Двойное налогообложение: правила игры поменялись
СИДН с недружественными странами — на заморозке
Приостановлено действие международных договоров по вопросам налогообложения с 38 странамиУказ Президента от 08.08.2023 № 585.
Причем Минфин подтвердил в своем Письме, которое ФНС довела до нижестоящих налоговых органов, что такая приостановка действует с 8 августа 2023 г.Письма Минфина от 14.08.2023 № 03-08-13/76470; ФНС от 16.08.2023 № ШЮ-4-13/10502@ Это форс-мажорный порядок приостановки международных соглашений. Связан он с тем, что указанные недружественные страны нарушили законные экономические и иные интересы России, права ее граждан и юридических лиц.
В ответ на обращение Великобритании Минфин сообщил, что западные страны с 2022 г. в одностороннем порядке вводят экономические санкции в отношении России. В том числе в феврале 2023 г. ЕС включил Россию в «черный список ЕС» (список несотрудничающих юрисдикций в налоговой сфере). Также имеет место неисполнение отдельных положений налоговых соглашений недружественными странами. Например, отказы в выдаче подтверждений постоянного местонахождения в иностранном государстве своим резидентам для применения соглашений, а также приостановление обмена налоговой информацией с Россией. И сделан вывод: в сложившихся условиях Россия не могла продолжать применять соглашения в одностороннем порядке.
Минфин отмечает, что Венская конвенция о праве международных договоров допускает такую форму, как приостановка соглашений, в том числе их отдельных положений, если права другой страны были нарушены.
Справка
Страны, с которыми приостановлены СИДН: Польша, США, Южная Корея, Болгария, Швеция, Люксембург, Румыния, Великобритания, Венгрия, Ирландия, Словакия, Албания, Бельгия, Словения, Хорватия, Канада, Черногория, Швейцария, Чехия, Дания, Норвегия, Италия, Финляндия, Германия, Франция, Македония, Республика Кипр, Испания, Литва, Исландия, Австрия, Португалия, Греция, Новая Зеландия, Австралия, Сингапур, Мальта, ЯпонияУказ Президента от 08.08.2023 № 585.
Обратите внимание на то, что частичная приостановка указанных СИДН не имеет ничего общего с механизмом «прекращение действия» таких соглашений. Отметим, что в большинстве СИДН в статьях «Прекращение действия» указано, что они остаются в силе до тех пор, пока не будут денонсированы одной из сторон. И уведомление о денонсации, как правило, надо подать не позднее чем за 6 месяцев до начала года, с которого предполагается прекратить соглашение.
То есть такие положения в СИДН не помеха для приостановки их отдельных положений по Указу Президента. Соответствующие ноты МИД России уже направил в адрес вышеуказанных стран.
Разбираемся с последствиями приостановки
Действие СИДН позволяет как юридическим, так и физическим лицам, являющимся налоговыми резидентами одной страны, но получающим доход в другой стране, уплачивать налог с такого дохода лишь в одной стране. Либо в обеих странах, но в одной из них — по сниженной ставке. Если соответствующие положения СИДН приостановлены, то избежать двойного налогообложения уже не получится.
А значит, российская организация, которая выплачивает доход резиденту из страны, с которой заморожены соответствующие положения СИДН, должна удерживать налог так, как будто СИДН вообще нет.
Специалист ФНС разъяснил, как действовать российской организации при выплате дохода гражданину, который является резидентом одной из вышеуказанных стран.
НДФЛ при выплате доходов резидентам недружественных стран
  | МОРОЗОВ Дмитрий Александрович Государственный советник РФ 3 класса |
— С учетом приостановления ряда положений международных соглашений об избежании двойного налогообложения в соответствии с Указом Президента от 08.08.2023 № 585 в настоящее время:
•при выплате российской организацией физическому лицу дохода (за исключением случаев выплаты заработной платы сотрудникам, выполняющим согласно трудовым договорам трудовые функции дистанционно на территории иностранных государств) организация должна удержать при выплате дохода НДФЛ;
•на дату выплаты дохода в целях применения правильной налоговой ставки (13%, 15% либо 30%) необходимо контролировать налоговый статус физического лица (является он налоговым резидентом РФ или нет);
•приостановленные по Указу положения СИДН, предполагающие возможность неудержания налога у источника выплаты либо предусматривающие льготные налоговые ставки, не применяются. Соответственно, НДФЛ исчисляется по правилам НК РФ без учета особенностей, предусмотренных приостановленными положениями СИДН.
