузки у сторон сделки без особенностей. Это самая распространенная ситуация. И у бухгалтеров она, как правило, затруднений не вызывает.

Учет у сторон договора при переходе права собственности на товар после оплаты

Для сравнения посмотрим, как сторонам договора поставки отражать в учете реализацию товара, если право собственности на него переходит после оплаты. У поставщика в бухучете будут такие записи.

Содержание операции	Дт	Кт
Отгружен товар покупателю	45 субсчет «Товары отгруженные»	41 субсчет «Товары»
Начислен НДС в момент отгрузки При реализации товара моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки (передачи) товара независимо от условия о переходе права собственности после оплатыподп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ; Письмо Минфина от 24.01.2019 № 03-07-11/3850. Счет-фактуру в этом случае надо выставить не позднее 5 календарных дней со дня отгрузки товарап. 3 ст. 168, подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ	76 субсчет «Расчеты по НДС»	68
Получена оплата за товар	51	62
Признана выручка от продажи товара в момент оплаты Если по договору покупатель может перепродавать или использовать в своем производстве неоплаченный товар, то безопаснее признать налоговый доход на дату передачи товара (а не на дату его оплаты). Контролеры, скорее всего, будут учитывать обстоятельства дела, а не дату перехода права собственности, установленную в договореп. 7 Информационного письма Президиума ВАС от 22.12.2005 № 98; Письмо Минфина от 20.09.2006 № 03-03-04/1/667. Стоимость товара надо списать в качестве прямых расходов в момент признания доходовп. 2 ст. 318, ст. 320 НК РФ	62	90 субсчет «Выручка»
Списана себестоимость проданного товара Если по договору покупатель может перепродавать или использовать в своем производстве неоплаченный товар, то безопаснее признать налоговый доход на дату передачи товара (а не на дату его оплаты). Контролеры, скорее всего, будут учитывать обстоятельства дела, а не дату перехода права собственности, установленную в договореп. 7 Информационного письма Президиума ВАС от 22.12.2005 № 98; Письмо Минфина от 20.09.2006 № 03-03-04/1/667. Стоимость товара надо списать в качестве прямых расходов в момент признания доходовп. 2 ст. 318, ст. 320 НК РФ	90 субсчет «Себестоимость продаж»	45 субсчет «Товары отгруженные»
Учтен НДС, начисленный при отгрузке товара При реализации товара моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки (передачи) товара независимо от условия о переходе права собственности после оплатыподп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ; Письмо Минфина от 24.01.2019 № 03-07-11/3850. Счет-фактуру в этом случае надо выставить не позднее 5 календарных дней со дня отгрузки товарап. 3 ст. 168, подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ	90 субсчет «НДС»	76 субсчет «Расчеты по НДС»

У покупателя учет товаров, приобретенных по договору с особыми условиями перехода права собственности, также имеет свою специфику.

Содержание операции	Дт	Кт
Оприходован на забалансовый счет товар до момента оплаты Товары, приобретаемые за плату, принимаются к бухучету на дату выполнения двух условийп. 5 ФСБУ 5/2019: •определена величина понесенных затрат; •понесенные затраты обеспечат в будущем получение экономических выгод. Выполнение этого условия, как правило, связано с переходом права собственности на товары. Но если можно распоряжаться товарами или использовать их до этого момента либо высока вероятность выполнения условий для перехода права собственности на запасы, то признать их в бухучете можно и до перехода права собственности, например на дату получения товаров (до даты оплаты)п. 6 ПБУ 1/2008. И на эту дату отразить по дебету счета 41 «Товары» на отдельном субсчете вместо счета 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение». Стоимость товаров при их дальнейшей реализации покупатель сможет списать в налоговом учете в качестве прямых расходов в момент признания доходовп. 2 ст. 318, ст. 320 НК РФ. Если покупатель купил сырье и по условиям договора может использовать его в производстве до момента перехода права собственности, то можно включить стоимость сырья в налоговые расходы в день передачи его в производство при условии, что к этому моменту полностью сформирована стоимость сырьяп. 2 ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ. Однако есть риск, что учтенную в расходах до момента перехода права собственности стоимость запасов налоговый орган не признает. При приобретении ОС начислять амортизацию и включать ее в налоговые расходы до перехода права собственности покупателю также рискованно. Но в этом случае у него есть шанс доказать в судебном порядке обоснованность своей позицииПостановление АС МО от 13.10.2016 № Ф05-15174/2016	002 субсчет «ТМЦ, принятые на ответственное хранение»
Отражен НДС, предъявленный поставщиком	19	60
Принят к вычету НДС НДС можно принять к вычету при одновременном выполнении следующих условийп. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ: •использование товаров для операций, признаваемых объектом обложения НДС; •принятие товаров к учету; •наличие правильно оформленного счета-фактуры. При этом в Налоговом кодексе не указано, что подразумевается под понятием «принятие товаров к учету» — учет на балансовых счетах или на забалансовых счетах. Но если принять НДС к вычету на дату получения товара (а не после оплаты этого товара), не исключена возможность того, что придется спорить с проверяющими	68	19
Оплачен товар поставщику	60	51
Списана стоимость товара с забалансового счета после оплаты		002 субсчет «ТМЦ, принятые на ответственное хранение»
Учтена стоимость приобретенного товара после оплаты	41	60

* * *

Чтобы избежать негативных и спорных учетных последствий, договор поставки с особыми условиями перехода права собственности на товар с налоговой точки зрения безопаснее не заключать. И если у бухгалтера есть возможность выразить свое мнение о налоговых рисках при заключении такого договора, то лучше это сделать. Ведь застраховаться от неплатежей покупателя поставщик может и другими способами, предусмотрев, например, 100%-ю предоплату, залог приобретенного товара, поручительство или банковскую гарантию.