К примеру, при выплате дивидендов российской организацией в пользу физлица, которое не является налоговым резидентом РФ, надо удерживать НДФЛ по ставке 15%, если действие СИДН в отношении дивидендов приостановленоп. 2.3 ст. 210, пп. 3, 4 ст. 214, п. 3 ст. 224 НК РФ.
Аналогичным алгоритмом надо руководствоваться и в случае, когда доход выплачивается компании из страны, отдельные положения СИДН с которой заморожены. То есть ориентироваться надо только на НК и считать, что нет положений СИДН, которые позволяют уменьшить сумму удерживаемого налога.
Особенности расчета налогов в условиях приостановки СИДН
Особенность 1. Для процентов банкам и экспортно-кредитным агентствам придумали новое правило.
Минфин сообщил на своем сайте, что в ситуации, когда речь идет о процентах, которые выплачивают экспортно-кредитным агентствам и организациям, ведущим банковскую деятельность, действует особый порядок. Налоговые агенты, как и раньше, при выплате такого дохода могут не исчислять и не удерживать налог на прибыль с процентов, если у их получателей имеется фактическое право на доход. Можно также продолжать исчислять и удерживать налог по пониженной ставкеИнформация Минфина «О порядке налогообложения отдельных видов процентных доходов, выплачиваемых резидентам из недружественных стран».
Если по НК тот или иной «иностранный» доход не облагается налогом в РФ, приостановка СИДН с соответствующим государством для российского источника этого дохода ничего не меняет
Минфин пояснил, что соответствующие поправки в НК запланированы к осенней сессии Госдумы 2023 г. и будут применяться к указанным доходам в виде процентов, которые выплачиваются начиная с даты приостановления действия положений СИДН.
Особенность 2. Доход может не облагаться российскими налогами по правилам НК.
Если нашим Налоговым кодексом налогообложение какого-либо дохода вообще не предусмотрено, то и наличие, приостановка или отсутствие каких-либо положений СИДН значения не имеетПисьмо ФНС от 09.03.2023 № ШЮ-4-13/2691@ (п. 2). При выплате дохода резиденту страны, СИДН с которой приостановлено, надо определить вид выплачиваемого дохода и убедиться, предусмотрено ли НК взимание налога у источника выплаты с такого дохода.
Так, к примеру, в соответствии с НК перечень доходов иностранной организации, облагаемых налогом на прибыль в РФ, установлен п. 1 ст. 309 НК РФ и является открытымподп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ. Однако не облагаются налогом на прибыль в РФ доходы иностранца, которые не относятся к доходам от источников в РФ (например, доходы, получаемые им от оказания услуг на территории иностранного государства), а также доходы, указанные в п. 2 ст. 309 НК РФПисьмо ФНС от 12.04.2022 № СД-4-3/4421@; п. 36 Обзора судебной практики ВС № 4 (2018), утв. Президиумом ВС 26.12.2018. К ним, в частности, относятся доходы от оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ.
Допустим, транспортно-экспедиционные услуги вам оказывает иностранная компания, не имеющая постоянного представительства в РФ или не использующая такое представительство для оказания этих услуг. Получается, что налог удерживать не нужно, если это именно экспедиторские услуги (а не закамуфлированные услуги по международной перевозке, которые должны облагаться у источника выплаты)п. 3 ст. 247, пп. 1, 2 ст. 309 НК РФ; Письмо Минфина от 14.12.2022 № 03-08-05/122745. Поэтому ранее даже не требовалось запрашивать у иностранной организации, оказавшей вам экспедиторские услуги, подтверждения, предусмотренные ст. 312 НК РФПисьмо Минфина от 22.05.2020 № 03-08-05/42887.
Как видим, в такой ситуации приостановка СИДН никак не повлияла на действия российской организации, выплачивающей доход, не облагаемый по правилам НК. И по-прежнему не придется ни рассчитывать, ни удерживать налог при выплате доходов иностранному контрагенту.
* * *
Учтите, что на рассматриваемый Указ Президента не распространяется не только общий порядок денонсации СИДН. Не действует в рассмотренном случае также и общее налоговое правило о том, что налоговые нововведения (если только они не улучшающего характера) начинают действовать не раньше наступления нового налогового периода. Ведь соглашения приостановлены в ситуации, требующей безотлагательных мер. Затем такая приостановка СИДН постфактум будет подтверждена законом.
На всякий случай напомним, что у нас не действуют СИДН с Нидерландами, Украиной и Латвией.
